ECLI:CZ:NSS:2015:3.AFS.6.2015:30
sp. zn. 3 Afs 6/2015 - 30
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jaroslava Vlašína
a soudců JUDr. Milana Podhrázkého a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce:
RECIFA, a.s., se sídlem Praha 5, U Nikolajky 382, zastoupeného JUDr. Milenou Novákovou,
advokátkou se sídlem Český Krumlov, Rooseveltova 37, proti žalovanému: Odvolací finanční
ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 427/31, proti rozhodnutím Finančního ředitelství
pro hlavní město Prahu ze dne 22. 7. 2010, č. j. 9394/10-1300-108624, a ze dne 23. 7. 2010,
č. j. 9555/10-1300-108624, č. j. 9557/10-1300-108624, č. j. 9559/10-1300-108624, č. j. 9560/10-
1300-108624, č. j. 9562/10-1300-108624, č. j. 9563/10-1300-108624, č. j. 9577/10-1300-108624,
č. j. 9578/10-1300-108624 a č. j. 9579/10-1300-108624, o kasační stížnosti žalobce
proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 3. 12. 2014, č. j. 5 Af 44/2010 - 52,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádnému z účastníků se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Žalobce se samostatně podanými žalobami, které byly následně spojeny ke společnému
projednání a rozhodnutí, domáhal u Městského soudu v Praze zrušení rozhodnutí Finančního
ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 22. 7. 2010, č. j. 9394/10-1300-108624,
a ze dne 23. 7. 2010 č. j. 9555/10-1300-108624, č. j. 9557/10-1300-108624, č. j. 9559/10-1300-
108624, č. j. 9560/10-1300-108624, č. j. 9562/10-1300-108624, č. j. 9563/10-1300-108624,
č. j. 9577/10-1300-108624, č. j. 9578/10-1300-108624 a č. j. 9579/10-1300-108624, kterými
finanční ředitelství zamítlo odvolání žalobce proti platebním výměrům Finančního úřadu
pro Prahu 5 ze dne 25. 1. 2010. Těmito rozhodnutími finanční úřad žalobci dodatečně vyměřil
daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) a stanovil povinnost hradit penále za jednotlivá
zdaňovací období v rozmezí ledna až října 2007 v celkové výši 695.216 Kč. Finanční ředitelství
v dané věci vyšlo z toho, že ke vzniku nároku na osvobození od DPH při dodání plnění
do jiného členského státu je nutné prokázat, že plnění bylo dodáno osobě registrované k dani
v jiném členském státě, pro kterou je pořízení plnění v takovém členském státě předmětem DPH.
Skutečnost, že pořizovatel plnění v dané věci, tedy Ing. L. Z., je registrován k dani ve státě
příjemce, nebyla prokázána a nebyly tak splněny podmínky pro osvobození od daně podle §64
odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen
„zákon o DPH“). Dodání zboží tedy bylo zdanitelným plněním, které podléhá dani na výstupu
v tuzemsku.
Žalobce v žalobě namítal, že v roce 2006 obchodoval s T. R., subjektem se sídlem
v Německu, přičemž v té době s ním za tento subjekt jednal pouze Ing. Z. Ten se následně
koncem roku 2006 označil za osobu, která bude obchodně se žalobcem spolupracovat a v tomto
smyslu vystavil také vlastní objednávky, kde pro potřeby DPH uvedl „VAT kód“ jiného subjektu.
Až následně bylo šetřením orgánů finanční správy zjištěno, že Ing. Z. nebyl v rozhodném období
osobou k dani registrovanou v Německu a že bez vědomí pana R. používal jeho daňovou
identifikaci. Podle žalobce nebylo možno na základě čistě formálního posouzení pominout fakt
reálné ekonomické činnosti mezi dvěma podnikatelskými subjekty. Není přijatelné, aby důsledek
podvržených dokladů měla nést podvedená strana, kdy navíc v dané době nebylo možno
relevantnost údajů v evidenci „VAT kódu“ ověřit. Na podporu svých závěrů žalobce odkázal na
rozsudek Evropského soudního dvora ve věci Teleos plc., C-409/04. Pro uplatnění nároku na
osvobození od daně bylo rozhodující, že Ing. Z. samostatnou hospodářskou činnost vykonával,
byl osobou povinnou k dani v jiném členském státě a formální nedostatek spočívající v absenci
registrace nemá na takový závěr vliv. Vedle toho žalobce též zpochybnil průběh dokazování
v daňovém řízení a upozornil na to, že prostřednictvím mezinárodního dožádání došlo k
výslechu třetích osob, o čemž žalobce nebyl vyrozuměn a nemohl svědkům položit své dotazy.
