ECLI:CZ:NSS:2015:2.AFS.164.2015:34
sp. zn. 2 Afs 164/2015 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Karla Šimky
a soudkyň JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Evy Šonkové v právní věci žalobce: J. M., zastoupen
JUDr. Pavlem Marťánem, advokátem se sídlem Latrán 193, Český Krumlov, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 2. 5. 2014, č. j. 11449/14/5000-14102-705050, v řízení o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 3. 6. 2015,
č. j. 10 Af 42/2014 – 44,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I. Rozhodnutí krajského soudu
[1] Krajský soud v Českých Budějovicích rozsudkem ze dne 3. 6. 2015,
č. j. 10 Af 42/2014 - 44, zamítl žalobu podanou žalobcem proti rozhodnutí žalovaného ze dne
2. 5. 2014, č. j. 11449/14/5000-14102-705050, kterým žalovaný k odvolání žalobce změnil
dodatečné platební výměry Finančního úřadu v Českých Budějovicích ze dne 13. 6. 2011,
č. j. 322681/11/077910303347, č. j. 322766/11/077910303347 a č. j. 322858/11/077910303347,
a to tak, že se doměřuje podle pomůcek daň z příjmů fyzických osob ve výši 815 612 Kč
za zdaňovací období roku 2006, ve výši 910 236 Kč za zdaňovací období roku 2007 a ve výši
579 330 Kč za zdaňovací období roku 2008 a současně vzniká povinnost uhradit penále ve výši
109 770 Kč, respektive 182 047 Kč a 115 866 Kč.
[2] Krajský soud rozhodoval ve věci opakovaně poté, co Nejvyšší správní soud rozsudkem
ze dne 4. 7. 2013, č. j. 7 Afs 12/2013 – 42, zrušil předchozí rozsudek krajského soudu
i rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích a věc byla vrácena odvolacímu
orgánu k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že v rozhodnutí správních
orgánů absentovala přezkoumatelná úvaha ohledně přiměřenosti pomůcek užitých při stanovení
daně, zejména ve vztahu k ceníku obdobného daňového subjektu P. N. Dále uvedl, že v rámci
stanovení daně podle pomůcek bylo třeba zvážit také možnost využití dokladů, které žalobce
vystavil fyzickým osobám, od nichž vykupoval od padové suroviny, tj. dokladů, u nichž bylo
správcem daně zjištěno, že obsahují nesrovnalosti určitého typu (identita osob, bydliště apod.).
Vedle toho se Nejvyšší správní soud zabýval obdobnými otázkami již v rozsudku ze dne
28. 12. 2011, č. j. 7 Afs 35/2011 - 75, který se týkal stanovení daňové povinnosti žalobce
za zdaňovací období roku 2005.
[3] Krajský soud v nyní napadeném rozsudku dospěl především k závěru, že žalovaný
nepochybil, když doplnil odvolací řízení tak, že vyhledával srovnatelný daňový subjekt,
jehož daňová evidence by mohla být užita jako přiměřená pomůcka ke stanovení daně žalobci.
Srovnatelný daňový subjekt vyhledával správce daně v působnosti tří finančních úřadů,
a to formou dožádání a žádostí o poskytnutí informací. Protože se srovnatelný daňový subjekt
nepodařilo nalézt, využil správce daně informace o obchodních praktikách a postupech
společných pro prověřované daňové subjekty. Přitom reflektoval určité odlišnosti,
které byly zjištěny u žalobce. Samotný způsob výkupu od právnických a fyzických osob nebyl
daňovými orgány zpochybněn, stejně jako žalobcem popsaný způsob stanovení výkupních cen
pro obě kategorie prodejců. Vzhledem k tomu, že žalobce prodával vykoupené suroviny dalšímu
odběrateli, což bylo prokázáno fakturami, nebylo zpochybněno ani množství vykoupených
surovin. Předmětem pochybností se stala částka placená za výkup surovin fyzickým osobám
v hotovosti. V tomto ohledu není podle názoru krajského soudu podstatné zjištění,
zda se skutečně ostatní subjekty svými ceníky řídily a zda je upravily podle aktuálního vývoje
na trhu. Pro daňové orgány bylo pouze důležité zjištění, že ceníky ostatních subjektů uvádějí
stejné ceny pro fyzické i právnické osoby. Potom již při stanovení výkupní ceny žalobce
pro fyzické osoby vycházely daňové orgány z reálných cen žalo bce (nikoliv z cen uvedených
ve výkupním ceníku), které poskytoval právnickým osobám a které nebyly v průběhu daňové
