ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.170.2006:118
sp. zn. 7 Afs 170/2006 - 118
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatele B., a. s., zastoupeného JUDr. Pavlem Sedláčkem, advokátem se sídlem
v Praze 1, Dlouhá 16, za účasti Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem
v Praze 1, Štěpánská 28, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Městského soudu v Praze
ze dne 26. 4. 2006, č. j. 9 Ca 115/2004 – 75,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 26. 4. 2006, č. j. 9 Ca 115/2004 - 75 byla
zamítnuta žaloba stěžovatele proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu
(dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 9. 12. 2003, č. j. FŘ-4518/13/03, kterým bylo
zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu
pro Prahu 4 (dále jen „správce daně“) ze dne 30. 1. 2003, č. j. 26369/03/004516/6583 na daň
z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období duben 2000 ve výši 385 723 Kč.
Městský soud dovodil, že stěžovatel neprokázal nárok na odpočet daně ve smyslu ustanovení
§19 odst. 1 a 2 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o DPH“), neboť neprokázal rozsah a předmět konkrétně přijatého zdanitelného plnění
ze zprostředkovatelských smluv uzavřených za účelem zprostředkování prodeje určitých
komodit. Z listin předložených stěžovatelem nevyplynulo, jaká konkrétní zprostředkovatelská
činnost byla zprostředkovatelem vyvinuta, když je provize na daňovém dokladu fakturována
nikoli ze zprostředkovatelské činnosti, ale z určitého objemu realizovaných obchodů.
Obchodní kapacity, obchodní rozhodování a personální zajištění bylo navíc soustředěno
u zprostředkovatele a všechny společnosti tvořící holding byly sice právně samostatnými
subjekty, neměly však obchodní vliv a jejich aktivity byly omezeny na nákup a prodej.
Tvrzení stěžovatele a důkazní prostředky jím navržené proto zvýšily pochybnosti správce
daně, zda se v daném případě jednalo skutečně o provizi za zprostředkování nebo
zda fakturovaná částka není jakousi odměnou za vliv mateřské společnosti v rámci holdingu.
Stěžovatel podal proti tomuto rozsudku městského soudu v zákonné lhůtě kasační
stížnost z důvodů uvedených v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. V kasační
stížnosti namítal, že přistoupil k posouzení nároku na odpočet čistě z obchodního hlediska,
zatímco finanční ředitelství a správce daně šetřily nárok z pohledu fundamentálního výkladu
zákona. Městský soud pak přisvědčil finančnímu ředitelství, že v žádném důkazním
prostředku není uveden předmět a rozsah zdanitelného plnění a že pokud stěžovatel hodlal
uplatnit odpočet daně, měl si zjednat u dodavatele jako vystavovatele faktury takový doklad,
který by obsahoval dostatečně zřejmou náležitost daňového dokladu ve smyslu ustanovení
§12 odst. 2 písm. f) zákona o DPH. Žádná právní úprava však nestanoví, jaký má být
skutečný rozsah popisu a předmětu plnění ve smyslu citovaného ustanovení. U zdaňovacích
období prosinec 1999 až září 2000 byla provedena správcem daně daňová kontrola, kterou
byla osvědčena oprávněnost odpočtů. Daňová kontrola, na jejímž základě nebyl uznán nárok
na odpočet jako oprávněný, byla již v pořadí druhou daňovou kontrolou. Tím byla ve stejné
věci vydána dvě odlišná rozhodnutí. Vada daňového dokladu však stěžovateli nebyla nikdy
sdělena. Dodavatel T. G., a. s. (dále jen „zprostředkovatel“) nesporně odvedl DPH, a
uplatnění odpočtu stěžovatelem proto nemohlo být neoprávněné. Správce daně tak svými
úkony ve skutečnosti směřuje ke dvojímu vybrání daně. Ostatně zprostředkovatel odvedl ze
své provize i daň z příjmů. Z rozsahu uzavřených kupních smluv také vyplývá, že byly
zprostředkovány obraty ve statisících tun u komodit, se kterými do doby uzavření
zprostředkovatelských smluv a následného zprostředkování stěžovatel neobchodoval. Pokud
městský soud dospěl k závěru, že k poskytování služeb docházelo v rámci holdingového