Pokud žalobce nebyl k zajištění takového důkazu přizván, byla porušena jeho procesní práva
způsobem, který mohl mít vliv na zákonnost meritorního rozhodnutí.
Městský soud všechny žaloby rozsudkem označeným v záhlaví tohoto rozhodnutí zamítl
a uložil žalobci povinnost zaplatit žalovanému na nákladech řízení částku ve výši 397 Kč.
Ve shodě se žalovaným soud nezpochybnil, že obchody proběhly dle popisu žalobce. Ten
dodával zboží plátci DPH panu R., za nějž jednal Ing. Z., a v roce 2007 pak začal dodávat zboží
přímo Ing. Z., který se nově rovněž označil za plátce DPH. Městský soud nepopřel ani to, že
žalobce si na počátku roku 2007 ověřil v registru existenci daného „čísla VAT“, zdůraznil však,
že zákon o DPH ani směrnice Rady 77/388/EHS o harmonizaci právních předpisů členských
států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty: jednotný základ daně
(dále jen „šestá směrnice“) nespojují osvobození tuzemského dodavatele s pouhým dodáním
zboží zahraničnímu odběrateli, ale váží je na to, že zahraniční odběratel je rovněž plátcem DPH.
Zabýval se dále mírou ostražitosti, jakou měl žalobce vyvinout při ověřování, zda je jeho
odběratel skutečně plátcem DPH. Žalobce podle soudu neudělal vše, co udělat mohl, spoléhal se
na svou dosavadní bezproblémovou spolupráci s Ing. Z. a podcenil právní důsledek toho, že pan
Z. přestal jednat za pana R. a začal jednat sám za sebe. I když veřejně přístupný registr v dané
době neumožňoval spojit „číslo VAT“ s konkrétním daňovým subjektem, neměl žalobce
přehlédnout, že pan Z. používá stejné číslo, jaké v roce 2006 používal pan R. Pro tvrzení žalobce,
podle něhož je běžné, že spolupracující osoby používají stejné daňové číslo, městský soud
nenašel žádnou oporu. Daňové identifikační číslo je nezaměnitelným označením pro právě jeden
daňový subjekt. Žalobce si ověřil pouze to, že dané „číslo VAT“ je skutečně „někomu“
přiděleno; aby však získal jistotu, že Ing. Z. obchoduje pod svým daňovým číslem, měl jej
požádat o doklad o registraci k DPH. Rozsudek ve věci Teleos plc., jehož se žalobce dovolával,
podle městského soudu řešil jinou situaci. V dané věci Soudní dvůr vůbec neřešil právní
postavení dodavatele a odběratele, protože to nebylo předmětem sporu; odpovídal pouze na
otázku, zda lze dodatečně vyměřit daň dodavateli, který při poskytování zdanitelného plnění
v dobré víře spoléhal na řádně vystavené doklady od odběratele. Na otázku odpověděl záporně,
zdůraznil však, že kromě dobré víry je pro nárok na osvobození významné i to, zda dodavatel
před uskutečněním obchodu přijal všechna opatření, která od něj mohou být rozumně
požadována. Podle městského soudu pak správce daně nepochybil ani při dožádání. Český
správce daně nežádal o výslech svědka, neboť se zajímal pouze o skutečnosti, které by bylo
možné zjistit z úředních evidencí. Německý správce daně v rámci dožádání provedl daňovou
kontrolu jak u Ing. Z., tak u pana R., a také českému správci daně předal vlastní vyjádření pana R.
I kdyby měla být důkazní hodnota této výpovědi omezená, zapadala by zjištění z ní vzešlá do
celku ostatních zjištění v daňovém řízení. Rozhodné je především to, že dané „číslo VAT“
skutečně nebylo číslem pana Z., což bylo objektivně zjištěno z úředních evidencí.
Proti tomuto rozsudku městského soudu brojí žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas
podanou kasační stížností z důvodů podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Navrhl, aby Nejvyšší
správní soud napadený rozsudek městského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Stěžovatel shrnul dosavadní průběh řízení i svoji argumentaci uvedenou v žalobě
a zdůraznil, že rozhodující skutečností odůvodňující nárok na osvobození od daně je „reálná
ekonomická činnost mezi osobami povinnými k dani“, a to bez ohledu na zjištění, zda odběratel v jiném
členském státě je či není registrován jako plátce DPH. Své závěry stěžovatel opřel o ustálenou
judikaturu Evropského soudního dvora, konkrétně odkázal na rozsudky ve věci Dankowski, C-
438/09 a ve věci Ablessio, C-527/11, jejichž části odcitoval. Podle stěžovatele je zde postaven
nárok na osvobození od daně na stejnou úroveň jako nárok na odpočet od daně. Pro posouzení
věci má pak význam i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 7. 2014,
č. j. 8 Afs 59/2013 - 33, který splnění registrační povinnosti přisuzuje pouze roli evidenční,
se zdůrazněním základní zásady fungování celého systému DPH. Uvedené rozhodnutí vylučuje
popření nároku jen z toho důvodu, že odběratel nebyl registrovaným plátcem. Stejný význam
registrace, který citovaná judikatura řešila ve vztahu k nároku na odpočet daně, je nutno
vztáhnout i na otázky posouzení nároku na osvobození od daně, a to v případě vývozu zboží
do jiného členského státu. Stěžovatel dodal, že ČR nebyla nijak krácena na svých nárocích. Vývoz
zboží mimo území ČR a jeho spotřeba v jiném členském státě neodůvodňují vyměření DPH
z vyvezeného zboží tak, jako by bylo určeno na vnitřní trh členské země. V tomto smyslu je
vyměřená daň „sankcí“ za porušení podmínek registrace zahraniční osoby u zahraniční daňové
správy. Takovou „sankci“ zákon nezná ani nepřipouští, navíc se tak neoprávněně zvyšuje fiskální
příjem ČR. Dodatečně vyměřená daň ze zboží vyvezeného mimo území ČR pak není podle
stěžovatele v souladu se systémem DPH vymezeným právními předpisy Evropského
společenství.
Žalovaný (na něhož přešla působnost Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu)
navrhl zamítnutí kasační stížnosti a v případě úspěchu ve věci současně žádal přiznání náhrady
nákladů řízení, a to s odkazem na podpůrné užití nálezu Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
Ve svém vyjádření setrval na tom, že dodání zboží v dané věci nemůže být osvobozeno od daně,
neboť nebyla splněna jedna ze tří základních podmínek plynoucích z §64 odst. 1 zákona o DPH.
Zboží musí být podle tohoto ustanovení dodáno osobě registrované k dani v jiném členském
státě, dále musí být odesláno či přepraveno z tuzemska do jiného členského státu a současně
doprava musí být zajištěna plátcem nebo pořizovatelem či zmocněnou třetí osobou.
