ECLI:CZ:NSS:2004:3.AFS.24.2004
sp. zn. 3 Afs 24/2004 – 55
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Součkové
a soudců JUDr. Jaroslava Vlašína a JUDr. Milana Kamlacha v právní věci žalobce B. spol. s
r.o., zastoupeného JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem Zítkova 9,
Litoměřice, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká
Hradební 61, Ústí nad Labem, o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 10. 4. 2003,
č. j. 5829/1/130/02, č. j. 5829/2/130/02 a č. j. 5829/3/130/02, vedeným u Krajského soudu
v Ústí nad Labem pod sp. zn. 15 Ca 151/2003, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 9. 2. 2004, č. j. 15 Ca 151/2003 - 28,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci k rukám jeho advokáta náhradu
nákladů řízení o kasační stížnosti ve výši 1075 Kč, a to do třiceti dnů od právní
moci tohoto rozsudku.
Odůvodnění:
Rozhodnutím žalovaného (dále též „stěžovatel“) ze dne 10. 4. 2003, č. j. 5829/1/130/02,
bylo zamítnuto odvolání právního předchůdce žalobce (dále jen „žalobce“) proti dodatečnému
platebnímu výměru Finančního úřadu v Litoměřicích (dále též „místně příslušný správce
daně“) ze dne 1. 2. 2002, č. j. 10597/02/196912/0198, jímž byla žalobci dodatečně vyměřena
daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí 1997 ve výši 197 912 Kč.
V odůvodnění žalovaný uvedl, že žalobce nepředl ožil požadované daňové doklady a evidence
a neprokázal skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti a proto byla daň
vyměřena pomocí pomůcek. Z odůvodnění dále vyplynulo, že u žalobce proběhla v období
od 29. 8. 2000 do 24. 5. 2001 daňová kontrola provedená pověřeným Finančním úřadem
v Ústí nad Labem (dále též „pověřený správce daně“). Žalovaný uvedl, že žalobce byl
opakovaně vyzýván k předložení účetnictví v takovém stavu, aby mohl být prověřen základ
daně a daňová povinnost stanovena dokaz ováním podle §31 odst. 1 až 4 daňového řádu
a poučen o tom, že v opačném případě bude daň stanovena podle pomůcek. Žalobce však
požadavkům pověřeného správce daně nevyhověl a proto byl podle žalovaného na místě
postup podle §31 odst. 5 daňového řádu.
Žalovaný neshledal oprávněným tvrzení žalobce, že daňová kontrola byla prováděna
v rozporu s §2 odst. 1 daňového řádu přerušovaně; podle spisové dokumentace neexistuje
důkaz o tom, že by daňová kontrola byla prováděna přerušovaně, navíc daňový řád
neobsahuje možnost přerušení daňové kontroly. Žalovaný připustil, že v zápise z kontroly
je uvedeno, že kontrola byla provedena „ve dnech 29. 8. 2000 – 20. 4. 2001 (přerušovaně)“,
což je však pouze informativní označení pro evidenci správce daně. Z povahy věci vyplývá,
že nebylo možné daňovou kontrolu provádět po dobu devíti měsíců každý jednotlivý den.
Fakticky daňová kontrola probíhala nepřerušovaně a žalovaný na tomto postupu neshledal
žádné závady.
Žalovaný popřel, že by daňovou povinnost stanovil pověřený správce daně za použití
pomůcek a tím vyloučil možnost místně příslušného správce daně aplikovat §31 odst. 7
daňového řádu, neboť sjednání daně podle tohoto ustanovení je výjimečným postupem
v případě, kdy daň nelze stanovit dokazováním ani podle pomůcek. Dodatečný platební
výměr byl vydán místně příslušným správcem daně podle §31 odst. 5 daňového řádu
na základě výsledku daňové kontroly uvedeného ve zprávě o kontrole. Správce daně neporušil
při užití pomůcek §31 odst. 6 daňového řádu. Žalovaný dále zkoumal dodržení podmínky
podle §46 odst. 3 daňového řádu s tím, že podmínka byla v řízení splněna, neboť byla
zohledněna žalobcem přijatá zdanitelná plnění a i uskutečněná zdanitelná plnění. Žalovaný
uvedl, že z dodatečného platebního výměru vyplývá, že dodatečně stanovená daň (byť podle
pomůcek) je dodatečně vyměřena ve výši rozdílu mezi daní původně vyměřenou (na základě
daňového přiznání) a daní stanovenou (na základě kontroly).
