ECLI:CZ:NSS:2009:8.AFS.23.2009:89
sp. zn. 8 Afs 23/2009 - 96
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody
a soudců JUDr. Michala Mazance a JUDr. Jana Passera, v právní věci žalobce:
D S D R Ö H R E R spol. s r. o. „v likvidaci“, se sídlem Všestary 203, Stránčice,
zastoupeného JUDr. Zdeňkem Weigem, advokátem se sídlem Nad Zátiším 22, Praha 4, proti
žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 7, Praha 4, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 11. 12. 2006, čj. 2006/2051/30, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Městského soudu v Praze ze dne 25. 11. 2008, čj. 10 Ca 10/2007 - 50,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
I.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 11. 12. 2006, čj. 2006/2051/30, změnil výrok rozhodnutí
Celního ředitelství Brno ze dne 10. 7. 2006, čj. 5794-02/06-0101-21, tak, že zamítl žádost žalobce
o obnovu řízení a obnovu řízení nepovolil. Žalovaný přitom změnil výrok pouze pokud
šlo o vypuštění §56a odst. 2 daňového řádu z výčtu ustanovení, na která výrok rozhodnutí
odkazoval.
II.
Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Městského soudu v Praze,
který ji rozsudkem ze dne 25. 11. 2008, čj. 10 Ca 10/2007 - 50, zamítl (§78 odst. 7 s. ř. s.).
Městský soud nepřisvědčil žalobní námitce, že podmínky pro povolení obnovy řízení
dané §54 daňového řádu byly splněny, jelikož byl v souvislosti s posuzovanou věcí pravomocně
odsouzen jednatel společnosti Kentaur M&M s. r. o. Ing. Mackovík, a to za trestný čin
dle §148 trestního zákona. Konstatoval přitom, že byť Ing. Mackovík uvedl podle odsuzujícího
rozsudku mj. ve vztahu k žalobci vědomě nepravdivé údaje, nebyla naplněna podmínka
stanovená v §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu, tedy dosažení rozhodnutí trestným činem.
V případě dodatečných platebních výměrů, vydaných na základě následné kontroly po propuštění
zboží, znějících již na odpovídající výši daně z přidané hodnoty, spotřební daně i cla, nejde
podle městského soudu o rozhodnutí, jichž bylo dosaženo trestným činem, protože zde chybí
příčinná souvislost mezi trestným činem a vydáním dodatečných platebních výměrů. Ta je dána
pouze v případě původních rozhodnutí, vydaných v návaznosti na nepravdivé celní prohlášení
stěžovatele.
Dále městský soud konstatoval, že není nutné zabývat se námitkami žalobce o zachování
subjektivní a objektivní lhůty pro podání návrhu na obnovu řízení, protože nebyla s ohledem
na výše uvedené naplněna podmínka dle §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu a obnova řízení
by tak nemohla být ani při dodržení lhůt povolena.
Městský soud konečně neshledal důvodnými žalobní námitky, že správní orgány
aplikovaly relevantní právní úpravu ryze formalisticky a v rozporu s rozhodovací praxí Ústavního
soudu. Žalobce byl dle městského soudu jako nepřímý zástupce v souladu s §105 odst. 4 celního
zákona účinného v rozhodné době odpovědný za údaje uvedené v celním prohlášení,
„neboť podání celního prohlášení je považováno za projev vůle deklaranta (žalobce) navrhnout předmětné zboží
k propuštění do příslušného režimu“. Podáním celního prohlášení žalobce podle městského soudu
potvrdil správnost údajů v něm obsažených a zavázal se ke splnění povinností vyplývajících
z propuštění zboží do navrženého režimu. Městský soud uzavřel, že k těmto námitkám nemohl
přihlédnout „i z toho důvodu, že by tím nepřípustně došlo k přezkumu jiného než žalobou napadeného
rozhodnutí“.
III.
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku městského soudu kasační stížností z důvodu
podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní
otázky soudem v předcházejícím řízení.
Namítl, že městský soud nesprávně posoudil otázku splnění podmínky stanovené
v §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu, když za rozhodnutí, jichž bylo dosaženo trestným činem,
považoval pouze rozhodnutí, kterými byla nesprávně vyměřena daň a clo, nikoliv však dodatečné
platební výměry vydané „v důsledku tohoto nesprávného vyměření“.
