ECLI:CZ:NSS:2006:7.AFS.127.2005
sp. zn. 7 Afs 127/2005 - 62
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a JUDr. Elišky Cihlářové v právní věci stěžovatele
JUDr. L. F., správce konkursní podstaty úpadce T. B. a. s., za účasti Finančního ředitelství
v Ústí nad Labem, se sídlem v Ústí nad Labem, Velká Hradební 39/61, v řízení o kasační
stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. 2. 2005,
č. j. 15 Ca 21/2003 - 36,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. 2. 2005,
č. j. 15 Ca 21/2003 - 36, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu
řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se JUDr. L. F., správce konkursní podstaty úpadce
T. B., a. s. (dále již jen „stěžovatel“) u Nejvyššího správního soudu domáhá vydání rozsudku,
kterým by byl shora uvedený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem (dále také „krajský
soud“) ze dne 2. 2. 2005, č. j. 15 Ca 21/2003 - 36, zrušen a věc vrácena tomuto soudu
k dalšímu řízení.
Krajský soud napadeným rozsudkem zamítl žalobu stěžovatele proti rozhodnutí
Finančního ředitelství v Ústí nad Labem (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 9. 12. 2002,
č. j. 12522/120/02, kterým bylo změněno rozhodnutí Finančního úřadu v Žatci (dále
jen „správce daně“), dodatečný platební výměr ze dne 30. 4. 2002,
č. j. 22757/02/203970/1761, tak, že za zdaňovací období roku 2000 výše pravomocně
dodatečně stanovené daně z příjmů právnických osob činila částku 5 424 070 Kč.
Krajský soud neshledal opodstatněnými žalobní námitky stran namítaných vad v řízení
jak v průběhu daňové kontroly před správcem daně, tak i v rámci odvolacího řízení před
finančním ředitelstvím. Správní orgány též nepochybily při posouzení tvorby rezerv
na opravy střediska M. H. a Ž., jakož i při právním posouzení stěžovatelem deklarovaného
nákupu technologie od společnosti T. D. s. r. o., když tyto v roce 2000 neuznaly jako
oprávněné náklady stěžovatele. Krajský soud rovněž neshledal, že by v řízení před správními
orgány bylo porušeno právo stěžovatele na spravedlivý proces upravené v čl. 36 Listiny
základních práv a svobod.
Rozsudek krajského soudu napadl stěžovatel kasační stížností, přičemž v této
implicitně uplatňoval důvody uvedené v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona
č.150/2002 Sb., soudního řádu správního, v platném znění (dále jen „s. ř. s.“).
Nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu dovozoval stěžovatel z toho,
že krajský soud se při odůvodnění svého rozsudku nedržel žalobních důvodů, popsaných
v čl. III. žaloby. Nepopsal řádně skutek, resp. mechanismus dodatečně stanovené daně
z příjmů právnických osob z hlediska správních předpisů a odklonění od skutku následně
svedlo krajský soud k tomu, že se dopustil chyby v nesprávném posouzení právní otázky.
