ECLI:CZ:NSS:2007:1.AFS.27.2006
sp. zn. 1 Afs 27/2006 - 75
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudkyň JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci žalobce MUDr. J.
S., zastoupeného JUDr. Ing. Jiřím Klavíkem, advokátem se sídlem Havlíčkova 99, 537 01
Chrudim, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Hradci Králové, se sídlem Horova 17,
500 02 Hradec Králové, proti rozhodnutí ze dne 11. 8. 2003, č. j. FŘ/6269/110/2003,
č. j. FŘ/6270/110/2003, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského
soudu v Hradci Králové ze dne 9. 12. 2005, č. j. 31 Ca 129/2003 - 55,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalobci se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
Dne 11. 8. 2003 zamítl žalovaný odvolání žalobce proti dodatečnému platebnímu
výměru vydanému Finančním úřadem v Hradci Králové dne 15. 3. 2001 na daň z příjmů
fyzických osob za rok 1997 ve výši 766 920 Kč. Tato daňová povinnost měla žalobci
jako společníkovi veřejné obchodní společnosti J. vzniknout z příjmu z prodeje nemovitostí,
neboť veřejná obchodní společnost J. prodala na základě kupní smlouvy ze dne 29. 1. 1997
společnosti J. m., s. r. o., několik nemovitostí v katastrálním území Pardubice.
Žalobce brojil proti rozhodnutí žalovaného žalobou ke Krajskému soudu v Hradci
Králové, v níž tvrdil, že v období od 12. 7. 1990 do 20. 4. 1998 byl společníkem veřejné
obchodní společnosti J. Statutárním orgánem této společnosti byli všichni společníci, přičemž
ve společenské smlouvě bylo ujednáno, že společníci podepisují za společnost nerozlučně
v působnosti kolektivního statutárního orgánu, ledaže by jeden ze společníků
měl k zastupování udělenou zvláštní plnou moc. Předmětnou kupní smlouvu
ze dne 29. 1. 1997 však za veřejnou obchodní společnost J. podepsal pouze společník J. N.,
který k takovému jednání neměl udělenou plnou moc; žalobce tuto smlouvu nepodepsal. Dle
názoru žalobce je proto předmětná kupní smlouva absolutně neplatná, neboť k platnosti by
byl nutný podpis všech společníků, k čemuž žalovaný odmítl přihlédnout. Žalobci tak
nemohla vzniknout daňová povinnost ve výši předepsané žalovaným.
Krajský soud v Hradci Králové nejprve řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného
přerušil, neboť žalobce současně podal k Okresnímu soudu v Pardubicích žalobu na určení
vlastnického práva k nemovitostem zcizovaným v předmětné kupní smlouvě. Okresní
soud v Pardubicích ve svém rozsudku ze dne 13. 4. 2004 posoudil uvedenou kupní smlouvu
jako absolutně neplatnou pro rozpor se zákonem; k převodu vlastnického práva k prodávaným
nemovitostem tak dle jeho názoru nikdy nedošlo. V odvolacím řízení pak Krajský
soud v Hradci Králové rozsudek okresního soudu změnil tak, že určovací žalobu zamítl
s odůvodněním, že žalobce neprokázal naléhavý právní zájem.
Krajský soud v Hradci Králové následně v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného
pokračoval a v rozsudku ze dne 9. 12. 2005 rozhodnutí žalovaného zrušil společně
s rozhodnutím Finančního úřadu v Hradci Králové ze dne 15. 3. 2001 pro nezákonnost,
neboť shledal, že předmětná kupní smlouva je absolutně neplatná. Vlivem neplatného
právního úkonu nedošlo k převodu vlastnického práva k nemovitostem na kupující společnost
J. m., s. r. o., tudíž ani společníkům prodávající veřejné obchodní společnosti J. nevznikl zisk.
Žalobci proto ani nemohl vzniknout příjem podle §7 odst. 1 zákona České národní rady č.
586/1992 Sb., o daních z příjmů.
Žalovaný poté napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností,
v níž namítá, že soud udělil účastníkům chybné poučení o opravném prostředku. Řízení
bylo totiž zahájeno podle zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní,
podle nějž je proti rozsudku přípustná kasační stížnost, přesto soud uvedl v rozsudku poučení
o tom, že dle §250j odst. 4 o. s. ř. není proti tomuto rozhodnutí přípustný opravný prostředek.
