ECLI:CZ:NSS:2017:9.AFS.48.2016:92
sp. zn. 9 Afs 48/2016 – 92
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Barbary
Pořízkové a soudců JUDr. Petra Mikeše, Ph.D., a JUDr. Radana Malíka v právní věci žalobkyně:
Lamela Electric, a.s, se sídlem Vodní 147, Sušice, zast. JUDr. Jaroslavem Šímou, CSc.,
advokátem se sídlem Radyňská 479/5, Plzeň, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství,
se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 7. 4. 2014,
č. j. 7004/14/5000-14303-711514, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku
Krajského soudu v Plzni ze dne 18. 12. 2015, č. j. 57 Af 21/2014 – 93,
takto:
I. Kasační stížnost se zamít á .
II. Žádný z účastníků nemá práv o na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Podanou kasační stížností se žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) domáhá zrušení v záhlaví
označeného rozsudku Krajského soudu v Plzni (dále jen „krajský soud“), kterým byla dle §78
odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „s. ř. s.“), zamítnuta její žaloba proti shora uvedenému rozhodnutí žalovaného.
Tímto rozhodnutím zamítl žalovaný odvolání stěžovatelky a potvrdil rozhodnutí
Finančního úřadu pro Plzeňský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 19. 8. 2013,
č. j. 936031/13/2315-05700-401642, kterým byla stěžovatelce na základě daňové kontroly
stanovena daň na výstupu ve výši 5 769 229 Kč, namísto 3 135 423 Kč uvedených v daňovém
přiznání, a vlastní daňová povinnost ve výši 990 159 Kč.
[2] Krajský soud nejprve s odkazem na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
4. 4. 2013, č. j. 1 Afs 104/2012 – 45, který vyložil §64 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani
z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), uvedl tři podmínky,
které je nutné kumulativně naplnit, aby si plátce mohl uplatnit nárok na osvobození od daně.
Konkrétně, že zboží musí být dodáno do jiného členského státu osobě registrované k dani
v jiném členském státě, zboží musí být odesláno (přepraveno) do jiného členského státu
a přeprava zboží musí být zajištěna plátcem, pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou.
Krajský soud dále citoval části rozsudku Soudního dvora Evropské unie (dále jen „Soudní dvůr“)
ze dne 27. 9. 2007, ve věci č. C – 409/04, Teleos a další proti Commissioners of Customs &
Excise (dále jen „rozsudek Teleos“), ve kterém Soudní dvůr uvedl, že v případě, kdy dodavatel
jednal v dobré víře, že přijal všechna opatření, která po něm mohla být rozumně požadována,
a poskytl důkazy prokazující prima facie jeho nárok na osvobození dodání zboží uvnitř Evropské
unie, neměl povinnost doplatit daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za toto zboží, jestliže
se tyto důkazy ukážou jako nepravdivé, pokud by nicméně nebyla prokázána účast tohoto
dodavatele na podvodu.
[3] Krajský soud se neztotožnil s tvrzením stěžovatelky, že žalovaný neposuzoval jí označené
důkazy z pohledu, zda jimi bylo či nebylo prokázáno, že jednala v dobré víře. Soud citoval
konkrétní část napadeného rozhodnutí, ve které žalovaný uvedl, že za situace, kdy ztratila nad
prodaným zbožím kontrolu a sama se neúčastnila jeho přepravy do jiného členského státu, měla
vynaložit větší míru obezřetnosti a ověřit, že k přepravě skutečně došlo.
[4] Soud uvedl, že skutkové okolnosti v rozsudku Teleos a skutkové okolnosti právě
posuzovaného případu byly odlišné. Stěžovatelka v řízení neprokázala, že by se před tím, než
vstoupila do obchodních vztahů se svým odběratelem, ujistila o jeho důvěryhodnosti, prověřila
jeho daňové identifikační číslo, zápis do obchodního rejstříku a jeho solventnost. Již toto vedlo
soud k závěru, že nepřijala všechna opatření, která po ní mohla být rozumně požadována,
aby zajistila, že operace, kterou provádí, ji nepovede k účasti na daňovém podvodu. Zároveň
se nenacházela v postavení, v němž by „neměla žádný důvod pochybovat o údajích obsažených v nákladních
listech CMR a o jejich pravosti“.
[5] Stěžovatelce nebylo nic známo o podnikatelských aktivitách a záměrech svého odběratele,
když sama uvedla, že na základě smlouvy její povinnosti končily přenecháním zboží ve skladu
v České republice. Znala tedy pouze sídlo svého odběratele ve Spolkové republice Německo (dále
jen „Německo“). Soud dovodil, že na základě tří nedostatečně vyplněných mezinárodních
nákladních listů, na nichž vůbec nefigurovala osoba H. W. M. (vystupující pod obchodním
označením Mennicken Logistics), nemohla nabýt dojmu, že prodané zboží bylo dodáno do
jiného členského státu a právě jejímu odběrateli. Zvláště pak když namísto do Německa bylo
dodáno do Spojeného království Velké Británie a Severního Irska (dále jen „Spojené království“),
tedy do místa zcela odlišného od sídla jejího odběratele. Pouze mezinárodní nákladní list
přiložený k první faktuře by mohl svědčit pro závěr o dodání do Německa, avšak ve vztahu
k obsahu ostatních mezinárodních nákladních listů týkajících se zboží prodaného v témže měsíci
témuž odběrateli, a dále ve vztahu k obsahu čestného prohlášení, nemohla stěžovatelka
objektivně nabýt dojmu, že vše proběhlo tak, jak je na mezinárodním nákladním listu uvedeno.
Jejím odběratelem byl pan H. W. M., ne společnost Mennicken Logistics s.r.o., jak je uvedeno
v čestném prohlášení. Toto prohlášení tak nelze považovat za vyjádření jejího odběratele a
současně to vzbuzuje pochybnosti o jeho skutečné identitě. Z obsahu čestného prohlášení nelze
pro jeho obecnost vůbec zjistit, kam a komu bylo zboží dodáno.
[6] Soud neshledal důvodnou ani námitku, že existenci dobré víry osvědčila rámcovou kupní
smlouvou ze dne 2. 5. 2012, dodacími listy, výpovědí svědka H., mezinárodními nákladními listy a
čestným prohlášením ze dne 27. 11. 2012. Stěžovatelka nepředložila žádný důkaz, kterým by
prokázala, zda vůbec a kdy správním orgánům doložila zmíněnou kupní smlouvu a e-mailovou
komunikaci. Obsah kupní smlouvy ani obsah e-mailové komunikace nejsou ani tak způsobilé
změnit závěr soudu o absenci dobré víry.
[7] Jako nedůvodnou zhodnotil soud i námitku porušení §8 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb.,
daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), dle kterého správce daně
dbá na to, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly
nedůvodné rozdíly. Ve vztahu ke zdaňovacím obdobím březen a duben 2012 a jiným
stěžovatelčiným odběratelům se žalovaný spokojil se stejnými důkazy jako v nyní posuzovaném
případě a deklarované osvobození od daně akceptoval. Soud uvedl, že v daných případech
se nejednalo o „skutkově shodné nebo podobné případy“, jelikož ve zmíněných transakcích byla
přeprava zboží skutečně provedena podle předložených mezinárodních nákladních listů a otázka
dobré víry stěžovatelky nebyla sporná.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření ke kasační stížnosti
[8] Proti rozsudku krajského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost, jejíž důvody
podřazuje pod §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy pod nezákonnost spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
[9] Po rekapitulaci dosavadního stavu uvedla, že s Mennicken Logistics uzavřela rámcovou
kupní smlouvu ze dne 2. 5. 2012, na základě které se realizovaly jednotlivé objednávky. Dle této
smlouvy měl kupující povinnost zaplatit DPH v zemi, kam je zboží dovezeno. Zboží bylo
předáno odběrateli ve skladu společnosti HS Line s.r.o. v Chebu. Po předání zboží nabyl kupující
právo s ním disponovat. Ten měl povinnost zboží přepravit do jiného členského státu. Daňové
identifikační číslo kupujícího bylo v době dodání zboží platné. U veškerých obchodů
s Mennicken Logistics vyžadovala předložení mezinárodních nákladních listů jako dokladů
o objednané a provedené přepravě. V čestném prohlášení H. W. M. bylo uvedeno, že zboží bylo
přepraveno do jiného členského státu.
[10] Nesouhlasila s krajským soudem, že by rozdílnost skutkových okolností projednávaného
případu a rozsudku Teleos byla natolik odlišná, že je v jednom případě možno dovodit dobrou
víru a v druhém nikoliv. Rozsudek Teleos byl shodný v tom, že stejně jako stěžovatelka,
společnost Teleos byla povinna dát zboží k dispozici kupujícímu ve skladě ve Spojeném
království (v projednávaném případě v České republice) a až kupující byl odpovědný za přepravu
do dohodnutého členského státu. Stejně tak až po prodeji zboží, kdy neměla právo disponovat
se zbožím, obdržela mezinárodní nákladní listy. Ze skutečností, že prodávajícímu byla předložena
kopie mezinárodních nákladních listů místo originálu a z toho, že formulář nebyl zcela správně
vyplněn (chybějící číslo a datum vystavění), nelze dovodit, že měla mít podezření na spáchání
daňového podvodu.
[11] Stěžovatelce byly veškeré mezinárodní nákladní listy předloženy v rámci e-mailové
komunikace ze dnů 24. 5. 2012 a 25. 5. 2012. V případě první realizované dodávky (faktura č. CC
412019) se jednalo o formálně bezvadný dokument s potvrzením příjemce, že zboží bylo
převzato v Moersu v Německu. Nesouhlasila s názorem krajského soudu, že ve vztahu ke třem
dalším formálně neúplným mezinárodním nákladním listům měla nabýt obavu, že byl spáchán
daňový podvod. Je sice pravda, že v těchto třech mezinárodních nákladních listech (k fakturám
č. CC 412020, č. CC 412021, č. CC 412022) je uvedeno, že byla provedena přeprava
do Dewsbury ve Spojeném království, ale toto se dozvěděla až po realizovaném obchodu.
[12] Nesouhlasila s názorem krajského soudu, že si neprověřila svého obchodního partnera
před realizací obchodu. Mennicken Logistics byl v období dodání zboží daňovým subjektem
registrovaný k dani v Německu, což si ověřila v systému VIES dne 2. 5. 2012. S H. W. M. se
zástupce stěžovatelky osobně sešel, kdy nevyplynula pochybnost o jeho důvěryhodnosti. Kupující
jí byl doporučen i ze strany společnosti HS Line s.r.o.
[13] Krajský soud v napadeném rozsudku uvedl, že čestné prohlášení je příliš obecné
a obsahuje formální nedostatky. Stěžovatelka se domnívá, že z hlediska důkazní hodnoty ohledně
její dobré víry je rozhodující obsah tohoto prohlášení, který jasně uvádí, že zboží bylo přepraveno
do jiného členského státu.
[14] Dále namítla, že krajský soud hodnotil důkazy každý samostatně, zcela izolovaně a mimo
časovou osu celého případu. Měla k dispozici stejné doklady a důkazy jako v rozsudku Teleos.
[15] Namítla, že krajský soud námitku o porušení §8 odst. 2 daňového řádu nedal
do souvislosti s institutem dobré víry. Stěžovatelka zastává názor, že jestliže v předchozích
obchodních případech postupovala stejně a disponovala stejnou dokumentací, není možno jen
na základě skutečností, které nemohla ovlivnit, dospět k závěru, že nebyla v dobré víře i v případě
obchodů s Mennicken Logistics.
[16] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se stěžovatelka nemůže dovolávat
dobré víry, pokud smluvně přenechala dopravu zboží na odběrateli a měla ji za uskutečněnou
pouze na základě předložených mezinárodních nákladních listů, bez toho aniž by ověřila, zda
bylo zboží skutečně přepraveno.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[17] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že kasační
stížnost byla podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná,
a stěžovatelka je zastoupena advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.). Poté přezkoumal napadený
rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů,
ověřil při tom, zda netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti
(§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[18] Ze správního spisu soud zjistil následující rozhodné skutečnosti. Stěžovatelka v průběhu
měsíce května roku 2012 realizovala čtyři obchodní transakce s H. W. M. Tyto obchodní
transakce byly fakturovány fakturami č. CC 412019, č. CC 412020, č. CC 412021 a č. CC 412022.
Odběratel nabyl právo nakládat se zbožím v místě dodání, tedy ve skladu společnosti HS Line
s.r.o. K uvedeným fakturám předložila stěžovatelka správci daně dodací list ze dne 4. 5. 2012 a tři
dodací listy ze dne 11. 5. 2012, kde je uveden kupující Mennicken Logistics, adresa dodání HS
Line s.r.o., Karlovarská 22, Cheb. K první uvedené faktuře dále doložila kopii mezinárodního
nákladního listu (CMR) č. CZ Ty 0114348, kde je jako odesílatel uvedena společnost HS Line
s.r.o., místo nakládky Cheb a místo vykládky Moers. K dalším třem fakturám doložila kopii
Internationaler Frachtbrief (CMR), kde je vždy jako příjemce zboží uveden Marsh Freight,
Bretton Street, Dewsbury, West Yorkshire, místo nakládky Cheb dne 11. 5. 2012, místo vykládky
Dewsbury dne 14. 5. 2012. Dále předložila čestné prohlášení H. W. M. ze dne 27. 11. 2012, kde
prohlásil, že společnost Mennicken Logistics s.r.o. nakoupila od stěžovatelky v květnu 2012
měděné katody a přepravila je ze společnosti HS Line s.r.o. do jiného členského státu.
Z následného dokazování vyplynulo, že ve všech čtyřech případech ještě ve skladu společnosti
HS Line s.r.o. Mennicken Logistics zboží přeprodal a následně zadal jeho dopravu do Dewsbury,
kam byla dodána přímo z Chebu. Uvedené zjištění se týkalo i první uskutečněné zásilky, ačkoliv
tomu neodpovídal první mezinárodní nákladní list.
[19] Dle §64 odst. 1 zákona o DPH [d]odání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované
k dani v jiném členském státě, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska plátcem nebo pořizovatelem nebo
zmocněnou třetí osobou, je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně, s výjimkou dodání zboží osobě, pro
kterou pořízení zboží v jiném členském státě není předmětem daně.
[20] Podle §64 odst. 5 zákona o DPH [d]odání zboží do jiného členského státu lze prokázat písemným
prohlášením pořizovatele nebo zmocněné třetí osoby, že zboží bylo přepraveno do jiného členského státu, nebo
jinými důkazními prostředky.
[21] Podle citovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 104/2012 „[a]by
si mohla stěžovatelka uplatnit nárok na osvobození od daně z přidané hodnoty v souladu s §64 zákona o DPH,
musí být kumulativně splněny tři podmínky. Zboží musí být dodáno do jiného členského státu osobě registrované
k dani v jiném členském státě, zboží musí být odesláno (přepraveno) do jiného členského státu a přeprava zboží
musí být zajištěna plátcem, pořizovatelem nebo jimi zmocněnou třetí osobou.“
[22] V projednávaném případě nedošlo ke splnění minimálně poslední uvedené podmínky.
Dle rozsudku Soudního dvora ze dne 6. 4. 2006, ve věci č. C – 245/04, EMAG Handel
Eder OHG proti Finanzlandesdirektion für Kärnten, a rozsudku ze dne 16. 12. 2010, ve věci
č. C – 430/09, Euro Tyre Holding BV proti Staatssecretaris van Financiën, v případě, kdy zboží
je předmětem dvou po sobě následujících dodání mezi různými osobami povinnými k dani, avšak
pouze jedné přepravy v rámci Evropské unie, může být přeprava přičtena pouze jednomu z obou
dodání a pouze toto dodání bude osvobozeno od DPH. Kterému dodání má být přeprava
přičtena, má být provedeno s ohledem na celkové posouzení všech okolností projednávaného
případu. Žalovaný v napadeném rozhodnutí vyhodnotil, že provedenou přepravu z České
republiky do Spojeného království nelze přiřadit obchodní transakci mezi stěžovatelkou
a Mennicken Logistics, ale až následujícímu dodání zboží, tedy mezi Mennicken Logistics a jeho
odběrateli. Nejvyšší správní soud se touto otázkou nebude dále zabývat, jelikož tento závěr nebyl
předmětem kasační námitky (§109 odst. 4 s ř. s.).
[23] Zásadní pro posouzení, zda jde o plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet
daně, pokud se důkazy prokazující osvobození od DPH ukázaly nesprávné, je již zmiňovaný
rozsudek Teleos. Předkládající soud se dotázal Soudního dvora, zda daňové orgány mohou
vyměřit DPH společnosti, která se s jistotou neúčastnila podvodu na dani a ani o něm nevěděla
a nemohla vědět. Soudní dvůr na tuto otázku odpověděl, že rozhodně ne: „[66] Okolnosti,
že dodavatel jednal v dobré víře, že přijal všechna opatření, která po něm mohla být rozumně požadována,
a že je vyloučena jeho účast na podvodu, tudíž představují důležité skutečnosti pro určení možnosti uložit tomuto
dodavateli povinnost zaplatit DPH a posteriori. [67] Jak naproti tomu uvádí Komise, jakmile dodavatel splnil
své povinnosti ohledně důkazu dodání uvnitř Společenství, ačkoliv pořizovatel nesplnil smluvní povinnost odeslat
nebo přepravit zboží z členského státu dodání, musí být v tomto členském státě považován za osobu povinnou
k DPH pořizovatel. [68] Na třetí položenou otázku je tedy třeba odpovědět, že čl. 28c část A písm. a) první
pododstavec šesté směrnice je třeba vykládat v tom smyslu, že brání tomu, aby příslušné orgány členského státu
dodání uložily dodavateli, který jednal v dobré víře a poskytl důkazy prokazující prima facie jeho nárok
na osvobození dodání zboží uvnitř Společenství, povinnost doplatit DPH za toto zboží, jestliže se tyto důkazy
ukážou jako nepravdivé, aniž by nicméně byla prokázána účast tohoto dodavatele na podvodu, pokud dodavatel
přijal všechna opatření, která po něm mohou být rozumně požadována, aby zajistil, že dodání uvnitř Společenství,
které provádí, jej nepovede k účasti na takovém podvodu.“
[24] V projednávaném případě je sporné, zda mohla stěžovatelka nabýt dobré víry, že byly
naplněny všechny tři podmínky dané v §64 odst. 1 zákona o DPH, tedy zejména, že jí prodané
zboží bylo přepraveno do jiného členského státu v souvislosti s jí sjednanou obchodní transakcí.
[25] V rozsudku Teleos byla zdánlivě obdobná skutková situace. Společnosti Teleos a další
společnosti prodávaly mobilní telefony. Téměř ve všech případech byly tyto společnosti povinny
dát zboží k dispozici svému odběrateli ve skladu ve Spojeném království, přičemž odběratel byl
odpovědný za následnou přepravu. Ohledně každé transakce obdržely originál mezinárodního
nákladního listu, který prokazoval vývoz zboží ze Spojeného království. Tyto důkazy se později
ukázaly jako nepravdivé, avšak předkládající soud uvedl, že považuje za prokázané, že Teleos ani
další společnosti neměly žádný důvod pochybovat o údajích obsažených v mezinárodních
nákladních listech ani o pravosti, že se tyto společnosti nepodílely na žádném podvodu
a nevěděly, že mobilní telefony neopustily Spojené království. Předkládající soud zároveň dospěl
k názoru, že uvedené společnosti prováděly řádná a důkladná šetření, aby se ujistily
o spolehlivosti kupujícího. Za tohoto skutkového stavu Soudní dvůr na položenou otázku
odpověděl tak, že osobou povinnou k dani byl pořizovatel.
[26] Z tohoto rozsudku vyplývá, že společnosti Teleos a další byly dle předkládajícího soudu
v dobré víře z toho důvodu, že obdržely vyplněné mezinárodní nákladní listy, které nezakládaly
pochyb o uskutečněné přepravě, a zároveň prováděly řádná a důkladná šetření jejich obchodního
partnera. Jelikož v právě projednávaném případě existuje pochybnost o uskutečněné přepravě
plynoucí právě z mezinárodních nákladních listů, které stěžovatelka obdržela od svého
obchodního partnera (viz další odstavec tohoto rozsudku), nelze jí přisvědčit, že skutkové
okolnosti nejsou odlišné.
[27] Nejvyšší správní soud s ní ovšem souhlasí v tom, že není vždy nutné trvat na předložení
originálů dokumentů. Stejně tak částečné nepřesnosti ve vyplněných mezinárodních nákladních
listech nejsou samy o sobě způsobilé vyvrátit tento list jako důkaz o uskutečněné přepravě.
S ohledem na dále uvedené však i tyto okolnosti mohou umocňovat pochybnosti o dobré víře
stěžovatelky. V posuzované věci je nicméně zcela zásadní skutečností, která musela narušit její
dobrou víru, obsah mezinárodních nákladních listů o uskutečněné přepravě. Pouze v případě
první faktury obdržela mezinárodní nákladní list, kde je uvedeno a potvrzeno místo původně
plánované vykládky, tedy Moers v Německu. Stejně jako krajský soud, i Nejvyšší správní soud
zastává názor, že pouze ve vztahu k této přepravě mohla být v dobré víře, že přeprava byla
uskutečněna tak, jak byla sjednána s Mennicken Logistics. To ovšem pouze do doby, než
obdržela následné mezinárodní nákladní listy. Ve všech těchto dalších mezinárodních nákladních
listech byl jako příjemce zboží uveden Marsh Freight, Bretton Street, Dewsbury, West Yorkshire,
a jako místo vykládky Dewsbury. Za situace, kdy stěžovatelka měla po celou dobu obchodního
vztahu za to, že její odběratel realizuje přepravy do svého sídla v Moersu, měla nabýt podstatné
pochybnosti, když obdržela mezinárodní nákladní list se zcela novým subjektem a místem
dodání, a požadovat po odběrateli další důkaz o tom, že zboží bylo přepraveno právě jemu.
V případě, že na tuto následnou aktivitu rezignovala, nelze jí přiznat setrvání v dobré víře, a to ani
ve vztahu k první obchodní transakci, která se uskutečnila ve velmi blízkém časovém horizontu.
Související transakce proběhly ve stejném zdaňovacím období, a to navíc pouze jeden týden
po první přepravě. S ohledem na to objektivně vznikly pochybnosti o místu dodání zboží, aniž
by Mennicken Logistics na uvedenou změnu oproti předpokládanému průběhu transakce
stěžovatelku upozornil a vysvětlil ji. Nejednalo se také o dlouhodobý obchodní vztah, u kterého
by se jednalo o zcela ojedinělou situaci v jedné z mnoha bezproblémových dodávek,
ale v podstatě ihned po uzavření rámcové smlouvy a zahájení dodávek bylo zřejmé, že tři ze čtyř
z nich proběhly v rozporu s původní dohodou. To způsobilo znevěrohodnění celého
obchodního vztahu. Ačkoliv, jak bylo shora uvedeno, samo o sobě nevadí, že mezinárodní
nákladní listy, včetně prvního, měla pouze v kopiích a vykazovaly určité formální nedostatky, tyto
okolnosti přispívají k tomu, že mohla být o to obezřetnější i ohledně první dodávky v okamžiku,
kdy se objevily pochybnosti ohledně dalších dodávek. Měla si proto prověřit i tuto první
obchodní transakci.
[28] Jelikož tak nebylo prokázáno, že byly naplněny podmínky dané v §64 odst. 1 zákona
o DPH, respektive bylo dokonce prokázáno, že naplněny nebyly, a ani stěžovatelka nebyla
v dobré víře ve smyslu rozsudku Teleos, nejednalo se o intrakomunitární plnění, ale ve smyslu
zákona o DPH o plnění vnitrostátní a měla tak povinnost přiznat DPH za poskytnuté plnění.
[29] Je jí nutno přisvědčit, že v době, kdy došlo k prodeji, ztratila možnost jakkoliv disponovat
se zbožím, a tedy nemohla zařídit dopravu do Německa. Toto však po ní nebylo požadováno.
V případě, kdy prodávající zjistí, že nedošlo k dodání zboží do jiného členského státu,
má možnost zaslat pořizovateli opravný daňový doklad dle §45 zákona o DPH zahrnující daň
z přidané hodnoty. Obdobně se vyjádřil Soudní dvůr v citovaném rozsudku č. C – 430/09, Euro
Tyre Holding BV, kde uvedl: „Nicméně po převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník na pořizovatele
může být dodavatel uskutečňující první dodání považován za osobu povinnou uhradit DPH z tohoto plnění,
pokud by byl tímto pořizovatelem informován o skutečnosti, že zboží bylo předtím než opustilo členský stát
dodání, dále prodáno jiné osobě povinné k dani, a pokud po tomto oznámení nezaslal pořizovateli
opravenou fakturu zahrnuj ící DPH [pozn. zvýrazněno soudem].“ Ustanovení §64 odst. 5
zákona o DPH ostatně předpokládá prokázání dodání písemným prohlášením, které z povahy
věci lze obdržet až po realizované přepravě (obdobně rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 23. 8. 2013, č. j. 5 Afs 83/2012 - 46, publ. pod č. 2925/2013 Sb. NSS).
[30] Stěžovatelka podala daňové přiznání k DPH za období květen 2012 dne 25. 6. 2012,
které opravila kvůli překlepu dne 27. 6. 2012. V té době již nemohla být s ohledem na obsah
CMR listů objektivně v dobré víře, že deklarované plnění je osvobozeno od daně. Čestné
prohlášení H. W. M. je datováno až dnem 27. 11. 2012. Toto čestné prohlášení je tedy bez
významu, jelikož z něj při posuzování své dobré víry ke dni podání daňového přiznání nemohla
vycházet.
[31] Námitka stěžovatelky, že si prověřila svého obchodního partnera, je bezpředmětná,
jelikož i kdyby byla důvodná, nemůže změnit nic na závěru soudu uvedeném v bodech [27] a [28].
Zcela nový subjekt a místo dodání, které se vyskytly v mezinárodních nákladních listech, jsou
natolik podezřelé skutečnosti, že ani předchozí prověření jejího odběratele nemohlo způsobit
zachování dobré víry v předem smluvený průběh obchodní transakce.
[32] Nedůvodnou shledal soud námitku izolovaného posuzování důkazních prostředků.
Nejvyšší správní soud v obecné rovině přezkoumal způsob posuzování důkazních prostředků
krajským soudem a dospěl k závěru, že posuzoval předložené důkazní prostředky ve vzájemné
souvislosti, kde zhodnotil, že ani důkazy svědčící ve prospěch stěžovatelky (mezinárodní nákladní
list k první obchodní transakci) nepřeváží nad důkazy, které svědčí proti její dobré víře, tedy údaje
v dalších mezinárodních nákladních listech, které neodpovídaly původně předvídané obchodní
transakci.
[33] Stěžovatelka namítla porušení §8 odst. 2 daňového řádu, který stanoví, že [s]právce daně
dbá na to, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly. Toto
porušení spatřuje v tom, že v předchozích obchodních případech s obchodními partnery
na Slovensku a v Polsku postupovala stejně a disponovala stejnou dokumentací jako v nyní
posuzovaném případě a správce daně jí deklarované osvobození od DPH uznal. Nejvyšší správní
soud souhlasí s názorem krajského soudu, že v poukazovaných případech, nedošlo
k pochybnostem jako v právě posuzovaném případě. V mezinárodních nákladních listech
v případě transakcí s jejími obchodními partnery na Slovensku a v Polsku, bylo uvedeno, že zboží
bylo převezeno do těchto státu a slovenská i polská daňová správa potvrdily, že se tak skutečně
stalo. Tím bylo objektivně prokázáno splnění podmínek dle §64 odst. 1 zákona o DPH, proto
se hledisko dobré víry vůbec neposuzovalo. Nejedná se tak o „skutkově shodné nebo podobné případy“.
Tato námitka je nedůvodná.
IV. Závěr a náklady řízení
[34] Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud v souladu s §110 odst. 1 s. ř. s. podanou
kasační stížnost zamítl. O věci rozhodl bez jednání postupem podle §109 odst. 2 s. ř. s.,
dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje soud zpravidla bez jednání.
[35] O nákladech řízení rozhodl soud podle §60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatelka, která neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení. Žalovanému žádné náklady nad rámec jeho úřední činnosti nevznikly. Z uvedených
důvodů soud rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. ledna 2017
JUDr. Barbara Pořízková
předsedkyně senátu