ECLI:CZ:NS:2005:8.TDO.1556.2005.1
sp. zn. 8 Tdo 1556/2005
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 14. prosince 2005 o dovolání obviněného Mgr. A. S. proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 24. 11. 2004, sp. zn. 3 To 794/2004, který rozhodl jako soud odvolací v trestní věci vedené u Okresního soudu v Ostravě pod sp. zn. 3 T 9/2003, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného Mgr. A. S. odmítá .
Odůvodnění:
Rozsudkem Okresního soudu v Ostravě ze dne 17. 5. 2004, sp. zn. 3 T 9/2003, byl obviněný Mgr. A. S. uznán vinným pod body 1), 2) trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 odst. 1, 2 písm. a), c) tr. zák. ve znění zákona č. 290/1993 Sb. a odsouzen podle §148 odst. 2 tr. zák. ve znění zákona č. 290/1993 Sb. k trestu odnětí svobody na dvacet čtyři měsíce, jehož výkon byl podle §58 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložen na zkušební dobu stanovenou podle §59 odst. 1 tr. zák. na čtyřicet osm měsíců; podle §53 odst. 1, §54 odst. 1 tr. zák. byl uložen peněžitý trest ve výměře 100.000,- Kč, podle §53 odst. 4 tr. zák. byla obviněnému uložena povinnost zaplatit peněžitý trest ve splátkách po 8.000,- Kč měsíčně pod ztrátou výhody splátek a podle §54 odst. 3 tr. zák. byl pro případ, že by peněžitý trest nebyl ve stanovené lhůtě vykonán, stanoven náhradní trest odnětí svobody na sto dní. Tímtéž rozsudkem bylo rozhodnuto o vině a trestu ohledně spoluobviněných Ing. M. B. a Z. H.
Rozsudek soud prvního stupně napadli obvinění Mgr. A. S. a Ing. M. B. odvoláními, která zaměřili do výroku o vině i o trestu. Rozsudkem Krajského soudu v Ostravě ze dne 24. 11. 2004, sp. zn. 3 To 794/2004, byl rozsudek soudu prvního stupně podle §258 odst. 1 písm. b), d) tr. ř. ve vztahu k oběma odvolatelům v celém rozsahu zrušen. Podle §259 odst. 3 tr. ř. bylo znovu rozhodnuto tak, že obviněný Mgr. A. S. byl uznán vinným trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 odst. 1, 2 písm. a), c) tr. zák. ve znění zákona č. 290/1993 Sb. a odsouzen podle §148 odst. 2 tr. zák. ve znění zákona č. 290/1993 Sb. k trestu odnětí svobody na čtrnáct měsíců, jehož výkon byl podle §58 odst. 1 tr. zák. podmíněně odložen na zkušební dobu stanovenou podle §59 odst. 1 tr. zák. na dva roky. Tímtéž rozsudkem byl obviněný Mgr. A. S. podle §226 písm. c) tr. ř. zproštěn obžaloby pro skutek popsaný v jejím bodě 2), kvalifikovaný jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 odst. 1, odst. 2 písm. a), c) tr. zák., neboť nebylo prokázáno, že skutek spáchal obviněný. V dalším bylo nově rozhodnuto o vině a trestu ohledně spoluobviněného Ing. M. B.
Podle skutkových zjištění soudu druhého stupně se obviněný Mgr. A. S. trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 odst. 1, 2 písm. a), c) tr. zák. dopustil společně s obviněným Ing. M. B. tím, že Ing. M. B. jako jednatel obchodní společnosti M., spol. s r. o. se sídlem O. – D., ve snaze zajistit této obchodní společnosti vyšší zisk, po předchozí dohodě s Mgr. A. S., jednatelem obchodní společnosti V., spol. s r. o. se sídlem P. – U., a jeho prostřednictvím navázal kontakt se zástupci společnosti S., spol. s r. o. se sídlem v H. K., a obchodní společností O., spol. s r. o. se sídlem P., kteří následně vystavili obchodní společnosti M., spol. s r. o., fiktivní faktury za činnost a služby, jež nikdy nebyly provedeny a umožnili tak, že obviněný Ing. M. B. u Finančního úřadu O. II uplatnil za zdaňovací období měsíců srpen, září a prosinec 1996 odpočet daně z přidané hodnoty ve smyslu §19 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, přičemž do daňového přiznání zahrnul i zdanitelná plnění, která měla být obchodní společnosti M., spol. s r. o, uskutečněna na základě faktur vystavených za činnost obchodní společností S., spol. s r. o., a to:
č. 46/96 na částku 732.000,- Kč včetně DPH, a to dne 22. 8. 1996,
č. 99/96 na částku 756.720,90 Kč včetně DPH, a to dne 30. 9. 1996,
č. 278/96 na částku 705.526,- Kč včetně DPH, a to dne 5. 12. 1996,
ačkoliv si byl vědom skutečnosti, že se uvedená zdanitelná plnění vůbec neuskutečnila, a fiktivní zdanitelná plnění byla zahrnuta jako náklady na udržení a dosažení příjmů do přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 1996, přičemž takto došlo k neoprávněnému čerpání odpočtu DPH ve výši 395.683,90,- Kč a ke zkrácení daně z příjmu právnických osob ve výši 701.439,57,-Kč; fiktivní faktury, které měly osvědčovat existenci výše uvedených plnění, vyhotovoval obviněný Ing M. B. v součinnosti s již pravomocně odsouzeným Z. H., který poté fiktivní faktury spolu s částkou odpovídající výši DPH převážel Mgr. A. S., který je předával zástupcům obchodní společnosti S., spol. s r. o.
Proti odsuzující části rozsudku odvolacího soudu podal obviněný prostřednictvím svého obhájce v zákonné lhůtě dovolání v rozsahu odpovídajícím výroku o vině i výroku o trestu. Odkázal v něm na důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. a namítl, že napadené rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku a na jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Zdůraznil, že trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 tr. zák. se může dopustit jako pachatel podle §9 odst. 1 tr. zák. pouze daňový subjekt, tj. subjekt, který je v daňovém právním vztahu ke správci daně. Podmínky postavení tohoto speciálního subjektu trestného činu ve smyslu §90 odst. 2 tr. zák. splňoval podle něj toliko spoluobviněný Ing. M. B., který vystupoval jako jednatel společnosti a tedy její statutární zástupce. Poukázal na okolnost, že on však nebyl statutárním zástupcem ani jedné ze zainteresovaných obchodních společností, nebyl vůči správci daně v žádném právním vztahu a neměl k němu ani žádnou právní povinnost. Vyvozoval, že u něj mohlo být uvažováno pouze o účastenství v širším smyslu, nejspíše pomoci, jelikož předpoklady tzv. speciálního subjektu nesplňoval. Dále namítl, že skutková věta v napadeném rozhodnutí neobsahuje zjištění o jeho vědomost o tom, že faktury mezi obchodními společnostmi M., spol. s r.o., na straně jedné a S., spol. s r. o., a O., spol. s r. o., na straně druhé, jakož i obchody z nich plynoucí, jsou fiktivní a nikoliv skutečné. Obviněný navrhl, aby Nejvyšší soud napadený rozsudek Krajského soudu v Ostravě zrušil a aby tomuto soudu přikázal věc v rozsahu zrušení v potřebném rozsahu znovu projednat a rozhodnout.
Státní zástupkyně Nejvyššího státního zastupitelství ve vyjádření k dovolání uvedla, že obviněný ve svém dovolání sice uplatnil hmotně právní námitky, avšak jejich důvodnosti nelze přisvědčit. Stran námitky nesplnění podmínek speciálního subjektu odkázala na právní názor vyslovený v rozhodnutí publikovaném pod č. 25/1968 Sb. rozh. tr., podle kterého pachatelem i spolupachatelem trestného činu podle §148 tr. zák. může být kdokoliv, kdo svým úmyslným jednáním způsobí, že zákonná daň, poplatek, event. jiná povinná platba byla v předepsaném rozsahu zkrácena. V této souvislosti zdůraznila, že subjekt daně a subjekt daňového trestného činu nemusí být totožný a tedy nelze zaměňovat odpovědnost plynoucí z postavení daňového subjektu a odpovědnost trestněprávní. Uvedla, že z popisu skutku zcela zřetelně vyplývá i úmyslné jednání, a proto v právní kvalifikaci neshledala žádné pochybení. Navrhla, aby Nejvyšší soud dovolání obviněného podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné odmítl.
Nejvyšší soud jako soud dovolací zjistil, že dovolání je podle §265a tr. ř. přípustné, že je podala včas oprávněná osoba a že splňuje náležitosti obsahu dovolání ve smyslu §265f odst. 1 tr. ř. Shledal však, že dovolání obviněného je zjevně neopodstatněné.
Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení.
Z dikce citovaného ustanovení plyne, že ve vztahu ke zjištěnému skutku je možné dovoláním vytýkat výlučně vady právní. Zpochybnění správnosti skutkových zjištění nelze zahrnout do zákonem vymezeného okruhu dovolacích důvodů podle §265b tr. ř., proto je též dovolací soud vázán skutkovými zjištěními soudu prvního stupně, event. soudu odvolacího, a těmito soudy zjištěný skutkový stav je pro něj východiskem pro posouzení skutku z hlediska hmotného práva.
V mezích uplatněného dovolacího důvodu lze namítat, že skutek, jak byl soudem zjištěn, byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, ačkoliv o trestný čin nejde nebo jde o jiný trestný čin, než kterým byl obviněný uznán vinným. Na podkladě tohoto dovolacího důvodu nelze proto přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, ani prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř., poněvadž tato činnost soudu spočívá v aplikaci ustanovení procesních, nikoliv hmotně právních. Vedle vad, které se týkají právního posouzení skutku, lze vytýkat též „jiné nesprávné hmotně právní posouzení“. Rozumí se jím zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva.
Z textu dovolání obviněného je zjevné, že těchto východisek si byl obviněný vědom a jeho námitky lze pod uplatněný důvod dovolání podřadit. Z hlediska napadeného rozsudku a obsahu dovolání jsou významné otázky, zda trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 tr. zák. (ve znění zákona č. 290/1993 Sb.) je skutkovou podstatou s omezeným okruhem pachatelů (vyžadující tzv. speciální subjekt), v důsledku čehož by se tohoto trestného činu mohl dopustit toliko plátce daně, a dále zda jsou v popisu skutku obsažena taková skutková zjištění, z nichž by vyplývala úmyslná forma zavinění.
Trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 odst. 1, 2 písm. a), c) tr. zák. ve znění zákona č. 290/1993 Sb. se dopustí, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení nebo zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou dávku, spáchá-li tento čin nejméně se dvěma osobami a způsobí jím značnou škodu.
Skutková zjištění odvolacího soudu vyjadřují vedle následku, tj. značné škody, takové jednání obviněného, jehož podstata spočívala v tom, že společně s dalšími dvěma spoluobviněnými Ing. M. B. a Z. H. ve snaze zajistit obchodní společnosti M., spol. s r. o. vyšší zisk, navázal jednatel této společnosti obviněný Ing. M. B. po dohodě a Mgr. A. S. a jeho prostřednictvím kontakt se zástupci dalších dvou obchodních společností (O., spol. s r. o. a S., spol. s r. o.), kteří následně vystavili obchodní společnosti M., spol. s r. o. fiktivní faktury za činnost a služby, jež nikdy nebyly provedeny, a umožnili tak, aby obviněný Ing. M. B. uplatnil u příslušného finančního úřadu odpočet daně z přidané hodnoty, přičemž do přiznání k dani zahrnul i zdanitelná plnění, o nichž si byl vědom, že je obchodní společnost M., spol. s r. o., vůbec neuskutečnila a tato fiktivní zdanitelná plnění byla zahrnuta též jako náklady na udržení a dosažení příjmů do přiznání k dani z příjmů právnických osob, a tak došlo k neoprávněnému čerpání odpočtu DPH ve výši 395.683,90 Kč a ke zkrácení daně z příjmů právnických osob ve výši 701.439,57 Kč, přičemž fiktivní faktury vyhotovovali za vzájemné součinnosti obvinění Ing. M. B. a Z. H., který posléze fiktivní faktury spolu s částkou odpovídající výši DPH převážel obviněnému Mgr. A. S., který je předával zástupcům obchodní společnosti S., spol. s r. o.
Podle §90 odst. 1 tr. zák. jestliže k spáchání trestného činu trestní zákon vyžaduje zvláštní vlastnost, způsobilost nebo postavení pachatele, může být pachatelem nebo spolupachatelem trestného činu pouze osoba, která má požadovanou vlastnost, způsobilost nebo postavení.
Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 tr. zák. (ve znění zákona č. 290/1993 Sb.) však trestným činem s omezeným okruhem pachatelů není. Podle konstantní praxe soudů pachatelem jakož i spolupachatelem trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné dávky podle §148 tr. zák. může být nejen subjekt daně, ale kdokoliv, kdo svým úmyslným jednáním způsobí, že zákonná daň nebyla jemu nebo jinému subjektu daně vyměřena buď vůbec, anebo nikoliv v zákonné míře, a daň tak byla v předepsaném zákonném rozsahu zkrácena. Subjekt daně a subjekt trestného činu podle §148 tr. zák. nemusí být totožný a není proto možné zaměňovat odpovědnost plynoucí z postavení daňového subjektu a odpovědnost trestněprávní za spáchání trestného činu podle §148 tr. zák. U spolupachatelství trestného činu podle §148 tr. zák. je lhostejné, zda subjektem daně byli všichni spolupachatelé či jen někteří z nich, nebo zda subjektem daně byla osoba odlišná od spolupachatelů (k tomu č. 25/1968 Sb. rozh. tr.).
Není proto rozhodné, zda plátcem daně byl pouze spoluobviněný Ing. M. B.; rozhodné je, že dovolatel se dopustil takového jednání, jehož cílem bylo zajistit obchodní společnosti M., spol. s r. o., vyšší zisk, a to dosažením neoprávněného čerpání odpočtu daně z přidané hodnoty a zkrácení daně z příjmů právnických osob na podkladě fiktivních dokladů, jež měly doložit fiktivní zdanitelná plnění zahrnutá jako náklady na udržení a dosažení příjmů v přiznání k dani z příjmů právnických osob předkládaných jmenovaným spoluobviněným.
Stejně tak nemůže obstát ani námitka směřující proti správnosti právního závěru o úmyslné formě zavinění, konkrétně úmyslu přímém, jak výslovně uvádí soud prvního stupně v odůvodnění svého rozsudku (strana 13) a na jehož závěry odvolací soud v tomto ohledu odkazuje (strana 10).
Závěr o formě zavinění je závěrem právním, vycházejícím však ze skutkových zjištění soudu, která vyplývají z provedeného dokazování. Ze skutkové části výroku o vině rozsudku odvolacího soudu ve spojení s odpovídající částí odůvodnění rozhodnutí soudů obou stupňů úmyslné zavinění evidentně vyplývá.
Trestný čin je spáchán úmyslně podle §4 písm. a) tr. zák., jestliže pachatel chtěl způsobem v trestním zákoně uvedeným porušit nebo ohrozit zájem chráněný tímto způsobem (úmysl přímý).
Obviněný podle zjištění odvolacího soudu, jak výstižně poznamenala státní zástupkyně ve svém vyjádření k dovolání, jednal po dohodě se spoluobviněným Ing. M. B. a v souladu s jeho snahou o zajištění vyššího zisku jím vedené obchodní společnosti také s tímto záměrem navázal kontakty se zástupci obchodních společností figurujících na následně vystavených fakturách za nikdy neuskutečněná plnění mezi nimi. Po splnění účelu použití takových fiktivních účetních dokladů v rámci přiznání k dani z příjmů právnických osob, jež předkládal spoluobviněný Ing. M. B., dovolatel dále distribuoval zástupcům jedné z takto zúčastněných obchodních společností (S., spol. s r. o.) Ing. M. B. inkasovanou finanční částku neoprávněného odpočtu DPH. Tato zjištění spolehlivě vyjadřují úmyslnou povahu jednání obviněného a lze z nich opodstatněně vyvodit jeho podvodný úmysl, neboť trestný čin podle §148 tr. zák. je zvláštním případem podvodného jednání. Námitka obviněného, že tzv. skutková věta výroku o vině pod bodem I. rozsudku odvolacího soudu neobsahuje jeho vědomost, že předkládané faktury a z nich plynoucí obchody jsou fiktivní a že tato vědomost je dovozována jen u spoluobviněného Ing. M. B., nemá v tzv. skutkové větě výroku o vině rozsudku odvolacího soudu žádnou oporu. Popis skutku naopak evidentně podporuje závěr, že zavinění ve formě úmyslu přímého podle §4 písm. a) tr. zák. je třeba vyvodit i ohledně dovolatele, neboť daň byla na podkladě předkládaných fiktivních dokladů zkrácena po vzájemné dohodě a vzájemné součinnosti spoluobviněných a závěr, že zájem chráněný v ustanovení §148 tr. zák. obviněný chtěl porušit, je zřejmý.
Nejvyšší soud proto zjevně neopodstatněné dovolání obviněného podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. odmítl. Učinil tak v neveřejném zasedání za splnění podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř.
Poučení: Proti tomuto usnesení není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 14. prosince 2005
Předsedkyně senátu:
JUDr. Věra Kůrková