uspořádání (obchodní rozhodování a obchodní kapacity byly soustředěny u zprostředkovatele,
obchodní společnosti neměly žádný obchodní vliv, ale prováděly pouze nákup a prodej),
pak tato úvaha měla vést k aplikaci ustanovení §6 zákona o DPH. Kapitálová a personální
provázanost osob majících zvláštní vztah k plátci podléhá pouze zvýšené kontrole rozsahu
plnění. Výše provize, způsob jejího výpočtu a vazba na rozsah kontrahovaného množství
komodit však nebylo zpochybněno a nebylo ani předmětem šetření správce daně. Závěr
městského soudu proto nemá oporu v šetření provedeném správcem daně a dokazování
v rámci soudního řízení. Tím, že bylo po stěžovateli požadováno prokazování provedených
zprostředkovatelských služeb, tedy služeb, jež byly prováděny zprostředkovatelem a nikoliv
jím samotným, je v rozporu se základními zásadami daňového řízení. Důkazní břemeno
ohledně rozsahu zprostředkovatelských služeb nemůže nést stěžovatel. Je sice jeho povinností
prokazovat svá tvrzení, tj. tvrzený výsledek zprostředkování (přijetí výsledku v podobě
uzavřených kupních smluv), nikoli však to, v jaké formě, v jakém čase a místě bylo
zprostředkování prováděno. Správci daně byly předloženy uzavřené smlouvy, doklady
o dodávkách, kompletní fakturace dodávek a prohlášení, že k uzavření kupních smluv došlo
na základě zprostředkování a nikoliv přímým jednáním stěžovatele a odběratelů. Důkaz
svědeckou výpovědí jmenovitě uvedených obchodních partnerů nebyl proveden, ačkoliv byl
navrhován. Bylo též řádně prokázáno uzavření kupní smlouvy, dosažení obratu v komoditách,
se kterými do té doby stěžovatel neobchodoval a uhrazení provize za zprostředkování.
Správce daně neučinil úkon, kterým by u zprostředkovatele zjistil rozsah poskytnutých
činností. Dokazování správce daně za účelem zjištění rozsahu daňové povinnosti vyplývá
např. z rozsudku Krajského soudu v Ostravě sp. zn. 22 Ca 193/99. V doplněních kasační
stížnosti stěžovatel poukázal na rozsudky městského soudu, jimiž byla zrušena rozhodnutí
o odvolání ve věci daně z příjmů právnických osob a následně byly zrušeny i dodatečné
platební výměry o vyměření této daně. Jestliže došlo ke zrušení dodatečných platebních
výměrů na daň z příjmů právnických osob, měly by být zrušeny i dodatečné platební výměry
na DPH, neboť došlo k doměření daní stejným procesním postupem správce daně a byly
použity a hodnoceny stejné důkazní prostředky. S ohledem na uvedená tvrzení, vady řízení
správce daně a i městského soudu stěžovatel navrhl, aby byl rozsudek městského soudu
zrušen a věc vrácena tomuto soudu k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti poukázalo na to, že za zdaňovací
období duben 2000 se jednalo o první kontrolu. Stěžovatelovo tvrzení, že byl prokázán
výsledek zprostředkovatelské činnosti, tj. uzavření smluv na dodávky řepkových a sojových
šrotů a rybí moučky, což je podle jeho názoru dostačující, je v příkrém rozporu s principem,
kterým se DPH řídí. Nárok na odpočet DPH je v §19 zákona o DPH mimo jiné vázán
na prokázání přijetí zdanitelného plnění uskutečněného jiným plátcem. Nemůže tedy být
důkazem o přijetí plnění při dodání zboží skutečnost, že odběratel má zboží v držení, aniž
by prokázal, že je od konkrétního dodavatele přijal a stejně tak nemůže být důkazem
o zprostředkování činnosti uzavření smluv mezi stěžovatelem a jeho dodavateli a odběrateli,
nebylo-li prokázáno, jakou činnost a v jakém rozsahu za uvedené období zprostředkovatel
k tomu, aby smlouvy byly uzavřeny, vyvíjel. Ostatně ze stěžovatelem předložených zápisů
jasně vyplývá, že zprostředkovatel žádnou zprostředkovatelskou činnost neprováděl, neboť
upřesnění dodávek mezi jednotlivými podniky holdingu bylo prováděno na společných
poradách. Podle názoru stěžovatele vychází rozsudek ze spolehlivě zjištěného stavu, všechny
skutečnosti uvedené v napadeném rozhodnutí o odvolání mají oporu ve spisovém materiálu.