Dále se žalovaný domnívá, že krajský soud nesprávně posoudil právní otázku, pokud
jde o hodnocení absolutní neplatnosti smlouvy o prodeji nemovitostí mezi veřejnou obchodní
společností J. a společností J. m., s. r. o. Žalovaný namítá, že soud při hodnocení neplatnosti
nepřihlédl k tomu, že žádná z obchodních společností se neplatnosti tohoto právního úkonu
nedovolala a s výjimkou žalobce tak neučinila ani žádná z fyzických osob s těmito
společnostmi spojených. Od vkladu vlastnického práva k uvedeným nemovitostem byla
smlouva zpochybněna pouze jedinou osobou – žalovaným, a to v roce 2000 výlučně
v souvislosti s daňovým řízením o jeho daňové povinnosti. Dále v katastru nemovitostí je až
dosud zapsáno vlastnictví pro kupující společnost J. m., s. r. o., a tato společnost si také nákup
těchto nemovitostí zanesla do svého účetnictví. Dále dva ze čtyř společníků prodávající
společnosti byli právního úkonu přímo účastni, byť jeden z nich vystupoval jako jednatel
kupující společnosti. Za existence tohoto pokojného stavu nepovažoval žalovaný za vhodné se
v daňovém řízení k platnosti předmětné smlouvy vyslovovat.
Konečně žalovaný namítá, že posouzení platnosti předmětné kupní smlouvy
nebylo v daném případě nezbytným předpokladem ke stanovení daňové povinnosti. Správce
daně v daňovém řízení totiž vychází vždy ze stavu skutečného nikoliv stavu formálního
(§2 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků). Rozhodné
je, zda žalobci skutečně vznikl zdanitelný příjem. Aby byl příjem podroben zdanění,
není rozhodné, zda pochází z formálně platného či bezvadného právního úkonu.
I příjem, který má charakter bezdůvodného obohacení, je za splnění zákonem stanovených
podmínek podroben zdanění. Dojde-li posléze k jeho vrácení, je tato skutečnost opět daňově
zohledněna v příslušném zdaňovacím období, kdy k vrácení došlo. Žalovaný v této souvislosti
poukazuje na ustanovení zákona České národní rady č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů,
řešící předmětný problém. Podle názoru žalovaného bylo v daňovém řízení zjištěno,
že žalobci skutečně zdanitelný příjem na základě shora zmiňované kupní smlouvy vznikl.
Případné neshody mezi společníky obchodní společnosti nemohou být přenášeny
do daňového řízení a v něm řešeny.
Žalovaný proto navrhl, aby Nejvyšší správní soud zrušil napadený rozsudek Krajského
soudu v Hradci Králové a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalobce se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
Kasační stížnost není důvodná.
K námitce žalovaného týkající se chybného poučení o opravném prostředku Nejvyšší
správní soud uvádí, že soudní řád správní v §54 odst. 2 stanoví, že písemné vyhotovení
rozsudku musí, mimo další zákonem stanovené náležitosti, obsahovat i poučení o opravném
prostředku. Obdobnou náležitost musí podle §55 odst. 5 s. ř. s. obsahovat i písemné
vyhotovení usnesení. Na rozdíl od občanského soudního řádu (§204 odst. 2, §240 odst. 3)
však s. ř. s. neobsahuje úpravu, která by stanovila řešení pro případ, kdy soud této povinnosti
nedostojí a účastníka o opravných prostředcích nepoučí nebo jej poučí nesprávně o lhůtě
a soudu, u něhož lze opravný prostředek podat. Nejvyšší správní soud již ve svém dřívějším
rozhodnutí (srov. usnesení ze dne 21. 7. 2005, č. j. 1 As 25/2005 - 70) vyslovil, že uvedenou
situaci lze vyřešit za použití analogie s úpravou obsaženou v občanském soudním
řádu v souvislosti s dovoláním (§240 odst. 3), které je institutem nejbližším kasační stížnosti.