Žalovaný dále nepřisvědčil žalobci v tom, že rozhodnutí místně příslušného správce
daně je absolutně neplatné pro absenci náležitosti uvedených v §32 odst. 2 písm. a) a d)
daňového řádu, neboť napadený dodatečný platební výměr obsahuje všechny náležitosti
v souladu s citovaným ustanovením. Závěrem žalovaný uvedl, že zahájením daňo vé kontroly
dne 29. 8. 2000 byla přerušena lhůta k dodatečnému vyměření daně a rozhodnutí nebylo
vydáno po uplynutí prekluzivní lhůty podle §47 daňového řádu, neboť dnem 29. 8. 2000
začala běžet v souladu s §47 odst. 2 daňového řádu opět tříletá lhůta od konce roku, v němž
byl žalobce o úkonu vyrozuměn. Námitka promlčení doměřené daně z přidané hodnoty
za 3. čtvrtletí 1997 nebyla tedy akceptována.
Rozhodnutím žalovaného ze dne 10. 4. 2003, č. j. 5829/2/130/02, bylo zamítnuto
odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Litoměřicích
ze dne 1. 2. 2002, č. j. 10753/02/196912/0198, jímž byla žalobci dodatečně vyměřena daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí 1998 ve výši 200 330 Kč. Rozhodnutí bylo
odůvodněno obdobně jako výše uvedené rozhodnutí žalovaného.
Rozhodnutím žalovaného ze dne 10. 4. 2003, č. j. 5829/3/130/02, bylo zamítnuto
odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Litoměřicích
ze dne 1. 2. 2002, č. j. 10766/02/196912/0198, jímž byla žalobci dodatečně vyměřena daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí 1998 ve výši 2 650 765 Kč. Rovněž
toto rozhodnutí žalovaného bylo odůvodněno obdobně jako předchozí dvě citovaná
rozhodnutí.
Proti těmto rozhodnutím podal žalobce správní žaloby ke Krajskému soudu v Ústí
nad Labem, jenž je usnesením ze dne 10. 11. 2003, č. j. 15 Ca 151/2003 - 17, spojil
ke společnému projednání pod sp. zn. 15 Ca 151/2003.
Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 9. 2. 2004, č. j. 15 Ca 151/2003 -
28, byla žalobami napadená rozhodnutí žalovaného zrušena pro vady řízení a věci vráceny
žalovanému k dalšímu řízení. V odůvodnění rozsudku soud uvedl, že z žádného ustanovení
daňového řádu nevyplývá možnost, aby správce daně přerušil provádění daň ové kontroly;
takový postup žalovaného ostatně nebyl zjištěn. Ze spisu nevyplývá ani okolnost, že by se
po určitou dobu nemohly provádět jednotlivé úkony a že by žalobce neměl možnost
uplatňovat svá práva podle §16 odst. 4 daňového řádu. Zmínka o přerušení řízení bylo patrně
nepřesným vyjádřením toho, že příslušné úkony nebyly uskutečňovány každý jednotlivý den,
což žalovaný uvedl v odůvodnění svých rozhodnutí. Uvedená nepřesnost ve zprávě o daňové
kontrole nepředstavuje podle názoru krajského soudu natolik závažnou vadu daňového řízení,
že by mohla mít za následek nezákonnost napadených rozhodnutí, neboť k porušení §2 odst.
1 a §16 odst. 2 a odst. 4 daňového řádu nemohlo dojít.
Soud dále uvedl, že dne 19. 7. 2000 pověřil žalovaný Finanční úřad v Ústí nad Labem
k provedení daňové kontroly u žalobce. Uvedeným pověřením mohl pověřený správce daně
zjišťovat či prověřovat jakoukoliv daňovou povinnost žalobce, pokud to nevylučoval daňový
řád. Pověřený správce daně však nebyl podle názoru soudu oprávněn vypočítávat výši daně
z přidané hodnoty za použití pomůcek, což však učinil v úředním záznamu ze dne 20. 4. 2001.
