Rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 11.12.1997, sp. zn. III. ÚS 126/97 [ nález / JURKA / výz-2 ], paralelní citace: N 158/9 SbNU 367 dostupné na http://www.jurilogie.cz/ecli/ECLI:CZ:US:1997:3.US.126.97

sp. zn. III. ÚS 126/97 Nález Ústavní soud České republiky rozhodl v senátě ve věci ústavní stížnosti obchodní společnosti H., spol. s.r.o., zastoupené JUDr. F. Š., proti rozsudku Krajského soudu v Brně, čj. 29 Ca 366/95-20, ze dne 16. 12. 1996, za vedlejší účasti Finančního ředitelství v Brně, o přezkoumání rozhodnutí správního orgánu, takto: Rozsudek Krajského soudu v Brně, čj. 29 Ca 366/95-20, ze dne 16. 12. 1996, rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně, čj. FŘ-1985/93-220, ze dne 22. 3. 1994, se z r u š u j í . Odůvodnění: Navrhovatel podal dne 14. 4. 1997 ústavní stížnost, která byla doručena Ústavnímu soudu dne 15. 4. 1997. Ústavní stížnost směřuje proti rozsudku Krajského soudu v Brně, čj. 29 Ca 366/95-20, ze dne 16. 12. 1996, kterým byl zamítnut návrh na zrušení rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně, čj. FŘ-1985/93-220, ze dne 22. 3. 1994, jímž bylo zamítnuto odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu ve Z., čj. FÚ/1/2019/93/K1, ze dne 2. 4. 1993. Napadeným rozsudkem bylo podle názoru navrhovatele porušeno ust. čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Ústavní stížnost byla podána včas. K posouzení ústavní stížnosti si Ústavní soud vyžádal soudní spis, sp. zn. 29 Ca 366/95, dále vyjádření Krajského soudu v Brně k návrhu na zahájení řízení o ústavní stížnosti i vyjádření vedlejšího účastníka, tj. Finančního ředitelství v Brně. Z písemných materiálů Ústavní soud zjistil, že navrhovatel uplatnil osvobození od placení důchodové daně za rok 1992 podle §26 odst. 2 písm. b) zák. č. 157/1989 Sb., o důchodové dani. Finanční úřad ve Z. však rozhodnutím, čj. FŘ-1985/93-220, ze dne 22. 3. 1994, nepřiznal navrhovateli právo na osvobození od placení důchodové daně a vyměřil mu dodatečně důchodovou daň za rok 1992 s odvoláním na ust. §26 odst. 2 písm. b) zák. č. 157/1989 Sb. a ust. §2 odst. 5 Opatření Ministerstva financí ČR, čj. 153/47630/1991 (dále jen "Opatření"). Svoje rozhodnutí odůvodnil finanční úřad tím, že navrhovatel neoprávněně uplatňoval osvobození od důchodové daně, a to v rozporu s ust. §2 odst. 5 Opatření. Tento závěr dovodil finanční úřad ze skutečnosti, že navrhovatel jako společnost s ručením omezeným byl založen společenskou smlouvou, jejímž účastníkem je již existující právnická osoba, a to obchodní společnost M. Z., spol. s r.o., která má v nově ustavené společnosti H., s.r.o. (navrhovatel) 51 % účast. Proti rozhodnutí Finančního úřadu ve Z. podal navrhovatel odvolání, o němž rozhodlo Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím, čj. FŘ-1985/93-220, ze dne 22. 3. 1994, tak, že odvolání zamítlo. Z odůvodnění tohoto rozhodnutí vyplývá, že v návaznosti na znění §26 odst. 2 písm. b) zák. č. 157/1989 Sb. má osvobození od placení důchodové daně fakultativní charakter, podmínky pro toto osvobození jsou konkretizovány v cit. Opatření. Podle ust. §2 odst. 5 tohoto Opatření vylučuje Ministerstvo financí ČR osvobození pro subjekty, jejichž zakladatelem (společníkem) je tuzemská právnická osoba. Finanční ředitelství dále uvádí, že v předmětném případě podle zápisů v Obchodním rejstříku bylo zjištěno, že společníkem (zakladatelem) nově vzniklé společnosti H., s.r.o., byla tuzemská právnická osoba - firma M., spol. s r.o. Z. vedle dalších dvou společníků - fyzických osob. Dále finanční ředitelství v odůvodnění ještě uvedlo, že podle výpisů z Obchodního rejstříku se potvrdilo zjištění finančního úřadu o tom, že u nově vzniklé společnosti nedošlo k zásadní změně v předmětné činnosti ve srovnání s předmětem činnosti společníka - firmy M. Proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně podal navrhovatel správní žalobu, kterou se domáhal zrušení napadeného rozhodnutí, jakož i rozhodnutí správního orgánu I. stupně. Oběma rozhodnutím navrhovatel vytýkal nesprávné právní posouzení věci spočívající v tom, že navrhovatel není subjektem nově vzniklým ze stávajících organizací a nevznikl ani vyčleněním z nich. Naopak vznikl na základě společenské smlouvy, jejímiž účastníky byly a jsou dvě fyzické a jedna právnická osoba. Skutečnost, že se na založení nového subjektu podílí již existující subjekt však, podle názoru navrhovatele, nelze interpretovat tak, že nová organizace vznikla právě z této již existující organizace. Krajský soud v Brně přezkoumal napadené rozhodnutí, jakož i řízení předcházející jeho vydání. Dospěl přitom k závěru, že v dané věci jde jen o posouzení právní otázky, a proto o žalobě rozhodl bez nařízení ústního jednání. Krajský soud v Brně rozsudkem, čj. 29 Ca 366/95-20, ze dne 16. 12. 1996, žalobu zamítl. V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že se nejdříve zabýval posouzením právní povahy cit. Opatření a dospěl k závěru, že toto Opatření je možné považovat za obecně závaznou normu sekundární právní síly, a proto finanční ředitelství nepochybilo, jestliže z ní při rozhodování ve věci vycházelo. Pokud jde o interpretaci ust. §2 cit. Opatření, uvedl krajský soud, že lze přijmout tvrzení navrhovatele o tom, že není nově vzniklým subjektem, vzniklým ze stávajících státních či jiných organizací. Správné je, podle názoru krajského soudu, i tvrzení navrhovatele o tom, že obchodní společnost může vzniknout ze stávajícího subjektu pouze přeměnou původní obchodní společnosti v jinou právní formu nebo jejím sloučením či splynutím, případně rozdělením. Obchodní zákoník, který je třeba na navrhovatele aplikovat, totiž v ust. §69 jiný způsob vzniku obchodní společnosti ze stávajícího subjektu nezná. Krajský soud se však neztotožnil se závěrem navrhovatele, že nevznikl ani vyčleněním ze stávajících státních či jiných organizací. Je skutečností, že stávající obchodní zákoník pojem vyčlenění nezná, což však podle názoru krajského soudu neznamená, že by v platné právní úpravě nebylo možné najít způsob, jak tento pojem vyložit. Pojem vyčlenění je možno vyložit z ust. §32 odst. 1 písm. c) zák. č. 111/1990 Sb., o státním podniku, ve znění platném do 13. 7. 1995, podle kterého zakladatel může do 31. 12. 1990 na návrh podniku nebo jeho vnitřní organizační jednotky anebo i bez tohoto návrhu rozhodnout o vyčlenění vnitřní organizační jednotky a jejím začlenění do jiného podniku. Pojem vyčlenění se vyskytuje též v ust. §32 odst. 1 písm. a) zák. č. 111/1990 Sb., podle něhož může zakladatel za stejných podmínek vyčlenit z podniku vnitřní organizační jednotku za účelem založení dalšího podniku. Lze tedy říci, že pojmové znaky vyčlenění představuje nejen převod části obchodního jmění (organizační jednotky) do nově vznikajícího subjektu, ale i možnost, aby na nově vznikajícím subjektu participovaly i subjekty jiné [§32 odst. 1 písm. c) zák. č. 111/1990 Sb.]. Krajský soud v Brně z těchto právních závěrů dovodil, že navrhovatel je novým subjektem vyčleněným ze stávající organizace tak, jak to má na mysli ust. §2 odst. 5 cit. Opatření. Vzhledem k tomu, že předmět podnikání navrhovatele je téměř identický s předmětem podnikání subjektu, ze kterého se vyčlenil, rozhodlo finanční ředitelství správně, když osvobození od placení důchodové daně nepřiznalo. Krajský soud v Brně proto výše uvedeným rozsudkem žalobu zamítl. Proti rozsudku Krajského soudu v Brně, čj. 29 Ca 366/95-20, ze dne 16. 12. 1996, podal navrhovatel ústavní stížnost, protože podle jeho názoru bylo napadeným rozhodnutím zasaženo do jeho ústavně zaručeného práva platit daně jen na základě zákona ve smyslu čl. 11 odst. 5 Listiny. V ústavní stížnosti navrhovatel nesouhlasí s názorem krajského soudu o tom, že s použitím ust. zák. č. 111/1990 Sb. může organizace nově vzniknout i vyčleněním ze stávajícího subjektu. Podle názoru navrhovatele by tato právní konstrukce obstála pouze tehdy, pokud by takto vyčleněná majetková podstata, kterou nutno rozumět věcné i personální složky podniku, tvořila nový právní subjekt. Podle názoru navrhovatele může nový subjekt vzniknout vyčleněním ze stávající organizace pouze tehdy, pokud jde o vznik rozhodnutím samostatného existujícího subjektu, ať už se jedná o rozhodnutí samotného subjektu, z něhož je nový subjekt vyčleněn, nebo o rozhodnutí zakladatele. Jde-li však o konsenzuální akt, kdy navrhovatelova právní subjektivita je založena společenskou smlouvou tří samostatných právních subjektů, z nichž pouze jeden vložil do nově vznikající společnosti určitý finanční vklad, nelze podle názoru navrhovatele hovořit o vzniku subjektu vyčleněním ze stávající organizace. Daňová povinnost, uložená navrhovateli, nebyla za této situace založena zákonem, ale nesprávnou interpretací podzákonné právní normy. Navrhovatel proto žádal, aby Ústavní soud zrušil napadené rozhodnutí Krajského soudu v Brně. K posouzení ústavní stížnosti si Ústavní soud vyžádal vyjádření Krajského soudu v Brně jako účastníka řízení. Z vyjádření krajského soudu vyplynulo, že nesouhlasí s tvrzením navrhovatele o zásahu soudu do jeho ústavně zaručených práv, a to z důvodů, které jsou podrobně rozvedeny v odůvodnění napadeného rozsudku. Krajský soud zdůraznil, že podle jeho názoru je navrhovatel novým subjektem vyčleněným ze stávající organizace tak, jak je uvedeno v ust. §2 cit. Opatření, a proto mu nelze přiznat osvobození od placení důchodové daně. Krajský soud v Brně proto navrhl, aby Ústavní soud předmětnou ústavní stížnost zcela zamítl. Dále si Ústavní soud k posouzení ústavní stížnosti vyžádal i vyjádření Finančního ředitelství v Brně jako vedlejšího účastníka řízení. Ve svém vyjádření finanční ředitelství uvedlo, že Ministerstvo financí ČR ust. §2 odst. 5 Opatření sledovalo zejména skutečnost, aby již existující tuzemské právnické osoby, jejichž daňové popř. odvodové výnosy tvořily základnu státního rozpočtu, nebyly zvýhodňovány a de facto tak snižovaly předpokládané příjmy státního rozpočtu. Ze znění §2 odst. 5 cit. Opatření vyplývá, že toto omezení se nevztahovalo pouze na subjekty vzniklé ze státních podniků, ale i jiných existujících organizací. Dále vedlejší účastník uvedl, že neposkytnutí osvobození od placení důchodové daně je založeno především na tom, že jeden ze společníků navrhovatele - obchodní společnost M., spol. s r.o. Z. se podílí převážně vkladem do kmenového jmění navrhovatele, má s navrhovatelem navíc téměř shodný předmět činnosti. Na základě těchto skutečností, tj. majoritní majetkové účasti "jiné organizace" s téměř totožným předmětem činnosti jako u navrhovatele, se vedlejší účastník domníval, že na straně navrhovatele nejsou splněny podmínky, které cit. Opatření spojuje s možností přiznání osvobození. Podle jeho názoru se jedná o poplatníka ve smyslu §2 odst. 5 Opatření a uplatňované osvobození bylo čerpáno v rozporu se stanovenými podmínkami. Pokud by správce daně postupoval podle výkladu navrhovatele, bylo by umožněno obcházení vydaného Opatření, tj. uplatnění osvobození u nových subjektů řetězově a zcela proti účelu, se kterým bylo Opatření vydáno. Podle názoru vedlejšího účastníka nedošlo v předmětné věci k porušení základního práva podle čl. 11 odst. 5 Listiny. Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem navrhl vedlejší účastník zamítnutí ústavní stížnosti. Ústavní soud již mnohokrát zdůraznil ve svých rozhodnutích, že není součástí obecné soudní soustavy a nepřísluší mu právo vykonávat "dozor" nad rozhodovací činností obecných soudů. Do rozhodovací činnosti obecných soudů může Ústavní soud zasáhnout pouze tehdy, došlo-li rozhodnutím veřejného orgánu k porušení základních práv a svobod chráněných ústavním zákonem nebo mezinárodní smlouvou podle čl. 10 Ústavy ČR. Vzhledem k tomu, že se navrhovatel domáhá ochrany svého práva podle čl. 11 odst. 5 Listiny, přezkoumal Ústavní soud napadené rozhodnutí i řízení, které mu předcházelo. Na základě přezkoumání výše uvedených spisových materiálů dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je důvodná. V ust. §26 odst. 2 písm. b) zák. č. 157/1989 Sb., o důchodové dani, je Ministerstvo financí ČR zmocněno zcela nebo zčásti osvobodit od důchodové daně nově zřízené organizace, a to nejvýše na dobu dvou let od zahájení činnosti. Na rozdíl od stanoviska Krajského soudu v Brně Ústavní soud dospěl k názoru, že výše uvedené zmocnění obsažené v §26 odst. 2 písm. b) zák. č. 157/1989 Sb. není zmocněním k obecně závazné právní úpravě podzákonným normativním aktem, ale zmocněním k vydání aktu aplikace práva spojeného s institutem správního uvážení. Citované Opatření pak není obecně závaznou právní normou, ale rozhodnutím, kterým Ministerstvo financí ČR na základě zmocnění v cit. zákoně osvobodilo v rozhodnutí uvedené subjekty od povinnosti platit důchodovou daň. Vzhledem k tomu pak lze dovodit, že osvobození od důchodové daně je cit. Opatřením poskytnuto subjektům v tomto rozhodnutí uvedeným. V ust. §2 odst. 5 cit. Opatření je uvedeno, na které nově vzniklé subjekty se osvobození od placení důchodové daně nevztahuje. Negativní vymezení subjektů je výsledkem využití správního uvážení a je součástí rozhodnutí Ministerstva financí ČR přijatého na základě v zákoně obsaženého zmocnění. Z dané právní situace pak je nutno dovodit, že cit. Opatření se vztahuje jen na subjekty v tomto opatření uvedené a nelze ho rozšiřujícím výkladem vztahovat na další subjekty. Krajský soud v Brně správně dovodil, že formulaci "osvobození nepřísluší novým subjektům, které vznikly ze stávajících státních či jiných organizací" nelze vztahovat na případy, kdy stávající obchodní společnost je účastníkem společenské smlouvy, jíž se zakládá nová obchodní společnost. Právní případy, kdy předmětnou vazbu mezi existující společností a nově vzniklou společností lze nalézt, jsou vymezeny v ust. §69 obchodního zákoníku. V případech v tomto ustanovení uvedených lze jedině hovořit o tom, že nová společnost je právním nástupcem společnosti původní, a tudíž by i pro osvobození od důchodové daně platilo to, co uvedl ve svém vyjádření vedlejší účastník, totiž v rozporu s cílem osvobození by docházelo k "řetězovému" využívání této možnosti. Krajský soud v Brně však dovodil, že předmětný případ je nutno posoudit analogicky podle ust. §32 odst. 1 písm. a) a c) zák. č. 111/1990 Sb. a považovat založení obchodní společnosti v případě, že jedním ze společníků je již existující obchodní společnost, za "vyčlenění ze stávající organizace". S tímto právním závěrem se Ústavní soud neztotožňuje. Zákon č. 111/1990 Sb. je zákonem upravujícím postavení a činnost státního podniku, přičemž sám v §1 a násl. definuje, co se rozumí pojmem "státní podnik". Pokud je takto vymezen předmět právní úpravy, nelze výkladem rozšiřovat tuto právní úpravu i na právní subjekty, které v tomto vymezení nejsou zahrnuty, i kdyby se tím sledoval účel prospěšný pro společnost jako celek. Obchodní společnost založenou podle ustanovení obchodního zákoníku nelze v žádném případě považovat za státní podnik, a nelze proto na ni aplikovat ustanovení zák. č. 111/1990 Sb. Navíc podle ust. §32 odst. 1 cit. zákona bylo možno postupovat v časově omezeném období, a to do 31. 12. 1990, což uvedl i krajský soud v odůvodnění rozsudku. V takovém případě pak samo ustanovení, o které je posouzení otázky vyčlenění ze stávajících organizací opřeno, již v čase, kdy bylo aktuální osvobození od důchodové daně navrhovatele, nebylo použitelné. Vzhledem k výše uvedenému dospěl Ústavní soud k závěru, že navrhovatel je obchodní společností nově vzniklou, na kterou se nevztahuje negativní vymezení v §2 odst. 5 cit. Opatření, a proto jí náleželo osvobození od placení důchodové daně pro rok 1992. Pokud finanční orgány tuto důchodovou daň svým rozhodnutím předepsaly a zamítl-li soud správní žalobu proti jejich rozhodnutím, došlo k zásahu do ústavně zaručeného práva navrhovatele podle čl. 11 odst. 5 Listiny. Navíc tímto postupem bylo porušeno ust. čl. 2 odst. 2 Listiny, v němž je stanoveno, že státní moc lze uplatňovat jen v případech a v mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví. Vzhledem k těmto skutečnostem nezbylo než rozhodnout tak, jak je ve výroku uvedeno s tím, že Ústavní soud si je vědom toho, že je na místě zasahovat do rozhodování jednotlivých orgánů ve věci činných pouze v nezbytném rozsahu. V dané věci však byla zasažena ústavně zaručená práva již v rozhodnutích orgánů státní správy, a proto, navíc i z hledisek procesní ekonomie, rozhodl jak uvedeno ve výroku tohoto nálezu. Poučení: Proti tomuto rozhodnutí se nelze odvolat. V Brně dne 11. prosince 1997