Městský soud podle stěžovatele opomněl skutečnost, že relevantní právní úprava počítá
v případě nesprávně vyměřené výše daně a cla s doměřením daně a cla dodatečným platebním
výměrem. Původní rozhodnutí i dodatečný platební výměr jsou přitom od sebe neoddělitelná
rozhodnutí, přičemž celní orgány v tomto případě neprovádí obnovu řízení. Chyběla-li by úprava
vydávání dodatečných platebních výměrů, musely by celní orgány o obnově řízení rozhodovat
a v novém řízení vydat rozhodnutí, které by nahradilo původní rozhodnutí. Na jiném místě
stěžovatel dodal, že městský soud „zcela ignoruje skutečnost, že Ing. Mackovík zcela vědomě sděloval
stěžovateli, jako svému zástupci v celním řízení, nesprávné a nepravdivé údaje, a to proto, aby platil nižší částku
cla a daní…, za což byl pravomocně odsouzen…a pokud by tak neučinil, neuváděl by stěžovatel v podaných
celních prohlášeních tyto nesprávné údaje“. Naplnění podmínky existence příčinné souvislosti je podle
stěžovatele evidentně dáno tím, že bez protiprávního jednání Ing. Mackovíka by dodatečné
platební výměry vydány nebyly.
Stěžovatel uvedl, že výklad, který by bránil obnově řízení, v jehož rámci byly vydány
dodatečné platební výměry, by ve svém důsledku vedl k tomu, že by byl celní dluh stanoven
jak zastoupené osobě, tak jejímu nepřímému zástupci.
Dále stěžovatel poznamenal, že „aplikace názoru městského soudu o tom, že v našem
případě…nemá trestná činnost pana Ing. Mackovíka, spočívající ve vědomém uvádění nesprávných údajů
o dováženém zboží, souvislost s vydáním dodatečných platebních výměrů, by ve svém důsledku vedla k neřešitelným
a v právním státě zcela nespravedlivým závěrům“. Přitom odkázal na nálezy Ústavního soudu,
podle nichž při stanovení celního dluhu nelze automaticky stanovit povinnost k jeho úhradě
jen na základě formální aplikace příslušných ustanovení celního zákona na údaje vyplývající
z celního prohlášení, nasvědčují-li okolnosti tomu, že to mohly být jiné osoby, které se dopustily
protiprávního jednání. Podle stěžovatele přitom bylo v posuzované věci prokázáno,
že se zastoupená osoba protiprávního jednání dopustila a byla za to pravomocně odsouzena.
Stěžovatel nesouhlasil ani se závěrem městského soudu, podle nějž s ohledem
na nesplnění podmínky dle §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu není nutné zabývat se otázkou
dodržení objektivní lhůty pro obnovení řízení. Žalovaný totiž zamítl odvolání stěžovatele
„pouze proto, že podle jeho názoru nebyla dodržena objektivní lhůta…“.
Konečně stěžovatel namítl, že městský soud převzal část svého odůvodnění z rozhodnutí
Celního ředitelství Brno ze dne 18. 2. 1998, čj. TR 6/98, o celním deliktu stěžovatele, nikoliv
z odůvodnění rozhodnutí žalovaného, jak tvrdil. V této souvislosti stěžovatel uvedl důvody,
pro které považuje rozhodnutí celních orgánů ve věci celního deliktu stěžovatele za nezákonné.
IV.
Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. Odkázal přitom na své vyjádření k žalobě
a konstatoval, že pro povolení obnovy řízení nebyly splněny zákonné podmínky.
K stížní námitce, že by výklad městského soudu vedl k duplicitnímu vyměření celního
dluhu zastoupené osobě i stěžovateli jako nepřímému zástupci, žalovaný poukázal na zánik
celního dluhu dle §283 celního zákona s tím, že pokud je celní dluh uhrazen, zaniká. Vyměření
celního dluhu více osobám nemá podle názoru žalovaného za následek, že bude celní dluh
uhrazen dvakrát.
V.
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Nejvyšší správní soud především připomíná, že s ohledem na svou vázanost předmětem
řízení o kasační stížnosti nemohl posuzovat zákonnost rozhodnutí, jimiž byla stěžovateli v celním
řízení doměřena daň z přidané hodnoty, spotřební daň a clo. Podobně jako celní orgány
v předcházejícím řízení, správní soudy mohou dle ustálené rozhodovací praxe v této souvislosti
přezkoumávat pouze naplnění podmínek pro povolení obnovy řízení dle §54 daňového řádu.
Nejinak je tomu přitom i v případě Nejvyššího správního soudu (srov. přiměřeně rozsudek
ze dne 28. 5. 2008, čj. 1 Afs 59/2008 - 58, www.nssoud.cz). Nejvyšší správní soud se proto
zejména nemohl zabývat tím, zda celní orgány v předcházejícím řízení postupovaly správně,
vydaly-li ve vztahu ke stěžovateli dodatečné platební výměry. Jednatel zastoupené osoby byl
přitom v souvislosti s předmětným dovozem odsouzen za trestný čin dle §148 trestního zákona.
Stěžovatel namítl, že městský soud nesprávně posoudil otázku splnění podmínky
stanovené §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že s ohledem na okamžik podání návrhu na povolení
obnovy řízení stěžovatelem je nutno zkoumat, zda podmínky pro obnovu celního řízení nejsou
stanoveny nařízením Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství.
Jelikož tomu tak není, je třeba s odkazem na článek 245 celního kodexu přistoupit ke zkoumání
relevantních vnitrostátních právních předpisů. Podle §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu
ve spojení s §320 odst. 1 písm. c) celního zákona, účinného k datu podání návrhu na povolení
obnovy řízení, lze povolit obnovu celního řízení na žádost příjemce rozhodnutí nebo z úřední
povinnosti, jestliže „rozhodnutí bylo učiněno na základě podvrženého nebo zfalšovaného dokladu,
křivé výpovědi svědka nebo křivého znaleckého posudku nebo rozhodnutí bylo dosaženo jiným trestným činem“.
Podle odstavce 2 a 3 citovaného ustanovení se „(ž)ádost o obnovu řízení…podává u správce daně,
který ve věci rozhodl v prvním stupni“, a to „do šesti měsíců ode dne, kdy se žadatel prokazatelně dozvěděl
o důvodech obnovy řízení, nejpozději však před uplynutím lhůty, ve které zaniká právo daň vyměřit nebo doměřit.
Tyto lhůty nelze prodloužit ani povolit navrácení v předešlý stav.“. Podle odst. 4 téhož ustanovení
pak „(v) návrhu na obnovu řízení musí být uvedeny okolnosti svědčící o důvodnosti návrhu a o dodržení lhůt“.
Stěžovatel opřel důvodnost návrhu na povolení obnovy řízení o skutečnost,
že dodatečných platebních výměrů na daň z přidané hodnoty, spotřební daň a clo bylo ve smyslu
§54 odst. 1 písm. b) daňového řádu dosaženo trestným činem Ing. Mackovíka, jednatele
společnosti Kentaur M&M s.r.o., kterou stěžovatel jako nepřímý zástupce v celním řízení
zastupoval.
Ze spisů vyplývá, že stěžovatel podal návrh na obnovu řízení poté, kdy se seznámil
s usnesením Vrchního soudu v Olomouci ze dne 9. 3. 2006, sp. zn. To 122/2005, jímž bylo
zamítnuto odvolání proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 30. 9. 2005,
sp. zn. 1 T 9/2003. Rozsudek krajského soudu, kterým byl Ing. Mackovík shledán vinným
ze spáchání trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst.
1, 4 trestního zákona, kterého se dopustil vědomým nesprávným deklarováním dováženého
zboží, čímž způsobil, že nebylo vyměřeno clo, daň z přidané hodnoty a spotřební daň ve správné
výši, tak nabyl právní moci dne 31. 3. 2006.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že pro naplnění podmínky dle §54 odst. 1 písm. b)
daňového řádu musí existovat příčinná souvislost mezi trestným činem a rozhodnutím vydaným
v řízení, k jehož obnovení by mělo prostřednictvím tohoto mimořádného opravného prostředku
dojít. Požadavek příčinné souvislosti dle §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu je naplněn pouze
tam, kde mezi trestným činem a rozhodnutím bude vztah příčiny a následku, tj. v případě,
kdy dané rozhodnutí bude následkem trestného činu.
V posuzované věci není pochyb o tom, že shora popsaným trestným činem jednatele
společnosti, která byla v celním řízení nepřímo zastoupena stěžovatelem, bylo ve smyslu
§54 odst. 1 písm. b) daňového řádu dosaženo původních rozhodnutí, vydaných na základě
celního prohlášení učiněného nepřímým zástupcem. V případě dodatečných platebních výměrů
však městský soud (podobně jako celní orgány) shledal, že tato rozhodnutí již v příčinné
souvislosti s trestným činem nejsou, a nejsou tedy dány ani podmínky pro povolení obnovy
řízení. Stěžovatel oproti tomu uvedl, že bez protiprávního jednání Ing. Mackovíka by dodatečné
platební výměry nebyly vydány.
Nejvyšší správní soud dle obecných zásad zkoumání vztahu příčinné souvislosti přistoupil
nejprve k identifikaci následku, kterým je v tomto případě podle stěžovatele vydání dodatečných
platebních výměrů. Poté zkoumal, zda je trestný čin spáchaný jednatelem zastoupené společnosti
příčinou ve vztahu k tomuto následku. Dospěl přitom k závěru, že tomu tak není.
V rámci vztahu kauzálního nexu je příčinou vydání dodatečných platebních výměrů pouze
skutečnost, že stěžovatel dovezl jako nepřímý zástupce předmětné zboží, přičemž celní orgán
dodatečně zjistil, že dovážené zboží bylo na základě nesprávných a nepravdivých údajů
uvedených v celním prohlášení propuštěno do volného oběhu, a celní úřad tak nevyměřil
příslušné clo, spotřební daň a daň z přidané hodnoty. Lze tedy konstatovat, že příčinou vydání
dodatečných platebních výměrů byl dovoz určitého zboží stěžovatelem a jím nepravdivě
vyplněné celní prohlášení. Nejvyšší správní soud již nemůže následně zkoumat vztah příčinné
souvislosti mezi dovozem zboží stěžovatelem a sdělením nesprávných a nepravdivých údajů
stěžovateli zastoupenou osobou, ani příčinnou souvislost mezi učiněním nepravdivého celního
prohlášení stěžovatelem a sdělením nesprávných a nepravdivých údajů stěžovateli zastoupenou
osobou. Prokázaná příčinná souvislost mezi těmito skutečnostmi může případně založit nárok
stěžovatele na náhradu škody vůči zastoupené společnosti nebo jejímu jednateli, úvaha v takovém
směru by však již přesáhla rozhodovací pravomoc Nejvyššího správního soudu.
Zákonodárce v §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu nezvolil formulaci, že „k rozhodnutí
došlo v důsledku trestného činu“ [jak je tomu např. v §103 odst. 1 písm. c) s. ř. s. či v §229 odst. 1
písm. g) o. s. ř. v případech vymezení vad zakládajících zmatečnost], ale výslovně stanoví
požadavek, že předmětného rozhodnutí bylo trestným činem dosaženo. To má dle jazykového
výkladu nepochybně vliv na požadovanou míru příčinné souvislosti trestného činu a rozhodnutí.
Zákonodárce citovaným ustanovením zamýšlel umožnit obnovu takových řízení,
kdy účastník řízení, oprávněná úřední osoba, popř. jiné osoby, svým jednáním naplňujícím znaky
skutkové podstaty trestného činu zaviněně ovlivnili vydání daného rozhodnutí nebo jeho obsah,
pročež takové rozhodnutí nevyhoví požadavkům demokratického právního státu na výkon
veřejné moci a není dán ani společenský zájem respektovat právní moc takového rozhodnutí.
Tak tomu bude např. v situaci, kdy účastník řízení spáchá trestný čin vydírání, útoku na veřejného
činitele apod. v úmyslu docílit vydání rozhodnutí či vydání rozhodnutí určitého obsahu
ať již pro sebe nebo pro jinou osobu. Obdobně by byla podmínka stanovená v §54 odst. 1
písm. b) daňového řádu splněna v situaci, kdy by oprávněná úřední osoba za naplnění znaků
skutkové podstaty trestného činu zneužití pravomoci veřejného činitele např. úmyslně změnila
obsah jí připravovaného rozhodnutí.
V posuzované věci se jedná o odlišnou situaci. Trestným činem, pro nějž byl jednatel
zastoupené osoby pravomocně odsouzen, nebylo ve shora uvedeném smyslu dosaženo vydání
dodatečných platebních výměrů. Vztah příčinné souvislosti lze v souladu se závěry městského
soudu považovat za naplněný pouze ve vztahu k původním rozhodnutím celního orgánu,
nikoliv však již ve vztahu k dodatečným platebním výměrům. Obnova řízení by tak připadala
v úvahu pouze u původně vydaných rozhodnutí. Jak ale sám stěžovatel v rámci odůvodnění
své stížní námitky poznamenal, celní orgány dle ustálené rozhodovací praxe v případě splnění
podmínek pro vydání dodatečného platebního výměru nerozhodují o obnově řízení podle §54
daňového řádu, ale přímo vydávají dodatečný platební výměr. Nejvyšší správní soud
proto neshledal důvodnou námitku nesprávného posouzení této právní otázky.
