ECLI:CZ:US:2009:4.US.614.06.1
sp. zn. IV. ÚS 614/06
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Vlasty Formánkové, soudce Miloslava Výborného a soudkyně Michaely Židlické, v právní věci stěžovatelky PRAMEN 7 plus, s. r. o., se sídlem Čechova 2, Přerov, právně zastoupené JUDr. Květoslavem Hlínou, advokátem se sídlem Čechova 2, Přerov, o ústavní stížnosti proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 85/2005-59 ze dne 15. 6. 2006, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Ústavnímu soudu byl dne 21. 9. 2006 doručen návrh na zahájení řízení o ústavní stížnosti ve smyslu §72 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), jehož prostřednictvím se stěžovatelka domáhala zrušení rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 85/2005-59 ze dne 15. 6. 2006.
Z obsahu ústavní stížnosti a z jejích příloh Ústavní soud zjistil, že rozsudkem Krajského soudu v Ostravě (dále jen "krajský soud") č. j. 22 Ca 42/2004-31 ze dne 25. 1. 2005 byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě č. j. 7328/120/2003 ze dne 26. 11. 2003, jímž bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Přerově č. j. 31471/03/393911/5061 ze dne 7. 3. 2003, kterým byla stěžovatelce doměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2001 ve výši 284 580 Kč. Rozsudek krajského soudu napadla stěžovatelka kasační stížností, která byla rozsudkem Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 85/2005-59 ze dne 15. 6. 2006 zamítnuta.
Stěžovatelka v ústavní stížnosti namítala, že v řízení před Nejvyšším správním soudem došlo k porušení jejího ústavně zaručeného práva na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), neboť tento orgán rozhodl ve dvou skutkově téměř totožných věcech zcela rozdílně a jeho argumentace obsažená v napadeném rozsudku nemůže z hlediska ústavněprávního obstát. Stěžovatelka se v této souvislosti odvolala na teze vyslovené v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 3. 2006 č. j. 7 Afs 165/2004-103, tzn. že hodlal-li daňový subjekt v rozhodném zdaňovacím období uplatit daňovou ztrátu tak, aby byl jeho základ daně 0 Kč, a vyplývalo-li to nejen z jeho daňového přiznání, ve kterém objektivně větší daňovou ztrátu uplatnit nemohl, ale především z jeho prohlášení učiněných v průběhu řízení, měl tuto skutečnost správce daně při stanovení jeho nové daňové povinnosti vzít v úvahu. Stěžovatelka zdůraznila, že z jejího přiznání k dani z příjmů právnických osob za období od 1. 1. 2001 do 31. 12. 2001 bylo zřejmé, že hodlala uplatnit daňovou ztrátu v maximální možné výši tak, aby základ daně činil 0 Kč. Vůli uplatnit vyšší daňovou ztrátu v návaznosti na navýšení základu daně v důsledku daňové kontroly pak stěžovatelka projevila v rámci svého vyjádření ke kontrole, které bylo správci daně doručeno dne 21. 3. 2003, což byla objektivně nejvčasnější možnost, kdy bylo možno na navýšení daňové povinnosti reagovat. Stěžovatelka dále předložila vlastní výklad ustanovení §16 odst. 8 a §41 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní a poplatků"), korespondující se závěry Nejvyššího správního soudu, obsaženými v rozsudku č. j. 7 Afs 165/2004-103 ze dne 23. 3. 2006, přičemž dovozovala, že za daných okolností měl správce daně k jejímu projevu vůle přihlédnout a ve vztahu k rozhodnému období jí umožnit uplatnit zvýšení daňové ztráty. Napadeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 85/2005-59 ze dne 15. 6. 2006, který byl s výše uvedenými závěry v rozporu, byl dle přesvědčení stěžovatelky porušen princip právní jistoty, resp. z něj plynoucí princip ochrany oprávněné důvěry v právo, který zahrnuje především efektivní ochranu práv všech subjektů ve stejných případech shodným způsobem a předvídatelnost postupu státu a jeho orgánů. Na existenci rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 165/2004-103 ze dne 23. 3. 2006 přitom stěžovatelka poukázala již v průběhu řízení před Nejvyšším správním soudem. Z důvodů výše uvedených proto navrhla, aby Ústavní soud rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 85/2005-59 ze dne 15. 6. 2006 svým nálezem zrušil.
II.
Ústavní stížnost byla podána včas, byla přípustná a splňovala veškeré formální i obsahové náležitosti stanovené zákonem o Ústavním soudu, bylo tedy možno přistoupit k věcnému přezkumu napadených rozhodnutí. Za tímto účelem si Ústavní soud vyžádal vyjádření účastníka řízení a spis krajského soudu sp. zn. 22 Ca 42/2004.
Nejvyšší správní soud ve svém vyjádření uvedl, že k porušení práva stěžovatelky na soudní ochranu ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny dle jeho přesvědčení nedošlo, neboť věc v souladu s procesními předpisy projednal a rozhodl a své rozhodnutí řádně odůvodnil. Sama skutečnost, že ve svém rozsudku vyslovil právní názor odlišný od právního názoru stěžovatelky, nekonstituuje neoprávněný zásah do jejích ústavně zaručených práv. Nejvyšší správní soud dále popřel, že by stěžovatelka v průběhu řízení o kasační stížnosti odkazovala na rozsudek ze dne 23. 3. 2006 č. j. 7 Afs 165/2004-103, a její tvrzení o rozdílném rozhodování označil za nepodložená, zavádějící a svědčící o nepochopení předmětné problematiky. Nejvyšší správní soud v napadeném rozhodnutí konstatoval, že ze zákona o správě daní a poplatků nevyplývá povinnost správce daně před zahájením daňové kontroly ověřit, zda jsou daňovému subjektu známy okolnosti umožňující mu podat dodatečné daňové přiznání a dále, že ze správního spisu nebylo zřejmé, že by se stěžovatelka v průběhu správního řízení domáhala možnosti dodatečné daňové přiznání podat. Naproti tomu ve věci vedené pod sp. zn. 7 Afs 165/2004 uvedl daňový subjekt celkovou výši své daňové ztráty v příloze daňového přiznání a dále prostřednictvím žádosti o zohlednění daňových ztrát požádal správce daně o kompenzaci zvýšeného základu daně a daňové ztráty, tzn. ze všech jeho projevů vůle byla nade vší pochybnost zřejmá jeho snaha uplatnit daňovou ztrátu v maximální možné výši. Konečně stěžovatelka ani v kasační stížnosti nenamítala nic, z čeho by bylo možno dovodit, že nesouhlasila s postupem správce daně, týkajícím se uplatnění daňové ztráty v průběhu daňové kontroly. Nejvyšší správní soud proto, jsa vázán ustanovením §109 odst. 2 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "soudní řád správní") , dospěl v rámci uplatněných stížnostních námitek k závěru o nedůvodnosti kasační stížnosti. V závěru svého vyjádření Nejvyšší správní soud navrhl, aby Ústavní soud ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou odmítl.
Na vyjádření účastníka řízení reagovala stěžovatelka replikou ze dne 21. 12. 2006, v níž uvedla, že na ústavní stížnosti setrvává. Ustanovení čl. 36 odst. 1 Listiny totiž zahrnuje nejen právo na spravedlivý způsob vedení procesu, ale rovněž i princip právní jistoty a z něj odvozený princip ochrany oprávněné důvěry v právo, který byl ze strany Nejvyššího správního soudu v předmětném řízení porušen. Stěžovatelka dále přiložila sdělení ze dne 31. 5. 2006, které bylo Nejvyššímu správnímu soudu v této věci zasláno a které obsahovalo výslovný odkaz na rozsudek tohoto soudu ze dne 23. 3. 2006 č. j. 7 Afs 165/2004-103. Stěžovatelka v této souvislosti poznamenala, že toto sdělení bylo učiněno nad rámec jejích povinností, neboť bylo možno důvodně předpokládat, že soudu je jeho judikatura známa.
III.
Ústavní soud následně napadené rozhodnutí přezkoumal, přičemž shledal, že ústavní stížnost není důvodná.
Ústavní soud v prvé řadě zdůrazňuje, že není součástí soustavy obecných soudů a zpravidla mu proto nepřísluší přezkoumávat zákonnost jejich rozhodnutí. Pouze tehdy, došlo-li by vydáním napadených rozhodnutí k porušení ústavně zaručených práv stěžovatele, byl by Ústavní soud povolán k jeho ochraně zasáhnout. O takový případ se však v projednávané věci nejednalo.
Z odůvodnění rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě č. j. 7328/120/2003 ze dne 26. 11. 2003 bylo zjištěno, že se stěžovatelka již v průběhu řízení před správním orgánem domáhala, aby jí bylo umožněno uplatnit zvýšený odpočet daňové ztráty v návaznosti na zjištění učiněná v rámci finanční kontroly tak, aby základ daně činil 0 Kč (str. 4 citovaného rozhodnutí). Tuto námitku stěžovatelka vznesla i ve správní žalobě, v kasační stížnosti ji však v této podobě nezopakovala. Stěžovatelka sice v kasační stížnosti namítla nesprávnou aplikaci ustanovení §1 odst. 2, §2 odst. 1 a §16 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků, nicméně tuto svou námitku následně konkretizovala tak, že správce daně měl před zahájením daňové kontroly provést úkony směřující k ochraně jejích zájmů, tzn. zejména ověřit, zda jí nejsou známy okolnosti pro případné podání dodatečného daňového přiznání. V tomto rozsahu pak Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí krajského soudu přezkoumal, přičemž jeho závěr o neexistenci takové povinnosti koresponduje ustálené judikatuře (srov. např. usnesení rozšířeného senátu č. j. 8 Afs 111/2005 - 106 ze dne 27. 3. 2007, dostupné na http://nssoud.cz) a ani z ústavněprávního hlediska mu nelze nic vytknout (srov. usnesení Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 1633/07 ze dne 6. 12. 2007 a sp. zn. I. ÚS 2476/07 ze dne 15. 4. 2008, obě dostupná na http://nalus.usoud.cz).
Přípis, datovaný dnem 31. 5. 2006, v němž stěžovatelka měla dle svého tvrzení odkázat na rozsudek Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 165/2004-103 ze dne 23. 3. 2006, nebyl ve spise krajského soudu sp. zn. 22 Ca 42/2004 založen a není tedy zřejmé, kdy a zda vůbec byl Nejvyššímu správnímu soudu doručen. Ovšem i v případě, že by Nejvyšší správní soud tento přípis včas obdržel, nemohlo by to na výsledku řízení o kasační stížnosti nic změnit, neboť stěžovatelka v něm výslovně uvedla, že: "Právní důvody své kasační stížnosti uvedl stěžovatel již dne 17. 3. 2005, když má za to, že poukázal na všechny skutečnosti, které jsou pro posouzení dané věci ze strany Nejvyššího správního soudu rozhodné. V současné době má stěžovatel za to, že tyto právní důvody uvedené v kasační stížnosti plně korespondují i s judikaturou Nejvyššího správního soudu ve stejné problematice, když v tomto směru poukazuje na rozsudek č. j. 7 Afs 165/2004-103 ze dne 23. 3. 2006." Jinými slovy řečeno, stěžovatelka i v citovaném přípise setrvala na vymezení stížnostních námitek tak, jak bylo provedeno v samotné kasační stížnosti, tedy bez výslovného uplatnění námitky, že nebylo přihlédnuto k jejímu úkonu provedenému v průběhu daňové kontroly.
Již z důvodů výše uvedených tedy nemohlo dojít k porušení ústavně zaručeného práva stěžovatelky na soudní ochranu a spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 odst. 1 Listiny, neboť Nejvyšší správní soud se v návaznosti na obsah kasační stížnosti zabýval odlišnou právní otázkou než tomu bylo v případě rozsudku tohoto soudu č. j. 7 Afs 165/2004-103 ze dne 23. 3. 2006.
Nad rámec výše uvedeného možno podotknout, že ani v případě, že by stěžovatelka v kasační stížnosti svou námitku řádně uplatnila, nemohl by Ústavní soud jejím námitkám, vztahujícím se k porušení práva na spravedlivý proces, resp. principu právní jistoty, přisvědčit. Ústavní soud se již v minulosti k zohlednění daňové ztráty správcem daně a nejednotnosti judikatury obecných soudů v této věci několikrát vyjádřil, přičemž konstatoval, že každý případ má svoji nezaměnitelnou individualizaci, která může mít vliv na přijetí jiného, odlišného právního závěru, aniž by bylo možno mít jednoznačně za to, že v důsledku této změny dochází k porušení principu právní jistoty a důvěry v právo. Jakkoli nejednotnost soudního rozhodování, jestliže k ní došlo, je věcí nežádoucí, není ani v pravomoci Ústavního soudu ani jeho úkolem, aby zrušením jednoho rozhodnutí, jehož výklad v úvahu přicházejících ustanovení zákona sám o sobě nemá znaky protiústavnosti, vnucoval obecným soudům jiný výklad obecného práva, podávající se případně z rozhodnutí jiného, které by přirozeně zůstalo zrušovacím rozhodnutím nedotčeno, a aby si tak Ústavní soud nad rámec své pravomoci přisuzoval postavení arbitra uvnitř obecného soudnictví (srov. usnesení Ústavního soudu sp. zn. IV.ÚS 230/2000, II.ÚS 166/01, IV.ÚS 298/02, IV. ÚS 628/02, dostupná na http://nalus.usoud.cz).
Konečně je třeba poznamenat, že za účelem sjednocení judikatury v těchto věcech již bylo přijato stanovisko rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu č. j. 8 Afs 111/2005 - 106 ze dne 27. 3. 2007 (dostupné na http://nssoud.cz), v němž byla předmětná právní otázka společně s podrobným odůvodněním vyřešena tak, že: "Daňový subjekt nemůže účinně podat dodatečné daňové přiznání od zahájení daňové kontroly až do jejího ukončení (§41 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků). Zjištěnou okolností, k níž musí správce daně při daňové kontrole ve smyslu ustanovení §16 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků přihlížet, proto není ani právní úkon, jímž daňový subjekt vůči správci daně projeví vůli uplatnit daňovou ztrátu z předchozích let v jiném rozsahu než v daňovém přiznání za kontrolované zdaňovací období."
Ústavnímu soudu proto nezbylo než ústavní stížnost odmítnout jako zjevně neopodstatněnou dle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 12. ledna 2009
Vlasta Formánková
předsedkyně senátu