ECLI:CZ:NS:2016:7.TDO.1204.2016.1
sp. zn. 7 Tdo 1204/2016-72
USNESENÍ
Nejvyšší soud projednal v neveřejném zasedání dne 5. října 2016 v Brně dovolání obviněného J. F. proti usnesení Vrchního soudu v Olomouci ze dne 12. 4. 2016, sp. zn. 2 To 99/2015, v trestní věci vedené u Krajského soudu v Ostravě pod sp. zn. 34 T 4/2013, a rozhodl takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného J. F. odmítá .
Odůvodnění:
Krajský soud v Ostravě rozsudkem ze dne 8. 10. 2015, sp. zn. 34 T 4/2013, uznal obviněného J. F. (dále zpravidla jen „obviněný“) vinným zvlášť závažným zločinem zkrácení daně a poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, odst. 3 tr. zákoníku, který podle skutkových zjištění soudu spáchal tím, že (zkráceně)
jako fyzická osoba podnikající podle živnostenského zákona, nezapsaná v obchodním rejstříku, pod obchodní firmou J. F., se sídlem H. B., s předmětem podnikání malířské a natěračské práce, výroba, obchod a služby neuvedené v přílohách 1 až 3 živnostenského zákona a silniční nákladní doprava, registrovaná u Finančního úřadu v Havířově jako plátce daně z přidané hodnoty a plátce daně z příjmů pod identifikačním číslem ..., vědom si svých povinností vyplývajících zejména z ustanovení §6 odst. 1, odst. 2, §7 odst. 1 a §8 odst. 1, odst. 2, odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, §2 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, podle kterého poplatníci, kteří mají na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržují, mají daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tak i příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí a §21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, podle kterého je daň na výstupu plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve, pokud zákon nestanoví jinak a tuto daň uvést v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat daň, v úmyslu vyhnout se daňové povinnosti a získat daňovým únikem na úkor státu vlastní neoprávněný prospěch, jednáním popsaným v bodech I. a II. výroku o vině způsobil České republice zastoupené Finančním úřadem v Havířově za zdaňovací období let 2008, 2009 a 2010 na dani z příjmu fyzických osob a dani z přidané hodnoty škodu v souhrnné výši 6.442.766 Kč.
Za tento zvlášť závažný zločin byl odsouzen podle §240 odst. 3 tr. zákoníku k trestu odnětí svobody v trvání šesti let. Podle §56 odst. 2 písm. c) tr. zákoníku byl pro výkon trestu zařazen do věznice s ostrahou. Podle §73 odst. 1, odst. 3 tr. zákoníku mu byl uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu podnikatelské činnosti, a to jednak osoby samostatně výdělečně činné a jednak funkce statutárního orgánu nebo člena orgánu v obchodních korporacích v trvání pěti let.
Vrchní soud v Olomouci usnesením ze dne 12. 4. 2016, sp. zn. 2 To 99/2015, podle §256 tr. ř. zamítl odvolání obviněného J. F., které podal proti výrokům o vině a trestu.
Proti tomuto usnesení podal obviněný prostřednictvím svého obhájce Mgr. Petra Kausty včas dovolání opírající se o dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Namítl v něm nesprávné právní posouzení skutku. Vytkl odvolacímu soudu, že nevzal v úvahu to, že při odvolacím řízení změnil svou výpověď, protože už nemá v úmyslu krýt své komplice. Podle obviněného jsou výpovědi svědků nepravdivé a zástupci pěti společností, pro které měl údajně realizovat různé práce, nemluví pravdu. Poukázal na to, že odvolací soud nezkoumal, zda mohl objektivně specifikované práce a služby vykonávat, protože k tomu neměl prostředky a zaměstnance. Obviněný uvedl, že mu nevznikla povinnost podat daňové přiznání v případě pěti společností, neboť nebyla naplněna podmínka uvedená v §21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, protože k uskutečnění zdanitelného plnění nedošlo a nedošlo ani k přijetí platby. Obviněný je přesvědčen, že vystavení daňového dokladu bez toho, aniž by proběhlo zdanitelné plnění, je z hlediska daňového práva irelevantní.
Obviněný z těchto důvodů navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil usnesení Vrchního soudu v Olomouci ze dne 12. 4. 2016, sp. zn. 2 To 99/2015, a aby podle §265 l odst. 1 tr. ř. přikázal Krajskému soudu v Ostravě, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Nejvyšší státní zástupce uvedl ve vyjádření k dovolání obviněného, že s odkazem na dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. se nelze úspěšně domáhat opravy skutkových zjištění učiněných soudy prvního a druhého stupně, ani přezkoumávání správnosti jimi provedeného dokazování. Při posuzování oprávněnosti tvrzení dovolatele o tom, zda existuje dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., je proto dovolací soud vždy vázán konečným skutkovým zjištěním, které učinily soudy prvního a druhého stupně. Soud prvního stupně konstatoval, že již okamžikem vystavení účetních dokladů a přijetím plateb vznikla obviněnému povinnost zavést tyto doklady do účetních dokladů a přijetím plateb je zavést do účetní evidence a zaplatit z nich daň z příjmu a daň z přidané hodnoty a rovněž mu nevznikl nárok na výplatu nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty [zejména podle §21 odst. 1 a odst. 5 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění platném ke dni spáchání skutku]. Odvolací soud ve svém rozhodnutí uvedl, že obviněný v rámci odvolacího řízení zvolil novou taktiku obhajoby, když tvrdil, že byl požádán zástupci pěti společností, aby vystavoval falešné doklady za práce, které neprovedl a za které dostával odměnu. Odvolací soud se k tomu vyjádřil tak, že jde v podstatě o rozšíření obhajoby obviněného, kterou uplatnil již před soudem prvního stupně, a i kdyby byla nová verze pravdivá, nic by to nezměnilo na jeho trestní odpovědnosti. Odvolací soud se také ztotožnil s názorem soudu prvního stupně, který při právní kvalifikaci prokázaného jednání obviněného vycházel z §21 odst. 1 a odst. 5 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění platném ke dni spáchání skutku, podle nichž jednak povinnost přiznat daň z přidané hodnoty vzniká ke dni uskutečněného zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to ke dni, který nastane dříve, a jednak při poskytnutí služby se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového základu, s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou úplatu, a to dnem, který nastane dříve. Plátce tedy musí pamatovat na to, že v případě služeb nastává uskutečnění zdanitelného plnění již samostatným vystavením daňového dokladu, jestliže nastane dříve, než je plnění poskytnuto. Tento závěr je pak nutno vztáhnout i k povinnosti přiznat daň z příjmu. Závěrem konstatoval, že soud prvního stupně i soud odvolací učinily skutková zjištění odpovídající provedenému dokazování a ze zjištěných skutečností byla vina obviněného jednoznačně prokázána. Mimořádnému opravnému prostředku není možné v žádné jeho části přisvědčit, protože obviněný uplatnil převážně skutkové námitky, které nelze podřadit pod dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř.
Nejvyšší státní zástupce navrhl, aby Nejvyšší soud dovolání odmítl podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. a souhlasil s projednáním dovolání v neveřejném zasedání podle §265r odst. 1 tr. ř.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) zjistil, že dovolání je přípustné [§265a odst. 1, 2 písm. a) tr. ř.], bylo podáno obviněným jako osobou oprávněnou prostřednictvím obhájce [§265d odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. ř.], v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit (§265e odst. 1, 2 tr. ř.). Dovolání má v podstatě obligatorní náležitosti dovolání stanovené v §265f odst. 1 tr. ř.
Dovolání je mimořádným opravným prostředkem určeným k nápravě výslovně uvedených procesních a hmotně právních vad, nikoli k revizi skutkových zjištění učiněných soudy prvního a druhého stupně ani k přezkoumávání jimi provedeného dokazování. Těžiště dokazování je v řízení před soudem prvního stupně a jeho skutkové závěry může doplňovat, popřípadě korigovat jen soud druhého stupně v řízení o řádném opravném prostředku (§259 odst. 3 tr. ř., §263 odst. 6, 7 tr. ř.). Tím je naplněno základní právo obviněného dosáhnout přezkoumání věci ve dvoustupňovém řízení ve smyslu čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen „Úmluva“) a čl. 2 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě. Dovolací soud není obecnou třetí soudní instancí zaměřenou na přezkoumání všech rozhodnutí soudů druhého stupně a samotnou správnost a úplnost skutkových zjištění nemůže posuzovat už jen z toho důvodu, že není oprávněn bez dalšího přehodnocovat provedené důkazy, aniž by je mohl podle zásad ústnosti a bezprostřednosti v řízení o dovolání sám provádět (srov. omezený rozsah dokazování v dovolacím řízení podle §265r odst. 7 tr. ř.). Pokud by zákonodárce zamýšlel povolat Nejvyšší soud jako třetí stupeň plného přezkumu, nepředepisoval by katalog dovolacích důvodů. Chápání dovolání jako mimořádného opravného prostředku ospravedlňuje restriktivní pojetí dovolacích důvodů Nejvyšším soudem (usnesení Ústavního soudu ze dne 27. 5. 2004, sp. zn. IV. ÚS 73/03). Nejvyšší soud je vázán uplatněnými dovolacími důvody a jejich odůvodněním (§265f odst. 1 tr. ř.) a není povolán k revizi napadeného rozhodnutí z vlastní iniciativy. Právně fundovanou argumentaci má přitom zajistit povinné zastoupení odsouzeného obhájcem – advokátem (§265d odst. 2 tr. ř.).
Obviněný uplatnil dovolací důvod podle 265b odst. 1 písm. g) tr. ř., podle něhož lze dovolání podat, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Podstatou takového posouzení je aplikace hmotného práva, tj. trestního zákona, na skutkový stav věci, který zjistily soudy prvního a druhého stupně. Předmětem právního posouzení je skutek, který zjistily soudy. V dovolání proti odsuzujícímu rozsudku lze namítat, že skutkový stav věci, který zjistily soudy, nenaplňuje znaky trestného činu, jímž byl obviněný uznán vinným. Je tedy možné vytýkat právní vady v kvalifikaci skutkového stavu věci zjištěného soudy. Mimo rámec dovolacího důvodu jsou skutkové námitky, tj. takové námitky, jimiž se dovolatel snaží dosáhnout jiného hodnocení důkazů oproti tomu, jak je hodnotily soudy, a tím i změny ve skutkových zjištěních soudů. Dovolání se nemůže zakládat na námitkách proti tomu, jak soudy hodnotily důkazy, jaká skutková zjištění vyvodily z důkazů, jak postupovaly při provádění důkazů, v jakém rozsahu provedly dokazování apod. Dovolání jako mimořádný opravný prostředek je určeno k nápravě závažných právních vad pravomocných rozhodnutí, a nikoli k tomu, aby skutková zjištění soudů prvního a druhého stupně byla přezkoumávána ještě třetí soudní instancí. Nejvyšší soud se zabývá z podnětu dovolání podaného s odkazem na ustanovení §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. otázkou správnosti právního posouzení skutku zásadně ve vztahu k tomu skutkovému stavu věci, který zjistily soudy prvního a druhého stupně, a nepřihlíží k námitkám proti skutkovým zjištěním soudů. Námitky proti skutkovým zjištěním, tj. hodnocení důkazů, neúplnosti dokazování apod., nemají povahu právně relevantních námitek.
Základní námitkou obviněného je námitka, že rozhodnutí soudu spočívá na nesprávném právním posouzení skutku, že nespáchal trestnou činnost, příp. že nebyla naplněna subjektivní stránka skutkové podstaty trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 3 tr. zákoníku.
Ustanovení §240 tr. zákoníku o trestném činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby poskytuje ochranu fiskálnímu zájmu státu (nebo jiných příjemců uvedených povinných plateb), který je součástí jeho širších hospodářských zájmů. Podle §240 odst. 1 tr. zákoníku, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou jim podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb, bude potrestán odnětím svobody na šest měsíců až tři léta nebo zákazem činnosti. Podle §240 odst. 3 tr. zákoníku odnětím svobody na pět let až deset let bude pachatel potrestán, spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 ve velkém rozsahu.
Trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku lze ve vztahu k dani z přidané hodnoty spáchat i úmyslným nepodáním přiznání k této dani, a tím i zatajením zdanitelného plnění, účelovým snižováním základu daně, neoprávněným uplatněním odpočtu daně apod., přestože pachatel nebo osoba, za niž jedná, je plátcem daně z přidané hodnoty registrovaným u správce daně. V takovém případě totiž správce daně není povinen stanovit výši nepřiznané daně podle pomůcek, ale je oprávněn předpokládat u daňového subjektu nulovou výši daně. Ke zkrácení daně pak dojde v důsledku nepodání daňového přiznání a zatajení zdanitelného plnění, nikoliv v příčinné souvislosti s případnou nečinností správce daně (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 28. 3. 2012, sp. zn. 15 Tdo 1671/2011, publikované pod č. 55/2012 Sb. rozh. tr.).
Pachatelem trestného činu zkrácení daně, poplatku nebo jiné podobné povinné platby totiž může být kdokoliv, kdo svým úmyslným jednáním způsobí, že daň nebyla jemu nebo i jinému subjektu takové povinné platby vyměřena buď vůbec anebo nikoliv v zákonné výši. Subjekt daně a subjekt trestného činu podle §240 trestního zákoníku nemusí být totožný, a proto nelze zaměňovat daňovou odpovědnost, tedy povinnost přiznat a zaplatit na straně jedné a trestní odpovědnost za zkrácení daně na straně druhé. Uvedený závěr se uplatní typicky tam, kde plátcem nebo poplatníkem daně je právnická osoba, za niž je v daňovém řízení oprávněna a povinna jednat, zejména podat daňové přiznání příslušná fyzická osoba, která by pak nesla trestní odpovědnost za zkrácení daně, jestliže úmyslně zatajila anebo zkreslila daňovou povinnost takové právnické osoby.
Obviněný namítl, že při odvolacím řízení změnil svou výpověď, což soud nevzal v úvahu, že výpovědi svědků, které ho usvědčují, jsou nepravdivé a zástupci pěti poškozených právnických společností, pro které měl realizovat různé práce, nemluví pravdu. Obviněný tím napadl rozsah provedeného dokazování, způsob hodnocení důkazů, jakož i skutková zjištění učiněná soudy, jimiž je dovolací soud zásadně vázán. Tyto námitky nenaplňují uplatněný dovolací důvod a Nejvyšší soud jimi nezabýval.
Obviněný namítl, že ve vztahu k pěti poškozeným právnickým společnostem nemohla být naplněna podmínka pro přiznání daně z přidané hodnoty uvedená v §21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, neboť k uskutečnění zdanitelného plnění nedošlo a nedošlo ani k přijetí platby. Namítl také, že vystavení daňového dokladu bez toho, aniž by později proběhlo zdanitelné plnění, je z hlediska daňového práva irelevantní.
Předmětem daně z přidané hodnoty podle §2 odst. 1 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, je dodání zboží za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku nebo poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku. Podle §21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, je plátce povinen přiznat daň ke dni zdanitelného plnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to ke dni, který nastane dříve, pokud zákon nestanoví jinak. Plátce daň uvádí v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost přiznat daň. Podle §21 odst. 5 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, se za zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem převzetí díla nebo jeho dílčí části při zdanitelném plnění uskutečněném podle smlouvy o dílo. Úmyslné jednání pachatele, jímž docílí, že mu daň nebo jiná povinná platba nebyla vůbec vyměřena nebo mu byla vyměřena v nižší částce, je dokonaným trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 3 tr. zákoníku, jestliže byla daň či jiná povinná platba zkrácena ve velkém rozsahu.
Soudy obou stupňů posoudily zcela správně, že obviněný jako fyzická osoba podnikající podle živnostenského zákona, nezapsaná v obchodním rejstříku, naplnil znaky skutkové podstaty zvlášť závažného zločinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 3 tr. zákoníku. Ze skutkových zjištění soudů vyplývá, že obviněný uskutečnil zdanitelná plnění, vystavil daňové doklady, přijal na jejich základě peníze, buď v hotovosti nebo bezhotovostně na podnikatelský účet u GE Money Bank, a. s., vedený na jméno I. F., a tyto daňové doklady nezanesl do své účetní evidence a nezaplatil z nich zákonem stanovenou daň z příjmu a daň z přidané hodnoty. Obviněnému vznikla tedy již vystavením účetních dokladů a přijetím plateb povinnost zavést tyto účetní doklady do účetní evidence a zaplatit z nich daň z příjmu a daň z přidané hodnoty a nevznikl mu nárok na výplatu nadměrného odpočtu daně z přidané hodnoty. V období od roku 2009 byl jako fyzická osoba samostatně výdělečně činná registrován jako plátce daně z přidané hodnoty a byl povinen v příslušném zdaňovacím období přiznat daň z přidané hodnoty. Obviněný tedy vědomě zatajil správci daně vznik daňové povinnosti s úmyslem použít finanční prostředky určené k úhradě daně jiným způsobem, přičemž tímto jednáním zkrátil daň z příjmu fyzických osob a daň přidané hodnoty za zdaňovací období let 2008, 2009 a 2010 v celkové výši 6.442.766 Kč. Z provedeného dokazování je zcela zřejmé, že obviněný jednal v přímém úmyslu zatajit správci daně zdanitelná plnění a daň neuhradit. Nejvyšší soud dospěl k závěru, že právní kvalifikace skutku je správná a námitka obviněného je neopodstatněná.
Obviněný v dovolání opakuje v podstatě všechny námitky, které uplatnil již v odvolání. Ze spisu je zřejmé, že s těmito námitkami se dostatečně a v souladu se zákonem vypořádaly soudy obou stupňů. Nejvyšší soud ve své judikatuře vychází z právního názoru, podle něhož opakuje-li obviněný v dovolání v podstatě jen námitky uplatněné již v řízení před soudem prvního stupně a v odvolacím řízení, se kterými se soudy obou stupňů dostatečně a správně vypořádaly, jde zpravidla o dovolání zjevně neopodstatněné ve smyslu §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. Závěr soudu o vině obviněného spočívá na správných skutkových zjištěních, které vyplývají z řádně provedených důkazů a jejich hodnocení v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů podle §2 odst. 6 tr. ř. Skutková zjištění soudů mají obsahovou spojitost s provedenými důkazy a napadené rozhodnutí splňuje požadavek náležitého odůvodnění rozhodnutí z hlediska práva na spravedlivý proces (srov. např. usnesení Ústavního soudu ze dne 28. 6. 2008, sp. zn. III. ÚS 1258/08). Právní kvalifikace skutku je proto zcela správná.
Nejvyšší soud shledal, že napadené rozhodnutí netrpí vytýkanými vadami, a že dovolání obviněného J. F. je zjevně neopodstatněné. Proto dovolání odmítl podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. O dovolání rozhodl v neveřejném zasedání konaném za podmínek §265r odst. 1 písm. a) tr. ř.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 5. října 2016
JUDr. Jindřich Urbánek
předseda senátu