Podle žalovaného je nesporné, že stěžovatel splnil podmínky přepravy zboží z tuzemska
do jiného členského státu a zajištění dopravy, nebyla však splněna stěžejní podmínka spočívající
v dodání zboží osobě registrované k dani v jiném členském státě. Deklarovaným příjemcem
plnění byl v dané věci Ing. Z., který však byl v jiném členském státě registrován k dani až ke dni
10. 11. 2007 a na dokladech do té doby používal VAT jiné osoby. Skutečnost, že Ing. Z. nebyl
osobou registrovanou k dani v jiném členském státě je zcela zásadní a nejedná se o projev
přehnaného formalismu. Stěžovatel neučinil při ověřování registrace odběratele vše, co udělat
mohl, a co po něm lze spravedlivě požadovat. I když veřejně přístupný registr v dané době
neumožňoval spojit „číslo VAT“ s konkrétním daňovým subjektem, neměl stěžovatel
opomenout fakt, že Ing. Z. používá stejné číslo, jaké používal v roce 2006 pan R. K získání
jistoty měl stěžovatel žádat doklad o registraci k dani, což však neučinil a spoléhal výlučně na to,
že Ing. Z. je plátce daně. Argumentace dobrou vírou stěžovatele je v dané věci nepřípadná,
neboť dobrá víra je vázána na přijetí všech opatření, která mohou být po dodavateli rozumně
požadována. Německý správce daně k dožádání uvedl, že Ing. Z. používal VAT pana R., který o
tom podle jeho tvrzení nevěděl, a dále k dožádání konstatoval i to, že u Ing. Z. v daném období
nevznikla žádná daňová povinnost a místem zdanitelného plnění je ČR. Rozsudky, na které
stěžovatel odkázal, nejsou v dané věci přiléhavé, neboť se týkají problematiky nároku na odpočet
DPH a nikoliv osvobození od daně, váží se tedy na jiná ustanovení zákona i šesté směrnice, navíc
byly postaveny na jiném skutkovém základě.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek městského soudu z hlediska
uplatněných stížních bodů, jakož i ve smyslu §109 odst. 4 s. ř. s., a po posouzení věci dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Podstata sporu se v projednávané věci týká naplnění podmínek pro osvobození od DPH
při dodání zboží do jiného členského státu, jež plynou z §64 odst. 1 zákona o DPH, podle něhož
„[d]odání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě, které je
odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno
od daně s nárokem na odpočet daně, s výjimkou dodání zboží osobě, pro kterou pořízení zboží v jiném členském
státě není předmětem daně“. Ve vztahu k citovanému ustanovení Nejvyšší správní soud ve shodě
se žalovaným předesílá, že pro uplatnění nároku na osvobození od DPH v souladu s tímto
ustanovením musí být kumulativně splněny tři podmínky. Zboží musí být dodáno do jiného
členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, zboží musí být odesláno
(přepraveno) do jiného členského státu a přeprava zboží musí být zajištěna plátcem,
pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou, což je doplněno ještě související podmínkou
negativní (registrace jako plátce DPH ovšem dle tuzemské úpravy dané plnění DPH nepodléhá).
Naplnění zmíněných podmínek vyplývajících z §64 zákona o DPH je přitom povinna prokázat
osoba povinná k dani, tedy plátce. Vnitrostátní úprava osvobození od DPH při dodání zboží
do jiného členského státu vychází z práva unijního. Dodání zboží uvnitř EU jsou osvobozena
na základě čl. 138 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném
systému daně z přidané hodnoty. Tato úprava s účinností od 1. 1. 2007 nahradila obdobnou
úpravu obsaženou dříve v čl. 28c části A písm. a) prvního pododstavce šesté směrnice. Cílem této
úpravy především je zajistit převod daňového příjmu na členský stát, v němž došlo ke konečné
spotřebě dodaného zboží. Mechanismus vytvořený touto úpravou spočívá jednak v osvobození
dodání vedoucího k odeslání nebo přepravě uvnitř Unie od daně členským státem odeslání –
doplněného nárokem na odpočet nebo vrácení DPH odvedené na vstupu v tomto členském
státě, jednak ve zdanění pořízení uvnitř Unie členským státem určení. Zajišťuje tak jasné
vymezení daňové svrchovanosti dotčených členských států a umožňuje zamezit dvojímu zdanění,
a tedy zajistit daňovou neutralitu, která je vlastní společnému systému DPH
(srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 4. 2013, č. j. 1 Afs 104/2012 - 45).
V projednávané věci stěžovatel dodal zboží do Spolkové republiky Německo
(jiného členského státu), ovšem odběratel zboží nebyl ve zdaňovacích obdobích, za která byla
stěžovateli daň doměřena, k DPH v jiném členském státě registrován. Sporné přitom mezi
účastníky není ani dodání zboží, ani jeho přeprava do jiného členského státu, ale toliko právě
naplnění podmínky spočívající v registraci odběratele (Ing. Z.) k dani v jiném členském státě.
Městský soud se ve vztahu k naplnění této podmínky v odůvodnění napadeného rozsudku
zabýval mírou ostražitosti, kterou měl stěžovatel vyvinout při ověřování, zda je jeho odběratel
skutečně plátcem DPH. Stěžovatel podle městského soudu neudělal vše, co udělat mohl, spoléhal
se na svou dosavadní bezproblémovou spolupráci s Ing. Z. a podcenil právní důsledek toho, že
Ing. Z. přestal jednat za pana R. a začal jednat sám za sebe. Stěžovatel naopak setrvává na tom,
že Ing. Z. ekonomickou činnost ve Spolkové republice Německo vykonával a zboží mu bylo
dodáváno, přičemž toto zboží vyvezené do jiného členského státu bylo určeno ke spotřebě
nikoliv v České republice, ale ve Spolkové republice Německo. Reálnou ekonomickou činnost
mezi osobami povinnými k dani pak stěžovatel považuje za rozhodující skutečnost odůvodňující
nárok na osvobození od daně. Dodatečné vyměření daně za zboží vyvezené z ČR pak podle
stěžovatele není ani v souladu se systémem DPH plynoucím z práva EU.
Ve vztahu k nastíněné argumentaci stěžovatele je nutno nejprve poznamenat,
že významem registrace k dani v jiném členském státě jakožto podmínkou pro osvobození
od DPH se již ve své judikatuře zabýval Nejvyšší správní soud, který v rozsudku
ze dne 25. 2. 2010, č. j. 9 Afs 98/2009 - 313, výslovně dovodil, že „[u]stanovení §64 odst. 1 zákona
o DPH je zcela v souladu se šestou směrnicí, když je adekvátní reakcí na nutnost pracovat s pojmem plátce daně,
s ohledem na možnosti jednotlivých členských států stanovit okruh osob, které jsou na jejich území povinny
uplatňovat DPH, odlišně od obecné definice osoby povinné k dani ve smyslu čl. 4 odst. 1 šesté směrnice.
Z předmětných ustanovení šesté směrnice nelze v žádném případě dovodit skutečnost, ke které dospěl stěžovatel,
tj. že by pro uplatnění osvobození dodání zboží do jiného členského státu od DPH bylo nerozhodné, zda je
odběratel registrovaným plátcem daně z přidané hodnoty. Podle §64 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty je
pro osvobození od daně z přidané hodnoty nutné, aby byl odběratel osobou registrovanou k dani a zároveň, aby pro
odběratele bylo pořízení zboží předmětem DPH. Stanovení požadavku prokázání registrace k dani je v souladu
se zásadou právní jistoty, neboť prokázání registrace odběratele dostatečně určitým způsobem staví najisto otázku
plátcovství daně z přidané hodnoty, stejně tak jako se zásadou proporcionality, když prokázání registrace k dani
z přidané hodnoty není požadavkem, který by byl ze strany daňových subjektů jen obtížně splnitelný.
Ke zjednodušení postupu daňových subjektů při ověření, zda je odběratel zboží povinen odvést ve členském státě,
kam je zboží dodáno, DPH, tj. zda má být dodání zboží osvobozeno od daně.“
Nejvyšší správní soud si je vědom toho, že citované závěry zdejšího soudu vyslovené
ve shora označeném rozsudku byly zpochybněny odbornou literaturou (viz komentář k §64 in:
Drábová, M., Holubová, O., Tomíček, M. Zákon o dani z přidané hodnoty: komentář. Wolters
Kluwer, a. s., Praha 2011), a to s odkazem na rozsudek Soudního dvora EU ve věci Vogtländische
Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR), C-587/10. Soudní dvůr v tomto
rozsudku do určité míry zpochybnil význam formální registrace k dani a ve vztahu k přeložené
předběžné otázce dospěl k závěru, že čl. 28c část A písm. a) první pododstavec šesté směrnice
„nebrání tomu, aby daňová správa členského státu podřídila osvobození dodání zboží uvnitř Společenství
od DPH tomu, aby dodavatel předal identifikační číslo pro DPH pořizovatele, nicméně s tou výhradou, že nárok
na toto osvobození nemůže být odepřen pouze z toho důvodu, že tato povinnost nebyla splněna, když tento
dodavatel – v dobré víře a po přijetí všech opatření, která od něj lze rozumně požadovat – toto identifikační číslo
předat nemůže, ale předá vedle toho další údaje, které dostatečným způsobem prokazují, že pořizovatel je osobou
povinnou k dani, která v rámci dotčeného plnění jedná jako taková“. Neopodstatněnost formálního lpění
na prokázání registrace k dani v jiném členském státě pro účely osvobození od DPH, respektive
přiznání nároku na odpočet daně, ostatně plyne i z rozhodnutí Soudního dvora, na které
v kasační stížnosti stěžovatel odkázal (shora označené rozsudky ve věci Dankowski a ve věci
Ablessio).
Pro posouzení projednávané věci je nicméně podstatné, že naplnění podmínky
pro osvobození od DPH spočívající v registraci k dani v jiném členském státě městský soud
v odůvodnění napadeného rozsudku nehodnotil toliko formalisticky (tedy pouze s přihlédnutím
k tomu, zda odběratel zboží dodávaného stěžovatelem byl či nebyl v inkriminované době k dani
registrován), ale podstata jeho argumentace spočívala právě (a především) v hodnocení toho,
jakou míru ostražitosti měl stěžovatel vyvinout při ověřování, zda je jeho odběratel v jiném
členském státě skutečně plátcem DPH (viz str. 5 napadeného rozsudku). Ve smyslu výše citované
judikatury Soudního dvora se tedy městský soud zabýval nejen otázkou registrace k dani v jiném
členském státě, jak plyne ze zákona o DPH, ale též opatřeními, která po stěžovateli „lze rozumně
požadovat“, jak požaduje právě zmíněná judikatura. Nelze pak v této souvislosti ani přehlédnout,
že hodnocením takových opatření se zabývalo v odůvodnění žalobou napadeného rozhodnutí též
finanční ředitelství (viz str. 9 jeho rozhodnutí), tedy ani daňové orgány nesetrvaly pouze
na formálním posouzení registrace odběratele k dani v jiném členském státě. S ohledem na výše
uvedené proto nelze v dané věci aplikovat závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu
ze dne ze dne 30. 7. 2014, č. j. 8 Afs 59/2013 - 33, na který stěžovatel v kasační stížnosti taktéž
upozornil, a podle něhož se splnění registrační povinnosti k dani přisuzuje pouze evidenční role.
I v tomto rozsudku totiž Nejvyšší správní soud především zdůraznil, že nepřiznání nároku
na odpočet nemohly daňové orgány (ani krajský soud) opírat toliko o zjištění, že dodavatel nebyl
plátcem registrovaným (viz odst. 34 a násl. tohoto rozsudku). V projednávané věci však žalovaný
ani městský soud nepostupovaly způsobem popsaným v tomto rozsudku a nesetrvaly toliko
na posouzení (ne)registrace odběratele k dani v jiném členském státě.
Pokud pak jde o samotné hodnocení zmíněných opatření, které bylo možno po stěžovateli
požadovat (slovy napadeného rozsudku o „míru ostražitosti“), Nejvyšší správní soud se v tomto
ohledu v projednávané věci ztotožňuje se závěry městského soudu v tom smyslu, že i když
veřejně přístupný registr v dané době neumožňoval spojit „číslo VAT“ s konkrétním daňovým
subjektem, lze za zcela důvodný označit požadavek, aby stěžovatel ve vztahu k odběrateli
postupoval pečlivěji. Stěžovatel si sice ověřil platnost čísla VAT, ovšem z jeho předchozí
obchodní činnosti mu bylo známo, že toto číslo náleží jinému subjektu. Jistě nelze požadovat,
aby stěžovatel automaticky porovnával „čísla VAT“ všech svých současných či minulých
obchodních partnerů a zjišťoval, zda se náhodou neshodují. Projednávaná věc je však specifická
v tom, že „číslo VAT“ odběratele se zde shodovalo s číslem subjektu, se kterým vykonával
bezprostředně předcházející totožné obchodní aktivity. Stěžovatel se zde proto nemůže
dovolávat principu ochrany dobré víry, neboť věděl či přinejmenším měl vědět, že s ohledem
na uvedené „číslo VAT“ nemusí být Ing. Z. plátcem DPH (registrován k dani v jiném členském
státě). Pokud by jednal s veškerou rozumnou opatrností, mohl tuto skutečnost zjistit. Vzhledem
k tomu, že v rámci intrakomunitárního obchodu EU není přímo monitorován přechod zboží
přes hranice mezi jednotlivými členskými státy, není možné vyloučit riziko daňových podvodů.
Daňový subjekt, jehož tíží důkazní břemeno, musí své obchodní aktivity přizpůsobit konkrétním
podmínkám tohoto rizika a při obchodování využít odpovídajících dostupných nástrojů a
institutů. Příkladem přijetí dostatečných opatření může být postup, kdy se dodavatel, předtím než
vstoupí do obchodních vztahů s pořizovatelem, přesvědčí o jeho důvěryhodnosti, například
právě důkladným prověřením jeho daňového identifikačního čísla, zápisu do obchodního
rejstříku a solventnosti či vyžádáním informací o přepravci zboží od dodavatele k příjemci.
Zpochybňuje-li stěžovatel smysl DPH v případě zboží vyvezeného v projednávané věci
do jiného členského státu, lze k tomu závěrem poznamenat, že smyslem úpravy plynoucí ze šesté
směrnice je osvobodit dodavatele zboží, pro kterého je dodání zboží předmětem DPH,
dodávajícího zboží do jiného členského státu, od povinnosti odvést DPH. Má tomu tak být
ovšem pouze za podmínky, že je zboží dodáno v jiném členském státě odběrateli, pro kterého je
takové pořízení zboží předmětem DPH, respektive který je povinen ve státě konečné spotřeby
zboží DPH odvést. Tento systém je založen na srozumitelném principu, že dodavatel zboží je
v členském státě, odkud bylo zboží dodáno, osvobozen od DPH, neboť daň je povinen odvést
odběratel zboží v členském státě konečné spotřeby tohoto zboží. Tento princip má zamezit
dvojímu zdanění a je výrazem daňové neutrality. V opačném případě, tj. pokud by k osvobození
od DPH postačovalo dodání zboží i osobě, pro kterou není pořízení zboží předmětem DPH,
nemohlo by ani hypoteticky ke dvojímu zdanění dojít. Ke zdanění by tak nedošlo ani na straně
dodavatele, ani na straně odběratele (srov. výše již citovaný rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 25. 2. 2010, č. j. 9 Afs 98/2009 - 313).
Nejvyšší správní soud s ohledem na výše uvedené neshledal podanou kasační stížnost
v žádné ze vznesených námitek za důvodnou, a proto ji zamítl (§110 odst. 1. in fine s. ř. s.).
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti ze zákona (§60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.). Žalovaný měl ve věci úspěch,
nevznikly mu však náklady řízení o kasační stížnosti přesahující rámec jeho běžné úřední činnosti.
Nejvyšší správní soud proto nepřiznal náhradu nákladů řízení žádnému z účastníků (§60 odst. 1
ve spojení s §120 s. ř. s.). Pokud jde o argumentaci žalovaného nálezem Ústavního soudu sp. zn.
Pl. ÚS 39/13, Nejvyšší správní soud uvádí, že závěry tohoto nálezu nejsou ve správním
soudnictví ve vztahu k náhradě nákladů žalovaného správního orgánu aplikovatelné
(srov. rozsudek zdejšího soudu ze dne 27. 11. 2014, č. j. 4 As 220/2014 - 20).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3
s. ř. s.).
V Brně dne 25. listopadu 2015
JUDr. Jaroslav Vlašín
předseda senátu