ECLI:CZ:NSS:2005:7.AFS.17.2003
sp. zn. 7 Afs 17/2003 - 64
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Michala Mazance a JUDr. Václava Novotného v právní věci stěžovatelky
společnosti H. C. C., k. s., zastoupené J. Š., společníkem – komanditistou, za účasti
Finančního ředitelství v Ostravě, se sídlem v Ostravě, Na Jízdárně 3, v řízení o kasační
stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 27. 3. 2003,
č. j. 22 Ca 292/2002 - 35,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 27. 3. 2003, č. j. 22 Ca 292/2002 - 35,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Napadeným rozsudkem krajského soudu byl zamítnuta žaloba stěžovatelky
proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě (dále též „správní orgán“) ze dne
28. 5. 2002, č. j. 2852/110/2001, kterým bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky
proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Olomouci (dále též „finanční
úřad“) ze dne 15. 12. 2000, č. j. 214773/00/379916/1018. Uvedeným platebním výměrem
byla stěžovatelce dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti
a funkčních požitků ve výši 761 835 Kč za zdaňovací období roku 1999.
Ve včas podané kasační stížnosti namítá stěžovatelka stížní důvody uvedené
v ust. §103 odst. 1 písm. b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Poukázala na skutečnost, že ačkoliv soud provedl
vlastní výklad ust. §6 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, tento výklad nebyl obsažen
v rozhodnutí správního orgánu a jako takový nemá oporu ve spise, neboť zatímco předmětem
správního rozhodnutí byly příjmy za rok 1998 a 1999, sl. F. byla zapsána jako komanditista
společnosti až 15. 11. 1999. Dále uvedla, že se soud v odůvodnění rozsudku nevypořádal
s jejím stanoviskem prezentovaným v žalobě týkajícím se určeného základu daně a vypočtené
výše daně. Napadené rozhodnutí správního orgánu totiž vychází z fakturace komanditistů,
tedy z částek, které nikdy vyplaceny nebyly, čímž se soud v napadeném rozsudku vůbec
nezabýval. Dále není pravdivé tvrzení soudu, že bylo prokázáno, že prokuristé i ekonomka
byli prokuristy společnosti, neboť sl. F. byla do obchodního rejstříku zapsána jako
komanditista společnosti až od 19. 11. 1999. Stěžovatelka v kasační stížnosti rovněž
prezentuje svůj nesouhlas se stanoviskem soudu, že zaplacení daně poplatníkem nemůže být
započítáváno pro kompenzaci daně jinému daňovému subjektu, neboť toto tvrzení nemá
oporu v žádném právním předpise. Odvod daně ze závislé činnosti finančnímu úřadu nemůže
být považován za placení daně a plnění daňové povinnosti plátce, ale za odvod daně vybrané
sražením. Výklad soudu tak de facto legalizuje dvojí vybrání daně, a to jak od plátce, tak od
poplatníka. Stěžovatelka navrhla zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci zpět
krajskému soudu k dalšímu řízení.
Ze správního spisu, který soudu předložil správní orgán, vyplynuly následující
podstatné skutečnosti:
Dne 29. 11. 2000 byla Zprávou o výsledku daňové kontroly provedené dle ust. §16
zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění platném pro projednávanou věc
(dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), č. j. 191777/00/379933/1742, která byla
se stěžovatelkou projednána, ukončena daňová kontrola. Z jejího obsahu mimo jiné vyplývá,
že u stěžovatelky bylo zjištěno porušení ust. §6 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o daních
z příjmů“), tím, že ze zúčtovaných odměn komanditistů (ing. H. a p. F.) na základě
mandátních smluv ze dne 11. 9. 1996 nebyla vybrána daň dle ust. §38h zákona
o daních z příjmů. Finanční úřad na základě provedeného dokazování dospěl k závěru,
že se v případě výše uvedených měsíčních úplat jedná o příjem dle ust. §6 odst. 1 písm. b)
zákona o daních z příjmů. Dále bylo zjištěno porušení ust. §6 odst. 1 zákona o daních
z příjmů tím, že ze zaúčtovaného příjmu sl. F. nebyla vybrána záloha na daň, neboť ačkoliv
dotyčná vykonávala pro stěžovatelku práci na základě mandátní smlouvy, vykazovala tato
činnost znaky pracovně-právního vztahu, včetně sjednané měsíční odměny, když sl. F.
nevlastní žádné živnostenské oprávnění. Na základě této zprávy pak byl dne 15. 12. 2000
vyhotoven platební výměr č. 22/2000, kterým byla stěžovatelce předepsána k zaplacení částka
761 835 Kč. K odvolání stěžovatelky byl výše uvedený výměr přezkoumán Finančním
ředitelstvím v Ostravě, které ho rozhodnutím ze dne 28. 5. 2002, č. j. 2852/110/2001, zamítlo.
V odůvodnění mimo jiné uvedlo, že stěžovatelka porušila ust. §38h odst. 1 zákona o daních
z příjmů, když jako plátce daně nesrazila zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti ze
zdanitelné mzdy.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené rozhodnutí
krajského soudu a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Dle ust. §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. kasační stížnost lze podat pouze z důvodu vady
řízení spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí
vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo že při jejím zjišťování
byl porušen zákon v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem,
že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu soud, který ve věci
rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu měl zrušit; za takovou vadu řízení
se považuje i nepřezkoumatelnost rozhodnutí správního orgánu pro nesrozumitelnost.
Podle ust. §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. kasační stížnost lze podat pouze z důvodu
nepřezkoumatelnosti spočívající v nesrozumitelnosti nebo nedostatku důvodů rozhodnutí,
popřípadě v jiné vadě řízení před soudem, mohla-li mít taková vada za následek nezákonné
rozhodnutí o věci samé.
Stěžovatelka v kasační stížnosti poukázala na skutečnost, že sl. F. nebyla
v předmětném zdaňovacím období komanditistou, jak je uvedeno v rozhodnutí soudu,
neboť se jím stala až k 15. 11. 1999. Tuto stížní námitku shledává Nejvyšší správní soud
důvodnou. Jak je patrné ze správního spisu a dále i z výpisu z obchodního rejstříku, sl. F.
nebyla komanditistou společnosti po celý rok 1999, ale pouze od data uvedeného výše.
V daném případě tedy nelze právní závěry učiněné o komanditistech vztahovat bez dalšího i
na sl. F., jako to v odůvodnění svého rozhodnutí činí krajský soud, neboť bylo nutné se
vypořádat s faktem, že sl. F. pracovala pro stěžovatelku po většinu roku 1999 na základě
mandátní smlouvy.
Důvodným je i další stížní bod, ve kterém stěžovatelka namítala, že se soud vůbec
nezabýval její námitkou týkající se výše částek, které byly správním orgánem použity
jako základ daně. K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že pokud stěžovatelka ve své žalobě
poukázala na skutečnost, že se částka vyfakturovaná komanditisty a sl. F. lišila od částky,
která jim byla skutečně vyplacena, a tedy že daňový základ měl být nižší než kolik stanovil
finanční úřad, bylo povinností krajského soudu se s tímto tvrzením v odůvodnění svého
rozhodnutí vypořádat, což se však nestalo. Za zcela nedostatečné je nutno označit jeho pouhé
konstatování o tom, že „částky vyfakturované žalobci fyzickými osobami byly oprávněně
posouzeny jako příjem ze závislé činnosti“, neboť toto své tvrzení neopírá krajský soud o
žádný relevantní právní argument. V této části je tedy jeho rozhodnutí nepřezkoumatelné pro
nedostatek důvodů rozhodnutí, neboť z rozhodnutí soudu musí být především zřejmé, jakými
úvahami se soud řídil při naplňování zásady volného hodnocení důkazů či utváření závěru o
skutkovém stavu, jakým způsobem se vypořádal s právní argumentací stěžovatelky a na
základě jakého logického postupu soud subsumoval zjištěný skutkový stav pod příslušné
právní normy. Tomuto požadavku však krajský soud v souzené věci nedostál.
Jestliže stěžovatelka dále namítla, že odvod daně ze závislé činnosti finančnímu úřadu
nemůže být považován za placení daně a plnění daňové povinnosti plátce, je Nejvyšší správní
soud nucen přisvědčit i tomuto stížnímu bodu, neboť v případě, že plátce odvádí sraženou
daň, se nejedná o jeho daňovou povinnost, nýbrž o daňovou povinnost poplatníka,
z jehož příjmu je daň srážkovým způsobem sražena. Nelze tedy uvažovat o tom, že by plátce
daně měl povinnost zaplatit daň ve výši jím sražené poplatníkovi, neboť jeho povinností
je pouze daň srazit a odvést.
S ohledem na shora uvedené považoval Nejvyšší správní soud za nadbytečné zabývat
se dalšími stížními námitkami stěžovatelky, neboť tyto bude moci znovu uplatnit v dalším
řízení před krajským soudem.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. a ze všech shora uvedených důvodů dospěl k závěru,
že kasační stížnost je důvodná. Proto dle ust. §110 odst.1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského
soudu pro jeho nepřezkoumatelnost zrušil a věc mu současně vrátil k dalšímu řízení,
v němž je krajský soud podle odst. 3 téhož ustanovení vázán právním názorem Nejvyššího
správního soudu. O věci přitom rozhodl bez jednání postupem dle §109 odst. 1 s. ř. s.,
dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud zpravidla bez jednání.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne podle ust. §110 odst. 2, věty
první, s. ř. s. krajský soud v novém rozhodnutí.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 3. 2. 2005
JUDr. Radan Malík
předseda senátu