kontroly zpochybněny, neboť byly doloženy fakturami. V tomto kontextu pak ani neobstojí
argument žalobce, že při rovnosti cen a s ohledem na situaci na trhu by mu musely fyzické osoby
za výkup surovin dokonce platit a s takovou položkou by musel správce daně ve svých výpočtech
pracovat. Správce daně vycházel z cen, které žalobce platil právnickým osobám, a to i v době
zhoršení situace na trhu. Pokud žalobce tvrdí, že při stanovení výkupních cen pro fyzické osoby
za použití pomůcek nebyla zohledněna odlišná technika výkupu, pak tomu tak podle krajského
soudu není. Správce daně zohlednil to, že žalobce „kontaktním osobám“ poskytoval určitou
odměnu za spolupráci. Správce daně totiž zhodnotil, že lze vycházet z toho, že tato odměna
je v ceně stanovené podle pomůcek zahrnuta, neboť ve srovnání s výkupními cenami jiných
subjektů ceny žalobce pro právnické osoby stále v některých případech i mnohonásobně
převyšují výkupní ceny subjektů vykupujících shodný druh odpadových surovin. Krajský soud
s tímto hodnocením souhlasil a posoudil je jako adekvátní. Žalobce chtěl zpochybněný
výdaj doložit výkupními lístky a svědeckými výpověďmi, což se mu však nepodařilo,
neboť byly v rozporu s daňovou evidencí a objevily se v nich vážné rozpory a nejasnosti.
[4] K námitce, že není pravda, že žalobce od fyzických osob vykupoval netříděný papír,
který označoval jako BONT, krajský soud uvedl, že žalobce neprokázal své tvrzení, že kategorie
BONT byla tvořena papírem přetříděným, tj. bez nečistot a příměsí. Za této situace správce da ně
správně pod tuto kategorii podřadil i papír netříděný. Námitku, že správce daně údajně nechal
prověřit všechny svědky žalobce orgány Policie ČR, měl krajský soud za spekulativní
a nepodloženou. Námitky k místnímu šetření a daňové kontrole u P . N. posoudil krajský soud
jako nepřípadné, neboť P. N. již po zrušení odvolacího rozhodnutí nebyl v pokračujícím řízení
využit jako srovnatelný daňový subjekt. Také další námitky posoudil krajský soud jako
nerelevantní nebo příliš obecné. Návrh žalobce na do plnění dokazování fakturami byl jako
nadbytečný zamítnut, neboť v daném případě byly faktury zhodnoceny jako neprůkazné, a proto
byla daň stanovena dle pomůcek. Tyto důkazy byly zhodnoceny v daňovém řízení a není důvod
tyto důkazy v řízení před soudem opakovat. Doplnění důkazního řízení dalšími listinnými důkazy
předloženými žalobcem, které byly vystaveny po rozhodnutí správce daně, rovněž soud zamítl,
neboť dle §75 odst. 1 s.ř.s. vychází ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době
rozhodování správního orgánu.
II. Kasační stížnost stěžovatele a vyjádření žalovaného
[5] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) napadl rozsudek krajského soudu kasační
stížností podanou v zákonné lhůtě. Důvody kasační stížnosti výslovně podřadil
pod ust. §103 odst. 1 písm. a), b) a c ) s. ř. s. Namítá, že řádná úvaha o použití zvolených
pomůcek a správnost použití těchto pomůcek v rozsudku krajského soudu i v rozhodnutích
správních úřadů opět chybí. Postrádá výčet subjektů, které žalovaný srovnával se stěžovatelem,
a vymezení, na základě jakých skutečností a jakých úvah dospěl k závěru, že daňovou evidenci
těchto subjektů nelze použít jako pomůcku ke stanovení daně stěžovateli. Stěžovatel je však
přesvědčen, že srovnatelný subjekt existuje, a jmenuje pana A. K., IČ 46642161, Kaplice. Uvádí,
že srovnatelné osoby nepodnikají zcela totožným způsobem jako stěžovatel, rozdílnosti mezi
podnikáním stěžovatele a těchto subjektů nemají výrazný vliv na výši výkupních cen. Oblast
podnikání stěžovatele není výrazně specializovaná a ve stejné oblasti podniká v Jihočeském kraji
několik subjektů, které by bylo možno považovat za srovnatelný daňový subjekt. Žalovaný jako
kritérium použil porovnání zisku stěžovatele a vybraných firem. Jedná se o srovnání
nesrovnatelného a informace o srovnání zisku, která se objevila až ve stanovisku žalovaného
k žalobě, není doložena řádným výpočtem.