Z těchto důvodů finanční ředitelství navrhlo, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Z předložených správních spisů vyplynulo, že v průběhu kontroly DPH byly
předloženy záznamní evidence, daňové doklady, knihy přijatých a vydaných faktur, hlavní
knihy a další požadované doklady. Současně byly předloženy smlouvy o zprostředkování
uzavřené se společností T. G., a. s. jako zprostředkovatelem. Zprostředkovatelské smlouvy ze
dne 5. 1. 2000, resp. 3. 1. 2000, se týkaly zprostředkování při uzavírání kupních smluv na
prodej sojového šrotu, rybí moučky a řepkového šrotu. Provize za zprostředkování byla
fakturována daňovým dokladem č. 0300015 ze dne 15. 4. 2000 s datem uskutečnění
zdanitelného plnění 31. 3. 2000 v celkové částce 2 139 006 Kč. Následně byl stěžovatel
vyzván k doložení přijetí zdanitelného plnění v předmětu a rozsahu plnění v souladu se
smlouvou o zprostředkování a dále k prokázání toho, že zdanitelné plnění bylo uskutečněno
plátcem, který daňový doklad vystavil. K výzvě byly předloženy a specifikovány smlouvy,
zápisy z jednání, daňové doklady, zápisy z místních šetření provedených správcem daně u
stěžovatele včetně platebních výměrů za zdaňovací období prosinec 1999 a září 2000,
protokol o ústním jednání vyhotovený Finančním úřadem v Prostějově a přiznání k DPH
zprostředkovatele. Se zástupcem stěžovatele byl sepsán protokol o ústním jednání dne
19. 8. 2002, v němž byly objasněny obecné podmínky vzniku zprostředkovatelských služeb
v rámci holdingu, podstata a fungování obchodního úseku holdingu. Konkrétní činnost
zprostředkovatele byla dokumentována na několika obchodních případech zprostředkování
nákupu sladu a sojových šrotů. V tomto případě koordinoval zprostředkovatel nabídku
s poptávkou Z. ve skupině, navrhl a upřesnil obchodní podmínky přímými jednáními,
zprostředkoval smlouvu mezi stěžovatelem a Z. B. podle smlouvy č. 400618 a následně
vyúčtoval i provizi. Současně byly navrženy i výslechy svědků J. F., K. K., D. F. a R. P.
Výzvou ze dne 24. 6. 2002 byl stěžovatel vyzván k prokázání konkrétní činnosti vyvíjené
zprostředkovatelem k tomu, aby měl příležitost uzavřít kupní smlouvy a opětovně k doložení
rozsahu a předmětu přijatého zdanitelného plnění, ke sdělení konkrétní koordinační činnosti,
jenž pro něj byla vyvíjena a k doložení kontaktních údajů navržených svědků. K rozsahu
zdanitelného plnění stěžovatel uvedl mimo jiné, že tento rozsah nemohl být na daňových
dokladech uváděn, protože byl naplněn uskutečněním obchodního případu a vyplývá tedy ze
smlouvy. Koordinační činnost zprostředkovatele obnášela zajišťování vhodných partií sladu
podle exportních požadavků, přípravu obchodních kontraktů, vytváření příležitostí pro
uzavření smlouvy mezi dodavateli a odběrateli, zajišťování kupních smluv, koordinaci
objemů, četnosti dodávek, osobní jednání s tuzemskými partnery atd. Dne 29. 8. 2002, resp.
