ECLI:CZ:US:2012:3.US.3392.10.2
sp. zn. III. ÚS 3392/10
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jana Musila a soudců Vladimíra Kůrky (soudce zpravodaje) a Jiřího Muchy ve věci ústavní stížnosti stěžovatele Herba Vitalis s. r. o., se sídlem v Praze 1, Žitná 45/1656, zastoupeného Mgr. Petrem Břečkou, advokátem se sídlem v Jihlavě, Fritzova 2, směřující proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 10. 2010, č. j. 8 Afs 1/2010-72, a rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 4. 6. 2009, č. j. 10 Ca 289/2007-37, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ve včas podané ústavní stížnosti, která i jinak splňuje náležitosti ústavní stížnosti stanovené zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákonem o Ústavním soudu"), stěžovatel navrhl, aby pro porušení čl. 2 odst. 2, 3, čl. 4 odst. 1, čl. 11 odst. 1, 5 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listiny") byla zrušena v záhlaví označená rozhodnutí, vydaná v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu.
Rozhodnutími Celního ředitelství Praha ze dne 11. 7. 2007, č. j. 24009/06-1701-21, a ze dne 18. 7. 2007, č. j. 24008/06-1701-21, byla zamítnuta odvolání stěžovatele proti rozhodnutí Celního úřadu Praha 1 ze dne 20. 9. 2006, č. j. 13030/06-1761-024-R, platebnímu výměru č. 13030/06-1761-024-R, a ze dne 20. 9. 2006, č. j. 15933/06-1761-024-R, kterým byl "vyměřen nárok na vrácení spotřební daně z lihu" za zdaňovací období červen a červenec 2006 ve výši 0,- Kč. V odůvodnění těchto rozhodnutí správní orgán uvedl, že stěžovatel dle příloh daňového přiznání 1/ za zdaňovací období červen 2006 "odeslal ... obchodnímu partnerovi bylinné extrakty uvedené pod KN 22089069" a (k tomuto obchodnímu případu) dále předložil daňové doklady č. 80060861 a 80060511 vystavené společností BIOFERN-lihovar Kolín, a. s., jimiž "prokázal zdanění 500 l lihu (pozn. velejemného melasového) uvedeného pod KN 220710", 2/ za zdaňovací období červenec 2006 "odeslal ... obchodnímu partnerovi bylinné extrakty uvedené pod KN 22089069" a (k tomuto obchodnímu případu) dále předložil daňový doklad dodací list č. 701 vystavený společností BIOFERN-lihovar Kolín, a. s., jímž "prokázal zdanění 250 l lihu (velejemného melasového) KN 220710". Stěžovateli byl proto vyměřen nárok na vrácení spotřební daně odlišně od daňového přiznání, jímž uplatnil nárok na vrácení spotřební daně ve výši 17 225 Kč (za červen 2006) a 20 140 Kč (za července 2006), neboť "prokázal zdanění jiných vybraných výrobků" (zde velejemného lihu melasového), než jaké byly uvedeny na průvodních dokladech SAD č. 260485 a SAD 260572 (zde bylinné extrakty KN 22089069) a nesplnil tak náležitosti pro vznik nároku na vrácení daně de §14 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřební dani.
O žalobách stěžovatele proti rozhodnutím správního orgánu rozhodl Městský soud v Praze (poté co je spojil ke společnému projednání) ústavní stížností napadeným rozsudkem ze dne 4. 6. 2009, č. j. 10 Ca 289/2007-37, tak, že je jako nedůvodné zamítl. Podle soudu bylo v řízení prokázáno, že stěžovatel nakoupil od výrobce lihu líh se spotřební daní a tento líh dále "zpracoval" tak, že provedl jeho smísení s dalšími přísadami (destilovanou vodou a bylinnými extrakty) a poté, co výsledný produkt jako bylinný produkt s jinou nomenklaturou vyvezl do Slovenské republiky, uplatnil nárok na vrácení spotřební daně. K otázce, zda byly splněny podmínky pro vrácení spotřební daně, dospěl soud k závěru negativnímu; stěžovatel nebyl plátcem, který by mohl uplatňovat nárok na vrácení spotřební daně, neboť nebyl daňovým skladem ani výrobcem vybraného výrobku (když pouze nakoupil líh "za cenu s daní", který smíchal s bylinami a tento "jiný produkt" vyvezl "z daňového území" České republiky) a nemohl tudíž ani prokázat, že daň z vybraného výrobku byla již uhrazena. To, že stěžovatel "nakupoval líh s daní, není totožné s vývozem lihu, u něhož byla daň předem zaplacena", a nárok na "vrácení daně náleží plátci daně, nikoliv tedy každému, kdo nakoupí líh s daní". Zdůraznil též, že §14 zákona o spotřebních daních striktně upravuje podmínky, za kterých plátci daně vzniká nárok na její vrácení, přičemž je zcela zjevné, že nárok na vrácení daně nelze uplatnit u jiného (odlišného) výrobku, než u kterého byla daň uhrazena; v nyní posuzovaném případě však o tentýž výrobek nešlo. V této souvislosti pak jako vnitřně rozporné a nelogické odmítl tvrzení stěžovatele, že předmětem daně je toliko líh (tedy "vybraný výrobek") a nikoliv lihový výrobek jako takový (jen líh v něm obsažený).
Jako nedůvodnou posoudil Nejvyšší správní soud kasační stížnost, již proti rozsudku krajského soudu stěžovatel podal, a též ústavní stížností napadeným rozsudkem ji zamítl.
Ke stěžejní námitce stěžovatele, že "předmětem spotřební daně je pouze líh (etanol) lhostejno v jakém výrobku se nacházející", Nejvyšší správní soud, opíraje se o výklad rozhodných ustanovení zákona o spotřebních daních, jakož i čl. 20 Směrnice Rady č. 92/83/EHS, uvedl, že líh (etanol) "tvoří základ daně (z jeho množství se tedy vypočte za použití patřičné sazby daňová povinnost); to však nelze zaměňovat s předmětem daně, jímž jsou výrobky obsahující etanol a to v množství větším než 1, 2%". Podle soudu stěžovatel tudíž nesprávně "ztotožnil vybrané výrobky podléhající zdanění s jejich složkou, která tvoří základ ... daně" a nesprávně dovozoval, že jím zakoupený výrobek (líh) je totožný s vybranými výrobky, jež vyvezl. Na základě podrobného rozboru charakteru zakoupeného výrobku (lihu) a výrobku stěžovatelem vyvezeného, jakož i odkazem na právní závěry podávající se z jeho dřívějších rozhodnutí (kupř. ve věci sp. zn. 5 Afs 96/2006, sp. zn. 5 Afs 161/2004, sp. zn. 9 Afs 88/2008), dospěl soud k závěru, že stěžovatel podnikovou normou popsaným postupem vyrobil nový vybraný výrobek (výrobky), neboť "proces, při kterém ... využíval nakoupený líh, byl výrobou ve smyslu §3 písm. s) zákona o spotřebních daních, při které vznikly nové vybrané výrobky ve smyslu §67 odst. 1 téhož zákona". Pro věc samu je pak rozhodné, že ustanovení §14 zákona o spotřebních daních (upravující podmínky, za kterých plátci daně vzniká nárok na její vrácení) se vztahuje toliko na "stejné vybrané výrobky, za něž byla daň již zaplacena", přičemž - jak bylo již výše vysvětleno - vybrané výrobky vyvezené stěžovatelem do jiného členského státu nebyly totožné s těmi, za které zaplatil stěžovatelův dodavatel lihu spotřební daň. Významnou je též okolnost, že stěžovatel nebyl provozovatelem daňového skladu ani nepodal návrh na jeho provozování, přičemž výroba vybraných výrobků je možná, resp. povinná toliko v těchto daňových skladech (§19 zákona o spotřebních daních); i v případě neoprávněné výroby však vybrané výrobky podléhají daňové povinnosti a jejich výrobce je plátcem daně. I za situace, kdy nesdílí názor městského soudu, že stěžovatel nebyl výrobcem vybraného výrobku a plátcem daně, bylo pro posouzení věci podle Nejvyššího správního soudu rozhodné, že stěžovatel nesplnil základní předpoklad pro vrácení spotřební daně, neboť nepředložil doklad o tom, že na území České republiky byla zaplacena daň z vybraného výrobku.
Stěžovatel v ústavní stížnosti namítá, že právní názory zejména Nejvyššího správního soudu nemají oporu v zákoně o spotřebních daních a postrádají též "posouzení po rozumu zákona". Zejména nesouhlasí s tím, jak Nejvyšší správní soud vyložil předmět spotřební daně z lihu (tedy že předmětem daně jsou veškeré výrobky, které obsahují více než 1,2% etanolu), neboť podle něj jazykový výklad §1 ve spojení s §67 zákona o spotřebních daních nepřipouští jiný výklad než ten, že "je zdaňován líh" a pouze ten je tudíž předmětem spotřební daně, nikoliv výrobek jako celek; tato skutečnost je pak zřejmá i z důvodové zprávy k §67 zákona o spotřebních daních, jakož i z dožádaného vyjádření Veřejného ochránce práv. S podrobnou argumentací též oponuje závěru, že jeho postupem (a tedy dle soudu výrobou) spočívajícím v ředění lihu a přidání dalších komponentů vznikl (nový) jiný vybraný výrobek, neboť i přes zvolený technologický postup zůstal líh "stále stejnou chemickou sloučeninou, beze změny jejích chemických vlastností", když došlo jen ke změně jeho koncentrace (hustoty); přítomnost (dodání) dalších nealkoholických složek ve výchozím i výsledném roztoku je z daňového hlediska irelevantní (zákon o spotřebních daních se jimi nezabývá). Podle stěžovatele tak Nejvyšší správní soud nevysvětlil, "jakým chemickým procesem ... se ze zdaněného lihu stane v průběhu ředění nealkoholickými složkami zcela jiný, nový líh, který je předmětem daně podléhající novému zdanění" (nový vybraný výrobek). I s poukazem na ustanovení §67 odst. 4 zákona o spotřebních daních proto setrvává ve svém názoru, že předmětem daně je pouze líh, obsažený ve výrobku a jeho zpracováním vznikne jiný výrobek - nikoliv jiný vybraný výrobek - který obsahuje tentýž zdaněný líh; takový "postup výroby není výrobou ve smyslu §3 písm. s) ZSPD" a "protože při něm nevzniká nový vybraný výrobek, nevzniká ani nová daňová povinnost". Závěr Nejvyššího správního soudu, že nepředložil doklad o zaplacení daně z vybraného výrobku, je pak podle něj v rozporu se skutkovými zjištěními, neboť zdanění vybraného výrobku - lihu - bylo v řízení prokázáno v souladu s §5 zákona o spotřebních daních dokladem společnosti BIOFERM - lihovar Kolín a. s..
Ústavní soud představuje podle čl. 83 Ústavy soudní orgán ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že ve smyslu čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánů veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod. Není součástí obecných soudů, není jim instančně nadřazen a neposuzuje proto rozhodovací činnost obecných soudů v každém případě, kdy došlo k porušení běžné zákonnosti nebo k jiným nesprávnostem, které svou podstatou spočívají v rovině podústavního práva, ale až tehdy, když takové porušení představuje zároveň porušení ústavně zaručeného základního práva nebo svobody (srov. např. nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. II. ÚS 45/94, Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, sv. 3, č. 5).
Jinak řečeno, tzv. podústavní "nesprávnost" referenčním hlediskem ústavněprávního přezkumu není.
V usnesení ze dne 23. 6. 2004 sp. zn. III. ÚS 219/04 (stejně jako později, kupříkladu v usnesení sp. zn. II. ÚS 1187/07) Ústavní soud připomenul, že stav, kdy byl "za neexistence Ústavou předpokládaného Nejvyššího správního soudu sám nucen ve věcech, které jsou projednávány ve správním soudnictví, provádět v nezbytných případech korekci právních názorů, která by jinak příslušela tomuto soudu ... faktickým započetím činnosti Nejvyššího správního soudu pominul", a proto i v této oblasti platí, že "Ústavní soud není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem". Co do "výkladu jednoduchého práva, naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší sjednocovat judikaturu správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 s. ř. s. (resp. §17 a násl. s. ř. s.)", a to "v první řadě vždy z pohledu účelu a smyslu ochrany ústavně garantovaných základních práv a svobod".
Deficit spravedlivého procesu, jehož se stěžovatel ve spojení s dalšími porušeními jeho práv ve skutečnosti dovolává (čl. 36 odst. 1 Listiny), se v rovině právního posouzení věci nemůže projevit jinak než poměřením, zda správními orgány a soudy podaný výklad rozhodných právních norem je předvídatelný a rozumný, koresponduje-li fixovaným závěrům soudní praxe, není-li naopak výrazem interpretační svévole (libovůle), jemuž chybí smysluplné odůvodnění, případně zda nevybočuje z mezí všeobecně (konsensuálně) akceptovaného chápání dotčených právních institutů. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna (srov. §157 odst. 2 o. s. ř.).
Tyto podmínky zásahu Ústavního soudu do rozhodovací činnosti obecných soudů splněny nejsou, jestliže argumentace stěžovatele uplatněná v ústavní stížnosti směřuje pouze k tomu, aby Ústavní soud přehodnotil právní závěry zejména Nejvyššího správního soudu, potažmo soudu městského. Oponenturou, založenou na totožných námitkách, jež již dříve stěžovatel těmto soudům orgánům adresoval, se otevírá spor situovaný zásadně v rovině výkladu práva podústavního, který Ústavnímu soudu - až na připustitelné výjimky - nepřísluší. V usnesení ze dne 22. 9. 2009 sp. zn. Pl. ÚS 18/09 Ústavní soud konstatoval, že "v kontextu své dosavadní judikatury se ... cítí být oprávněn posoudit výklad podústavního práva, provedený obecnými nebo správními soudy, pouze tehdy, jestliže by jeho aplikace byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zaručených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo možné kvalifikovat jako porušení základních práv a svobod účastníka řízení (srov. např. sp. zn. III. ÚS 224/98, Sb. n. u., sv. 15, str. 17)" ... resp. muselo by jít "o aplikaci jednoduchého práva, která se jeví v daných souvislostech svévolnou, argumentačně vybudovanou bez přesvědčivého a konzistentního racionálního logického odůvodnění, pročež ji objektivně není možno akceptovat".
Oproti očekáváním stěžovatele však právní názory ohledně výkladu předmětu spotřební daně z lihu ve vazbě na jeho závěry o tom, že užitý technologický postup stěžovatele byl výrobou ve smyslu §3 písm. s) zákona o spotřebních daních [dnes §3 písm. u)], kterou je možno provádět toliko v daňovém skladu (srov. též závěrečná zpráva o výsledku šetření Veřejného ochránce práv), jehož výsledkem je (jiný) vybraný výrobek, jež byly v dané věci zejména Nejvyšším správním soudem prosazeny, za protiústavní - v uvedeném smyslu - mít nelze.
Lze proto uzavřít, že oba soudy (zejména pak Nejvyšší správní soud) se plně vypořádaly se všemi právními otázkami, jež stěžovatel učinil základem svých námitek, opírajíce se přitom - zejména při výkladu pojmu výroba ve smyslu §3 zákona o spotřebních daních - i o vlastní konstantní judikaturu; nelze přitom přehlédnout, že právě právní názor Nejvyššího správního soudu k pojetí výroby pro potřeby tohoto zákona vyznívá zcela souladně i závěrem, jež k této otázce zaujal Ústavní soud v nálezu sp. zn. II. ÚS 157/97 (publ. ve Sbírce nálezů a usnesení ÚS, sv. 18, č. 99), podle něhož při výrobě "nejde jen o samotný technologický proces vzniku výrobku, při němž dochází ke změně jeho vnitřních vlastností, ale též o postup, kdy finální produkt je odlišný od produktu původního jen v důsledku své vnější úpravy, změny. Vnější úpravou výrobku nepochybně může být i jeho nové pojmenování, jež signalizuje jeho nové určení při uspokojování určité potřeby, jež je rozdílné od určení výrobku původního". Dospěly-li tudíž soudy k závěru (pro věc samu) rozhodnému, že stěžovatel vyvezl na území jiného státu jiný vybraný výrobek, než z jakého byla spotřební daň zaplacena, a tudíž zde nejsou naplněny podmínky dle §14 zákona o spotřebních daních pro její vrácení, pak jejich rozhodnutím přičíst znak interpretační svévole či judikatorního excesu nelze. Významné je též, že jejich odůvodnění je založeno na racionální, logické a srozumitelné argumentaci, přičemž existence případné jiné, i hájitelné, výkladové verze (včetně stěžovatelovy) potenciál věc ukotvit v ústavněprávním kontextu - sama o sobě - nemá.
Shrnutím řečeného je namístě úsudek, že zde není relevantní důvod, pro který by provedená řízení a jejich výsledek bylo možné hodnotit jako ústavněprávně nepřijatelné; podmínky, za kterých soudy provedené řízení a jeho výsledek překračuje hranice ústavnosti, zde tedy splněny nejsou; nelze dovodit ani excesivní odklon od výkladových nebo procesních standardů obecných soudů ani od zásad přezkumu, traktovaných v judikatuře Ústavního soudu.
Ústavní soud proto posoudil ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou, a jako takovou ji usnesením mimo ústní jednání odmítl [§43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
Návrhem na odklad vykonatelnosti napadeného rozhodnutí (§79 odst. 2 zákona o Ústavním soudu) se za těchto okolností již nebylo nutné zabývat; zvláštního (zamítavého) výroku zde netřeba.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 19. ledna 2012
Jan Musil
předseda senátu