ECLI:CZ:NSS:2014:6.AFS.119.2014:25
sp. zn. 6 Afs 119/2014 - 25
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy a soudce zpravodaje
JUDr. Karla Šimky a ze soudců JUDr. Petra Průchy a JUDr. Tomáše Langáška v právní
věci žalobce: K. H., zastoupeného Mgr. Marianem Babicem, advokátem, se sídlem Dolní náměstí
13, Opava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno,
týkající se žaloby proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě ze dne 25. 7. 2012, č. j.
4248/12-1401-800231, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v
Ostravě ze dne 10. 4. 2014, č. j. 22 Af 102/2012 - 21,
takto:
I. Kasační stížnost žalobce se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I. Rozhodnutí krajského soudu
[1] Krajský soud v Ostravě shora označeným rozsudkem zamítl žalobu, kterou se žalobce
(dále jen „stěžovatel“) domáhal zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě ze dne
25. 7. 2012, č. j. 4248/12-1401-800231, jímž bylo zamítnuto odvolání žalobce a potvrzen platební
výměr Finančního úřadu v Opavě (dále jen „finanční úřad“) ze dne 9. 5. 2012,
č. j. 197532/12/384961806737, ve věci vyměření daně z nemovitostí za zdaňovací období
roku 2012 ve výši 192.317 Kč. Stěžovatel se rovněž domáhal zrušení platebního výměru
finančního úřadu. Jakkoliv v této věci rozhodovalo Finanční ředitelství v Ostravě, je třeba uvést,
že ke dni 31. 12. 2012 bylo toto ředitelství zrušeno zákonem č. 456/2011 Sb., o Finanční správě
České republiky. Jeho působnost přešla na Odvolací finanční ředitelství se sídlem v Brně,
přičemž dle ustanovení §20 odst. 2 cit. zákona platí, že jsou-li v rozhodnutích vydaných
při správě daní uvedeny územní finanční orgány, zde tedy Finanční ředitelství v Ostravě, rozumí
se jimi orgány finanční správy příslušné dle zákona č. 456/2011 Sb. (v tomto případě
tedy Odvolací finanční ředitelství). Nejvyšší správní soud proto podle ustanovení §69 zákona
č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), v řízení
o kasační stížnosti jednal s tímto orgánem. Za žalovaného bude dále v textu souhrnně
označováno jak Finanční ředitelství v Ostravě, tak i jeho kompetenční nástupce, Odvolací
finanční ředitelství.
[2] Krajský soud svým rozsudkem zamítl žalobu stěžovatele, ve které namítal, že mu daň
z nemovitosti neměla být vyměřena podle §6 odst. 2 písm. a) zákona č. 338/1992 Sb., zákon
o dani z nemovitostí, ve znění účinném do 31. 12. 2012 (dále jen „zákon o dani z nemovitostí“;
s účinností od 1. 1. 2014 se uvedený zákon nazývá „o dani z nemovitých věcí“), jelikož sice je
vlastníkem předmětných zpevněných ploch, nicméně je k podnikání nevyužívá on, ale nájemci
těchto nemovitostí. Krajský soud vyslovil závěr, že se daně obecně třídí podle předmětu zdanění,
přičemž v případě daně z nemovitostí jsou touto daní zatíženy pozemky a stavby. Předmětem
zdanění daně z nemovitostí v případě pozemků jsou podle ustanovení §2 odst. 1 zákona o dani
z nemovitostí pozemky na území České republiky vedené v katastru nemovitostí s výjimkou
pozemků uvedených v odst. 2 tohoto ustanovení. Pro správné stanovení základní sazby daně
z nemovitostí je z hlediska zákona o dani z nemovitostí kromě dalších okolností rozhodný
faktický způsob užívání tohoto pozemku, tedy k čemu pozemek slouží, a nikoli to,
kdo jej takto užívá. Proto pokud byly pozemky stěžovatele finančním úřadem posouzeny
jako pozemky zpevněné, užívané a sloužící pro podnikatelskou činnost, byla tato skutečnost
kritériem pro stanovení příslušné sazby daně z pozemku bez ohledu na to, že předmětné
pozemky k podnikatelské činnosti užívá nájemce, a nikoli jejich vlastník.
[3] Poplatníkem daně je podle krajského soudu v souladu s ustanovením §3 odst. 1 zákona
o dani z nemovitostí stěžovatel, neboť zákon v tomto ustanovení stanoví, že poplatníkem
této daně je zásadně vlastník pozemku, s výjimkami uvedenými v dalších odstavcích
tohoto ustanovení. Krajský soud dospěl k závěru, že z logického výkladu tohoto ustanovení
je zřejmé, že nájemce je poplatníkem pouze v situacích vymezených v odst. 2 tohoto ustanovení,
z nichž žádná se nevztahovala na nyní posuzovanou věc. Z tohoto důvodu nepřisvědčil výkladu
stěžovatele, že je pro zařazení do sazby daně z pozemků rozhodná činnost vlastníka pozemku
na tomto pozemku a nikoli faktický stav. Krajský soud shodně s žalovaným uzavřel, že povinnost
uhradit vyšší daň vlastníkem jakožto poplatníkem daně má najít odraz v nájemní smlouvě,
kterou vlastník s nájemcem uzavírá.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného k ní
[4] Stěžovatel v kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě uplatnil důvody podle §103 odst. 1
písm. a) a d) s. ř. s. Nesprávné právní posouzení namítal stěžovatel ve vztahu k ustanovení §6
odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí, které se podle správních orgánů obou stupňů
i krajského soudu použije při stanovení sazby daně u pozemků užívaných k podnikatelské
činnosti či v souvislosti s ní, a to bez ohledu na to, zda takové pozemky k podnikatelské činnosti
užívá jejich vlastník (poplatník daně) nebo jiná osoba. Stěžovatel se tímto právním posouzením
neztotožňuje a namítá, že ačkoliv je předmětné ustanovení poměrně nejednoznačné a připouští
více možností výkladu, je přesvědčen o tom, že úmyslem zákonodárce nebylo nastolit
takovou zákonnou úpravu, která by daňovou sazbou určenou pro podnikatele zatížila
i nepodnikající subjekty. Takový závěr vyplývá podle stěžovatele především z důvodové zprávy
k zákonu č. 212/2011 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 212/2011 Sb.), kterým bylo do zákona o dani
z nemovitosti doplněno předmětné ustanovení. V důvodové zprávě se mimo jiné uvádí,
že účelem navržené změny právní úpravy je „snížení daňové zátěže podnikatelské sféry“
jakož i „zjednodušení a zefektivnění průběhu daňového řízení, a snaha o optimálně vyvážené zdanění
všech kategorií staveb užívaných pro podnikatelskou činnost při současném zabránění závažnějšímu snižování
příjmů z daně z nemovitostí do rozpočtu obcí a výrazném posílení právní jistoty všech dotčených subjektů“.
Stěžovatel v této souvislosti namítá, že interpretace tohoto ustanovení provedená krajským
soudem by přitom znamenala přesný opak, jelikož by takový výklad vedl k podstatnému zvýšení
daňové zátěže nepodnikajících osob, což jistě nebylo úmyslem zákonodárce, a současně by ztížil
a zkomplikoval průběh daňového řízení. Správce daně by totiž musel zkoumat nejenom to,
zda pozemek užívá k podnikatelské činnosti jeho vlastník, ale musel by toto zkoumání rozšířit
na blíže neurčený počet faktických uživatelů pozemku, kterých může být nemalé množství.
Zákonodárcem zamýšlené posílení právní jistoty dotčených subjektů by v případě
akceptování právního názoru krajského soudu podle stěžovatele nebylo naplněno,
jelikož by v takovém případě byla značně oslabena zejména právní jistota poplatníka daně.
Ten by byl postaven do situace, kdy by skutečnosti rozhodné pro stanovení výše daně nemohl
svým jednáním zcela ovlivnit a byl by v tomto směru odkázán na jednání třetích osob, v daném
případě nájemců pozemku či jiných faktických uživatelů. Byli by to právě nájemci,
kdo by svým rozhodnutím, zda pronajatý pozemek budou, či nebudou užívat k podnikání,
přímo ovlivňovali výši daňové povinnosti vlastníka. V tomto směru neobstojí dle stěžovatele
ani „doporučení“ krajského soudu, aby byla povinnost uhradit vyšší daň zohledněna v nájemní
smlouvě uzavřené mezi vlastníkem a nájemcem. Nájemní smlouvy k pozemkům jsou
totiž zpravidla uzavírány na období několika let, přičemž předmětná změna zákona o dani
z nemovitosti byla provedena necelého půl roku před svou účinností, a vlastníci pozemků
tak většinou ani nemohli na tuto změnu reagovat úpravou smluvních podmínek.
[5] Stěžovatel v neposlední řadě poukazuje na to, že z většiny jemu dostupných výkladů
sporného ustanovení nevyplývá, že by pro stanovení sazby daně dle tohoto ustanovení měla být
rozhodující činnost jiného subjektu než vlastníka. Stěžovatel uvádí, že nemá poznatek o tom,
že by byla tato problematika řešena v judikatuře Nejvyššího správního soudu, a proto vycházel
z již zmíněné důvodové zprávy a dále z informace vydané Generálním finančním ředitelstvím
dne 15. 11. 2011, č. j. 34100/11-3310-010560. V žádném z těchto dokumentů není konstatováno,
že by v souvislosti se stanovením konkrétní daňové sazby mohla být posuzována
také podnikatelská činnost jiné osoby než vlastníka. Teprve v dodatku k citované informaci
ze dne 20. 1. 2012, č. j. 2701/12-3310-010560, Generální finanční ředitelství dospělo k závěru,
že speciální sazbou daně dle §6 odst. 2 zákona se mají danit také nemovitosti pronajaté
jinému subjektu pro jeho podnikatelskou činnost. Současně ovšem Generální finanční ředitelství
téhož dne vydalo tiskovou zprávu, v níž konstatuje: „V letošním roce mají nově povinnost podat daňové
přiznání nebo dílčí daňové přiznání vlastníci zpevněných ploch na druzích pozemků "ostatní plocha" a "zastavěná
plocha a nádvoří", kteří je využívají k podnikatelské činnosti.“ S ohledem na výše uvedené považuje
stěžovatel za vhodné, aby Nejvyšší správní soud svým rozhodnutím sjednotil výkladové
nesrovnalosti sporného zákonného ustanovení.
[6] Stěžovatel dále namítá nepřezkoumatelnost rozhodnutí krajského soudu podle §103
odst. 1 písm. d) s. ř. s., přičemž uvádí, že je napadené rozhodnutí krajského soudu nedostatečně
odůvodněno. Stěžovatel v řízení před krajským soudem předestřel v podstatě totožnou
argumentaci, jakou přednáší v kasační stížnosti, a to včetně podrobného odůvodnění. Krajský
soud se ovšem s touto argumentaci v zásadě vůbec nevypořádal, když pouze uzavřel,
že se ztotožňuje s výkladem žalovaného ohledně sporných ustanovení. Krajský soud ani žalovaný
však podle stěžovatele dostatečně nevysvětlili, proč by mělo být sporné ustanovení zákona
vykládáno právě způsobem, jak jej prezentovaly správní orgány. Krajský soud se na rozdíl
od stěžovatele v rámci interpretace sporné právní normy nezabýval otázkou jejího účelu,
nevypořádal se s odkazy na důvodovou zprávu a jeho odkaz na logický výklad sporného
ustanovení zůstává zcela neodůvodněný. I kdyby byl právní názor prezentovaný v napadeném
rozsudku správný, nemůže být takové rozhodnutí bez náležitého odůvodnění zákonné. Stěžovatel
má nepochybně právo nejen na to, aby soud jeho žalobu projednal a rozhodl, ale také na to,
aby mu jakožto účastníkovi řízení bylo srozumitelně vysvětleno, z jakých konkrétních důvodů
soud rozhodl určitým způsobem.
[7] Z uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek
krajského soudu zrušil, přičemž, bude-li přisvědčeno jeho argumentaci ohledně výkladu sporného
ustanovení, navrhuje také zrušení rozhodnutí žalovaného i platebního výměru finančního úřadu
podle §110 odst. 2 písm. a) s. ř. s., jelikož jsou tato rozhodnutí správních orgánů založena
na stejné právní úvaze jako rozsudek krajského soudu.
[8] Ve vyjádření ke kasační stížnosti žalovaný především uvádí, že je dle jeho názoru
v případě ustanovení §6 odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí možný pouze jeden výklad,
a proto nelze toto ustanovení považovat za nejednoznačné. Podle žalovaného je z jazykového
výkladu příslušných ustanovení zákona o dani z nemovitostí patrné, že je ve fázi určení výše daně
vztahující se ke konkrétnímu pozemku zcela irelevantní, kdo je jeho vlastníkem. Jedná-li se
totiž o zpevněnou plochu pozemku, je pro účely konkrétní sazby daně podstatné pouze to, zda je
užívána k podnikatelské činnosti nebo v souvislosti s ní, či nikoliv. Vzhledem k tomu, že zákon
neudává žádnou další podmínku pro aplikaci daňové sazby podle §6 odst. 2 písm. a) zákona
o dani z nemovitostí, nelze na základě jazykového výkladu této právní normy dojít k jinému
závěru, než že daná sazba daně bude aplikována vždy, když bude zpevněná plocha pozemku
užívána k uvedenému účelu, a to nezávisle na tom, kdo ji bude k tomuto účelu užívat.
[9] Žalovaný nesouhlasí také s argumentací stěžovatele ohledně důvodové zprávy k zákonu
č. 212/2011 Sb. Z jejího znění totiž podle žalovaného nelze vyvodit, že by se sazba daně
podle §6 odst. 2 písm. a) měla aplikovat pouze v případě, že zpevněnou plochu pozemku užívá
k podnikatelské činnosti nebo v souvislosti s ní vlastník pozemku. Formulace, že je účelem
navržené změny právní úpravy „snížení daňové zátěže podnikatelské sféry“, je obsažena v obecné části
důvodové zprávy, a to ještě v části obsahující závěrečnou zprávu z hodnocení dopadů regulace
podle obecných zásad. Uvedené tvrzení proto není podstatné pro výklad předmětného
ustanovení, ale pouze pro zhodnocení dopadů navrhované právní úpravy. V mnohých případech
přitom podle žalovaného došlo ke snížení zátěže podnikatelské sféry. Pro výklad ustanovení §6
odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí je však nutné čerpat ze zvláštní části důvodové
zprávy k tomuto bodu, kde se uvádí, že má navrženým opatřením dojít ke snížení daňové zátěže
poplatníků daně z nemovitosti, což je obecný pojem, který nerozlišuje mezi tím, zda poplatníci
sami užívají zpevněnou plochu pozemku ke své podnikatelské činnosti či nikoliv.
[10] Žalovaný se navíc neztotožňuje ani s tvrzením stěžovatele, že by výklad krajského soudu
vedl ke zvýšení daňové zátěže nepodnikajících osob. Právní úprava zpevněných ploch byla
do zákona o dani z nemovitostí zavedena z důvodu nejednoznačnosti zdaňování těchto ploch
daní ze staveb, kdy v případě takové plochy byla správci daně běžně aplikována sazba 10 Kč
za 1 m
2
, tedy dvakrát vyšší, než je současná sazba daně podle §6 odst. 2 písm. a) zákona o dani
z nemovitostí.
[11] Žalovaný nesouhlasí ani s námitkou stěžovatele, že je poplatník daně při aplikaci výkladu
uplatněného krajským soudem postaven do situace, kdy skutečnosti rozhodné pro stanovení daně
nemůže ovlivnit svým jednáním. Uvádí, že nájemní smlouvy k pozemkům jsou sice často
uzavírány na dobu několika let, tato skutečnost však nemůže omezovat zákonodárce
v jeho činnosti na úkor toho, že daňový subjekt dostatečně nehájí své zájmy při úpravě
soukromoprávních vztahů. Podle žalovaného je zcela běžnou praxí, že subjekty do jednotlivých
smluv uzavíraných na delší dobu uvádí ustanovení, která řeší případné pohyby sazeb daní,
a to zpravidla tak, že v případě zvýšené sazby daně bude upravena i smluvená cena. Obdobně lze
postupovat i v případě nájemních smluv, ve kterých lze navíc také upravit to, že nájemce není
oprávněn pronajatou nemovitost užívat pro podnikatelskou činnost nebo v souvislosti s ní.
Na danou skutečnost je přitom nutné pamatovat již dříve, zpravidla při uzavírání nájemní
smlouvy, ne až po změně legislativní úpravy.
[12] Co se týče argumentace doplněním informace Generálního finanční ředitelství ze dne
20. 1. 2012, č. j. 2701/12-3310-010560, toto doplnění podle žalovaného pouze upřesnilo,
že se mají danit také nemovitosti pronajaté jinému subjektu k podnikatelské činnosti. Původní
informace na tyto situace nepamatovala, jelikož hlavní množinu případů, na které bylo nutné
upozornit, tvořily ty, kdy vlastník zpevněnou plochu pozemku sám využívá ke své podnikatelské
činnosti nebo v souvislosti s ní.
[13] Účastník řízení v závěru svého vyjádření odkázal na podporu svých tvrzení na rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2004, č. j. 6 Afs 1/2003 - 49, a uvedl, že je s ohledem
na výše uvedené přesvědčen o nedůvodnosti kasační stížnosti.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[14] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s ustanovením §109
odst. 3 a 4 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti,
a přitom sám neshledal vady uvedené v odst. 4, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
[15] Ze správního spisu vyplynulo, že byla stěžovateli platebním výměrem finančního úřadu
ze dne 9. 5. 2012, č. j. 197532/12/384961806737, vyměřena daň z nemovitostí na rok 2012
v celkové výši 192.317 Kč. Finanční úřad zjistil místním šetřením, že jsou předmětné nemovitosti
zpevněnými plochami a že jsou užívány k podnikatelským činnostem jiných osob než stěžovatele.
Dále finanční úřad z nájemních smluv uzavřených mezi stěžovatelem jako vlastníkem a nájemci
zjistil, že nájemci nemohou předmětné nemovitosti užívat k jiným účelům než k podnikatelské
činnosti, a to v rozsahu a způsobem, který stanoví vlastník objektu ve smlouvách o nájmu
předmětných zpevněných ploch. Na základě těchto skutečností finanční úřad vyměřil stěžovateli
výše uvedenou daň podle §6 odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí. Stěžovatel
proti tomuto platebnímu výměru podal dne 11. 5. 2012 odvolání, které bylo rozhodnutím
žalovaného ze dne 25. 7. 2012, č. j. 4248/12-1401-800231, zamítnuto s odůvodněním,
že zpevněnou plochou pozemku užívanou pro podnikatelskou činnost nebo v souvislosti
s ní se rozumí zpevněná plocha pozemku, na níž je podnikatelská činnost přímo provozována,
bez ohledu na to, zda ji provozuje vlastník pozemku nebo jiný subjekt. Předmětem daně
z nemovitosti je totiž majetek ve vlastnictví poplatníka, a nikoliv smluvní závazkový vztah,
který vzniká uzavřením nájemní smlouvy mezi vlastníkem a uživatelem nemovitosti.
Proti uvedenému rozhodnutí žalovaného podal stěžovatel správní žalobu, která byla rozsudek
krajského soudu ze dne 10. 04. 2014, č. j. 22 Af 102/2012 - 21, rovněž zamítnuta.
[16] Podle §2 odst. 1 zákona o dani z nemovitostí v rozhodném znění jsou předmětem daně
z pozemků pozemky na území České republiky evidované v katastru nemovitostí.
[17] Podle §3 odst. 1 zákona o dani z nemovitostí je poplatníkem daně z pozemku vlastník
pozemku. Podle odst. 2 cit. ustanovení je poplatníkem daně z pozemků u pronajatých pozemků
nájemce, jde-li o pozemky evidované v katastru nemovitostí zjednodušeným způsobem,
spravované Pozemkovým fondem České republiky nebo Správou státních hmotných rezerv
nebo převedené na základě rozhodnutí o privatizaci na Ministerstvo financí. Podle odst. 4
cit. ustanovení je poplatníkem daně uživatel v případě, že vlastník pozemku není znám,
nebo u pozemků, jejichž hranice v terénu reálně vznikly po předání pozemků jako náhradních
za původní pozemky sloučené.
[18] Podle §6 odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí činí sazba daně u ostatních
pozemků za každý 1 m
2
u zpevněných ploch pozemků, užívaných k podnikatelské činnosti
nebo v souvislosti s ní sloužících pro
1. zemědělskou prvovýrobu, lesní a vodní hospodářství 1,00 Kč,
2. průmysl, stavebnictví, dopravu, energetiku, ostatní zemědělskou výrobu a ostatní
podnikatelskou činnost 5,00 Kč.
[19] Podle §6 odst. 5 zákona o dani z nemovitostí se zpevněnou plochou pozemku rozumí
pozemek nebo jeho část v m
2
evidovaný v katastru nemovitostí s druhem pozemku ostatní
plocha nebo zastavěná plocha a nádvoří, jehož povrch je zpevněn stavbou podle stavebního
zákona bez svislé nosné konstrukce.
[20] V nyní projednávané věci nebylo sporné, že je stěžovatel vlastníkem předmětných
pozemků a že stěžovatel předmětné pozemky neužívá ke své podnikatelské činnosti,
ale že je pronajímá třetím osobám, které je užívají ke svému podnikání. Stěžovatel nesouhlasil
toliko s právním posouzením otázky, zda může být zpevněná plocha pozemků, užívaných
k podnikatelské činnosti nebo v souvislosti s ní zdaněna sazbou podle §6 odst. 2 písm. a) zákona
o dani z nemovitostí i v případě, že podnikatelskou činnost na předmětném pozemku vykonává
jiná osoba než vlastník.
[21] Z gramatického výkladu jednotlivých ustanovení zákona o dani z nemovitostí,
jak jej provedl krajský soud i správní orgány, je zřejmé, že poplatníkem daně z nemovitostí
je zásadně vlastník nemovitosti. Z tohoto výchozího pravidla zákon připouští pouze taxativně
stanovené výjimky uvedené v §3 odst. 2 až 4, na základě kterých může být poplatníkem daně
také nájemce nebo uživatel nemovitosti. Žádná z těchto výjimek se však na případ stěžovatele
nevztahuje, což ostatně ani on sám nenamítal. Z hlediska tohoto druhu interpretace tedy vyplývá,
že poplatníkem takto vyměřené daně z předmětných nemovitostí měl být stěžovatel jako vlastník.
[22] Stěžovatel však argumentuje teleologickým výkladem, který opírá o důvodovou zprávu
k zákonu č. 212/2011 Sb. Z této důvodové zprávy vyplývá, že cílem novely č. 212/2011 Sb. bylo
odstranění nejasnosti zdanění u pozemků s plošnými stavbami (tzv. zpevněnými plochami
pozemků). Do 31. 12. 2011 totiž byly zpevněné plochy předmětem daně ze staveb. Stavba
přitom mohla být předmětem daně ze staveb, pokud byla stavbou nemovitou ve smyslu
ustanovení §119 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, v tehdy účinném znění, a zároveň
samostatnou věcí způsobilou být předmětem občanskoprávních vztahů. Splnění těchto kritérií
přitom činilo v daňovém řízení často potíže, přičemž důvodová zpráva uvádí i nejednotnou
rozhodovací praxi mezi soudy, kdy byly v některých případech stavby bez svislé nosné
konstrukce posuzovány jako samostatné nemovité věci, v jiných zase pouze jako způsob využití
pozemku. V zájmu právní jistoty všech zúčastněných na daňovém řízení, včetně příjemce výnosu
daně z nemovitostí, tedy obcí, byl zpracován návrh nové právní úpravy zdaňování plošných
staveb daní z nemovitostí, který vyňal stavby zpevněných ploch pozemků z předmětu daně
ze staveb a definoval je výslovně jako novou kategorii zdaněnou pouze daní z pozemků.
Zamýšlené snížení daňové zátěže podnikatelské sféry mělo nastat tím, že nově nastavená sazba
daně (1 Kč za 1 m
2
v případě využití pro zemědělskou prvovýrobu, lesní a vodní hospodářství
a 5 Kč za 1 m
2
v případě průmyslu, stavebnictví, dopravy, energetiky, ostatní zemědělské výroby
a ostatní podnikatelské činnosti) je výrazně nižší než byla daň ze staveb (10 Kč za 1 m
2
podle §11
odst. 1 písm. d) bod 2. zákona o dani z nemovitostí).
[23] V kasační stížnosti namítaný teleologický výklad tedy z citované důvodové zprávy
nevyplývá. Stěžovateli nelze především přisvědčit, že by výklad použitý krajským soudem vedl
k podstatnému zvýšení daňové zátěže nepodnikajících osob. Pokud jsou totiž předmětné
nemovitosti zpevněnými plochami fakticky užívanými k podnikání, což stěžovatel
nezpochybňuje, byly již před účinností zákona č. 212/2011 Sb. předmětem daně z nemovitostí,
a to dokonce daně dvojnásobně vyšší, pokud byly zdaněné jako stavby. Ani před účinnosti
této novely přitom nebylo pro posouzení, zda je daná nemovitost nemovitostí používanou
k podnikatelské činnosti nebo v souvislosti s ní, rozhodné, zda podnikatelskou činnost provádí
vlastník nemovitosti nebo pouze její nájemce. Tento závěr ostatně vyplývá také z rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 12. 2004, č. j. 6 Afs 1/2003 - 49, na který vhodně odkázal
i žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti. V tomto rozsudku se zdejší soud ve vztahu
k provozování podnikatelské činnosti v budově pro účely vyměření daně ze stavby vyjádřil,
že „(p)ro stanovení základní sazby je zcela nerozhodná okolnost, jakým subjektem je podnikatelská činnost
provozována, zda vlastníkem či nájemcem, a zda mezi vlastníkem a nájemcem jsou nějaké vzájemné vztahy.“
[24] Nejvyšší správní soud nemůže přisvědčit ani argumentaci stěžovatele, že interpretace
použitá krajským soudem není správná, jelikož by takový výklad vedl k ztížení a zkomplikování
průběhu daňového řízení, neboť by správce daně musel zkoumat nejen to, zda pozemek užívá
k podnikatelské činnosti jeho vlastník, ale musel by toto zkoumání rozšířit i na blíže neurčený
počet faktických uživatelů pozemku. V nyní projednávaném případě finanční úřad spolehlivě
zjistil skutečnost, že jsou zpevněné plochy využívány k podnikatelské činnosti, jednoduše
provedením místního šetření na dotčených nemovitostech a z nájemních smluv,
které si za účelem odstranění pochybností vyžádal od stěžovatele. K žádnému výraznějšímu
zkomplikování daňového řízení tedy nedošlo.
[25] Co se týče tvrzení stěžovatele, že byl na základě právního posouzení provedeného
krajským soudem postaven jako poplatník daně do situace, kdy skutečnosti rozhodné
pro stanovení výše daně nemohl svým jednáním zcela ovlivnit, a byl tak odkázán na jednání
třetích osob, v daném případě nájemců pozemku či jiných faktických uživatelů, ani tuto námitku
nelze považovat za důvodnou. Nejvyšší správní soud se v tomto ohledu ztotožňuje se závěrem
žalovaného, že stěžovatel jako pronajímatel především mohl v nájemní smlouvě vyloučit možnost
užívání nemovitostí pro podnikatelské účely, pokud nechtěl, aby byly dotčené nemovitosti
zdaněny jako nemovitosti určené pro podnikatelskou činnost. V tomto smyslu neobstojí
ani námitka, že jednotlivé nájemné smlouvy byly uzavřeny na delší dobu ještě před účinností
zákona č. 212/2011 Sb., jelikož již v době uzavření jednotlivých smluv (stěžovatel předložil
finančnímu úřadu nájemní smlouvy uzavřené dne 5. 1. 2004 a dne 20. 9. 2011) rozlišoval zákon
o dani z nemovitostí rozdílné sazby pro zdanění staveb (kam zpevněné plochy před účinností
zákona č. 212/2011 Sb. patřily) užívaných pro podnikatelskou činnost a staveb určených
k jiným účelům. Z ustanovení nájemných smluv je však zřejmé, že stěžovatel musel předpokládat,
že svoje nemovitosti pronajímá k výkonu podnikatelské činnosti (například smlouva ze dne
20. 9. 2011 obsahuje v bodu III. nazvaném „Účel nájmu“ formulaci, že se předmět nájmu bude
užívat jako sklad a montážní dílna autoskel a autopříslušenství). Stěžovatel tedy měl možnost
ovlivnit, jakým způsobem budou nemovitosti v jeho vlastnictví využívány a jaká sazba daně
z nemovitosti bude v důsledku toho použita. S ohledem na to obstojí také závěr krajského soudu
i žalovaného, že stěžovatel mohl tuto skutečnost zohlednit v rámci výše nájemného sjednaného
v nájemní smlouvě.
[26] Stěžovatel ve své kasační stížnosti namítá rovněž nepřezkoumatelnost napadeného
rozhodnutí krajského soudu. Nejvyšší správní soud k této námitce uvádí, že za nepřezkoumatelné
rozhodnutí lze obecně považovat takové soudní rozhodnutí, jehož výrok je vnitřně rozporný
nebo z nějž nelze zjistit, zda soud žalobu zamítl nebo o ní odmítl rozhodnout, rozhodnutí,
z nějž nelze seznat, co je výrok a co odůvodnění, dále rozhodnutí, z něhož není patrné,
které osoby jsou jeho adresátem, rozhodnutí s nevhodnou formulací výroku, která má
za následek, že rozhodnutí nikoho nezavazuje apod. Nedostatkem důvodů pak nelze rozumět
dílčí nedostatky odůvodnění soudního rozhodnutí, ale pouze nedostatek důvodů skutkových.
Skutkovými důvody, pro jejichž nedostatek je možno rozhodnutí soudu zrušit
pro nepřezkoumatelnost, budou vady skutkových zjištění, která utvářejí rozhodovací důvody,
typicky tedy tam, kde soud opřel rozhodovací důvody o skutečnosti v řízení nezjišťované,
případně zjištěné v rozporu se zákonem, anebo tam, kde není zřejmé, zda vůbec nějaké důkazy
v řízení byly provedeny (srov. kupř. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 12. 2003,
č. j. 2 Ads 58/2003 - 75, publ. pod č. 133/2004).
[27] V nyní projednávané věci jsou z napadeného rozsudku krajského soudu seznatelné
závěry, ke kterým krajský soud dospěl. Námitka nepřezkoumatelnosti obsažená v kasační
stížnosti vychází především z odlišného právního posouzení, než které zaujal krajský soud,
a vytýká krajskému soudu, že se nezabýval skutečnostmi, které podle něj nejsou v dané věci
podstatné. Napadený rozsudek proto nepovažuje zdejší soud za nepřezkoumatelný.
IV. Závěr a náklady řízení
[28] Z výše uvedeného vyplývá, že kasační stížnost není důvodná, neboť závěr krajského
soudu ohledně aplikace ustanovení §6 odst. 2 písm. a) zákona o dani z nemovitostí je správný.
Krajský soud přitom své rozhodnutí řádně a srozumitelně odůvodnil. Protože kasační stížnost
není důvodná, Nejvyšší správní soud ji podle ustanovení §110 odst. 2 s. ř. s. zamítl.
[29] O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud na základě §60 odst. 1
ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti úspěšný, a proto nemá právo
na náhradu nákladů řízení. Žalovanému pak v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec
běžné úřední činnosti nevznikly, a proto mu soud náhradu nákladů nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 16. prosince 2014
JUDr. Karel Šimka
předseda senátu