2. 9. 2002 byli vyslechnuti navržení svědci za účasti zástupce stěžovatele. Svědek D. F., který
byl předsedou představenstva stěžovatele a současně i obchodním ředitelem
zprostředkovatele, zastával i další funkce (Z., O. s.). Tento svědek uvedl, že činnost
zprostředkovatele v rámci holdingového uspořádání zahrnovala organizační zajištění celé
skupiny od výzkumu a vývoje osiva, komunikaci s výrobci, organizaci skladování, kontrolu
kvality a výběr druhu a množství dodávaných a nakupovaných komodit pro jednotlivé
podniky ve skupině. Ve vztahu ke stěžovateli zejména zajišťoval koordinační činnost a
zprostředkovával informace důležité pro uzavírání obchodních kontraktů. Činnost byla
vykonávána na základě zprostředkovatelských smluv. Obchodní oddělení zprostředkovatele
bylo tvořeno pracovníky, kteří většinou přešli ze společností kolem zprostředkovatele.
V oblasti vývozu řepky provedl zprostředkovatel předběžné jednání se zahraničním partnerem
o množství dodávky, organizoval nákup řepky v odpovídajícím množství a poskytl informaci
stěžovateli, který připravil smlouvu a zajistil vlastní dodávku. Pozice samotného stěžovatele
na trhu by nebyla tak silná a dlouhodobá konkurenceschopnost na trzích mohla být zajištěna
pouze na základě jeho účasti v holdingu. Svědek K. K. působil u zprostředkovatele v pozici
manažera pro výrobu krmných směsí. Uvedl, že okolnosti vzniku holdingu mu nejsou známy,
zprostředkovatel jeho prostřednictvím zajišťoval pro stěžovatele suroviny pro nákup komodit.
Zprostředkování bylo spočívalo v tom, že docházelo k zajišťování poptávky komodit
požadovaných stěžovatelem. Nabídky všech dodavatelů byly vyhodnoceny podle kvality,
objemů a ceny, byl vybrán optimální způsob dopravy, cena a takto zprostředkovaná zakázka
pak byla předložena stěžovateli ke zpracování. Svědek J. F. byl pracovníkem obchodního
oddělení zprostředkovatele a mimo to byl členem představenstva a ředitelem divize Z. a
členem orgánů dalších společností (S., a. s., S., a. s., Z.). Ve své výpovědi uvedl,
že zprostředkovatel koordinoval finanční toky uvnitř skupiny, prováděl obchodní řízení
a realizaci obchodů, pro stěžovatele pak zajišťoval obchodní poptávku a vyjednával
podmínky pro uzavírání obchodů. Svědek R. P., který byl u zprostředkovatele členem
představenstva, následně obchodním ředitelem, dále působil v představenstvech a dozorčích
radách dalších společností (O. s., a. s., Z., S., a. s.) a byl i členem statutárních orgánů
stěžovatele, uvedl, že zprostředkovatel v rámci holdingu měl koordinační úlohu spočívající
v poradenství, kontrolingu, právních službách, službách řízení kvality, zprostředkovával
jednotlivé obchodní případy a tím dosahoval větší efektivity obchodních výsledků. Ve vztahu
ke stěžovateli se konkrétně jednalo o zabezpečení přípravy komodit k obchodování, zajištění
kvality, objemů dodávek a vyjednávání podmínek obchodních smluv. Způsob zprostředkování
zahrnoval jednání s partnery vně skupiny a koordinace uvnitř skupiny. Stěžovatel by bez
účasti v holdingu nemohl dlouhodobě provádět obchodní činnost v takovém rozsahu, jak tomu
bylo za součinnosti se zprostředkovatelem. Zpráva o daňové kontrole byla projednána,
podepsána a převzata dne 20. 1. 2003, o čemž byl sepsán protokol o ústním jednání.
Podle ustanovení §19 odst. 1 zákona o DPH má plátce nárok na odpočet daně, pokud
jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná jiným plátcem, použije při podnikání nebo
při činnosti vykazující všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna podnikatelem.
Podle odst. 2 citovaného ustanovení plátce prokazuje nárok na odpočet daně daňovým
dokladem zaúčtovaným podle zvláštního právního předpisu, případně evidovaným podle §11
u plátců, kteří nejsou účetní jednotkou, který má všechny tímto zákonem předepsané
náležitosti a který byl vystaven plátcem. V případě, že doklad neobsahuje všechny náležitosti
daňového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvláštního právního předpisu.
Podle ustanovení §12 odst. 2 zákona o DPH musí běžný daňový doklad obsahovat
a) obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání, popř. bydliště nebo místo podnikání plátce,
který uskutečňuje zdanitelné plnění, b) daňové identifikační číslo plátce, který uskutečňuje
zdanitelné plnění, c) obchodní jméno, sídlo nebo místo podnikání, popř. bydliště nebo místo
podnikání plátce, pro něhož se uskutečňuje zdanitelné plnění, d) daňové identifikační číslo
plátce, pro něhož se uskutečňuje zdanitelné plnění, e) pořadové číslo dokladu, f) rozsah
a předmět zdanitelného plnění, g) datum vystavení dokladu, h) datum uskutečnění
zdanitelného plnění, i) výši ceny bez daně celkem, j) základní nebo sníženou sazbu daně,
k) výši daně celkem zaokrouhlenou na desetihaléře nahoru, popřípadě uvedenou i v haléřích.
Za správnost údajů uvedených na běžném daňovém dokladu odpovídá plátce, který uskutečnil
zdanitelné plnění.
Podle ustanovení §31 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků dokazování provádí
správce daně, který vede daňové řízení, nebo z jeho pověření správce daně dožádaný. Podle
odst. 2 citovaného ustanovení správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné
stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán jen návrhy
daňových subjektů. Podle odst. 9 citovaného ustanovení daňový subjekt prokazuje všechny
skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu
byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Lze souhlasit se stěžovatelem, že žádný právní předpis nestanoví, jak má být předmět
a rozsah zdanitelného plnění na daňovém dokladu specifikován. Z ustanovení §12 odst. 2
písm. f) zákona o DPH pouze vyplývá, že běžný daňový doklad musí obsahovat mimo jiné
rozsah a předmět zdanitelného plnění. V tomto řízení tak ovšem problém nestojí. Jestliže
je předmět a rozsah zdanitelného plnění uveden na daňovém dokladu natolik obecným
způsobem, že není seznatelné, co bylo předmětem plnění a v jakém rozsahu bylo plnění
poskytnuto, má plátce daně povinnost prokázat, o jaké předmět a v jakém rozsahu bylo plnění
uskutečněno. V daném případě byl stěžovatel opakovaně vyzýván k prokázání skutečného
rozsahu a předmětu plnění, ovšem své důkazní břemeno neunesl. Důkazní prostředky
předkládané stěžovatelem nebyly způsobilé prokázat, v čem zdanitelné plnění podle daňového
dokladu č. 0300015 ze dne 15. 4. 2000 konkrétně spočívalo a v jakém rozsahu bylo
poskytnuto. Stěžovatel pouze obecně uváděl princip fungování holdingu a popsal
zprostředkování tak, jak vyplývá z příslušných ustanovení obchodního zákoníku. Shodně
vypovídali i vyslechnutí svědci. Nicméně podstatou dokazování nebyly principy fungování
a vazby uvnitř holdingu, ale prokázání konkrétního předmětu a rozsahu plnění ve vztahu
k daňovému dokladu č. 0300015 ze dne 15. 4. 2000. Navíc, jak z výpovědí svědků vyplývá,
že v rozhodném období byli také v řídících pozicích u stěžovatele, zprostředkovatele
i dodavatelských společností. Proto je správný závěr městského soudu, že za daného stavu
nebylo možné určit, za kterou společnost dané osoby jednaly.
Na skutečnosti, že stěžovatel neunesl důkazní břemeno nemůže nic změnit ani jeho
tvrzení, že bylo povinností smluvních stran ukládat písemnosti po dobu jednoho roku, a právě
proto je již nemožné konkrétní důkazní prostředky zajistit a předložit. Důkazem o předmětu
a rozsahu předmětného plnění nejsou uzavřené kupní smlouvy, z nichž podle stěžovatele
vyplývá, že byly zprostředkovány obraty u komodit, se kterými do doby uzavření
zprostředkovatelských smluv neobchodoval. Navíc tyto smlouvy stěžovatel nepředložil,
ačkoli byl opakovaně v průběhu daňové kontroly vyzýván k prokázání rozsahu přijetí
zdanitelného plnění. V této souvislosti je nutno zdůraznit, jak na to také správně poukázalo
finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti, že nárok na odpočet DPH má podle
ustanovení §19 zákona o DPH plátce daně, pokud přijatá zdanitelná plnění uskutečněná
jiným plátcem použije k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění, což znamená, že musí
prokázat o jaká plnění se konkrétně a fakticky jednalo, protože jen taková plnění mohl použít
k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění. Výčet předkládaných důkazních prostředků
k prokázání přijatých zdanitelných plnění vyplývá jak z protokolů o ústním jednání,
tak i z písemností předkládaných stěžovatelem k výzvám správce daně. Stěžovatel
např. předložil kopie zápisů z koordinační porad, z nichž se však žádný netýká předmětného
zdaňovacího období (zápisy ze dne 22. 9. 1999 a ze dne 31. 3. 1999 se týkají roku 1999, zápis
ze dne 30. 5. 2000 se týká pouze upřesnění exportů sladu v průběhu měsíců června až září
2000, poslední zápis se týká porady ředitelů divize Z. a osiv ze dne 21. 2. 2000 s programem
nákup řepky 2000).
K námitce stěžovatele, že po něm nelze požadovat prokázání rozsahu
zprostředkovatelských služeb, co do formy, času a místa jejich provádění, neboť
má jen povinnost prokazovat svá tvrzení, týkající se přijetí výsledku zprostředkování, je třeba
poukázat na stávající judikaturu Nejvyššího správního soudu, podle níž daňový subjekt,
který chce v souvislosti s výdajem za služby zprostředkovatele na základě smlouvy
o zprostředkování podle §642 obch. zák. uplatnit odpočet DPH, musí v první řadě prokázat,
že zprostředkovatel skutečně vyvíjel pro něho jako zájemce zprostředkovatelskou činnost.
Musí tedy prokázat, že zprostředkovatel jednal způsobem, který mohl objektivně sloužit
či o němž se zprostředkovatel mohl rozumně domnívat, že by měl objektivně sloužit,
k zajištění příležitosti k uzavření smluv zájemce se třetími osobami (srov. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 5. 2006, č. j. 2 Afs 154/2005 - 245, www.nssoud.cz,
obdobně rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 7. 3. 2005, č. j. 5 Afs 40/2004 - 59,
www.nssoud.cz). Stěžovatel však neprokázal uvedený rozsah zprostředkovatelských služeb,
které mu měly být poskytnuty. V tomto případě neshledal Nejvyšší správní soud racionální
důvod pro odchýlení se od dosavadní judikatury Nejvyššího správního soudu. Jestliže tedy
městský soud dospěl k závěru, že stěžovatel neprokázal nárok na odpočet, má oporu
ve spisovém materiálu a je v souladu se zákonem.
Nejvyšší správní soud nepovažuje za opodstatněnou ani stížní námitku týkající
se závěru městského soudu, že k poskytování služeb docházelo v rámci holdingového
uspořádání, kdy zúčastněné společnosti neměly žádný obchodní vliv, což mělo vést k aplikaci
ustanovení §6 zákona o DPH. Je tomu tak proto, že předmětem daňové kontroly bylo
prokázání oprávněnosti odpočtu daně uplatněného stěžovatelem v daňovém přiznání
za zdaňovací období duben 2000, zejména co do rozsahu a předmětu zdanitelného plnění.
Okolnost, že smluvní vztah je založen mezi osobami majetkově či personálně propojenými
ve smyslu ustanovení §6 zákona o DPH, má vliv pouze na stanovení základu daně
v tom smyslu, že základem daně při uskutečnění zdanitelného plnění vůči osobě mající
zvláštní vztah k plátci, je cena zjištěná podle zvláštních předpisů (§14 odst. 7 zákona o DPH).
O to však v daném případě nešlo. Nebyl totiž dán důvod pro zpochybnění ceny zdanitelného
plnění, tedy provize, ale bylo na stěžovateli, aby k výzvě správce daně prokázal rozsah
a předmět zdanitelného plnění.
Nedůvodná je také stížní námitka týkající se opakované daňové kontroly. V případě
dodatečného vyměření DPH za zdaňovací období duben 2000 byla zahájena daňová kontrola
dne 15. 4. 2002, o čemž byl sepsán protokol. Jak vyplývá z vyjádření stěžovatele, proběhla
u něj původně nikoliv daňová kontrola, ale vytýkací řízení ve smyslu ustanovení §43 zákona
o správě daní a poplatků, a to navíc za zdaňovací období prosinec 1999 a září 2000,
tedy nikoli jak stěžovatel uvádí v kasační stížnosti za zdaňovací období prosinec 1999 až září
2000. Sám stěžovatel totiž v odpovědi na výzvu správce daně uvedl v písemném vyjádření
ze dne 28. 5. 2002, že skutečnosti požadované výzvou lze prokázat zápisem z místního šetření
provedeného v rámci vytýkacího řízení ke kontrole správnosti nárokovaného odpočtu daně
za zdaňovací období prosinec 1999 a září 2000 včetně následně vydaných platebních výměrů.
Z rozhodnutí finančního ředitelství vyplývá, že za zdaňovací období prosinec 1999 bylo
provedeno místní šetření za účelem prověření oprávněnosti odpočtu daně a za zdaňovací
období září 2000 se pak jednalo o daňovou kontrolu. Předmětem daňové kontroly orgány
v této věci bylo zdaňovací období duben 2000, což je odlišné zdaňovací období od prosince
1999 a září 2000.
Pokud jde o námitku, že správce daně svými úkony směřuje ke dvojímu vybrání daně,
tj. jak u stěžovatele, tak i zprostředkovatele, Nejvyšší správní soud nejprve předesílá,
že předmětem řízení v této věci byla oprávněnost uplatněného odpočtu daně stěžovatelem
a nikoli správnost přiznané, resp. vyměřené a případně i odvedené, daně zprostředkovatelem.
Protože však tato námitka nebyla stěžovatelem uplatněna v žalobě, Nejvyšší správní soud
se jí s poukazem na ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. pro její nepřípustnost nezabýval.
Nejvyšší správní soud nepovažuje za relevantní ani argumentaci stěžovatele
rozsudkem Krajského soudu v Ostravě sp. zn. 22 Ca 193/99, protože není možné zaměňovat
povinnost správce daně dbát na to, aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové
povinnosti, byly zjištěny co nejúplněji (jak ostatně vyplývá z citovaného rozsudku), s důkazní
povinností daňového subjektu vyjádřenou tím, že pokud daňový subjekt v daňovém řízení
tvrdí určité skutečnosti (břemeno tvrzení), je povinen tato svá tvrzení prokázat (důkazní
břemeno). Není tedy povinností správce daně vyhledávat důkazní prostředky svědčící
ve prospěch daňového subjektu. Oprávnění provést účastníky nenavržené důkazy se tudíž
uplatní především v souvislosti s okolnostmi, které vyjdou při řízení najevo. Neunesení
důkazního břemene neznamená, že správce daně má povinnost takové důkazy sám vyhledávat
(srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 10. 2005, č. j. 1 Afs 5/2005 - 58,
www.nssoud.cz).
Ke stížní námitce uplatněné v doplnění kasační stížnosti ve vztahu k přezkumu
doměřené daně z příjmu právnických osob nelze přihlížet. Podle ustanovení §109 odst. 4
s. ř. s. nemůže Nejvyšší správní soud přihlížet ke skutečnostem, které stěžovatel uplatnil poté,
co bylo vydáno napadené soudní rozhodnutí. Ze stejného důvodu nemůže Nejvyšší správní
soud přihlížet ani k dalšímu stížnímu bodu, v němž stěžovatel tvrdí, že výzvy správce daně
byly nedostatečné, protože tato námitka nebyla stěžovatelem uplatněna v žalobě.
Nejvyšší správní soud proto z uvedených důvodů kasační stížnost stěžovatele jako
nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.) postupem podle ustanovení §109 odst. 1 s. ř. s.,
které umožňuje rozhodnout o tomto mimořádném opravném prostředku bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 větu první s. ř. s.,
podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch,
právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi,
který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému z účastníků náhradu nákladů
nepřiznal, protože stěžovatel v řízení úspěch neměl a finančnímu ředitelství žádné náklady
s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. dubna 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu