ECLI:CZ:NS:2017:3.TDO.495.2016.1
sp. zn. 3 Tdo 495/2016-24
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 29. 3. 2017 o dovolání nejvyššího státního zástupce podaném v neprospěch obviněné MUDr. D. B. , proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 8. 12. 2015, sp. zn. 4 To 326/2015, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Městského soudu v Brně pod sp. zn. 2 T 145/2015, takto:
I. Podle §265k odst. 1 trestního řádu se zrušuje rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 8. 12. 2015, sp. zn. 4 To 326/2015.
II. Podle §265k odst. 2 věta druhá trestního řádu se zrušují i všechna další rozhodnutí na zrušené rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
III. Podle §265 l odst. 1 trestního řádu se Krajskému soudu v Brně přikazuje , aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Brně ze dne 17. 9. 2015, sp. zn. 2 T 145/2015, byla obviněná MUDr. D. B. uznána vinnou ze spáchání přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 trestního zákoníku [skutky 1), 2)]. Za to jí byl podle §67 odst. 1, 3 trestního zákoníku s přihlédnutím k §68 odst. 1, 2 trestního zákoníku uložen peněžitý trest ve výši 50 denních sazeb, kdy výše jedné denní sazby byla stanovena na částku 1.000 Kč, tedy celkem 50.000 Kč. Podle §69 odst. 1 trestního zákoníku jí byl stanoven pro případ, že by peněžitý trest nebyl ve stanovené lhůtě vykonán, náhradní trest odnětí svobody v trvání padesáti týdnů.
O odvolání obviněné proti předmětnému rozsudku rozhodl ve druhém stupni Krajský soud v Plzni rozsudkem ze dne 8. 12. 2015, sp. zn. 4 To 326/2015 , jímž podle §258 odst. 1 písm. d) trestního řádu zrušil napadený rozsudek v celém rozsahu a podle §259 odst. 3 trestního řádu znovu rozhodl tak, že obviněnou ve vztahu ke skutku 1) podle §226 písm. b) trestního řádu zprostil obžaloby, neboť v žalobním návrhu označený skutek není trestným činem, a ve vztahu ke skutku 2) podle §223 odst. 1 trestního řádu z důvodu §11 odst. 1 písm. f) trestního řádu trestní stíhání zastavil, neboť je nepřípustné.
Shora citované rozhodnutí odvolacího soudu napadl nejvyšší státní zástupce dovoláním podaným v neprospěch obviněné, v němž uplatnil dovolací důvody uvedené v §265b odst. 1 písm. f) a g) trestního řádu. Nejvyšší státní zástupce nejprve uvedl, že odvolací soud aplikoval §11 odst. 1 písm. f) trestního řádu zjevně nepřiléhavě, neboť dopadá pouze na případy, kdy o skutku již bylo pravomocně rozhodnuto některým orgánem činným v trestním řízení. Byl-li důvod nepřípustnosti trestního stíhání spatřován v tom, že pachatel byl za týž skutek již postižen v řízení správním, bylo nutno aplikovat §11 odst. 1 písm. j) trestního řádu ve spojení s čl. 4 Protokolu č. 7 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod. Po věcné stránce dovolatel především namítl, že institut penále ve smyslu §37b zákona o správě daní a poplatků, resp. §251 daňového řádu, a trestní sankce jakožto následek trestní odpovědnosti za trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 trestního zákoníku mají zcela jinou sankční povahu. Rozhodnutí rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, sp. zn. 4 Afs 210/2014, na nějž odvolací soud v napadeném rozhodnutí odkázal, neřešilo otázku, zda vyměření penále podle §37b zákona o správě daní a poplatků představuje překážku rei iudicatae z hlediska možnosti vést proti daňovému subjektu trestní stíhání a uplatnit trestní odpovědnost za trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 trestního zákoníku. K tomu odkázal na rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 2. 7. 2014, sp. zn. 5 Tdo 749/2014. V projednávané věci byla podle dovolatele dále výrazně rozdílná podstata skutků vymezených ve správním řízení a v řízení trestním. Penále bylo obviněné vyměřeno fakticky pouze za to, že neunesla důkazní břemeno ohledně svého daňového tvrzení, kdežto trestní stíhání bylo vedeno pro skutek spočívající v tom, že úmyslně snížila svoji povinnost k dani z příjmů tím, že uplatnila fiktivní výdaj na dosažení svých příjmů z podnikatelské činnosti. Oba skutky tak podle dovolatele nelze považovat za totožné. Závěry rozsudku Evropského soudu pro lidská práva ve věci Lucky Dev proti Švédsku ze dne 27. 11. 2014 pak podle dovolatele na daný případ nelze použít, protože trestní postih za daňový a účetní delikt od sebe podle českého práva nelze odtrhnout. Není tudíž správný právní názor odvolacího soudu o nepřípustnosti trestního stíhání obviněné za skutek vymezený pod bodem 2. rozsudku soudu prvního stupně. Za této situace pak nemůže obstát ani zprošťující výrok ve vztahu ke skutku pod bodem 1., jelikož útoky pod oběma body představují jeden pokračující trestný čin.
Nejvyšší státní zástupce proto navrhl, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1, 2 trestního řádu za podmínky uvedené v §265p odst. 1 trestního řádu zrušil rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 8. 12. 2015, sp. zn. 4 To 326/2015, jakož i všechna další rozhodnutí na zrušené rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu, a podle §265l odst. 1 trestního řádu přikázal Krajskému soudu v Brně, aby předmětnou věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Opis dovolání nejvyššího státního zástupce byl samosoudkyní soudu prvního stupně za podmínek §265h odst. 2 trestního řádu zaslán k vyjádření obviněné. Obviněná k dovolání uvedla, že zmiňované usnesení Nejvyššího soudu ze dne 2. 7. 2014, sp. zn. 5 Tdo 749/2014, předcházelo rozsudku Evropského soudu pro lidská práva ve věci Lucky Dev proti Švédsku, a proto předmětné závěry nemohl Nejvyšší soud do svých úvah zahrnout. Podle obviněné je rovněž dána totožnost skutku, když je dána totožnost jednání a daňové i trestní řízení se vztahovalo ke stejnému časovému období a stejnému obnosu daní. Skutečnost, že v českých právních poměrech od sebe nelze odtrhnout trestní postih za daňový a účetní delikt a mechanicky tak uplatňovat závěry ESLP ve věci Lucky Dev proti Švédsku, nemůže být přičítána k tíži obviněné.
Obviněná proto navrhla, aby Nejvyšší soud dovolání nejvyššího státního zástupce podle §265j trestního řádu jako nedůvodné zamítl.
Nejvyšší státní zástupce je podle §265d odst. 1 písm. a) trestního řádu osobou oprávněnou k podání dovolání pro nesprávnost kteréhokoli výroku rozhodnutí soudu, a to ve prospěch i v neprospěch obviněného. Dovolání bylo podáno v zákonné dvouměsíční dovolací lhůtě (§265e odst. 1 trestního řádu) a současně splňuje formální a obsahové náležitosti předpokládané v §265f odst. 1 trestního řádu.
Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c trestního řádu) zkoumal, zda v předmětné věci jsou splněny podmínky přípustnosti dovolání podle §265a trestního řádu. Shledal, že dovolání je přípustné podle §265a odst. 1, 2 písm. b), c) trestního řádu, neboť napadá pravomocné rozhodnutí soudu druhého stupně, jímž byla obviněná zproštěna obžaloby a její trestní stíhání bylo zastaveno.
Poněvadž dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v §265b trestního řádu, bylo dále zapotřebí posoudit, zda konkrétní důvody, o které nejvyšší státní zástupce dovolání opírá, lze podřadit pod dovolací důvody podle §265b odst. 1 písm. f), g) trestního řádu, na které je v dovolání odkazováno. Toto zjištění má zásadní význam z hlediska splnění podmínek pro provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem (srov. §265i odst. 1, 3 trestního řádu).
Důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. g) trestního řádu je dán v případech, kdy rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. f) trestního řádu je dán v případech, kdy soud učinil některé z rozhodnutí uvedených v §265a odst. 2 písm. c), d), f) a g) trestního řádu, přestože nebyly splněny zákonné podmínky pro takové rozhodnutí. Protože dovolatel argumentoval tím, že pro zastavení trestního stíhání obviněné pro jeho nepřípustnost nebyly splněny zákonné podmínky a že závěr, podle kterého útok spočívající ve zkrácení daně z příjmů obviněnou za zdaňovací období roku 2008 není trestným činem, spočívá na nesprávném právním posouzení skutku, lze námitky považovat za relevantní.
Nejvyšší soud neshledal žádný z důvodů pro odmítnutí dovolání, přezkoumal proto podle §265i odst. 3 trestního řádu zákonnost a odůvodněnost výroků rozhodnutí, proti němuž bylo dovolání podáno, a to v rozsahu a z důvodů, jež byly v dovolání uvedeny, jakož i řízení napadenému rozhodnutí předcházející. Přitom dospěl k závěru, že dovolání je důvodné.
K otázce, zda vyměření penále podle §37b zákona o správě daní a poplatků (resp. §251 daňového řádu) představuje překážku rei iudicatae z hlediska možnosti vést proti daňovému subjektu trestní stíhání a uplatnit trestní odpovědnost za trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 trestního zákoníku, se aktuálně vyjádřil velký senát trestního kolegia Nejvyššího soudu v usnesení ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016. Na toto rozhodnutí lze v podrobnostech plně odkázat.
Z jeho odůvodnění především vyplývá, že penále podle §251 daňového řádu (potažmo §37b zákona o správě daní a poplatků), uložené v daňovém řízení za nesplnění povinnosti tvrzení pravomocným rozhodnutím správního orgánu, má povahu trestní sankce sui generis. Proto je třeba na ně aplikovat také čl. 4 odst. 1 Protokolu č. 7 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod.
Velký senát trestního kolegia Nejvyššího soudu dále dospěl k závěru, že daňové řízení a trestní stíhání pro skutek spočívající v tom, že nesplnění povinnosti tvrzení vykazovalo vedle platebního deliktu, významného v oblasti správního trestání, znaky trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 trestního zákoníku, jsou řízeními o totožném skutku. To ovšem neznamená, že by trestní stíhání následující po uložení daňového penále bylo bez dalšího v rozporu se zásadou ne bis in idem. Pravomocné rozhodnutí, jímž se skončí jedno ze souběžně či postupně vedeného daňového a trestního řízení, která jsou řízeními trestněprávní povahy ve smyslu tzv. Engel kritérií, totiž nevytváří překážku věci rozhodnuté s účinky ne bis in idem, je-li mezi daňovým řízením a trestním řízením dostatečně úzká věcná a časová souvislost.
Podle rozsudku velkého senátu Evropského soudu pro lidská práva ve věci A a B proti Norsku, č. 24130/11 a č. 29758/11, ze dne 15. 11. 2016, patří k významným faktorům pro určení, zda existuje dostatečná úzká věcná souvislost: zda obě samostatná řízení sledují vzájemně se doplňující cíl, a tedy zda se týkají, nikoli pouze in abstracto, ale zároveň in concreto, různých aspektů daného protiprávního jednání; zda je kombinace daných řízení předvídatelným důsledkem téhož jednání, a to jak právně, tak fakticky; zda jsou příslušná řízení vedena takovým způsobem, kterým se v maximální možné míře zabrání opakování při shromažďování i hodnocení důkazů, zejména prostřednictvím odpovídající vzájemné součinnosti mezi jednotlivými příslušnými orgány, díky které se prokázané skutkové okolnosti využijí i v druhém řízení; a především, zda je sankce uložená v řízení, které bylo skončeno jako první, zohledněna v řízení, které je skončeno jako poslední, s cílem zamezit, aby byl dotčený jedinec v konečném důsledku vystaven nadměrné zátěži. Znamená to, že v rámci individualizace stanovení trestní sankce je třeba vzít v úvahu sankci ukládanou v daňovém řízení a její úhradu. Soud proto musí při stanovení druhu trestu a jeho výměry přihlédnout k pravomocnému rozhodnutí finančního úřadu o povinnosti uhradit penále z doměřené daně a v odůvodnění rozhodnutí vysvětlit, jak byla tato okolnost zohledněna.
Z hlediska časové souvislosti mezi daňovým řízením a trestním řízením se nevyžaduje, aby obě řízení musela být od začátku do konce vedena současně. Smluvní státy by měly mít možnost rozhodnout se pro vedení řízení postupně v případech, kdy je takový postup odůvodněn zájmem na účinném a řádném výkonu spravedlnosti, sleduje různé společenské cíle a nezpůsobuje stěžovateli žádnou nepřiměřenou újmu. Časová spojitost nesmí nikdy chybět a musí být dostatečně těsná, aby jednotlivce chránila před nejistotou, zdlouhavostí a průtahy v řízení, a to i tam, kde příslušný vnitrostátní systém stanoví „ucelený“ mechanismus obsahující oddělenou správní složku a trestní složku. Čím je spojitost v čase slabší, tím větší nároky je třeba klást na objasnění a odůvodnění průtahů ve vedení jednotlivých řízení.
Z těchto důvodů shledal Nejvyšší soud dovolání nejvyššího státního zástupce důvodným, neboť rozhodnutí odvolacího soudu o zastavení trestního stíhání pro skutek popsaný pod bodem II. výroku podle §223 odst. 1 trestního řádu z důvodu §11 odst. 1 písm. f) trestního řádu bylo – s odkazem na rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva ve věci Lucky Dev proti Švédsku, č. 7356/10, ze dne 27. 11. 2014, a usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 11. 2015, č. j. 4 Afs 210/2014-57 – založeno toliko na konstatování, že uložení daňového penále má trestní povahu, a proto by následné odsouzení pro trestný čin zkrácení daně bylo v rozporu se zásadou ne bis in idem . Z pohledu výše uvedeného však samo konstatování, že penále má povahu trestu, nemůže přesvědčivě odůvodnit závěr o porušení zásady ne bis in idem , a tím pádem ani závěr o nepřípustnosti trestního stíhání obviněné a na tom založený výrok o zastavení trestního stíhání. Pro takový závěr je třeba se zabývat dalšími okolnostmi případu podle kritérií, naznačených v citovaném usnesení velkého senátu trestního kolegia Nejvyššího soudu ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016, potažmo rozhodnutí Evropského soudu pro lidská práva ve věci A a B proti Norsku, č. 24130/11 a č. 29758/11, ze dne 15. 11. 2016.
Napadeným rozhodnutím tak bylo rozhodnuto o zastavení trestního stíhání podle §223 odst. 1 trestního řádu z důvodu podle §11 odst. 1 písm. f) trestního řádu [jinak správně podle §11 odst. 1 písm. j) trestního řádu, ve znění účinném do 17. 3. 2017, ve spojení s čl. 4 Protokolu č. 7 k Úmluvě o ochraně lidských práv a základních svobod], aniž byly splněny podmínky pro takové rozhodnutí, čímž došlo k zatížení rozhodnutí vadou zakládající důvod dovolání podle §265b odst. 1 písm. f) trestního řádu. Vzhledem k tomu, že trestní stíhání bylo vedeno pro pokračující trestný čin, sestávající se ze dvou dílčích útoků, kdy pro druhý dílčí útok (skutek) bylo trestní stíhání takto zastaveno, jeví se jako předčasný i závěr, že samotný první skutek není trestným činem, jelikož vytýkané zkrácení daně z příjmů fyzických osob v tomto případě nedosáhlo většího rozsahu. Došlo proto i k naplnění dovolacího důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) trestního řádu.
Jelikož Nejvyšší soud shledal dovolání nejvyššího státního zástupce důvodným, zrušil podle §265k odst. 1 trestního řádu rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 8. 12. 2015, sp. zn. 4 To 326/2015. Podle §265k odst. 2 věta druhá trestního řádu zrušil i všechna další rozhodnutí na zrušené rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu. Podle §265l odst. 1 trestního řádu pak přikázal Krajskému soudu v Brně, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl. Toto své rozhodnutí učinil podle §265r odst. 1 písm. b) trestního řádu v neveřejném zasedání, neboť zjištěné vady zároveň nebylo možno odstranit ve veřejném zasedání.
Věc se tak vrací do stadia, kdy Krajský soud v Brně bude muset věc znovu projednat a rozhodnout. V novém řízení o této věci bude povinen postupovat v intencích rozhodnutí Nejvyššího soudu (§265s odst. 1 trestního řádu). Jde v podstatě o to, aby se věcí zabýval z hlediska kritérií věcné a časové souvislosti mezi proběhnuvším daňovým řízením a trestním stíháním, a mohl tak učinit relevantní právní závěry o přípustnosti či nepřípustnosti trestního stíhání pro skutek popsaný pod bodem II. dovoláním napadeného rozhodnutí. Přitom by měl vzít v úvahu, že trestní stíhání obviněné je vedeno pro pokračující trestný čin tvořený dvěma dílčími útoky, kdy ke zkrácení daně z příjmů fyzických osob mělo dojít za zdaňovací období let 2008 a 2009, zatímco daňové penále bylo vyměřeno pouze ve vztahu ke zdaňovacímu období 2009 (daňová kontrola za zdaňovací období roku 2008 nebyla správcem daně provedena), a penále tedy nepokrývalo jednání obviněné v celé jeho šíři. Rovněž by měl zaměřit svou pozornost na časovou prodlevu mezi skončením daňového řízení a zahájením trestního řízení při současném zohlednění složitosti věci v důsledku mechanismu páchání trestné činnosti, do které bylo zainteresováno více osob (věc vedená Městským soudem v Praze pod sp. zn. 43 T 8/2013), jakož i způsobu předání informací o činnosti obviněné orgánům činným v trestním řízení ze strany daňových úřadů. Své závěry by měl soud pečlivě odůvodnit ve svém rozhodnutí s důrazem na to, zda sukcesivní daňové a trestní řízení pro obviněnou v tomto konkrétním případě představovaly nepředvídatelnou a nepřiměřenou právní reakci na její protiprávní jednání, v jejímž důsledku by došlo k nespravedlivému dvojímu stíhání a potrestání za stejné protiprávní jednání. Pokud by soud dospěl k závěru, že trestní stíhání obviněné není nepřípustné a rozhodl o vině, pak by při úvahách o následcích trestní odpovědnosti měl přihlédnout nejen k již uloženému daňovému penále, ale také k věcným a časovým souvislostem mezi oběma řízeními, včetně délky samotného trestního řízení a doby, která od spáchání skutku uplynula.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n trestního řádu).
V Brně dne 29. 3. 2017
JUDr. Pavel Šilhavecký
předseda senátu