Krajský soud nesprávně vyložil ustanovení §16 odst. 4, 8 zákona č. 337/1992 Sb., o správě
daní a poplatků, v platném znění (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Stěžovatel
je toho názoru, že mezi jeho práva náleží i právo vyjádřit se v průběhu daňové kontroly
k výsledkům uvedeným ve zprávě o kontrole, ke způsobu jejich zjištění, případně navrhnout
jejich doplnění. K tomuto však nebylo krajským soudem přihlédnuto. Právo, které mu bylo
správcem daně upřeno, je i projevem zásady souči nnosti mezi daňovým subjektem
a správcem daně v průběhu kontroly. Má za to, že projednání zprávy o kontrole nelze nahradit
zněním části zprávy o kontrole, jež je nadepsána jako „Vyjádření daňového subjektu
ke kontrole“. Projednání znamená vždy skutečné projednání věci. Spočívá v tom, že správce
daně zaznamená všechna vyjádření, návrhy a námitky da ňového subjektu k jejímu obsahu
a své stanovisko k nim, popřípadě výsledky doplněného dokazování. Toto projednání zprávy
o výsledku kontroly pak správce daně zachytí do protokolu o ústním jednání, neboť tato
povinnost vyplývá z ustanovení §12 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků. V tomto směru
též nesouhlasí s konstatováním krajského soudu, že je pouze na daňovém s ubjektu,
zda se k něčemu vyjádří, či nikoli, a jakým způsobem. Podle ustanovení §16 odst. 8
uvedeného zákona nejde o to, zda se daňový subjekt k něčemu vyjádří či nikoliv, ale o to, že
zpráva o kontrole musí být projednána. Projednání zprávy je proces, který správce daně musí
učinit k tomu, aby mohla být zpráva o kontrole řádně podepsána a na jejím základě vydán
dodatečný platební výměr. Tak tomu ovšem v dané věci nebylo a krajský soud proto nemůže
dovozovat, že projednání zprávy lze nahradit bodem ve zprávě nazvaném jako „Vyjádření
daňového subjektu ke kontrole“. Za nesprávný považuje též závěr krajského soudu, který
na str. 10 rozsudku uvedl, že z předloženého spisu je patrno, že zpráva o daňové kontrole
nebyla skutečně projednána a v dalším pak uváděl, že z postupu správce daně nelze dovozovat
porušení §16 zákona o správě daní a poplatků. Podle stěžovatele je nezbytné, aby daňová
kontrola byla prováděna v souladu se zákony a jinými právními předpisy, za současného
respektování a zachování práv a právem chráněných zájmů daňového subjektu. Tak tomu
ale v předmětné věci nebylo, neboť správce daně chránil toliko zájmy státu a na zájmy
stěžovatele nereflektoval. Stěžovatel má rovněž za to, že napadené rozhodnutí finančního
ředitelství by mělo být zrušeno i z důvodu nesouhlasu krajského soudu s obsahem sdělení
zaslaného správcem daně stěžovateli, ve kterém tento uvedl, že žádost podaná podle
§32 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků je neoprávněná. Dovozuje, že odkaz na zprávu
o kontrole obsažený ve sdělení je nedostatečný, když správně měl být podle §32 odst. 10
zákona o správě daní a poplatků vyrozuměn o důvodech stanovení daňového základu a daně
rozdílně od přiznání. Toto však správcem daně učiněno nebylo, a proto má za to, že odvolací
lhůta byla přetržena a stále běží. Tato skutečnost pak bránila vyřízení věci finančním
ředitelstvím. Za vadu v řízení před odvolacím správním orgánem, ke které mělo být krajským
soudem také přihlédnuto, považuje i skutečnost, že finanční ředitelství neuložilo, v mezích
ustanovení §50 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, správci daně odstranění
vad předešlého řízení, které měly vliv na zjištěný skutkový stav věci. Na tuto skutečnost však
krajský soud nereagoval, ačkoliv měl pro tuto vadu napadené rozhodnutí finančního
ředitelství zrušit. Stěžovatel dále namítal postup správce daně, který byl v rozporu
s ustanovením §31 odst. 1, 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků. Uváděl, že správce daně
důkazní prostředky získal v rozporu s ustanovením §16 odst. 4 zákona o správě daní
a poplatků, neboť mu nebylo umožněno být přítomen provedeným šetřením a klást svědkům
otázky. Za nesprávný a nedostatečný považuje též závěr krajského soudu o tom, že neprokázal
splnění podmínek pro deklarovanou tvorbu rezerv v roce 2000, tj. že rezerva musí být tvořena
na dvě zdaňovací období. Krajský soud se též nedostatečně vypořádal s argumentem, že podle
rozhodnutí předsedy představenstva ze dne 27. 12. 2000 tato podmínka splněna byla.
V případě neuznaného nákladu ve výši 2 717 399,45 Kč pak podle názoru stěžovatele krajský
soud zastírá skutečnou situaci formálním přístupem. Tento soud se nezabýval smlouvou
o postoupení pohledávek a zápočtem pohledávky ze dne 29. 11. 1996. Oporu tak nemá jeho
závěr, že vlastnictví nakoupené technologie nepřešlo na stěžovatele již dne 9. 2. 2000
ze společnosti T. D. s. r. o.