K vypočtení výše daně však nebyl pověřený správce daně ani dožádán místně příslušným
správcem daně podle §5 odst. 1 daňového řádu. Výpočet daňových povinností byl navíc
proveden před ukončením daňové kontroly, která byla skončena dne 24. 5. 2001, ačkoliv
až ukončenou daňovou kontrolou mohlo být definitivně zjištěno, že daňovému subjektu nelze
stanovit daňovou povinnost dokazováním a je nutné přistoupit k použití pomůcek. Soud
se neztotožnil s tvrzením žalovaného, že místně příslušný správce daně nevycházel při
stanovení daňových povinností pouze z úředního záznamu pověřeného správce daně, neboť
výše vypočtených daňových povinností uvedených v úředním záznamu ze dne 20. 4. 2001
zcela přesně odpovídala částkám dodatečně vyměřených daňových povinností a ve spise
nebyl nalezen záznam o tom, že by místně příslušný správce daně při stanovení výše daně
použil i jiné pomůcky.
Soud připustil, že podle §31 odst. 6 daňového řádu je možné jako pomůcku použít
i zprávu jiného správce daně, avšak tato zpráva nesmí být vyhotovena v rozporu s daňovým
řádem. V dané věci však pověřený správce daně nebyl oprávněn provést výpočet základu
daně a daně žalobce, navíc tento výpočet byl učiněn podle pomůcek v době, kdy nemohl být
definitivně znám způsob stanovení daně. Žalovaný navíc nejprve označil výpočet daňových
povinností pověřeným správcem daně za úkon „snadnější a hospodárnější“, v doplnění
vyjádření k žalobě však již jen uvedl, že se jedná o jednu z pomůcek, kterou místně příslušný
správce daně použil pro stanovení daňových povinností. Toto tvrzení žalovaného shledal soud
účelovým a vedeným snahou ospravedlnit postup místně příslušného správce daně v daňovém
řízení, jehož rozhodnutí vycházela ze zprávy vyhotovené v rozporu s daňovým řádem. Soud
konstatoval porušení §31 odst. 5 daňového řádu a tuto skutečnost shledal být závažnou vadou
daňového řízení, jež mohla mít za následek nezákonná rozhodnutí ve věcech samých. Proto
soud napadená rozhodnutí žalovaného zrušil pro vady řízení a věci vrátil žalovanému
k dalšímu řízení s tím, že v dalším řízení nebude možné jako pomůcku použít úřední záznam
pověřeného správce daně ze dne 20. 4. 2001. S ohledem na tuto skutečnost se soud
již nezabýval další námitkou žalobce týkající se toho, zda bylo podle §46 odst. 3 daňového
řádu přihlédnuto ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývaly výhody pro daňový subjekt.
Proti rozsudku podal žalovaný v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodu nesprávného
posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení a z důvodu nepřezkoumatelnosti
rozhodnutí krajského soudu pro nedostatek důvodů. Stěžovatel uvádí, že soud nesprávně
posoudil právní otázku, co je ve smyslu §31 odst. 5 a 6 daňového řádu pomůcka, a tedy jak je
místně příslušný správce daně oprávněn či povinen si pomůcky opatřovat a následně použít
ke stanovení daňové povinnosti. Stěžovatel sděluje, že úřední záznam pořízený pověřeným
správcem daně a jím získané údaje se staly pomůckami až v okamžiku, kdy byly použity
místně příslušným správcem daně ke stanovení daně a ke sdělení této stanovené daně
dodatečným platebním výměrem daňovému subjektu. Jelikož v ustanovení §31 odst. 5
daňového řádu není použit pojem „vypočítávat daňovou povinnost“, nemohl pověřený
správce daně provedením výpočtu uvedené ustanovení daňového řádu porušit, neboť
v daňovém řádu je uveden pouze pojem „stanovení a vyměření daně“. V §31 odst. 5
daňového řádu není uveden postup, kterým si správce daně opatří pomůcky od jiného
finančního úřadu. Žalobci byla v daném případě daň stanovena místně příslušným správcem
daně dodatečnými platebními výměry za použití pomůcek obstaraných od pověřeného správce
daně; zejména se jednalo o zprávu z daňové kontroly a výpočet výše základu daně a základ
daně z úředního záznamu ze dne 20. 4. 2001. Z §31 odst. 5 a 6 daňového řádu nevyplývá,
že jako pomůcku nelze použít poznatky získané pověřeným správce daně. Místně příslušný
správce daně při stanovení výše základu daně a daně mohl, ale nemusel jako pomůcku použít
výpočet provedený pověřeným správcem daně a veškeré další pomůcky, které mu byly
buď předány žalobcem nebo si je obstaral od pověřeného správce daně.
Provedení výpočtu daně není podle názoru žalovaného úkonem podle daňového řádu,
a proto k němu pověřený správce daně nemohl ani nemusel být pověřen ani dožádán. Získané
údaje však z logiky věci mohl nejlépe posoudit pověřený správce daně. Daňový řád nestanoví
formu, v níž má být místně příslušným správcem daně zachycen výčet a popis použitých
pomůcek a způsob jejich použití, pouze musí být podle §46 odst. 2 daňového řádu patrno,
podle jakých pomůcek se správce daně odchýlil při stanovení daně od základu daně a daně
tak, jak je poplatník přiznal. V daném případě spis obsahoval všechny pomůcky. Žalovanému
není zřejmé, jakým způsobem měl být místně příslušným správcem daně zachycen
údaj nasvědčující tomu, že byly použity i jiné pomůcky než výpočet obsažený v úředním
záznamu. Soud však učinil závěr, že bylo vycházeno z úředního záznamu ze dne 20. 4. 2001
na základě toho, že vyměřená daň odpovídala částkám v úředním záznamu použitým,
avšak ve skutečnosti daň odpovídala i pomůckám dalším, tedy údajům zjištěným při kontrole.
Žalovaný dále namítá nepřezkoumatelnost rozhodnutí soudu pro nedostatek důvodů.
Podle něj nemohl být žalobce zkrácen na svých právech tím, že místně příslušný správce daně
nepořídil úřední záznam ohledně pomůcek použitých při stanovení daňové povinnosti.
Soud nevyloučil provedení výpočtu daňové povinnosti místně příslušným správcem daně
ve stejné výši, jako provedl pověřený správce daně. Odůvodnění rozsudku tedy nespočívá
na faktických důvodech, ale na právním formalismu zbytečně odvádějícím daňové řízení
od jeho věcné stránky. Postup finančních úřadů v dané věci byl plně v souladu s daňovým
řádem a nemohl mít vliv na skutečnost, že výše daně byla dostatečně spolehlivě stanovena
ve správné výši. Ze všech uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby rozsudek Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 9. 2. 2004, č. j. 15 Ca 151/2003 - 28, byl zrušen a věc vrácena
tomuto soudu k dalšímu řízení.
Žalobce ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že stěžovatel pověřil pověřeného
správce daně provedením daňové kontroly podle §16 daňového řádu za účelem získání
důkazních prostředků pro správné stanovení daňové povinnosti žalobce. Pověřený správce
daně si však nad rámec tohoto pověření učinil vlastní správní úvahu o výši daňové povinnosti
žalobce, ačkoliv k tomu nebyl pověřen stěžovatelem ani dožádán místně příslušným
správcem daně. Výpočet daňových povinností byl navíc proveden ještě před ukončením
daňové kontroly, ačkoliv až ukončenou daňovou kontrolou mohlo být zjištěno, že daňovou
povinnost nelze stanovit dokazováním. Žalobce dále uvedl, že námitka stěžovatele
o nepřezkoumatelnosti rozhodnutí soudu pro nedostatek důvodů jde nad rámec kasační
stížnosti, neboť v rozsudku je výslovně uvedeno, že se soud nezabýval námitkou, zda bylo
při stanovování daně podle pomůcek přihlédnuto podle §46 odst. 3 daňového řádu rovněž
k okolnostem, z nichž plynou výhody pro daňový subjekt. Tvrzení žalovaného, že odůvodnění
rozsudku nespočívá na faktických důvodech, ale na právním formalismu, který může zbytečně
odvádět daňové řízení od jeho věcné stránky, je podle žalobce tvrzením nepodloženým.
Žalobce proto navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.
Kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná a stěžovatel v ní namítá důvody
odpovídající ustanovením §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. a jejím rozsahem a důvody
je Nejvyšší správní soud podle §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán. Nejvyšší správní soud přitom
neshledal vady podle §109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Kasační stížnost není důvodná.
Prvním důvodem podané kasační stížnosti je důvod uvedený v ustanovení §103 odst. 1
písm. a) s. ř. s., tedy stěžovatelem tvrzená nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení
právní otázky soudem v předcházejícím řízení. Nesprávné posouzení právní otázky spočívá
v tom, že je na správně zjištěný skutkový stav aplikován nesprávný právní závěr, popřípadě
je aplikován správný právní názor, který je však nesprávně vyložen. Stěžovatel tento stížní
bod specifikoval tvrzením, že soud prvního stupně nesprávně posoudil otázku, co může být
pomůckou ve smyslu daňového řádu. Podle §31 odst. 5 daňového řádu v případě, kdy daňový
subjekt nesplní při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných
povinností, takže není možné stanovit daňovou povinnost dokazováním podle odstavců 1 až 4
téhož ustanovení, je správce daně oprávněn stanovit daňovou povinnost za použití pomůcek,
které má k dispozici nebo které si obstará bez součinnosti s daňovým subjektem. Z uvedeného
plyne, že stanovit daň podle pomůcek je možné při splnění dvou kumulativních podmínek:
v situaci, kdy daňový subjekt nesplní svou zákonnou povinnost a z toho důvodu není možné
stanovit daňovou povinnost dokazováním. Ustanovení §31 odst. 6 daňového řádu pak
stanovídemonstrativní výčet toho, co může být využito jako pomůcka, mj. jsou to zprávy a
vyjádření jiných správců daně.
Podle názoru Nejvyššího správního soudu nebylo v dané věci přípustné použít jako
pomůcku úřední záznam pověřeného správce daně ze dne 20. 4. 2001, neboť v tomto úředním
záznamu byl již obsažen výpočet daně provedený pověřeným správcem daně podle pomůcek.
I kdybychom připustili, že tento úřední záznam byl použit jako pomůcka, a že tedy nebyly
pouze bez dalšího přejaty výpočty základu daně a daně v něm uvedené (ačkoliv se
to vzhledem k identitě veškerých výpočtů nabízí), nebyl podle názoru Nejvyššího správního
soudu místně příslušný správce daně oprávněn k uvedenému úřednímu záznamu přihlédnout
a použít jej jako pomůcku. Úřední záznam ze dne 20. 4. 2001 byl totiž vyhotoven v rozporu
s ustanovením 2 odst. 1 daňového řádu. Pověřený správce daně nebyl oprávněn učinit
si vlastní správní uvážení o výši základu daně a daně žalobce, avšak takto učinil, a tím šel nad
rámec pověření, podle kterého měl pouze vykonávat daňovou kontrolu podle §16 daňového
řádu, a v rámci ní nebyl oprávněn zabývat se výpočty výše daně. Kromě toho stanovil
pověřený správce daně základ daně a daň podle pomůcek v době, kdy ještě nebyla ukončena
daňová kontrola a tedy nebylo možné postavit na jisto to, že daň nebude možné stanovit
dokazováním, přičemž tento způsob stanovení daňové povinnosti je zapotřebí vždy
upřednostnit před stanovením daně podle pomůcek. Za den ukončení daňové kontroly
je přitom třeba považovat až 24. 5. 2001, kdy byla sepsána a podepsána Zpráva o kontrole
daně z přidané hodnoty.
V dané věci stanovil místně příslušný správce daně dodatečnými platebními výměry daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 1997, 3. čtvrtletí roku 1998
a 4. čtvrtletí roku 1998 podle pomůcek. Použité pomůcky nebyly v rozhodnutí blíže
specifikovány, avšak žalovaný v žalobou napadených rozhodnutích připustil, že pomůckou
místně příslušnému správce daně při stanovení základu daně a daně byla zpráva jiného
správce daně, konkrétně úřední záznam ze dne 20. 4. 2001, č. j. 101065/01/214540/0286.
Uvedeným úředním záznamem provedl pověřený správce daně, jímž byl Finanční úřad v Ústí
nad Labem, v době probíhající daňové kontroly mj. zjištění základu daně a daně z přidané
hodnoty u žalobce v rozhodných obdobích podle pomůcek. Tento postup byl podle názoru
žalobce v rozporu se zákonem. Nejvyšší správní soud se s tímto názorem již ve své předchozí
argumentaci ztotožnil a dodává, že skutečnost, že ve Zprávě o kontrole daně z přidané
hodnoty ze dne 24. 5. 2001 je uvedeno, že kontrola byla provedena ve dnech 29. 8. 2000
až 20. 4. 2001, není relevantní, neboť podle ustálené praxe se za ukončení daňové kontroly
považuje den sepsání a podepsání zprávy o kontrole; k daném případě je tedy třeba mít za to,
že daňová kontrola skončila až dne 24. 5. 2001.
Věc lze uzavřít tak, že zde jsou dva důvody nezákonnosti použití úředního záznamu
ze dne 20. 4. 2001 jako pomůcky při vyměření a stanovení základu daně a daně z přidané
hodnoty. Jedním je skutečnost, že v tomto úředním záznamu byl proveden výpočet základu
daně a daně subjektem, jenž k tomu nebyl oprávněn na základě zákona ani na základě
pověření, a druhým důvodem nezákonnosti je fakt, že výpočet daně byl proveden podle
pomůcek v době, kdy ještě nebyla ukončena daňová kontrola a nebylo tedy možné s jistotou
konstatovat, že daň nebude možné stanovit dokazováním. Použitím takové pomůcky
došlo také podle názoru Nejvyššího správní soudu k závažné vadě daňového řízení, jež mohla
mít vliv na zákonnost vydaných rozhodnutí. Nejvyšší správní soud nezpochybňuje
skutečnost, že pomůckou mohou být i zprávy a vyjádření jiného správce daně,
nepochybněže se však může jednat pouze o pomůcky opatřené v souladu se zákonem.
Nejvyšší správní soud tedy dospěl k závěru, že krajský soud postupoval správně, když použití
nezákonné pomůcky pro stanovení daně shledal být vadou řízení, jež mohla mít vliv na
zákonnost rozhodnutí.
K námitce žalovaného, že z žádného ustanovení daňového řádu nevyplývá možnost
„vypočítat daň“, jak uvedl soud prvního stupně, a proto nemusel být k takovému úkonu
pověřený správce daně pověřen ani dožádán, Nejvyšší správní soud konstatuje, že v tom,
že krajský soud použil v odůvodnění svého rozhodnutí termín „vypočítat daň“, neshledává
pochybení. Právní instituty je totiž zapotřebí vykládat podle jejich obsahu a nikoliv podle
jejich jazykového označení . Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s názorem vyjádřeným
v nálezu Ústavního soudu Pl. ÚS 33/97, že „naprosto neudržitelným momentem používání
práva je jeho aplikace, vycházející pouze z jeho jazykového výkladu. Jazykový výklad
představuje pouze prvotní přiblížení se k aplikované právní normě. Je pouze východiskem
pro objasnění a ujasnění si jejího smyslu a účelu (k čemuž slouží i řada dalších postupů,
jako logický a systematický výklad, výklad e ratione legis atd.). Mechanická aplikace
abstrahující, resp. neuvědomující si, a to buď úmyslně nebo v důsledku nevzdělanosti, smysl
a účel právní normy, činí z práva nástroj odcizení a absurdity.“ Výklad žalovaného,
že pověřený správce daně nemohl provedením výpočtu daňové povinnosti porušit daňový řád,
neboť pojem „vypočítat daň“ daňový řád nezná a tudíž nemohlo tímto úkonem dojít k jeho
porušení, je neudržitelný. Pod pojmem „vypočítat daň“ je totiž nezbytné vidět úkony,
jež daňový řád zná, a sice „stanovení“ a „vyměření“ daně. Výklad, že pověřený správce
daně sice nebyl oprávněn stanovit a vyměřit základ daně a daň, avšak byl oprávněn provést
výpočet základu daně a daně, neboť pojem „vypočítat daň“ daňový řád nezná a proto nemohlo
být tímto úkonem pověřeného správce daně porušeno žádné ustanovení daňového řádu,
by nepochybně vedl k absurdním důsledkům a proto je nutné jej za použití argumentu
reductio ad absurdum odmítnout.
Posledním důvodem kasační stížnosti je tvrzená nepřezkoumatelnost spočívající
v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů rozhodnutí, popřípadě v jiné vadě řízení
před soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonnost rozhodnutí o věci samé,
tedy důvod kasační stížnosti vymezený v ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
Nepřezkoumatelnost spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí je třeba spatřovat v tom,
že se rozhodnutí neopírá o důvody, které opodstatňují dospět k určitému výroku rozhodnutí.
Stěžovatel vytýká napadenému rozsudku, že jeho odůvodnění nespočívá na faktických
důvodech, ale na právním formalismu zbytečně odvádějícím daňové řízení od jeho věcné
stránky. Nejvyšší správní soud se s tímto názorem stěžovatele neztotožnil a neshledal,
že by rozsudek krajského soudu spočíval na právním formalismu nebo byl nepřezkoumatelný
pro nedostatek důvodů. Soud prvního stupně konstatoval vady daňového řízení takové
intenzity, že mohly ovlivnit zákonnost napadených rozhodnutí a proto tato rozhodnutí
žalovaného zrušil. S tímto svým právním názorem se krajský soud ve svém rozhodnutí řádně
vypořádal; k tvrzení žalobce, že soud prvního stupně nevyloučil provedení výpočtu daňové
povinnosti místně příslušným správcem daně ve stejné výši jako provedl pověřený správce
daně, Nejvyšší správní soud konstatuje, že z odůvodnění rozsudku je patrné, že krajský soud
shledal vadou řízení skutečnost, že pověřený správce daně nad rámec oprávnění provedl
výpočet daně podle pomůcek v době, kdy ještě nemohl být znám výsledek daňové kontroly
a že tento úřední záznam byl místně příslušným správcem daně použit jako pomůcka
při stanovení základu daně a daně podle pomůcek. Soud prvního stupně se rovněž vypořádal
s tím, že ve správním spise nenalezl údaj dosvědčující, že by při určení daně bylo použito
jiných pomůcek než nezákonně pořízeného úředního záznamu pověřeného správce daně
ze dne 20. 4. 2001, navíc výše vypočtených daňových povinností ve všech třech případech
přesně odpovídala částkám dodatečně vyměřených daňových povinností uvedených
v úředním záznamu ze dne 20. 4. 2001. Nejvyšší správní soud konstatuje, že rozhodnutí
Krajského soudu v Ústí nad Labem je podloženo dostatečným množstvím důvodů a nebylo
možné dospět k závěru o jeho nepřezkoumatelnosti.
Nejvyšší správní soud se všech uvedených důvodů dospěl k závěru, že důvody kasační
stížnosti podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. nejsou dány. Nejvyšší správní
soud proto kasační stížnost žalovaného jako nedůvodnou zamítl podle ustanovení §110 odst.
1 věty druhé s. ř. s.
Žalobce měl ve věci plný úspěch, a proto mu soud podle §60 odst. 1 s. ř. s. přiznal
právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, vůči žalovanému.
Nejvyšší správní soud přiznal zástupci žalobce odměnu za jeden úkon právní služby,
a to za sepsání vyjádření ke kasační stížnosti ze dne 10. 3. 2004 ve výši 1 x 1000 Kč [§7, §9
odst. 3 písm. f) a §11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb.], a náhradu hotových výdajů
ve výši 1 x 75 Kč (§13 odst. 3 téže vyhlášky), celkem tedy 1075 Kč. Pokud se týká převzetí a
přípravy zastoupení [§11 odst. 1 písm. a) citované vyhlášky], soud vzal především zřetel
na to, že se jedná o zastoupení advokátem, který žalobce zastupoval v dané věci již v řízení
před krajským soudem. Zástupci žalobce se tedy přiznává náhrada nákladů řízení o kasační
stížnosti v celkové výši 1075 Kč.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 16. prosince 2004
JUDr. Marie Součková
předsedkyně senátu
č. j. 3 Afs 24/2004
Právní věta:
I. Použil-li místně příslušný správce daně jako pomůcku při stanovení a vyměření
dodatečného platebního výměru daně vypočtení daňové povinnosti podle pomůcek
provedené pověřeným správcem daně před ukončením daňové kontroly, k jejíž realizaci
byl pověřen, jedná se o vadu daňového řízení, jež m ohla mít vliv na zákonnost
rozhodnutí.
II. Stanovení daně podle pomůcek před ukončením daňové kontroly, tedy dříve, než je
postaveno najisto, že daňovou povinnost nebude možné stanovit dokazováním, které má
mít vždy přednost, samo o sobě představuje vadu daňového řízení. V daném případě
navíc pověřený správce daně překročil své oprávnění, neboť byl pověřen pouze
k provedení daňové kontroly a nikoliv k uskutečnění vlastní správní úvahy o výši
daňové povinnosti.
NEJVYŠŠÍ SPRÁVNÍ SOUD
657 40 Brno, Masarykova 31
telefon: 542 532 311, f ax: 542 532 361
e-mail: podatelna@nssoud.cz
Krajský soud v Ústí nad Labem
Národního odboje 1274
400 92 Ústí nad Labem
V Brně dne 22. 12. 2004
č. j. 3 Afs 24/2004 – 64
Věc: Žalobce BON ART MUSICAL, spol. s r.o., se sídlem v Litoměřicích, Okružní 6, proti
žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem, Velká hradební 61, Ústí nad
Labem, proti rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem, č. j. 15 Ca 151/2003 – 28
Ve shora uvedené věci vrací m spisy Vašeho soudu sp. zn. 15 Ca 151/2003, 15 Ca
152/2003 a 15 Ca 153/2003 spolu s rozhodnutím Nejvyššího správního soudu o kasační
stížnosti v potřebném počtu stejnopisů. Rozhodnutí doručte účastníkům řízení.
JUDr. Marie Součková, v. r.
předsedkyně senátu
Za správnost vyhotovení:
Alena Horychová
Přílohy:
spisy KS sp. zn. 15 Ca 151/2003
15 Ca 152/2003
15 Ca 153/2003
5 stejnopisů rozsudku NSS č. j. 3 Afs 24/2004 – 55
NEJVYŠŠÍ SPRÁVNÍ SOUD
657 40 Brno, Masarykova 31
telefon: 542 532 311, f ax: 542 532 361
e-mail: podatelna@nssoud.cz
Krajský soud v Ústí nad Labem
Národního odboje 1274
400 92 Ústí nad Labem
ke sp. zn. 15 Ca 151/2003
V Brně dne 25. 2. 2005
č. j. 3 Afs 24/2004 – 69
Věc: Rozsudek NSS č. j. 3 Afs 24/2004 – 55 ze dne 16. 12. 2004, žalobce Bon Art
Musical spol. s r. o. proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem –
postoupení žádosti o vyznačení doložky právní moci
V příloze zasílám žádost Finančního ředitelství v Ústí nad Labem o vyznačení právní
moci na stejnopisu rozsudku Nejvyššího správního ze dne 16. 12. 2004, č. j. 3 Afs 24/2004 –
55, jehož doručování prováděl Váš soud, za účelem vyznačení právní moci a zaslání
stejnopisu rozsudku Finančnímu ředitelství.
JUDr. Marie Součková, v. r.
předsedkyně senátu
Za správnost vyhotovení:
Alena Smejkalová
Příloha: - žádost FŘ v Ústí nad Labem o vyznačení doložky právní moci
- stejnopis rozsudku NSS č. j. 3 Afs 24/2004 – 55
NEJVYŠŠÍ SPRÁVNÍ SOUD
657 40 Brno, Masarykova 31
telefon: 542 532 311, f ax: 542 532 361
e-mail: podatelna@nssoud.cz
Finanční ředitelství v Ústí nad Labem
Velká hradební 61
400 21 Ústí nad Labem
k Vašemu č. j. 2246/150/05 – Z
V Brně dne 25. 2. 2005
č. j. 3 Afs 24/2004 – 70
Věc: Rozsudek NSS č. j. 3 Afs 24/2004 – 55 ze dne 16. 12. 2004 žalobce Bon Art Musical
spol. s r. o. proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem
K Vaší žádosti o vyznačení právní moci na rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne
16. 12. 2004, č. j. 3 Afs 24/2004 – 55, sděluji, že byla postoupena Krajskému soudu v Ústí
nad Labem, jenž realizoval doručování uvedeného rozsudku a provede rovněž vyznačení
doložky právní moci.
JUDr. Marie Součková, v. r.
předsedkyně senátu
Za správnost vyhotovení:
Alena Smejkalová