ECLI:CZ:NS:2007:6.TDO.962.2007.1
sp. zn. 6 Tdo 962/2007
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 27. září 2007 o dovolání obviněných L. P., a M. P., proti usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 20. 3. 2007, č. j. 4 To 40/2007-504, v trestní věci vedené u Městského soudu v Brně pod sp. zn. 88 T 125/2005, takto:
Podle §265k odst. 1, 2 tr. ř. se ohledně obviněných L. P. a M. P. zrušuje jednak usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 20. 3. 2007, sp. zn. 4 To 40/2007, a jednak rozsudek Městského soudu v Brně ze dne 12. 7. 2006, sp. zn. 88 T 125/2005, v celé odsuzující části.
Současně se zrušují další rozhodnutí na zrušená rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Podle §265l odst. 1 tr. ř. se Městskému soudu v Brně přikazuje , aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Odůvodnění:
Usnesením Krajského soudu v Brně ze dne 20. 3. 2007, č. j. 4 To 40/2007-504, byla podle §256 tr. ř. zamítnuta odvolání obviněných L. P. a M. P. proti rozsudku Městského soudu v Brně ze dne 12. 7. 2006, č. j. 88 T 125/2005-442. Tímto rozsudkem byli obvinění L. P. a M. P. uznáni vinnými trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. Za tento trestný čin byl obviněnému L. P. uložen podle §148 odst. 3 tr. zák. trest odnětí svobody v trvání dvou roků, přičemž podle §58 odst. 1 tr. zák. a podle §59 odst. 1 tr. zák. mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání čtyř roků. Dále byl podle §49 odst. 1 tr. zák. obviněnému uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu nebo člena statutárního orgánu obchodních společností na dobu tří roků. Obviněný M. P. byl podle §148 odst. 3 tr. zák. odsouzen k trestu odnětí svobody v trvání osmnácti měsíců. Podle §58 odst. 1 tr. zák. a podle §59 odst. 1 tr. zák. mu byl výkon tohoto trestu podmíněně odložen na zkušební dobu v trvání tří roků. Podle §49 odst. 1 tr. zák. byl obviněnému uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu nebo člena statutárního orgánu obchodních společností na dobu tří roků. Podle §226 písm. b) tr. ř. byli obvinění zproštěni obžaloby Městského státního zastupitelství v Brně, sp. zn. 1 Zt 307/2005, pro skutek kvalifikovaný státním zástupcem jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. a), c) tr. zák., ve stádiu pokusu podle §8 odst. 1 tr. zák., neboť v žalobním návrhu označený skutek není trestným činem. Rozsudek dále obsahuje zprošťující výrok týkající se spoluobviněného Ing. J. Z.
Obvinění podali dovolání prostřednictvím obhájce JUDr. P. Č. Dovolání opřeli o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř., neboť Krajským soudem v Brně bylo rozhodnuto o zamítnutí odvolání (řádného opravného prostředku) proti rozsudku Městského soudu v Brně, přesto že rozhodnutí Městského soudu v Brně spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Jsou toho názoru, že ze skutkové věty nevyplývá, že obvinění dokumenty „M.“, „M.“ a „s.“ zfalšovali nebo že by jejich prostřednictvím předstírali zdanitelné plnění. Naproti tomu skutková věta konstatuje, že předložené dokumenty zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotám deklarovaným fakturami vystavenými společností D. s. r. o. číslo faktury a číslo, aniž by soud prvního stupně definoval odpovídající hodnotu předložených dokumentů. Vyslovili přesvědčení, že v trestním řízení nebyla prokázána fiktivnost těchto plnění a rozhodnutí o vině je postaveno toliko na neurčitém úsudku o hodnotě předložených dokumentů. Poukázali na to, že se nemohli dopustit účelového snižování základu daně podle §36 zákona č. 235/2004 Sb., protože tento zákon nabyl účinnosti teprve dnem 1. 5. 2004, avšak žalovaného jednání se měli dopustit v měsících červnu a červenci 2002, tj. v době účinnosti zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty. Namítají, že výrok o vině ani odůvodnění rozsudku nikde neobsahují údaje o tom, že by obvinění krátili daň na výstupu. Ze zkrácení daně na výstupu nevinil společnost C., a. s., ani F. ú. Obvinění vyjadřují v podaném dovolání názor, že krátit základ daně lze jen v souvislosti s daní na výstupu. Tomu však jak dále rozvádějí neodpovídají body 1 a 2 výroku o vině. Poukazují na to, že podle odůvodnění rozsudku a podle správce daně se měli dopustit jednání, jímž zvyšovali daň na vstupu. Daň na vstupu nemůže podle jejich názoru (obviněných) základ daně nijak ovlivnit, nemůže jej tedy snížit, protože základ daně se vztahuje k dani na výstupu. Z toho obvinění dovozují, že nelze snižovat základ daně manipulací s daní na vstupu, neboť je to skutkově i právně nemožné. Pokud jsou obviněni z neoprávněného uplatnění odpočtu daně, je zjevné, že výrok o vině odporuje jednání, které je jim kladeno za vinu v bodech 1 a 2 výroku rozsudku, jakož i odůvodnění rozsudku. Obvinění dále argumentují tím, že mají přitom právo znát přesně, co je jim kladeno za vinu, a to jak uvedením skutku, tak i jeho právní kvalifikací, a to nejen z hlediska trestního zákona. Jde-li o trestný čin podle §148 tr. zák., pak i ustanovení příslušného daňového zákona, resp. zákona o dani z přidané hodnoty v době spáchání skutku, včetně toho, jaká jeho ustanovení a jakým způsobem byla porušena. Je-li vnitřně rozporným výrok o vině, je rozporným celý výrok, který navíc postrádá oporu v odůvodnění. Dále obvinění napadají skutečnost, že soudy nevzaly v úvahu, že v době provádění daňové kontroly byla firma C., v konkursu, nemohli tudíž účinně uplatnit veškeré námitky s daňovou kontrolou související, protože v té době veškerá jejich práva a povinnosti přešla na správce konkursní podstaty. S odkazem na shora uvedené skutečnosti obvinění navrhli, aby Nejvyšší soud ve smyslu §265k odst. 1 tr. ř. napadený „rozsudek“ (správně má být uvedeno usnesení) Krajského soudu v Brně v celém rozsahu zrušil a současně zrušil i řízení předcházející a aby podle §265l odst. 1 tr. ř. věc přikázal Městskému soudu v Brně k novému projednání a rozhodnutí.
Obviněný L. P. podal dovolání také prostřednictvím obhájce JUDr. J. T. Důvod dovolání spatřuje v ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., tedy že rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Namítl, že soudy přejaly do skutkové věty závěry daňového řízení, a to ohledně výše, v jaké byla plátci daně doměřena zkrácená daň z přidané hodnoty. Takový přístup odporuje podle jeho názoru základní zásadě trestního řízení, totiž že vinu prokazují orgány činné v trestním řízení a na nich leží důkazní břemeno. Pro otázku skutečné výše zkrácení daňové povinnosti neměly podle jeho mínění soudy dostatek podkladů. Ačkoliv soudy vycházejí z předpokladu, že materiály zakoupené společností C., uvedené v bodě 1. a 2. rozsudku mají nulovou hodnotu, když uvádějí že materiály „zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou“, tento závěr neopírají o závěr znaleckého posudku, nýbrž o vlastní úvahu nebo o názor správce daně. Pro trestní řízení je však třeba hodnotu materiálů, u nichž společnost C., uplatnila nárok na odpočet, objektivně stanovit znaleckým posudkem, neboť výsledky, k nimž v otázce rozsahu daňové povinnosti a jejího nesplnění (zkrácení dospěl v daňovém řízení správce daně (příslušný finanční úřad), nelze bez dalšího přejímat do trestního řízení a toliko na jejich podkladě není možné činit závěr o existenci či neexistenci trestní odpovědnosti obviněného za trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. (rov. 20/2002 Sb. rozh. tr.). Rozhodnutí obou soudů je tedy založeno na neúplně zjištěném skutkovém stavu, neboť otázkou pro posouzení viny je zcela zásadní jednak to, o jakou výši byla daň z přidané hodnoty skutečně zkrácena, resp. jakou skutečnou hodnotu uvedené podklady měly a jaká byla subjektivní představa obviněných o jejich hodnotě. Jen v té části, kdy lze bezpečně dovodit, že pachatelé věděli o tom, že materiály byly nadhodnoceny nebo s takovým nadhodnocením byli aspoň srozuměni, je možné přičítat jim zavinění k následku, který ovšem může být objektivně od jejich představy rozdílný. Tam, kde by subjektivní představa obviněného o hodnotě materiálů byla nižší než jejich skutečná hodnota, představoval by rozdíl nezpůsobilý pokus k trestnému činu zkrácení daně. Naopak, pokud by představa pachatelů o skutečné hodnotě materiálů byla vyšší, než je jejich skutečná hodnota, jedná se z jejich strany o jednání ve skutkovém omylu a v té části je beztrestné. Zjištění této otázky má zásadní význam nejen pro posouzení viny obviněných, ale též pro rozhodnutí o náležité právní kvalifikaci. Nelze totiž vyloučit, že při stanovení hodnoty materiálů znaleckým posudkem skutečná škoda i objektivně (bez ohledu na subjektivní stránku) klesne pod hranici škody 500.000,- Kč. Vzhledem k tomu, že nebyla zjištěna skutečná hodnota komodit, u nichž byl uplatněn nárok na odpočet daně z přidané hodnoty na vstupu, nelze zjistit ani skutečnou výši případně zkrácené daně a zvolit náležitou právní kvalifikaci. S ohledem na tyto skutečnosti obviněný navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. napadené usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 20. 3. 2007, sp. zn. 4 To 40/2007, zrušil a zrušil také rozsudek Městského soudu v Brně ze dne 12. 7. 2006, č. j. 88 T 125/2005-442, a dále aby postupoval podle §265l tr. ř.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) shledal, že dovolání jsou přípustná [§265a odst. 1, 2 písm. h) tr. ř.], byla podána obviněnými jako osobami oprávněnými prostřednictvím obhájců [§265d odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. ř.], v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit (§265e odst. 1, 2 tr. ř.). Dovolání obsahují i obligatorní náležitosti stanovené v §265f odst. 1 tr. ř.
Protože dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v §265b tr. ř., bylo dále nutno posoudit, zda obviněnými vznesené námitky naplňují jimi uplatněný zákonem stanovený dovolací důvod, jehož existence je současně nezbytnou podmínkou provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem podle §265i odst. 3 tr. ř. Obvinění dovolání opřeli o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., tedy že rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo na jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Tento dovolací důvod navíc uplatnili prostřednictvím dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř.
Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. V mezích tohoto dovolacího důvodu je pak možno namítat, že skutek zjištěný soudem byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, třebaže nejde o trestný čin nebo sice jde o trestný čin, ale jeho právní kvalifikace neodpovídá tomu, jak byl skutek ve skutkové větě výroku o vině popsán. Z těchto skutečností pak vyplývá, že Nejvyšší soud se nemůže odchýlit od skutkového zjištění, které bylo provedeno v předcházejících řízeních, a protože není oprávněn v rámci dovolacího řízení jakýmkoliv způsobem nahrazovat činnost nalézacího soudu, je takto zjištěným skutkovým stavem vázán (srov. rozhodnutí Ústavního soudu II. ÚS 760/02, IV. ÚS 449/03). Povahu právně relevantních námitek nemohou tedy mít námitky, které směřují do oblasti skutkového zjištění, hodnocení důkazů či takové námitky, kterými dovolatel vytýká soudu neúplnost provedeného dokazování. Ke shora uvedenému je dále vhodné uvést, že závěr obsažený ve výroku o vině je výsledkem určitého procesu. Tento proces primárně spadá do pravomoci nalézacího soudu a v jeho průběhu soudy musí nejprve zákonným způsobem provést důkazy, tyto pak hodnotit podle svého vnitřního přesvědčení založeného na pečlivém uvážení všech okolností případu jednotlivě i v jejich souhrnu a výsledkem této činnosti je zjištění skutkového stavu věci. Nejvyššímu soudu tedy v rámci dovolacího řízení nepřísluší hodnotit správnost a úplnost zjištěného skutkového stavu věci podle §2 odst. 5 tr. ř., ani přezkoumávání úplnosti provedeného dokazování či se zabývat otázkou hodnocení důkazů ve smyslu §2 odst. 6 tr. ř. Námitky týkající se skutkového zjištění, tj. hodnocení důkazů, neúplnosti dokazování apod. nemají povahu právně relevantních námitek.
Nejvyšší soud dále zdůrazňuje, že ve smyslu ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. je dovolání mimořádným opravným prostředkem určeným k nápravě výslovně uvedených procesních a hmotně právních vad, ale nikoli k revizi skutkových zjištění učiněných soudy prvního a druhého stupně ani k přezkoumávání jimi provedeného dokazování. Těžiště dokazování je totiž v řízení před soudem prvního stupně a jeho skutkové závěry může doplňovat, popřípadě korigovat jen soud druhého stupně v řízení o řádném opravném prostředku (§259 odst. 3, §263 odst. 6, 7 tr. ř.). Tím je naplněno základní právo obviněného dosáhnout přezkoumání věci ve dvoustupňovém řízení ve smyslu čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) a čl. 2 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě. Dovolací soud není obecnou třetí instancí zaměřenou na přezkoumání všech rozhodnutí soudů druhého stupně a samotnou správnost a úplnost skutkových zjištění nemůže posuzovat už jen z toho důvodu, že není oprávněn bez dalšího přehodnocovat provedené důkazy, aniž by je mohl podle zásad ústnosti a bezprostřednosti v řízení o dovolání sám provádět (srov. omezený rozsah dokazování v dovolacím řízení podle §265r odst. 7 tr. ř.). Pokud by zákonodárce zamýšlel povolat Nejvyšší soud jako třetí stupeň plného přezkumu, nepředepisoval by katalog dovolacích důvodů. Už samo chápání dovolání jako mimořádného opravného prostředku ospravedlňuje restriktivní pojetí dovolacích důvodů Nejvyšším soudem (viz usnesení Ústavního soudu ze dne 27. 5. 2004, sp. zn. IV. ÚS 73/03). Nejvyšší soud je vázán uplatněnými dovolacími důvody a jejich odůvodněním (§265f odst. 1 tr. ř.) a není povolán k revizi napadeného rozsudku z vlastní iniciativy. Právně fundovanou argumentaci má přitom zajistit povinné zastoupení odsouzeného obhájcem – advokátem (§265d odst. 2 tr. ř.).
Podkladem pro právní kvalifikaci skutku jako trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. se stalo skutkové zjištění, jehož se obvinění jako statutární zástupci – členové představenstva společnosti C., se sídlem B., K., IČO:, dopustili tak, že
1. obžalovaný L. P¨. a M. P. uzavřeli dne 13. 6. 2002 se spol. D., s. r. o., smlouvu o zajišťování služeb v oblasti průzkumu trhu marketingové analýzy a monitoringu mediálních výdajů a na jejím základě téhož dne objednali dílčí plnění, spočívající v přehledu vývoje českého mediálního trhu v průběhu let 1997 – 2001 a monitoring mediálních výdajů na českém trhu v letech 2000 – 2001 s datem dodání do 18. 6. 2002 a v nezjištěném dni měsíce června 2002 přijali od společnosti D., s. r. o,. dokumenty, které měly představovat toto plnění nazvané „M.“ a „M.“, které zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou vystavenou spol. D., s. r. o., č., kterou přijali, ověřili její věcnou správnost, a proto byla tato faktura zahrnuta do účetnictví spol. C., a. s., a proto dne 22. 7. 2002 podala spol. C., a. s., F. ú. B. daňové přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce června roku 2002, kdy do tohoto daňového přiznání neoprávněně zahrnuli do daně na vstupu částku 506.000,- Kč z přijatého zdanitelného plnění, jehož předmětem byla fakturace od dodavatele společnosti D., s. r. o., s předmětem plnění, kterým měl být monitoring mediálních výdajů na českém trhu v období let 2000 – 2001 pro segment sportovních oděvů, deklarovaného fakturou společnosti D., s. r. o, č., ze dne 18. 6. 2002, na celkovou částku ve výši 2.806.000,- Kč, z čehož odpočet na daň z přidané hodnoty měl činit 506.000,- Kč,
2. obžalovaný L. P. a M. P. uzavřeli dne 13. 6. 2002 se spol. D. s. r.o. smlouvu o zajišťování služeb v oblasti průzkumu trhu marketingové analýzy a monitoringu mediálních výdajů a na jejím základě v nezjištěném dni měsíce července 2002 přijali od společnosti D. s. r. o. dokumenty, které měly představovat toto plnění nazvané „s.“, které z velké části jsou kopií diplomové práce Bc. P. Š. na V., fakulty podnikatelské z roku 2002 a zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou vystavenou spol. D. č., kterou přijali, ověřili její věcnou správnost, a proto byla tato faktura zahrnuta do účetnictví spol. C., a. s., a proto dne 23. 8. 2002 bylo podáno F. ú. B. daňové přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období měsíce července roku 2002, kdy do tohoto daňového přiznání neoprávněně zahrnuli do daně na vstupu částku 480.700,- Kč, z přijatého zdanitelného plnění, jehož předmětem byla fakturace od dodavatele společnosti D., s. r. o., s předmětem plnění, kterým měla být dodávka sociodemografického průzkumu, deklarovaného fakturou společnosti D. s. r. o., č., ze dne 25. 7. 2002, na celkovou částku ve výši 2.665.700,- Kč, z čehož odpočet na daň z přidané hodnoty měl činit 480.700,- Kč,
v obou případech účelově snižovali základ daně podle §36 a násl. zákona o dani z přidané hodnoty č. 235/2004 Sb., manipulací s daní na vstupu předstírající zdanitelné plnění“.
Dovolání obviněných je založeno na tom, že tvrzení ve skutkové větě „zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou vystavenou spol. D.“ nemá oporu v provedeném dokazování, v důsledku čehož nelze stanovit, v jaké výši byla způsobena škoda, tj. v jaké výši byla daň z přidané hodnoty zkrácena. Tento nedostatek má podle obviněného L. P. vliv také na to, zda výše škody byla pokryta pachatelovým zaviněním.
Otázka, v jaké výši byla zkrácena daň z přidané hodnoty, souvisí s posouzením, zda byla naplněna objektivní stránka trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. Jde tedy o právně kvalifikovanou námitku ve smyslu §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Nejvyšší soud přezkoumal podle §265i odst. 3 tr. ř. napadený rozsudek ohledně obviněných, jakož i předcházející řízení a shledal, že dovolání je důvodné.
Aby se jednalo o trestný čin, musejí být splněny formální a materiální podmínky trestnosti. Mezi formální znaky trestného činu patří: objekt, objektivní stránka, subjekt a subjektivní stránka. Jakmile jsou u posuzovaného jednání dány všechny formální znaky skutkové podstaty trestného činu, následně je třeba se vypořádat s tím, zda skutek vykazuje takový stupeň nebezpečnosti činu pro společnost, aby byla splněna materiální podmínka trestnosti. Absentuje-li jeden z těchto pojmových znaků, o trestný čin se nejedná. Dovoláním obvinění zpochybnili objektivní stránku skutkové podstaty trestného činu, neboť není zřejmé, jakou hodnotu mělo zdanitelné plnění, v jaké výši měla být daň z přidané hodnoty odvedena a jaká je škoda, kterou měli pachatelé svým jednáním způsobit. Mají za to, že s ohledem na to, že obvinění nemohli vědět, jakou hodnotu mají poskytnuté služby, nemohla být naplněna ani subjektivní stránka k zákonnému znaku „značná škoda“ ve smyslu §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. Dovozují, že pokud soud usoudil, že hodnota služeb neodpovídá zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou hodnotě deklarované fakturou, měla být škoda vyčíslená v závislosti na tom, v jaké výši by hodnotu služeb posoudil znalec. Namítají, že tato otázka nemůže být předmětem volného uvážení soudu.
Pravdou je, že věta vyjadřující, že zdanitelné plnění představující služby, které „zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou“, vzbuzuje pochybnosti o výši zdanitelného plnění, které je základem pro výpočet daně z přidané hodnoty. Zkrácením daně se rozumí jakékoli jednání pachatele, v důsledku něhož je mu jako poplatníkovi vyměřena nižší daň nebo k vyměření této povinné platby vůbec nedojde. Daň z přidané hodnoty lze zkrátit tím, že pachatel sice splní svoji oznamovací, resp. registrační povinnost, podá i daňové přiznání, ale uvede v něm záměrně zkreslené údaje tak, aby v rozporu se zákonem snížil daňový základ a tím zaplatil nižší daň.
Je tedy zřejmé, že pokud soud dospěje k závěru, že hodnota zdanitelného plnění „zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídá hodnotě deklarované fakturou“, musí současně vyjádřit, v jaké výši tomu tak je. V opačném případě jde o skutkové zjištění, o které nelze opřít další závěr, totiž, že došlo ke zkrácení daně, resp. snížení daňové povinnosti spočívající v uplatnění nároku na odpočtu u daně z přidané hodnoty v určité výši, protože v daném okamžiku je výše zdanitelného plnění stanovena neurčitě. Jinými slovy řečeno, v tzv. skutkové větě musí být jednoznačně specifikována výše zdanitelného plnění, neboť na tomto základě se stanovuje rozsah zkrácení daně a tím i výše škody.
Za stavu, kdy soud tuto skutečnost ve výroku o vině neujasnil, nemůže obstát závěr o výši odpočtu daně z přidané hodnoty, která u skutku pod bodem 1) je vyčíslena částkou 506.000,- Kč a u skutku pod bodem 2) částkou ve výši 480.700,- Kč, a to i přesto, že celková částka zdanitelného plnění je ve skutkové větě vyjádřená /výší 2.806.000,- Kč u skutku pod bodem 1) a výší 2.665.700,- Kč u skutku pod bodem 2)/, protože s ohledem na tvrzení, že „plnění zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou“ chybí ve výroku o vině vyjádření úmyslu pachatelů zahrnout do daňového přiznání zdanitelné plnění v plné jeho výši, čímž vyvstaly pochybnosti ohledně zavinění ve vztahu k výši způsobené škody.
Ačkoliv soud prvního stupně měl k dispozici na základě provedeného dokazování podklady pro výši nároku na odpočet u obou skutků, je třeba konstatovat, že toto podklady pro skutkové zjištění ve svém rozhodnutí náležitě nevyužil (nerozvedl jejich dostatečnost s ohledem na tvrzení, že „plnění zcela zjevně svou povahou, rozsahem a hodnotou neodpovídají hodnotě deklarované fakturou“). V tomto ohledu Nejvyšší soud poukazuje na názor odvolacího soudu vyslovený na str. 2 jeho usnesení, že „základem jednání obou obviněných bylo podvodné jednání“. Tato skutečnost (jak uvádí odvolací soud) vyplývá z toho, že podpisy na fakturách vystavených společností D., s. r. o., nejsou totožné s pravými podpisy B. G., z čehož je zřejmé, že podpisy byly zfalšovány a že veškeré podklady, ať už postoupení pohledávky či diplomová práce Bc. P. Š. byly vytvořeny za účelem navodit fiktivní stav, že služby byly poskytnuty a že za ně bylo zaplaceno (viz rovněž str. 2 usnesení odvolacího soudu). S ohledem na shora uvedené se pak může nabízet závěr, že pravým důvodem celé transakce byl úmysl takto fiktivně uskutečněné zdanitelné plnění neoprávněně zahrnout do daňového přiznání. V souvislosti s problematikou trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. je nezbytné zmínit rozhodnutí č. 22/2005/I Sb. rozh. trest., kde byl mj. vysloven závěr, že jednání pachatele, v důsledku něhož je plátci (poplatníkovi) vyměřena nižší daň, než jaká odpovídá jeho skutečně existující daňové povinnosti, případně mu není daň vyměřena vůbec, ačkoliv daňová povinnost vznikla, lze za splnění dalších podmínek posoudit jako trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. Jde-li o daň z přidané hodnoty, lze ji v tomto smyslu zkrátit např. samotným nepodáním daňového přiznání, zatajením zdanitelných plnění, účelovým snižováním základu daně, neoprávněným uplatněním odpočtu daně apod. Naproti tomu úmyslné jednání pachatele, jímž státu nepravdivě předstírá existenci skutečností zakládajících povinnost státu poskytnout plátci daně peněžité plnění jako údajný přeplatek na dani, představuje vylákání daňové výhody ve smyslu §148 odst. 2 tr. zák. Z těchto důvodů Nejvyšší soud nemohl přisvědčit námitce obviněného L. P., že do skutkové věty byly přejaty toliko závěry správce daně z daňového řízení, neboť je zjevné, že soud prováděl důkazy další, když k učiněnému skutkovému zjištění (byť nepřesně vyjádřenému ve skutkové větě) dospěl na základě vlastního dokazování. Vytknout je však třeba soudu, že pokud skutek kvalifikoval jako dokonaný trestný čin podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák., ve skutkové větě nevyjádřil úmysl obviněných k zákonnému znaku „značné škody“ kvalifikované skutkové podstaty podle §148 odst. 3 tr. zák., proto zvolená právní kvalifikace ve světle argumentace obviněných uvedená v dovolání nemůže obstát.
Nejvyšší soud dodává, že uvedenými výtkami nekonstatuje, že obviněnými spáchané jednání není trestné, avšak vzhledem k výše zmíněným nedostatkům byl nucen rozhodnutí soudů obou stupňů zrušit, aby v dalším řízení soud prvního stupně vyhověl zákonným požadavkům na popis skutku, totiž že ve smyslu §120 odst. 3 tr. ř. (zejména způsob jeho spáchání) musí být uveden tak, aby jednotlivé části odpovídaly příslušným znakům trestného činu. Jinými slovy řečeno, v dané věci Nejvyšší soud shledal, že popsaný způsob jednání ve skutkové větě nenaplňuje nejen po objektivní stránce, ale ani subjektivní stránce znaky dokonaného trestného činu podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák. V odůvodnění svého rozhodnutí soud prvního stupně rozvede rovněž úvahu, proč použil právní úpravu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, účinnou od 1. 5. 2004, přestože v době spáchání skutku byl účinný zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty.
Se zřetelem ke skutečnostem shora uvedeným Nejvyšší soud zrušil usnesení Krajského soudu v Brně i předcházející rozsudek Městského soudu v Brně v celé jeho odsuzující části, zrušil také všechna další rozhodnutí, která na zrušená rozhodnutí obou soudů obsahově navazují a jež v důsledku zrušení pozbyla podkladu. Nejvyšší soud přikázal Městskému soudu v Brně, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. V souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. b) tr. ř. toto rozhodnutí Nejvyšší soud učinil v neveřejném zasedání.
Nejvyšší soud doplňuje, že v novém řízení jsou soudy nižších stupňů vázány ustanovením §265s odst. 1 tr. ř., a dále s ohledem na zásadu reformationis in peius na skutečnost, že odvolací soud rozhodoval pouze na základě odvolání obviněných L. P. a M. P. (dovolání bylo podáno pouze obviněnými).
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 27. září 2007
Předseda senátu:
JUDr. Jan Engelmann