[6] Co se týče stejných postupů stěžovatele při výkupu odpadových surovin, žalovaný vyšel
ze skutečností, že stěžovatel jezdil k fyzickým i právnickým osobám vlastním vozidlem , že většinu
vykupovaného papíru tvořil smíšený papír kategorie BONT, který bylo nutné následně třídit,
a že výkupní ceny stěžovatele obsahovaly navýšení, a to v případě fyzických osob o odměny
kontaktních osob a v případě právnických osob o náklady na použití lisu a drátů na vázání balíků.
Jízdy vlastním automobilem stěžovatel nerozporuje. Ke kategorizaci papíru stěžovatel uvádí,
že většina prodaného papíru byla kategorie A5, tedy tzv. lepenka, karton. Tato skutečnost
je nepochybná a žalovaný ji měl za prokázanou fakturami stěžovatele od dodavatelů, na základě
kterých stěžovatel vykupovaný papír prodával. Nebylo v silách stěžovatele, v případě pravdivosti
závěru žalovaného, aby vykupoval především netříděný papír a třídil jej, neboť cca 90 %
prodávaného papíru bylo kategorie A5. Jestliže žalovaný předpokládá, že stěžovatel sám objížděl
osoby a papír vykupoval a během roku vytřídil cca 3,5 mil. až 4 mi l. kg papíru, pak tato úvaha
je zcela lichá, žalovaný při svém šetření nezaznamenal žádné poznatky, ze kterýc h by mohl dospět
k závěru, že stěžovatel v takovém množství papír třídil. Skutečnost, že od fyzických osob
byl vykupován papír tříděný, vyplývá ze svědeckých výpovědí těchto osob, žalovaný tuto část
výpovědi pominul a stěžovateli není zřejmé, proč ji posoudil za nevěrohodnou. Závěr
o převážném výkupu netříděného papíru mohl žalovaný učinit proto, že bez bližního odůvodnění
odmítl důkazy prokazující výkup tříděného papíru od fyzických osob.
[7] Skutkový základ úvah žalovaného, tedy že ve výkupní ceně posky tované fyzickým
osobám byla zohledňována odměna těmto osobám za určitou činnost, kterou v souvislosti
se shromážděním odpadu konaly, je podle stěžovatele správná. Stejně tak je správná úvaha
žalovaného, že poskytnutý lis právnickým osobám a drát na vázání balíků je hodnota,
která by měla být brána v úvahu. Stěžovatel však nesouhlasí se žalovaným v tom, že poskytování
těchto hodnot má ve svém důsledku za následek stejnou výkupní cenu od fyzických
a právnických osob. Je totiž nutné započítat je rozdílným způs obem. Zatímco k ceně
vykupovaného papíru se odměna kontaktní osobě přičítá, zapůjčení lisu a darovacího drátu
se naopak odečítá. Výsledná výkupní cena je tak odlišná. Pomůcka použitá správcem nemůže
být použita, neboť takovou pomůckou není daň vypočtená spolehlivě, aby se daňová povinnost
žalobce co nejvíce přibližovala skutečnosti.
[8] Stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud zrušil napaden ý rozsudek a vrátil věc
krajskému soudu k dalšímu řízení. Zároveň požádal o náhradu nákladů řízení.
[9] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil se závěry krajského soudu. Uvedl,
že se v odůvodnění svého rozhodnutí vypořádal se všemi námitkami stěžovatele a řádně
odůvodnil i výběr pomůcek a jejich aplikaci. Ze zjištěných skutečností podle něj vyplývají velk é
rozdíly mezi výkupními cenami jednotlivých daňových subjektů, přičemž i stěžovatel sám
zdůraznil, čím se při podnikání odlišoval a co mu umožňovalo vykupovat papír za vyšší ceny
než konkurence. Zjištění, která vedla k závěru, že většina vykupovaného papíru byla v kategorii
BONT, jsou podrobně popsána na str. 8 a 22 rozhodnutí žalovaného. Žalovaný se podle svého
přesvědčení vypořádal i s důvody, proč neposoudil výpovědi navržených svědků jako věrohodné.
K výpočtům předloženým stěžovatelem žalovaný dodává, že všechny subjekty, které porovnával
se stěžovatelem, bez výjimky a bez ohledu na další okolnosti jejich podnikání, používají
pro fyzické i právnické osoby stejný ceník. Stěžovatel vychází z teoreticky předpokládaných
nákladů, které neodrážejí skutečnost.
[10] Žalovaný navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[11] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu
s ust. §109 odst. 3 a 4 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané
kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odst. 4 , k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti.
[12] V posuzované věci je rozhodnou otázkou správnost určení výše odečitatelných výdajů ,
které stěžovatel uplatnil. Stěžovatel vykupoval papír od právnických a fyzických osob,
přičemž podle správce daně nebyl v případě výkupu od fyzických osob schopen prokázat,
komu, kdy a za co vyplatil konkrétní částky. Lze připomenout, že daňové řízení je postaveno
na zásadě, že daňový subjekt má povinnost daň přiznat, tedy má břemeno tvrzení, ale také
povinnost toto své tvrzení doložit, tj. nese i břemeno důkazní. P odle ust. §31 odst. 9 zákona
o správě daní a poplatků daňový subjekt prokazuje všechny skutečn osti, které je povinen uvádět
v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového
řízení vyzván. Správce daně nemá povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu
jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen
prokázat, že o souladu se skutečností existují natolik vážné a důvodné pochyby,
že činí tyto doklady nevěrohodnými, neúplnými, neprůkaznými nebo nesprávnými
(viz např. rozsudek ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 - 119, č. 1572/2008 Sb. NSS).
V tomto směru jsou podstatné závěry, ke kterým zdejší soud dospěl v citovaných rozsudcích
ze dne 28. 12. 2011, č. j. 7 Afs 35/2011 - 75, a ze dne 4. 7. 2013, č. j. 7 Afs 12/2013 – 42.
[13] V průběhu daňové kontroly za zdaňovací období roku 2006 až 2008 stěžovatel předložil
výkupní lístky vztahující se ke kontrolovaným zdaňovacím obdobím. Zdejší soud se ztotožnil
se závěrem správce daně, že stěžovatel neunesl důkazní břemen o ve vztahu k výkupu papíru
od fyzických osob. Se stěžovatelem souhlasil potud, že byly-li určité postupy průkazně použity
při výkupu od právnických osob a je-li z povahy podnikání stěžovatele zřejmé, že musely
být použity i při výkupu za hotové od osob fyzických, jsou údaje z těchto postupů přenositelné
jako pomůcky pro kvalifikovaný odhad toho, jaké poměry byly u stěžovatele v oblasti výkupu
za hotové od fyzických osob. Místo výkupních lístků, které postrádají vypovídací hodnotu,
lze přesnou výši vynaložených odčitatelných nákladů ve smyslu ust. §24 odst. 1 zákona o daních
z příjmů prokázat jinak koherentní daňovou evidencí, tedy zejména evidencí příjmů a výdajů
surovin a příjmů a výdajů finančních prostředků, nevyvstávají-li pochyby o její věrohodnosti.
Jak ovšem zdejší soud uvedl, správnost stěžovatelem uváděné výše výdajů vynaložených na nákup
odpadového papíru od fyzických osob byla oslabena také tím, že správcem daně
byla zpochybněna věrohodnost a průkaznost dalších jím vedených evidencí, kterou by jinak výši
nákladů za papír vykupovaný od fyzických osob bylo možno prokázat i přesto, že správce daně
výkupní lístky neosvědčil jako důkaz.
[14] Daňovou evidenci stěžovatele proto označil Nejvyšší správní soud za neprůhlednou,
neboť z ní není dostatečně nepochybně patrné, od kterých konkrétních osob při výkupu
za hotové odebral stěžovatel jaké konkrétní množství papíru za jakou konkrétní cenu. Správce
daně byl na základě zjištěných důkazů schopen pouze určit rozmezí, v němž se výkupní částky
vyplácené fyzickým osobám pohybovaly. Podmínky pro použití pomůcek tak byly splněny,
neboť věrohodnost a průkaznost stěžovatelovy daňové evidence byla zpochybněna a zároveň
nebylo možné stanovit přesnou výši výdajů dokazováním. Vedle toho Nejvyšší správní soud
dospěl k závěru, že správce daně sice správně zohlednil náklady související s činností stěžovatele
(režie, automobily), ovšem závěr o přiměřenosti použití ceníku P. N. jako pomůcky za výše
popsaného stavu nelze učinit, neboť závěry finančních orgánů jsou ve vztahu k ekonomickým
parametrům vybraného podnikatelského subjektu nedostatečně odůvodněné, a tudíž
nepřezkoumatelné.
[15] Co se týče námitky, že v rozhodnutí žalovaného absentuje řádná úvaha o použití
zvolených pomůcek, není tomu tak. Žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí sice neuvedl výčet
konkrétních daňových subjektů, které se stěžovatelem porovnával, ale vymezil, jakým způsobem
porovnávání proběhlo a jaké důvody bránily tomu, aby označil některý z nalezených daňových
subjektů jako subjekt srovnatelný. Podle žalovaného byla vyhledávací činnost prováděna
jak v regionu působnosti stěžovatele, tak v působnosti tří finančních úřadů (Finanční úřad
pro Jihočeský kraj, Finanční úřad pro Jihomoravský kraj a Finanční úřad pro kraj Vysočina),
a to prostřednictvím žádostí o poskytnutí informací a dožádání. Podle zjištěných informací
stanovil každý subjekt provozující obdobnou činnost jako stěžovatel výkupní ceny v odlišné výši,
přičemž nebylo možné vysledovat závislost této ceny na typu subjektu (fyz ická nebo právnická
osoba), výši obratu či poměru mezi cenami surovin u jednoho subjektu, množství provozoven,
regionu nebo počtu zaměstnanců. Každý z prověřovaných daňových subjektů měl svoji vlastní
cenovou politiku nezávislou na obecně známých faktorech. Výkupní ceny dle kategorií
odpadových surovin se pohybovaly ve značném rozpětí. Z toho důvodu správce daně nemohl
využít údaje konkrétního daňového subjektu, ale společných znaků, které se shodovaly napříč
prověřovanými subjekty.
[16] Výše uvedenou úvahu považuje Nejvyšší správní soud za odpovídající účelu zjištění
daňové povinnosti pomůckami, tj. kvalifikovaným odhadem a dostatečně spolehlivě. Pokud
se, tak jako v posuzované věci, jedná o obor podnikání, ve kterém panují značné rozdíly napříč
jednotlivými podnikateli co do výše výkupní ceny, pak je na místě hledat a zohlednit společné
znaky, podle kterých jednotlivé daňové subjekty ceny stanovují, a přihlédnout k prokázanému
rozpětí cen, za které stěžovatel papír vykupoval. Stěžovatel v kasační stížnosti namítá,
že srovnatelné subjekty v Jihočeském kraji existují, ovšem nedokládá informace o způsobu
podnikání těchto subjektů, a tedy žádným způsobem své tvrzení neprokazuje. Jmenování
jednoho konkrétního daňového subjektu, který stěžovatel považuje za srovnateln ý, bez dalších
informací výchozí úvahu žalovaného nezpochybňuje, a není úlohou Nejvyššího správního soudu,
aby dohledával skutečnosti, které by mohly námitky stěžova tele podpořit.
[17] Při stanovení daňové povinnosti byly zohledněny znaky společné pro všechny
prověřované daňové subjekty vykupující odpadové suroviny. Bylo zjištěno, že výkupní cena
surovin je dle výkupních ceníků shodná pro kategorie fyzických a právnických osob. Výjimku
tvoří pouze v několika případech školní zařízení, kterým byla některými subjekty vyplácena vyšší
výkupní cena, a smluvně podchycené stálé dodávky od právnických osob, kdy byla cena odvislá
od určitého množství dodané odpadové suroviny. Ani tato zjištění stěžovatel konkrétně
nerozporuje. Namítá však, že v jeho případě nebyly správně zohledněny zjištěné skutečnosti,
že poskytoval odměny kontaktním osobám v případě výkupu papíru od fyzických osob
a že právnické osoby využívaly jeho lis a drát na vázání balíků. Rovněž v tomto směru považuje
Nejvyšší správní soud výchozí úvahy žalovaného za správné. Stěžovatel setrvale v řízení
před správcem daně i v žalobě tvrdil, že právnickým osobám půjčoval lis a poskytoval drát
zdarma, nedocházelo tedy k faktickému odečtu výkupní ceny, jak je tomu v prezentovaných
výpočtech.
[18] Rozhodné ovšem je, že stěžovatel poskytoval fyzickým osobám i právnickým osobám,
od kterých vykupoval papír, určitou nadhodnotu, která spočívala v příplatku kontaktním osobám
nebo v zapůjčení lisu a poskytnutí drátu, a která se logicky musela promítnout do podnikání
stěžovatele, konkrétně do obchodního plánu, podle kterého stěžovatel dalším prodejem
přetříděného papíru vykazoval zisk. Aby správce daně nevyužil zjištěné informace o shodných
výkupních cenách pro právnické i fyzické osoby v daném odvětví podnikání, musely
by být nějaké podobné faktory ovlivňující přímo nebo nepřímo výkupní cenu pouze
nebo výrazně převážně na jedné straně, to znamená buď u právnických osob, anebo u osob
fyzických. Prokázané skutkové okolnosti podnikání stěžovatele ovšem zvolené pomůcky
nezpochybňují, správce daně tak mohl vyjít z předpokladu, že výkupní cena papíru
byla u fyzických osob i u osob právnických totožná. Zde je třeba zdůraznit, že pomůcky
jsou náhradním způsobem stanovení daně v případě, že ji nelze stanovit dokazováním. Přestože
správce daně při tomto postupu může použít údaje z dokladů, které v rámci daňové kontroly
daňový subjekt předložil a které nebyly zpochybněny, nadále se jedná o kvalifikovaný odhad,
přiblížení se skutečné realitě příjmů a výdajů daňového subjektu. Nejedná se o opakované
dokazování a nelze objektivně požadovat, aby daň stanovená podle pomůcek byla stejně přesná
jako daň stanovená dokazováním. Stanovení daně podle pomůcek je pouze náhradní formou
stanovení daně a je možno ji použít až poté, co daňový subjekt nedostál svým povinnostem a daň
nebylo možno stanovit dokazováním, což v daném případě nastalo. Je však nutné zohlednit
alespoň podstatná specifika podnikání daňového subjektu [k tomu viz citovaný rozsudek
č. j. 7 Afs 35/2011 - 75, podle něhož, „(n)ejsou-li k dispozici údaje od skutečně srovnatelných subjektů,
lze použít i údaje od subjektů blížících se alespoň rámcově svojí činností činnosti stěžovatele. Pak je ale nutno
důkladně za pomoci ekonomické úvahy korigovat takto použitá srovnávací data s ohledem na podstatné odlišnosti
mezi stěžovatelem a srovnávanými subjekty.“]. V posuzované věci je sice možné předpokládat,
že hodnota vypůjčeného lisu a poskytnutého drátu nemusela zcela odpovídat navýšení výkupních
cen u fyzických osob z důvodu odměny pro kontaktní osoby, nejedná se však o natolik
podstatnou odlišnost v podnikání stěžovatele, která by vyvracela domněnku o stejné výši
výkupních cen, kterou správce daně podložil běžnou praxí osta tních subjektů ve stejném
podnikatelském odvětví.
[19] Co se týče námitky, že správce daně nesprávně zařadil vykupovaný papír do kategorie
BONT a chybně předpokládal, že stěžovatel byl schopen tak velké množství papíru přetřídit,
lze odkázat na průběh řízení před správními orgány, během něhož stěžovatel sám zpochybnil
kvalitu vykupovaného papíru a jeho roztřídění ve svém vyjádření ze dne 26. 4. 2010, ve kterém
uvedl, že se „přes určité přetřídění jedná o směs různých druhů odpadového p apíru — letáky, noviny, časopisy,
kartony, krabice, dopisní papír — smíchané v různém poměru a stupně znečištění“ . Správce daně
nezpochybnil, že stěžovatel vykupoval v některých případech také papír přetříděný,
když akceptoval, že daňový subjekt ve skladové evidenci eviduje papír různých kategorií
v různých cenových úrovních. Stěžovatel neprokázal, že by byla kategorie BONT,
pod kterou papír vykupoval, tvořena výlučně přetříděným papírem. Proto lze souhlasit se závěry
správce daně, který pod tuto kategorii podřadil také i papír netříděný. K těmto závěrům
se již zdejší soud vyjadřoval v rozsudku č. j. 7 Afs 12/2013 - 42, kde především
akcentoval nedostatky v kategorizaci výkupního papíru stěžovatelem a vedení evidencí,
z nichž by bylo možné určit přesnou povahu papíru vykupovaného od fyzických osob:
„V průběhu daňové kontroly správce daně kontroloval údaje mimo jiné ve skladové evidenci, knihu jízd a údaje
v peněžním deníku. Z těchto dokladů vyplynulo, že stěžovatel vyplácel peníze v hotovosti, aniž je měl fyz icky
v pokladně. Stěžovatel předložil ceníky obsahující informace o maximální výkupní ceně.
Kategorizace vykupovaných surovin podle ceníku neodpovídala kategorizaci ve s kladové evidenci
(C4 čistá, A5, C4 samopropisovací, C4 potisk, BONT, PET bílá, PET bare vná, A2, folie barevná).
Stěžovatel neprováděl inventarizaci. Z faktur k výkupům od právnických osob (Služby města Milevska
a Kostelecké uzeniny, a.s.) vyplynulo, že jako BONT byl označen smíšený papír. Stěžovatel v průběhu daňové
kontroly uvedl, že papír od fyzických osob musel ještě přetřídit. Až později své vyjádření korigoval, že od fyzických
osob vykupoval pouze přetříděný papír.“ A dále: „Daňová evidence stěžovatele je přitom neprůhledná,
a to i pro zdaňovací období roku 2008, tím, že z ní není dostatečně nepochybně patrné, od kterých konkrétních
osob při výkupu za hotové odebral jaké konkrétní množství papíru za jakou konkrétní cenu. V evidenci
konkrétních osob, od nichž byl papír vykupován, jsou totiž nesrovnalosti týkající se identity těchto osob.
To je hlavní a klíčový důvod přechodu na pomůcky.“ Za daného stavu není možné považovat za určující
pro zatřídění vykupovaného papíru faktury o jeho prodeji, na které stěžovatel odkazuje.
Z nich je totiž pouze patrné, že byl vykupovaný papír prodáván jako přetříděný. Použitelné
jsou zjištěné informace o množství prodávaného papíru, neboť to logicky odpovídá množství
vykupovaného papíru. Žalovaný svůj závěr o zařazení vykupovaného papíru do kategorie BONT
odůvodnil, když přihlédl i k praxi stěžovatele, který například od právnických osob v prokázaných
případech vykupoval netříděný odpadový nebo smíšený sběrový papír v kategorii BONT,
aby jej následně přijal na sklad a zařadil do jednotlivých kategorií v souladu s normou
ČSN EN 643 (50 1990). Došlo tedy k zohlednění faktického způsobu podnikání,
protože, jak bylo výše uvedeno, kategorizace vykupovaných surovin podle ceníku neodpovídala
kategorizaci ve skladové evidenci. Nejde tedy ani tak o to, jaký druh papíru stěžovatel
od fyzických osob vykupoval, ale do jak é kategorie jej řadil při určení výše vyplácených odměn.
Správce daně tudíž správně vyšel z prokázaného množství vykoupeného papíru a využil pomůcky
pro určení výkupní ceny. S námitkami, které směřují k prováděnému dokazování výpověďmi
fyzických osob, které stěžovateli měly papír prodávat, se Nejvyšší správní soud vypořádal
již v předchozím zrušovacím rozsudku, ve kterém je vyhodnotil jako nedostatečné.
[20] Z výše uvedeného vyplývá, že kasační námitky nejsou důvodné a napadený rozsudek
netrpí namítanými vadami, neboť žalovaný správně zvolil pomůcky ke stanovení daňové
povinnosti stěžovatele a použití zvolených pomůcek řádně od ůvodnil. Nejvyšší správní soud
proto shledal kasační stížnost nedůvodnou.
IV. Závěr a náklady řízení
[21] Vzhledem k tomu, že kasační stížnost posoudil jako nedůvodnou, zamítl ji Nejvyšší
správní soud podle §110 odst. 1 in fine s. ř. s. O kasační stížnosti rozhodl bez jednání
podle ust. §109 odst. 2 s. ř. s., protože neshledal žádné důvody pro jeho nařízení a neprováděl
dokazování.
[22] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 věta první ve spojení
s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný
úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v řízení úspěch neměl a žalovanému žádné náklady
s tímto řízením nad rámec běžné činnosti nevznikly, takže Nejvyšší správní soud rozhodl,
že žalovanému, který by jako procesně úspěšný účastník řízení o kasační stížnosti nárok
na náhradu nákladů tohoto řízení zásadně měl, se tato náhrada nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 19. listopadu 2015
JUDr. Karel Šimka
předseda senátu