Lhůta stanovená v §240 odst. 3 o. s. ř. prodlužuje při vadném poučení lhůtu k podání
dovolání dvojnásobně. V témže poměru k obecné délce lhůty k podání kasační stížnosti
je proto třeba aplikovat §240 odst. 3 o. s. ř. na lhůtu k podání kasační stížnosti v případě
vadného poučení; jestliže tedy soudní řád správní stanoví k podání kasační stížnosti
lhůtu dvoutýdenní (§106 odst. 2), v důsledku vadného poučení je třeba za včasnou považovat
takovou kasační stížnost, která je podána ve lhůtě čtyř týdnů po doručení rozhodnutí.
V dané věci stěžovatel podal kasační stížnost ve standardní dvoutýdenní lhůtě;
pokud by ji podal opožděně, řídil by se Nejvyšší správní soud právním názorem
výše uvedeným o prodloužení této lhůty na čtyři týdny.
Určující je také skutečnost, že soud je vázán vyhlášeným zněním rozsudku (§49
odst. 9 s. ř. s.), který byl v projednávaném případě vyhlášen vyvěšením zkráceného
písemného vyhotovení bez odůvodnění na úřední desce soudu (§49 odst. 11 s. ř. s.).
Ze soudního spisu pak vyplývá, že zkrácené písemné vyhotovení obsahovalo správné poučení
o možnosti podat kasační stížnost; chybně uvedené poučení ve stejnopisu rozsudku
doručeném žalovanému je tak zřejmě pouze chybou v psaní. Práva žalovaného vadným
poučením krajského soudu nebyla nijak dotčena; navíc z chybného poučení o opravném
prostředku nelze dovozovat nesprávnost celého rozhodnutí, resp. jeho nezákonnost
či vadu řízení, pro kterou by bylo nutné rozhodnutí krajského soudu zrušit, a Nejvyšší správní
soud proto shledal tuto námitku žalovaného jako nedůvodnou.
K otázce posouzení platnosti kupní smlouvy ze dne 29. 1. 1997 pak Nejvyšší správní
soud uvádí toto: obchodní zákoník ve znění účinném v den podpisu kupní smlouvy stanovil
v §85, že statutárním orgánem veřejné obchodní společnosti je každý ze společníků,
pokud společenská smlouva nestanoví, že jednají společně. Jak vyplývá ze společenské
smlouvy veřejné obchodní společnosti J. založené ve správním spisu, obsahovala
tato ustanovení o tom, že společníci vedou společnost nerozlučně účastí v kolektivním
statutárním orgánu, přičemž do působnosti tohoto orgánu patří rozhodování o majetku
společnosti a nakládání s ním, zejména koupi nebo prodeji nemovité nebo movité
věci v pořizovací hodnotě vyšší než 500 000 Kč (čl. VI. odst. 1). Dále společenská smlouva
stanovila, že společníci podepisují za společnost nerozlučně v působnosti kolektivního
statutárního orgánu, ledaže by jeden ze společníků byl k zastupování společnosti pověřen
zvláštní plnou mocí udělenou kolektivním statutárním orgánem (čl. VII. odst. 1).
Jelikož kupní smlouva ze dne 29. 1. 1997 byla za veřejnou obchodní společnost J. podepsána
pouze společníkem J. N., který nebyl k takovému jednání zmocněn kolektivním statutárním
orgánem, nelze dospět k jinému závěru, než že předmětná smlouva je neplatná, a to absolutně
podle §39 občanského zákoníku.
K problematice absolutně neplatných právních úkonů se vyjádřil i Ústavní soud
v rozhodnutí sp. zn. II. ÚS 91/98, v němž uvedl: „….Absolutně neplatné právní úkony
se považují za existující, ale neplatné, takže pro vady, se kterými zákon takovou neplatnost
spojuje, z nich pro účastníky ani pro třetí osoby nevznikají právní následky. Pro absolutní
neplatnost je dále charakteristické, že nastává přímo ze zákona (ex lege), aniž by se musel
jejích následků nejprve dovolávat některý z účastníků, soud, ev. jiný orgán, přihlíží
k takové neplatnosti z úřední povinnosti (ex offo), co do doby působí absolutní neplatnost
od počátku (ex tunc), tj. úkon je neplatný od okamžiku svého vzniku…..“ Absolutní neplatnost
právního úkonu se tak odlišuje svými účinky od relativní neplatnosti právních úkonů
(§40a občanského zákoníku), které se považují za platné, pokud se ten, kdo je takovým
úkonem dotčen, neplatnosti právního úkonu nedovolá.