Namítl-li stěžovatel, že se městský soud nevypořádal s dalšími žalobními
námitkami poukazujícími na naplnění zbývajících podmínek pro povolení obnovy řízení, nelze
mu ani v tomto ohledu přisvědčit. Z §54 daňového řádu je zřejmé, že podmínky pro obnovu
řízení jsou svojí povahou kumulativní, pro povolení obnovy řízení je tedy třeba naplnit všechny
předvídané podmínky. Dospěl-li městský soud k závěru, že není dán žádný z důvodů povolení
obnovy řízení podle odst. 1 citovaného ustanovení, nic mu nebránilo věcně nepřezkoumávat
naplnění dalších podmínek obnovy řízení. Takový postup by totiž nebyl nijak způsobilý ovlivnit
právní postavení stěžovatele. Nepřezkoumal-li proto městský soud otázku dodržení objektivní
a subjektivní lhůty pro podání žádosti o obnovu řízení a patřičně odůvodnil, že v dané věci
není dána podmínka dle §54 odst. 1 písm. b) daňového řádu, nijak nepochybil. Ani Nejvyšší
správní soud se pak ze stejných důvodů otázkou plynutí lhůt nezabýval. Obiter dictum
lze poznamenat, že ani případné přisvědčení námitce stěžovatele ohledně nesprávného posouzení
této otázky by se v jeho právní sféře neprojevilo.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil stěžovateli ani v tom, že nepovolení obnovy řízení
by vedlo k úhradě celního dluhu stěžovatelem i zastoupenou osobou. Shodně s žalovaným
je možno uvést, že zřejmým důsledkem solidární odpovědnosti zastoupené osoby a nepřímého
zástupce za celní dluh není jeho dvojí úhrada, ale možnost celních orgánů sdělit celní dluh oběma
těmto osobám. Je nepochybné, že pokud dojde k úhradě celního dluhu jednou z povinných osob,
celní dluh zanikne.
Nejvyšší správní soud pak nemohl vyhovět ani stížní námitce formalistického postupu
celních orgánů a městského soudu. Z jejich obsahu je totiž zřejmé, že jejich předmětem
není otázka splnění podmínek pro povolení obnovy řízení, ale vyjádření nesouhlasu s výkladem,
který za daného skutkového stavu umožňuje doměření celního dluhu stěžovateli jako nepřímému
zástupci v celním řízení. Jak již v rámci odůvodnění tohoto rozsudku Nejvyšší správní soud
poznamenal, nemůže být posouzení takových otázek předmětem tohoto řízení.
Podobně je tomu i v případě poslední stížní námitky, kdy stěžovatel polemizuje
se správností rozhodnutí celních orgánů ve věci jeho celního deliktu. Ani tato námitka nemůže
být předmětem tohoto řízení, neboť se týká rozhodnutí, jež nebyla v rámci předcházejícího řízení
u městského soudu stěžovatelem napadena.
Jakkoliv Nejvyšší správní soud odůvodnil, proč se ve svém rozsudku nemohl zabývat
otázkou správnosti postupu celních orgánů při doměření celního dluhu stěžovateli
jako nepřímému zástupci v celním řízení, obiter dictum dodává, že tento postup neshledal
odporujícím stěžovatelem namítané rozhodovací praxi Ústavního soudu. Nelze než podotknout,
že Ústavní soud v namítaných případech poskytl ochranu právům fyzických osob - řidičů,
kteří ač v postavení zaměstnanců, vyplnili nesprávně celní prohlášení jako deklaranti
či jako hlavní povinní a následně z tohoto důvodu nesli celní dluh. V posuzované věci
však jde o případ svou povahou zcela odlišný. Stěžovatel je podnikatelem ve smyslu §2 odst. 2
obchodního zákoníku, jednajícím podle odst. 1 cit. ustanovení mj. vlastním jménem a na vlastní
odpovědnost. Cílem vystupování stěžovatele jako nepřímého zástupce v daném celním řízení
nepochybně bylo dosažení zisku. Zcela legitimním se jeví být požadavek vyšší míry opatrnosti
než u fyzických osob, které jednaly podle pokynů svého zaměstnavatele. Skutečnost, že stěžovatel
mohl být uveden zastoupenou osobou v omyl o charakteru dováženého zboží, nemůže vést
k odmítnutí aplikace jednoznačné právní úpravy důsledků nepřímého zastoupení v celním řízení,
tedy zejména solidární odpovědnosti stěžovatele za celní dluh. Jeho případné nároky vůči
zastoupené osobě pak mohou být řešeny pouze v rovině občanskoprávní, případně v adhezním
trestním řízení.
Nejvyšší správní soud neshledal napadený rozsudek městského soudu nezákonným,
proto kasační stížnost zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá tedy právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 a contrario za použití §120 s. ř. s.). Žalovanému, jemuž by jinak právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s.), soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu náklady řízení nad rámec jeho běžné
úřední činnosti podle obsahu spisu nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. října 2009
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu