ECLI:CZ:NSS:2005:6.AFS.5.2004
sp. zn. 6 Afs 5/2004 - 78
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Bohuslava
Hnízdila a soudkyň JUDr. Brigity Chrastilové a JUDr. Milady Tomkové v právní věci
žalobce: V. H ., zastoupen JUDr. Janem Gallivodou, advokátem, se sídlem Nerudova 5,
Plzeň, proti žalovanému: Finanční ředitelství Plzeň, se sídlem Hálkova 14, Plzeň, v řízení o
kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 30. 9. 2003,
č. j. 30 Ca 308/2000 - 39,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
Žalobce podal dne 4. 12. 2000 u Krajského soudu v Plzni žalobu proti rozhodnutím
žalovaného ze dne 3. 10. 2000, č. j. 8694/110/2000 a č. j. 3072/110/2000, jimiž byly
na základě odvolání žalobce změněny dodatečné platební výměry Finančního úřadu
Plzeň – sever č. 990000746 a č. 990000747 a vyměřeny mu daně ve výši 33 812 Kč
a 22 400 Kč. K vydání uvedených rozhodnutí došlo na základě daňové kontroly provedené
v roce 1999 na úseku daně z příjmu fyzických osob za období roku 1996 a 1997. V jejím
průběhu bylo zjištěno, že žalobce obdržel jak od HC K., se sídlem v P., tak i od Č. s. h., se
sídlem v P., nepeněžitá plnění, jež byla vyjádřena v konkrétní výši, které ale nezahrnul do
svých zdanitelných příjmů. Kromě peněžitých plnění bylo žalobci za uvedené zdaňovací
období od jeho obchodních partnerů na jednotlivých sportovních akcí hrazeno ubytování,
doprava a strava, přičemž žalobce příjem těchto „materiálních požitků“ ve správním řízení
nenamítal.
Krajský soud v Plzni rozhodl o žalobě rozsudkem č. j. 30 Ca 308/2000 - 39 ze dne
30. 9. 2003 tak, že žalobu zamítl a vyslovil, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu
nákladů řízení. V odůvodnění svého rozhodnutí se krajský soud vyčerpávajícím způsobem
vypořádal s jednotlivými námitkami žalobce. K námitce žalobce, že příjem tzv. „materiálních
požitků“ přijatých od obchodních partnerů na jednotlivých sportovních akcí (hrazení
ubytování, dopravy a stravy) nepředstavuje nepeněžní příjem podle §3 odst. 2 zákona
č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, krajský soud nejprve
poukázal na to, že jádrem celé této daňové věci bylo zjištění, zda popsané „materiální
požitky“ žalobce byly vůbec jeho příjmem ve smyslu daňového zákona, neboť předmětem
daně z příjmů fyzických osob jsou právě příjmy poplatníka z jednotlivých zdrojů činností,
např. příjmy z jeho podnikání. Vzhledem k tomu, že zákon č. 586/1992 Sb. pojem „příjmů“
vůbec nevymezuje, krajský soud se proto pokusil uvedený pojem vymezit. Poukázal přitom
na to, že jestliže daňový zákon definuje jako příjem, který je předmětem daně z příjmů
fyzických osob, příjem „z něčeho“ (např. ze živnosti), tak je toho názoru, že příjmem fyzické
osoby, která právě „něco“ poskytuje (např. v rámci živnosti a prostřednictvím obchodního
vztahu), je úhrada za „něco“, resp. na „něco“. Vyšel pak z toho, že právě o takovou právní
situaci se v dané věci jednalo, když v průběhu správního řízení bylo prokázáno, že obchodní
partneři žalobce uhradili za žalobce na jednotlivých sportovních akcích – utkáních, na nichž
působil jako trenér jejich družstev, ubytování a stravu, popř. i dopravu. Uvedené materiální
požitky shrnuli do celkových peněžních částek, jež sdělili správci daně. Popsané materiální
požitky žalobce při uskutečňování povinností trenéra sportovních družstev přijal, protože se
na jednotlivých sportovních akcích ubytoval, přijal stravu apod. Příjem žalobce tedy spočíval
v tom, že si na sportovních akcích sám ze svých prostředků neplatil ubytování, stravu a
případně ani dopravu, neboť tyto materiální požitky za něho hradili jeho obchodní partneři, a
proto podle názoru krajského soudu nejsou žádné pochybnosti o tom, že se jednalo o příjmy
ve smyslu daňového zákona, neboť žalobce naznačené materiální požitky získal při výkonu
svého soukromého podnikání – živnosti trenéra, a proto byly předmětem daně z příjmů
fyzických osob (§3 odst. 1 písm. b/, odst. 4, §7 odst. 1 písm. b/ zákona č. 586/1992 Sb.), jak
také správně uvedl v odůvodněných rozhodnutí žalovaný. Tyto žalobcovy příjmy (oproti
přijaté odměně za výkon funkce sportovního trenéra při soukromém podnikání) neměly
peněžní formu, a tak se jednalo o nepeněžní příjmy, což však nebylo rozhodující pro závěr,
zda jsou a nebo nejsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, neboť zdanitelným příjmem
této daně byly jak příjmy peněžní tak i nepeněžní (§3 odst. 1 písm. b/, odst. 2 uvedeného
zákona). Závěrem krajský soud uvedl, že žalobce nepopírá, že uvedené nepeněžní příjmy
nezahrnul do svých přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Takový postup žalobce byl však
podle názoru krajského soudu v rozporu s daňovým zákonem, protože jeho povinností
poplatníka uvedené daně bylo v daňovém přiznání uvést veškeré příjmy, které byly
předmětem daně, a tak správce daně nepochybil, když uvedené příjmy zdanil, neboť nebylo
prokázáno, že jsou od daně z příjmů fyzických osob osvobozeny.
Proti rozsudku Krajského soudu v Plzni podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas
kasační stížnost, v níž především uvedl, že odpovídajícím způsobem prezentoval v průběhu
celého soudního a předcházejícího správního řízení své stanovisko k problematice, takže
je možné na obsah podání, učiněných stěžovatelem v rámci citovaných řízení odkázat.
Ve vztahu k napadenému rozsudku pak zdůraznil, že podstatou problematiky je otázka, zda
činnost stěžovatele jako reprezentačního trenéra v mezinárodní házené České republiky,
resp. její dotčená a specifická část, je příjmem v rámci možného výkladu tohoto pojmu.
Podstatou sporu naopak není skutečnost, zda se jedná o příjem zdanitelný či nezdanitelný,
zcela jistě by se jednalo o příjem zdanitelný, pokud by ale bylo možné dojít k závěru,
že se vůbec jedná o příjem; to podle stěžovatele v žádném případě není tento případ. V další
části své kasační stížnosti stěžovatel vyslovil souhlas s tím, jak se krajský soud pokusil
vyložit pojem „příjem“ v zákoně č. 586/1992 Sb. Po ztotožnění se s provedenou definicí,
si pak stěžovatel položil otázku, která problém zjednodušuje, zda bylo skutečně smyslem
smlouvy mezi S. h. ČR a stěžovatelem jako reprezentačním trenérem, že stěžovatel jako
trenér bude vyvíjet činnost, tedy trénovat reprezentační mužstvo proto, aby mohl být
ubytován ve sportovním zařízení Č. s. v N. či aby se dostal do zahraničí apod. Uzavírá, že
zcela jistě tomu tak nebylo, nebylo smyslem a podstatou činnosti stěžovatele, aby mohl letět
letadlem na nějaký mezistátní zápas. Úplně jiná by byla situace, kdyby od svého smluvního
partnera stěžovatel obdržel např. volnou letenku apod. Dále poukázal na některé obdobné
případy, které uváděl v přecházejících podáních, které logickým výkladem nelze podřadit pod
pojem příjem (např. jde o situaci, kdy daňový poradce využije toho, že ho jeho klient sveze na
místo schůzky, aby se ušetřily finanční prostředky, aby nemusel jet vlastním autem, přitom
podle výkladu krajského soudu muselo by se i v tomto případě jednat o příjem). Závěrem
stěžovatel uvedl, že se snaží podchytit podstatu věci, a proto své podání nijak dále nerozvádí.
Uzavírá, že pokud lze v hrubých rysech souhlasit s tím, jak krajský soud definoval pojem
„příjem“, pak rozhodně nelze souhlasit s jeho zásadním závěrem, který je obsažen
v posledním odstavci na str. 7 napadeného rozsudku, jakož i v prvém odstavci následující
strany. Z uvedených důvodů navrhl stěžovatel, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek
zrušil a věc vrátil krajskému soudu k novému projednání a rozhodnutí s vyslovením
závazného právního názoru.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že stěžovatel obdržel v souvislosti
s výkonem trenérské činnosti nepeněžní plnění, poskytnuté např. ve formě ubytování,
stravování a dopravy na akcích, kterých se zúčastnil, tj. příjem stěžovatele spočívá v tom,
že si na sportovních akcích sám ze svých prostředků neplatil ubytování, stravu a případně
ani dopravu, neboť tyto materiální požitky za něho hradili jeho obchodní partneři. Podstata
problému tedy nespočívá v tom, že stěžovatel jako trenér vyvíjí činnost – trénuje mužstvo,
aby mohl být ubytován ve sportovním zařízení apod., nýbrž v tom, že plnění poskytnutá
např. ve formě ubytování stěžovatel získal právě v souvislosti s výkonem svého soukromého
podnikání – živnosti trenéra. Vzhledem k tomu, že si stěžovatel sám ze svých prostředků
neplatil např. ubytování (hradila ho jiná osoba), jedná se v tomto případě o příjem stěžovatele,
který je předmětem daně z příjmů fyzických osob podle §3 odst. 1 písm. b) a §7 odst. 1
písm. b) zákona č. 586/1992 Sb. Vzhledem k tomu žalovaný navrhl zamítnutí kasační
stížnosti.
Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou.
Stěžovatel v kasační stížnosti výslovně uvedl, že ji podává pro důvody obsažené
v §103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s“).
Podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. lze kasační stížnost podat z důvodu tvrzené
nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím
řízení. Nesprávné posouzení právní otázky spočívá buď v tom, že na správně zjištěný
skutkový stav je aplikován nesprávný právní předpis, popř. je sice aplikován správný právní
předpis, ale tento je nesprávně vyložen. Podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. lze kasační
stížnost podat z důvodu tvrzené vady řízení spočívající v tom, že skutková podstata, z níž
správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi
v rozporu, nebo že při jejím zjišťování byl porušen zákon v ustanoveních o řízení
před správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto
důvodně vytýkanou vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního
orgánu měl zrušit; za takovou vadu řízení se považuje i nepřezkoumatelnost rozhodnutí
správního orgánu pro nesrozumitelnost. Skutková podstata je se spisy v rozporu, pokud
skutkový materiál, jinak dostačující k učinění správného skutkového závěru, ve spise
obsažený, vede k jiným skutkovým závěrům, než jaký učinil rozhodující orgán. Skutková
podstata nemá oporu ve spisech, chybí-li ve spisech skutkový materiál pro skutkový závěr
učiněný rozhodujícím orgánem, přičemž tento materiál je nedostačující k učinění správného
skutkového závěru. Podle §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. lze kasační stížnost podat z důvodu
tvrzené nepřezkoumatelnosti spočívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů
rozhodnutí, popř. v jiné vadě řízení před soudem, mohla-li mít taková vada za následek
nezákonné rozhodnutí o věci samé.
Ve své kasační stížnosti stěžovatel blíže nespecifikuje, v čem spatřuje důvod
podle §103 odst. 1 písm. b) a d) s. ř. s. a ani z obsahu kasační stížnosti nelze tyto
stěžovatelem uplatněné důvody ani vzdáleně dovodit. Z obsahu kasační stížnosti vyplývá
pouze to, že stěžovatel nesouhlasí se zásadním závěrem krajského soudu, který je obsažen
v posledním odstavci na straně sedmé napadeného rozsudku, jakož i v prvém odstavci
následující strany, tedy s tím, že si na sportovních akcích sám ze svých prostředků neplatil
ubytování, stravu a případně ani dopravu, takže nejsou žádné pochybnosti o tom, že se jednalo
o příjmy ve smyslu zákona č. 586/1992 Sb. Z toho pak lze dovodit, že stěžovatel podal
kasační stížnost z důvodu tvrzené nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní
otázky soudem v předcházejícím řízení (§103 odst. 1 písm. a/ s. ř. s.). Nejvyšší správní soud
se přitom ztotožňuje se závěrem krajského soudu, že uvedené příjmy stěžovatele představují
nepeněžní příjem ve smyslu §3 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb. V posuzované věci podstata
problému nespočívá v tom, že stěžovatel jako sportovní trenér vyvíjí činnost, aby mohl být
ubytován ve sportovním zařízení apod., jak stěžovatel uvádí, nýbrž v tom, že plnění
poskytnutá např. ve formě ubytování stěžovatel získal právě v souvislosti s výkonem svého
soukromého podnikání – živnosti trenéra. Vzhledem k tomu, že si stěžovatel sám ze svých
prostředků neplatil ubytování, stravování případně dopravu, jde v tomto případě o příjem
stěžovatele, který je předmětem daně z příjmů fyzických osob ve smyslu §3 odst. 1 písm. b)
a §7 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb. Pokud stěžovatel v kasační stížnosti uvádí
případ, kdy obdobný případ nelze podřadit pod pojem „příjem“, např. situaci, kdy daňový
poradce využije toho, že ho jeho klient sveze na místo schůzky, aby se ušetřily finanční
prostředky, a aby nemusel jet vlastním autem, lze k tomu uvést, že v projednávané věci
stěžovatel netvrdí, že by obdobně v jeho případě bylo postupováno při zajištění dopravy
na některou ze sportovních akcí.
Nejvyšší správní soud z výše uvedených důvodů neshledal kasační stížnost důvodnou,
a proto ji podle §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
Žalovaný, který měl ve věci plný úspěch, by měl ve smyslu §60 odst. 1 s. ř. s. proti
stěžovateli právo na náhradu nákladů řízení, protože však z obsahu spisu nevyplývá,
že by nějaké náklady uplatnil, bylo rozhodnuto, že se žalovanému náhrada nákladů řízení
nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nej sou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. srpna 2005
JUDr. Bohuslav Hnízdil
předseda senátu