Finanční ředitelství v Ústí nad Labem se k podané kasační stížnosti vyjádřilo
tak, že trvá na svém stanovisku a odkázalo na své rozhodnutí o odvolání. K námitce porušení
práv stěžovatele upravených v §16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 zákona o správě daní a poplatků
uvedlo, že zpráva o daňové kontrole byla předána účetní stěžovatele, která byla řádně
zmocněna ke všem jednáním před správcem daně. Měla tedy právo vyjádřit se i k předávané
zprávě. Ze spisu pak nevyplývá, že by tato namítala nedostatek možnosti k vyjádření.
Ve vztahu k tvrzení stěžovatele, že krajský soud se dostatečně nevypořádal s argumentem
o splnění časového testu pro tvorbu re zervy uvedlo, že tento důkaz nebyl osvědčen jako
důkaz, neboť z něj stěžovatelem dovozované skutečnosti neplynou. Právě naopak je z něj
zřejmý rozpor s ustanovením §7 odst. 7 zákona o rezervách. V roce 2000 tvořená rezerva
proto nebyla uznána jako daňově uznatelný výdaj. Do počtu rozhodných let pro tvorbu
rezervy se totiž zahrnuje rok zahájení tvorby rezervy, ale již se tam nezahrnuje předpokládaný
rok zahájení opravy. K namítanému nesprávnému posouzení nákladu ve výši 2 717 399,45 Kč
uvedlo, že tato částka za nákup technologie na zpracování ovoce pro potravinářský
a konzervárenský průmysl a příslušenství, počítačů, sítí a nábytku nebyla uznána z důvodu,
že tato částka byla stěžovatelem uplatněna dvakrát. Jednou jako výdaj ze dne 9. 2. 2000
z titulu nákupu od společnosti T. D. s. r. o. a podruhé jako součást nákupu části podniku
ze dne 4. 7. 2000 od prodávajícího – JUDr. M. C., správkyně konkursní podstaty úpadce
L. a. s. (kupující T. B. Ž.). Finanční ředitelství v Ústí nad Labem proto navrhlo, aby Nejvyšší
správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. 2. 2005, č. j. 15 Ca 21/2003 - 36, vázán při tom rozsahem
a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.),
a dospěl k závěru, že uvedený rozsudek krajského soudu je třeba zrušit a věc vrátit tomuto
soudu k dalšímu řízení.
Ze spisů předložených Nejvyššímu správnímu soudu vyplynul následující průběh
předchozích řízení. Dne 3. 7. 2001 podala společnost T. B., a. s. (dále jen „daňový subjekt“)
přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2000. Po provedeném
vytýkacím řízení jí byla stanovena daň z příjmů právnických osob ve výši 526 380 Kč.
Protokolem ze dne 19. 11. 2001, č. j. 45618/01/203930/0468, byla správcem daně u daňového
subjektu podle §16 zákona o správě daní a poplatků zahájena mimo jiné kontrola daně
z příjmů právnických osob za rok 2000. Dne 26. 4. 2002 byla zástupkyní daňového subjektu
I. H. podepsána a převzata Zpráva o daňové kontrole č. j. 21130/02/203930/0468. Ve spise
není obsažen protokol, který by deklaroval, že mezi účastníky daňového řízení proběhlo ústní
jednání, jehož předmětem by bylo projednání zprávy o kontrole daně z příjmů právnických
osob za zdaňovací období roku 2000. Dne 3. 5. 2002 správci daně doručil daňový subjekt
podání, jímž vypověděl plnou moc udělenou I. H. pro zastupování v řízení před správcem
daně. Po provedené daňové kontrole vydal správce daně dne 30. 4. 2002 dodatečný platební
výměr, jímž daňovému subjektu dodatečně vyměřil daň z příjmů právnických osob
za rok 2000 (dále jen „daň z příjmů“) částkou 4 750 440 Kč. Tento platební výměr
byl doručen I. H. dne 20. 5. 2002. Dne 7. 6. 2002 daňový subjekt požádal podle §32 zákona
o správě daní a poplatků o sdělení důvodu rozdílu mezi dodatečně stanoveným základem daně
a daní oproti základu daně a dani přiznané. Téhož dne byl dodatečný platební výměr napaden
odvoláním. Písemností ze dne 10. 6. 2002 bylo správcem daně odpovězeno na uvedenou
žádost s poukazem na obsah zprávy o daňové kontrole a ž e jeho žádost je neoprávněná.
O odvolání rozhodlo finanční ředitelství dne 9. 12. 2002 tak, že výši dodatečně stanovené
daně změnilo v neprospěch daňového subjektu, která tak činila částku 5 424 070 Kč.
Důvodem pro zvýšení dodatečně stanovené výše daně z příjmů byla skutečnost, že částka
tvořené rezervy neměla být uznána oprávněnou v celém rozsahu, tj. v částce 12 600 000 Kč.
Rozhodnutí odvolacího správního orgánu pak napadl daňový subjekt správní žalobou, kterou
posléze krajský soud jako nedůvodnou zamítl.
Námitka o nepřezkoumatelnosti rozsudku v důsledku toho, že krajský soud se nedržel
žalobních bodů a nepopsal mechanismus dodatečně stanovené daně z hlediska správních
předpisů, není opodstatněná. Lze sice přisvědčit stěžovateli, že krajský soud v odůvodnění
svého rozsudku nepopsal genezi daňového řízení. Tato skutečnost však nezpůsobuje jeho
nepřezkoumatelnost a nemá také vliv na jeho zákonnost. Při přezkoumávání správních
rozhodnutí není totiž primárním úkolem krajského soudu popisovat průběh správního řízení,
nýbrž v mezích žalobních bodů a argumentace k nim posoudit, zda-li stěžovatel
byl napadeným správním rozhodnutím zkrácen na svých právech, či nikoli. V tomto směru
krajský soud dostál svým povinnostem, neboť napadené správní rozhodnutí tímto způsobem
přezkoumával.
Napadený rozsudek krajského soudu také není nezákonný z důvodu stěžovatelem
namítaného nesprávného výkladu ustanovení §16 odst. 4 písm. f) a odst. 8 zákona o správě
daní a poplatků. Podle ustanovení §16 odst. 4 písm. f) téhož zákona má daňový subjekt,
u něhož je prováděna daňová kontrola, ve vztahu k pracovníku správce daně právo vyjádřit
se před ukončením daňové kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho
zjištění, případně navrhnout jeho doplnění. Podle §16 odst. 8 věty prvé téhož zákona sepíše
pracovník správce daně o výsledku zjištění zprávu o daňové kontrole. Věta druhá pak stanoví,
že po projednání této zprávy ji spolupodepisuje kontrolovaný daňový subjekt a pracovník
správce daně. Podle ustanovení §12 odst. 1 téhož zákona o ústním jednání v daňovém řízení
sepíše správce daně protokol, který je veřejnou listinou.
Ze zákona o správě daní a poplatků je tedy dostatečně zřejmé, že podpisu zprávy
o daňové kontrole musí předcházet její projednání. Toto projednání zprávy je sice,
jak správně dovozuje stěžovatel, nutno terminologicky odlišit od práva daňového subjektu
vyjádřit se před ukončením kontroly k výsledku uvedenému ve zprávě, ke způsobu jeho
zjištění, případně navrhnout její doplnění, avšak k realizaci těchto zákonných oprávnění
dochází právě v průběhu projednání zprávy, tj. při seznámení s jejím obsahem a před jejím
podpisem. V tomto směru považuje Nejvyšší správní soud argumentaci krajského soudu,
který dovozoval projednání zprávy o kontrole z obsahu samotné zprávy, kde bylo uvedeno,
že stěžovateli byl dán prostor k jeho vyjádření, že zjištěné závady byly se stěžovatelem, resp.
s osobou oprávněnou za něj jednat projednány a že zpráva byla řádně podepsána, za zcela
opodstatněnou a v souladu se zákonem. Ze zákona o správě daní a poplatků též výslovně
neplyne, že by projednání zprávy o kontrole bylo třeba výlučně provést a zaznamenat
kvalifikovanou formou, tj. formou protokolu o ústním jednání. V tomto směru je nutno
vyložit část odůvodnění rozsudku, kde bylo uvedeno, že zpráva o daňové kontrole projednána
nebyla. Krajský soud měl tím ovšem na mysli, že uvedená zpráva nebyla projednána pouze
ve formě protokolu o ústním jednání. Nelze z toho však dovozovat, že nebyla projednána
vůbec. Naopak ze zprávy o kontrole vyplývá, že projednána byla. Kdyby tomu tak totiž
nebylo, nebyla by podepsána stěžovatelem, resp. jeho zástupcem, jak výslovně předpokládá
ustanovení §16 odst. 8 věta druhá zákona o správě daní a poplatků. Projednání zprávy
pak svědčí nejen okolnost, že zpráva o kontrole byla řádně podepsána, ale též skutečnost,
že nyní namítané neprojednání, resp. neseznámení s jejím obsahem nebylo vytýkáno již před
samotným podpisem zprávy o kontrole. Nejvyšší správní soud proto posoudil uvedenou stížní
námitku jako nedůvodnou.
Nejvyšší správní soud neshledal opodstatněnými též stížní námitky podřaditelné
pod ustanovení §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., podle kterých bylo v řízení před správními
orgány postupováno v rozporu s ustanoveními §32 odst. 10 a §50 odst. 3 zákona o správě
daní a poplatků, resp. že toto řízení bylo zatíženo vadami, pro něž by měl krajský soud
žalobou napadené rozhodnutí zrušit. Ze správního spisu vyplývá, že správce daně na žádost
stěžovatele podanou podle §32 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků reagoval
tak, že stěžovateli zaslal přípis ze dne 10. 6. 2002, č. j. 27592/02/203970/1025, ve kterém
zcela odkázal na zprávu o kontrole a zároveň uvedl, že žádost považuje za neoprávněnou.
Krajský soud v dané věci dovodil, že ačkoliv po obsahové stránce odpověď odkazovala pouze
na zprávu o kontrole, tak obstojí. Podle ustanovení §32 odst. 9 zákona o správě daní
a poplatků platí, že odchyluje-li se vyměřená daň od přiznání, hlášení nebo jiného oznámení,
lze žádat v odvolací lhůtě o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným daňovým základem
a daní, jež byla přiznána nebo za řízení uznána. Podle §32 odst. 10 téhož zákona platí,
že doba počínající dnem, který následuje po dni podání žádosti podle odstavce 9, a končící
dnem, kdy byl daňový subjekt vyrozuměn o důvodech stanovení daňového základu a daně,
se nepočítá do odvolací lhůty. Jak již dříve Nejvyšší správní soud judikoval, nemusí sdělení
důvodu rozdílu mezi přiznanou daní a daní vyměřenou správcem daně podle §32 odst. 9
zákona o správě daní a poplatků obsahovat žádné zvláštní náležitosti. Postačí tedy, pokud
správní orgán odkáže na důvod doměření daně a na jeho předchozí projednání.
Pro běh odvolací lhůty ve smyslu odst. 10 téhož ustanovení je pak v předmětné věci
rozhodné, že sdělení k žádosti ze dne 10. 6. 2002, č. j. 27592/02/203970/1025, bylo
stěžovateli správcem daně doručeno, a to bez ohledu na jeho obsah (srov. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 8. 2004, č. j. 2 Afs 8/2004 - 76). Krajský soud tedy
věc posoudil v souladu se zákonem.
Důvodnou není ani námitka , podle které měl krajský soud zrušit rozhodnutí finančního
ředitelství v důsledku neprovedení doplňovacího řízení podle §50 odst. 3 zákona o správě
daní a poplatků, resp. v důsledku neodstranění vad z předchozího řízení. Při přezkoumávání
uvedené žalobní námitky krajský soud dospěl k závěru, že tato námitka nebyla konkrétní.
Stěžovatel totiž neuvedl , o jaké vady se v řízení žalovaného finančního ředitelství mělo
jednat. Stěžovatel na straně 8 pod samostatným bodem 3 uvedl, že finanční ředitelství
v průběhu odvolacího řízení neodstranilo vady řízení, ani jejich odstranění neuložilo správci
daně. Mělo tak postupovat v rozporu s ustanovením §50 odst. 3 zákona o správě daní
a poplatků. Ač je řízení o správních žalobách ovládáno dispoziční zásadou, stěžovatel
výslovně neuvedl žádná konkrétní procesní pochybení, jichž se měl správce daně dopustit.
Zcela nekonkrétní odkaz tak, jak jej učinil v bodě 3 „jak je uvedla žalobkyně v odvolání
a jak jsou uvedeny výše“, není případný. Krajský soud není totiž povinen vyhledávat
ve správním spise argumenty svědčící heslovitě uplatněným žalobním bodům. Byl to právě
stěžovatel, který měl ke svému tvrzení o nezákonnosti spočívající v porušení §50 odst. 3
zákona o správě daní a poplatků rozvést, jaké konkrétní vady měl na mysli, z jakých
skutkových a právních důvodů je dovozuje a jak tím byl dotčen na svých právech. Stěžovatel
však toto neučinil. Uvedená stížní námitka proto není důvodná a závěr krajského soudu
je zcela opodstatněný.
Nejvyšší správní soud pak nebyl sto vůbec věcně přezkoumat námitku stěžovatele
o porušení §31 odst. 1, 2 a 4 zákona o správě daní a poplatků správcem daně, pro která
by měl krajský soud rozhodnutí finančního ředitelství zrušit. Tato namítaná porušení zákona
o správě daní a poplatků nebyla stěžovatelem jakkoliv blíže rozvedena, resp. stěžovatel vůbec
neuvedl, v čem tato porušení měla spočívat a z jakých skutkových a právních důvodů toto
dovozuje.
Nejvyšší správní soud rovněž neshledal, že by krajský soud nesprávně posoudil otázku
neprokázání splnění podmínek pro tvorbu rezerv v roce 2000, tj. že rezerva musí být tvořena
na dvě zdaňovací období, resp. že by krajský soud neprávně aplikoval ustanovení §24 zákona
č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Opodstatněnou
taktéž není námitka o tom, že by v tomto směru krajský soud pouze opsal právní názor
finančního ředitelství. Lze sice konstatovat, že krajský soud svůj právní závěr v této věci
neopřel o explicitně vyjádřený odkaz na ustanovení §7 odst. 7 zákona č. 593/1992 Sb.,
o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů (dále jen „zákon o rezervách“), avšak tato
skutečnost sama o sobě neznamená, že by v tomto směru krajský soud opsal vyjádření
odvolacího správního orgánu, jakož i to, že by jeho právní závěr byl nesprávný. Krajský soud
v předmětné věci neprováděl dokazování, ale pouze v mezích žalobních námitek (§75 odst. 2
s. ř. s.) přezkoumával zákonnost žalobou napadeného rozhodnuti finančního ředitelství.
Přitom dospěl k závěru, že právní názor správních orgánů o nesplnění podmínek pro tvorbu
rezervy stěžovatelem v roce 2000 má oporu ve zjištěních z průběhu daňového řízení.
Podstatou pro neuznání tvořené rezervy ve výši 12 600 000 Kč, jako nákladu na dosažení,
zajištění a udržení příjmů , byla skutečnost, že stěžovatel správním orgánům neprokázal
splnění podmínek zákona o rezervách, na jejichž naplnění je vázáno posouzení tvořené
rezervy jako nákladu na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle §24 odst. 2 písm. i)
zákona o daních z příjmů. Podle §7 odst. 7 zákona o rezervách totiž nesmí být rezerva
tvořena pouze na jedno zdaňovací období. Právě v případě stěžovatele však tomu tak bylo.
Byť tento závěr krajského soudu nebyl v odůvodnění jeho rozsudku přímo vyjádřen, je podle
Nejvyššího správního soudu z odůvodnění dostatečně zřejmý a má i oporu ve správním spise.
Pro krajský soud při tom platí zásada uvedená v §75 odst. 1 s. ř. s. , podle které tento soud
při přezkoumávání správních rozhodnutí vychází jak ze skutkového, tak i právního stavu,
který tu byl ke dni vydání žalobou napadeného správního rozhodnutí, tj. ke dni 9. 12. 2002.
Na této skutečnosti nic nemění ani prostý poukaz stěžovatele na rozho dnutí předsedy
představenstva. Z tohoto rozhodnutí ze dne 10. 12. 2000 je totiž naopak zřejmé, že předmětná
rezerva nebyla tvořena v souladu s ustanovením §7 odst. 7 zákona o rezervách, neboť byla
tvořena pouze vždy pro jedno zdaňovací období.
Pokud jde o stížní námitku, že správní orgány při vydání svých rozhodnutí vycházely
z důkazů, které získaly v rozporu s ustanovením §16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní
a poplatků, resp. že stěžovatel neměl stejná procesní práva (nebylo mu umožněno,
aby byl přítomen provedeným šetřením a mohl klást svědkům otázky), Nejvyšší správní soud,
mimo neurčitost této námitky, konstatuje, že se podle ustanovení §109 odst. 4 s. ř. s. jedná
o novum. Nejvyšší správní soud tak ve smyslu ustanovení §109 odst. 4 s. ř. s. k uváděným
skutečnostem, které stěžovatel uplatnil až po té, co bylo napadené rozhodnutí krajského soudu
vydáno, při rozhodování o kasační stížnosti nepřihlížel.
Nejvyšší správní soud však za zásadní pochybení krajského soudu považuje
skutečnost, že tento soud se ve svém rozsudku blíže nezabýval žalobní námitkou stran
neuznaného nákladu ve výši 2 717 399,45 Kč, a to zejména s ohledem na stěžovatelem
označené důkazní prostředky: smlouvu o postoupení pohledávek a zápočet pohledávky
ze dne 29. 11. 1996 ve vazbě na smlouvu o prodeji podniku ze dne 4. 7. 2000, kdy podle
stěžovatele tato částka ve výši 2 717 399,45 Kč měla být správně uznána jako oprávněný
náklad. Krajský soud se však navrženými důkazy vůbec nezabýval, ani nevyložil, jak tyto
hodnotil, a to pak zejména ve vztahu k ostatním důkazním prostředkům (např. smlouvě
ze dne 4. 7. 2000). Namísto toho pouze uvedl, že „vycházeje ze spisového materiálu
je shodného názoru s žalovaným, že žalobce se stal vlastníkem technologií až smlouvou
ze dne 4. 7. 2000, a že k neuznání nákladů došlo v souladu s zákonem o daních z příjmů“.
Krajský soud se tak nezabýval klíčovou žalobní argumentací stěžovatele a jeho rozsudek
je v této části nepřezkoumatelný pro nedostatek důvodů.
Nejvyšší správní soud proto zrušil kasační stížností napadený rozsudek Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 2. 2. 2005, č. j. 15 Ca 21/2003 - 36, a věc vrátil tomuto soudu
k dalšímu řízení (§110 odst. 1 s. ř. s.).
V tomto řízení se bude muset krajský soud znovu zabývat žalobní námitkou stran
neuznaného nákladu ve výši 2 717 399,45 Kč, zejména s ohledem na stěžovatelem označené
důkazní prostředky, vyhodnotit je, a to v souvislosti i s ostatními důkazními prostředky a poté
vydat rozhodnutí, které bude odpovídat zákonu.
Zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského soudu a vrátí-li mu věc k dalšímu
řízení, krajský soud je vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním soudem
ve zrušovacím rozhodnutí (§110 odst. 3 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud rozhodl o kasační stížnosti rozsudkem bez jednání, protože
mu takový postup umožňuje ustanovení §109 odst. 1 s. ř. s.
V novém rozhodnutí krajský soud rozhodne i o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti
(§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14. prosince 2006
JUDr. Radan Malík
předseda senátu