Jak je tedy výše uvedeno, k absolutní neplatnosti právního úkonu musí přihlížet soudy
a státní orgány z moci úřední; není třeba se jí výslovně dovolávat. Nelze proto akceptovat
námitku žalovaného, že žádná z dotčených obchodních společností se neplatnosti
tohoto právního úkonu nedovolala a s výjimkou žalobce tak neučinila ani žádná z fyzických
osob s těmito společnostmi spojených, ani že od vkladu vlastnického práva k uvedeným
nemovitostem byla smlouva zpochybněna pouze jedinou osobou – žalovaným,
a to v roce 2000 výlučně v souvislosti s daňovým řízením o jeho daňové povinnosti.
Přisvědčit nelze ani námitce, že v katastru nemovitostí je až dosud zapsáno vlastnictví
pro kupující společnost J. m., s. r. o. Katastrální orgán totiž není povolán posuzovat platnost
smluv, o jejichž vkladu rozhoduje, ale pouze k tomu posoudit splnění podmínek uvedených v
§5 zákona č. 265/1992 Sb. K této otázce se ve svých rozhodnutích opakovaně vyjádřil
Ústavní soud a např. v nálezu sp. zn. IV. ÚS 298/98 uvedl: „…v řízení o povolení vkladu
katastrální úřad nepřezkoumává platnost smlouvy, ale pouze ustanovením §5 zákona č.
265/1992 Sb. taxativně vymezené podmínky, přičemž některé z nich jsou shodné s požadavky
kladenými na platnost smlouvy……“. Rozhodnutí katastrálního úřadu tak není pro daňové
orgány rozhodnutím o předběžné otázce ve věci platnosti kupní smlouvy, jímž by byly podle
§28 odst. 1 věty první daňového řádu vázány; žalovaný měl naopak povinnost platnost
předmětné kupní smlouvy posoudit sám. Jako irelevantní se také jeví námitka, že kupující
společnost si nákup těchto nemovitostí zanesla do svého účetnictví, neboť záznam v účetních
knihách nemůže ovlivnit platnost právního úkonu, jakým je kupní smlouva. Absolutní
neplatnost předmětné kupní smlouvy nemůže zhojit ani skutečnost, že dva ze čtyř společníků
prodávající společnosti byli tohoto právního úkonu přímo účastni, když zákon požaduje
podpis všech společníků. Rovněž povinnost správního orgánu přihlédnout k absolutní
neplatnosti právního úkonu ex offo nelze obcházet tvrzením o pokojném stavu, neboť
v právním státě není přípustné tolerovat neplatné právní úkony a připouštět plnění z nich, a už
vůbec ne v případě, kdy by se měl takové tolerance dopouštět orgán státní správy. Uvedené
námitky žalovaného jsou tedy nedůvodné.
Co se týče námitky žalovaného, že posouzení platnosti předmětné kupní smlouvy
není v dané věci podstatné, neboť rozhodné je, zda žalobci skutečně vznikl zdanitelný příjem,
jelikož i příjem, který má charakter bezdůvodného obohacení, je za splnění zákonem
stanovených podmínek podroben zdanění, pak je tato nepřípustná. Podle ustanovení §104
odst. 4 s. ř. s. je kasační stížnost nepřípustná, opírá-li se pouze o důvody, které stěžovatel
neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno, ač tak učinit mohl.
Kasační řízení je založeno na přezkumu soudních rozhodnutí, a pokud se správní soud
prvního stupně k námitce uváděné v kasační stížnosti nemohl vyjádřit, protože nebyla v řízení
před ním vyslovena, nemůže ani kasační soud posuzovat, zda se soud s takovou námitkou
vypořádal správně a v souladu se zákonem. Jelikož žalovaný uvedenou námitku v řízení
před krajským soudem neuplatnil, nemůže se jí Nejvyšší správní soud zabývat.
Žalovaný se svými námitkami tedy neuspěl; jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly
najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.),
Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou. O náhradě nákladů řízení
rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s. Žalovaný neměl ve věci úspěch,
a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalobci pak v řízení o kasační stížnosti žádné
náklady nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. února 2007
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu