ECLI:CZ:US:2008:3.US.807.08.1
sp. zn. III. ÚS 807/08
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Jiřího Muchy a soudců Vladimíra Kůrky (soudce zpravodaje) a Jana Musila ve věci ústavní stížnosti stěžovatele JUDr. Z. A., zastoupeného JUDr. Milanem Hulíkem, advokátem se sídlem v Praze 1, Bolzanova 1, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 12. 2007, č. j. 8 Afs 120/2006-217, a rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 8. 2. 2005, č. j. 10 Ca 188/2004-86, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ve včas podané ústavní stížnosti, která i jinak splňuje náležitosti ústavní stížnosti stanovené zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákonem o Ústavním soudu"), stěžovatel navrhl, aby Ústavní soud pro porušení čl. 2 odst. 4 Ústavy České republiky (dále jen "Ústavy"), čl. 2 odst. 2, čl. 11 odst. 1, 5 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listiny"), čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluvy"), a čl. 1 dodatkového protokolu k Úmluvě zrušil v záhlaví označená rozhodnutí soudů, vydaná v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu.
Z obsahu ústavní stížnosti a vyžádaného spisu Městského soudu v Praze sp. zn. 10 Ca 188/2004 se podává následující.
Rozhodnutím Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 4. 1. 2001, č. j. FŘ 10408/11/00, bylo zamítnuto odvolání stěžovatele podané proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 1 ze dne 11. 5. 1999, č. j. 87312/99/001514/6914, kterým byla stěžovateli dodatečně vyměřena daň z příjmu fyzických osob za zdaňovací období r. 1995 v částce 1 027 508 Kč. Podle rozhodnutí odvolacího orgánu bylo při daňové kontrole zjištěno, že stěžovatel v průběhu roku 1995 zaúčtoval "jako příjem nezahrnutý do základu daně" peněžní vklady v celkové výši 3 213 658,20 Kč; jelikož - s ohledem k (dosavadním) výsledkům jeho podnikatelské činnosti v předchozích zdaňovacích obdobích - vznikly pochybnosti o "úplnosti údajů o výši příjmů uváděných ... v daňovém přiznání", správce daně opakovaně stěžovatele vyzval "k předložení dokladů prokazujících vlastní vklady" do podnikání v letech 1993 - 1996 a k prokázání, že "v roce 1995 zaúčtované osobní vklady pocházely ze ... zdrojů, které nepodléhaly zdanění". K těmto výzvám však stěžovatel předložil toliko čestné prohlášení (z 8. 12. 1997), v němž uvedl, že zdrojem vkladů byly "krátkodobé půjčky, příležitostný prodej starožitností, prodej podílů ... v obchodních společnostech, prodej nemovitostí získaných v restituci či výhodnou koupí a občasné přispění (jeho) bratra". Za této procesní situace je podle odvolacího orgánu namístě přisvědčit správci daně prvního stupně, že stěžovatel neprokázal, že vložené finanční prostředky byly podrobeny dani či od daně osvobozeny, a tím nesplnil svoji důkazní povinnost dle §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků; proto správce daně oprávněně přistoupil ke stanovení daně dle pomůcek dle §31 odst. 5 tohoto zákona.
O žalobě stěžovatele proti rozhodnutí správního orgánu rozhodl Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 8. 2. 2005, č. j. 10 Ca 188/20044-86, tak, že ji jako nedůvodnou zamítl. V odůvodnění rozsudku odkázal především na závěry, vyslovené v rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 5 Afs 30/2003, jakož i na závěry pléna Ústavního soudu v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 38/95, týkající se rozsahu důkazního břemene daňového subjektu v daňovém řízení. Důraz položil zejména na to, že bylo povinností stěžovatele v průběhu kontroly [§16 odst. 2 písm. c) daňového řádu] předložit ke "zcela legitimní" výzvě správce daně odpovídající důkazní prostředky prokazující "oprávněnost účtování ... vkladů jako příjmů neovlivňující základ daně", čemuž předložené čestné prohlášení povšechného (neurčitého) obsahu neodpovídalo, proto se stěžovatel tak dostal "do stavu důkazní nouze". Za situace, kdy správce daně neměl k dispozici ani dostatečná skutková tvrzení účastníka, jejichž pravdivost by mohl sám v řízení ověřit, pak nebylo možno stanovit daňovou povinnost dokazováním.
Ze stejných důvodů byla jako zjevně nedůvodná posouzena i kasační stížnost, již proti tomuto rozsudku stěžovatel podal, a Nejvyšší správní soud ji též ústavní stížností napadeným rozhodnutím zamítl. V odůvodnění (s poukazem na rozsudek sp. zn. 5 Afs 31/2003) především zdůraznil, že nebylo pochybením, nebyl-li stěžovatel vyzván výzvou dle §43 daňového řádu, resp. uchýlil-li se správce daně v daňové kontrole k užití výzvy ve smyslu §16 odst. 2 písm. c) tohoto zákona. S ohledem na úpravu důkazního břemene daňového subjektu v daňovém řízení (§31 odst. 9 daňového řádu) je správce daně oprávněn jej vyzvat k prokázání skutečností, které tvrdí, tj. v daném případě prokázání původu, zdroje a zdanění finančních prostředků vložených do podnikání, o nichž bylo stěžovatelem účtováno jakožto o osobních vkladech. Na takovou výzvu přitom podle kasačního soudu nepostačuje reagovat pouhým tvrzením, nýbrž je třeba je doložit relevantním důkazem, a tím čestné prohlášení (samo o sobě) v daňovém řízení není (sp. zn. 1 Afs 77/2005).
Stěžovatel v ústavní stížnosti namítá, že "pokud zákon neukládá každému občanu vést účetní evidenci o jakémkoliv svém majetku" a povinnost vést účetnictví je "vázána pouze na majetek vložený do podnikání", není správce daně oprávněn ukládat důkazní povinnost ohledně původu "jeho prostředků, které ... vložil do své firmy". Jestliže do své advokátní kanceláře vložil finanční prostředky, jež byly "kryty prokazatelně legitimními příjmy jeho advokátní kanceláře" a tyto zaúčtoval na kompenzaci půjček, je podle jeho názoru "původ zdrojů ... jednoznačně prokázán". Stěžovatel k tomu dále poznamenal, že platební výměr na daň byl vydán v době, kdy na něj "jeho dlužník ČSSD" připravoval i "jinými nestandardními postupy" nátlak za účelem vzdání se práv na vyplacení odměny podle mandátní smlouvy při zastupování v kauze "Lidový dům", a tuto úvahu pak demonstroval i na dalších příkladech.
Ústavní soud je podle čl. 83 Ústavy České republiky (dále "Ústavy") soudním orgánem ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že ve smyslu čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánů veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod [srov. též ustanovení §72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu]. Ústavní soud není součástí soustavy obecných soudů a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí; směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu, není proto samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost. Pravomoc Ústavního soudu je založena výlučně k přezkumu rozhodnutí z hlediska dodržení ústavněprávních principů, tj. zda v řízení (rozhodnutím v něm vydaným) nebyly dotčeny ústavně zaručené práva nebo svobody jeho účastníka, zda řízení bylo vedeno v souladu s těmito principy, a zda lze řízení jako celek pokládat za spravedlivé.
Ústavní soud ve své judikatuře také mnohokrát konstatoval, že postup ve správním a v soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, i výklad jiných než ústavních předpisů, jakož i jejich aplikace při řešení konkrétních případů, jsou záležitostí správních orgánů a posléze pak obecných soudů. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry těchto orgánů veřejné moci nejsou s nimi v "extrémním nesouladu", a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen "libovůlí".
Jde-li o výklad a aplikaci předpisů obecného práva provedeného obecnými soudy, lze je hodnotit za protiústavní, jestliže nepřípustně postihuje některé ze základních práv a svobod, případně pomíjí možný výklad jiný, ústavně konformní, nebo je výrazem zjevného a neodůvodněného vybočení ze standardů výkladu, jež je v soudní praxi respektován (a představuje tím nepředvídatelnou interpretační libovůli), resp. je v rozporu s obecně sdílenými zásadami spravedlnosti (viz teze "přepjatého formalizmu").
Oproti očekáváním stěžovatele však právní názory, jež vedly správní soudy k závěru, že stěžovatel - za zjištěných skutkových poměrů - neunesl důkazní břemeno v daňovém řízení, za protiústavní (ve výše uvedeném smyslu) mít nelze.
Oprávněním správce daně požadovat na daňovém subjektu prokázání původu a zdroje finančních prostředků, resp. zda byly již zdaněny, pokud byly vloženy do podnikání a bylo o nich takto účtováno, jestliže dosavadní příjmy a výdaje vyplývající z daňových přiznání takové vklady neodůvodňovaly, se Ústavní soud již zabýval, a opakovaně dospěl k závěru, že toto oprávnění správci daně přísluší (usnesení ze dne 8. 3. 2000, sp. zn. IV. ÚS 323/99, usnesení ze dne 30. 7. 2007, sp. zn. IV.ÚS 138/01, usnesení ze dne 5. 11. 2002, sp. zn. II. ÚS 574/02, usnesení ze dne 21. 2. 2008, sp. zn. III. ÚS 2191/07 a další).
Podle nálezu Ústavního soudu ze dne 1. 6. 2005, sp. zn. IV. ÚS 29/05, "porušení vlastnického práva při ukládání daňové povinnosti se státní moc dopustí nejen tím, že uloží povinnost zcela extra legem, ale i tehdy pokud by příslušné zákonné ustanovení aplikovala a především interpretovala způsobem, který by se ocital mimo zákonný podklad stanovení daňové povinnosti, například tak, že by interpretací zákonných ustanovení rozšiřovala daňovou povinnost na subjekty či situace, na něž podle zákona daňová povinnost nedopadá; pouze takto materiálně a v celém kontextu článku 11 Listiny lze ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny vykládat". Proporce mezi veřejným zájmem na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry jednotlivce na straně druhé musí být proto diferencovány právě podle toho, v jakém postavení se konkrétní osoba vůči veřejné moci ocitá. Podle Ústavního soudu "to v oblasti správy daní a poplatků znamená, že jinak je třeba posuzovat postavení podnikající osoby, která má .... stanovenou specifickou povinnost uchovávat informace o své hospodářské činnosti, a jiné bude postavení osoby... které zákon neukládá povinnost uchovávat doklady vážící se ke svým ekonomickým aktivitám"; jinak řečeno, "v případě podnikatelského subjektu je rozsah autonomie jednotlivce omezenější" než v případě osoby jiné (nepodnikající).
Uvedené je významné potud, že se tyto závěry uplatní i v dané věci.
K námitkám stěžovatele tedy Ústavní soud připomíná, že v daňovém řízení stíhá daňový subjekt nejen povinnost tvrzení (v podobě daňového přiznání), ale povinnost důkazního břemene, jež se vztahuje k prokázání skutečností, jež je povinen uvést v daňovém přiznání a v zákonem uložených účetních evidencích, tedy skutečností, které se váží k jeho daňové povinnosti. Jestliže za zjištěného skutkového stavu správní orgány požadovaly průkaz dotčených skutečností "vkladu", a to zjevně v rámci důkazní povinnosti, jež (obecně) daňový subjekt podle §31 odst. 9 daňového řádu stíhá, pak jejich postup označit za "svévolný" nelze.
Ústavní stížností stěžovatel pokračuje v polemice jak s odvolacím správním orgánem, tak zejména s obecnými soudy na úrovni jimi aplikovaného práva, a to především uplatněním námitek, jež jim adresoval již dříve (zejména v žalobě a kasační stížnosti), a od Ústavního soudu nepřípadně očekává, že jejich závěry soudů podrobí dalšímu instančnímu přezkumu; bylo však již řečeno, že takové postavení Ústavnímu soudu nepřísluší.
Ústavní soud naopak přísluší se omezit na zjištění, že správními orgány a obecnými soudy podaný výklad a aplikace rozhodného podústavního práva nevybočuje ze standardů rozhodovací praxe, nepostrádá racionální základnu, a je i adekvátně odůvodněn.
Námitka podjatosti soudce JUDr. P. Rychetského byla formulována jen in eventum, "pro případ, že by mu příslušelo v souvislosti řízení o této stížnosti provedení jakéhokoliv úkonu", a ten nenastal, pročež se jí Ústavní soud nezabýval. K úvaze stěžovatele ohledně spojitosti této věci s "kauzou Lidový dům" - pro její zjevně spekulativní povahu - nebylo zapotřebí se vyjadřovat rovněž.
Na podkladě řečeného je namístě uzavřít, že podmínky, za kterých soudy provedené řízení a jeho výsledek překračuje hranice ústavnosti, tudíž splněny nejsou, a stěžovateli se zásah do ústavně zaručených základních práv nebo svobod doložit nezdařilo.
Ústavní soud proto posoudil ústavní stížnosti jako zjevně neopodstatněnou, a jako takovou ji Ústavní soud usnesením mimo ústní jednání odmítl [§43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 24. července 2008
Jiří Mucha
předseda senátu