ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.210.2006
sp. zn. 7 Afs 210/2006 - 48
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatelky K. – k. a e. s., s. s r. o., zastoupeného JUDr. Dagmar Jahnovou, advokátkou
se sídlem v Novém Jičíně, Generála Hlaďo 4, za účasti Finančního ředitelství v Ostravě,
se sídlem v Ostravě, Na Jízdárně 3, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského
soudu v Ostravě ze dne 17. 8. 2006, č. j. 22 Ca 40/2005 – 25,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Krajský soud rozsudkem ze dne 17. 8. 2006, č. j. 22 Ca 40/2005 - 25 zamítl žaloby
stěžovatelky proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Ostravě ze dne 15. 12. 2004,
č. j. 7839/120/2004 a č. j. 7884/120/2004, kterými byla zamítnuta odvolání stěžovatelky proti
dodatečným platebním výměrům Finančního úřadu ve Frýdku - Místku ze dne 11. 3. 2004,
č. j. 48641/04/362913/3447 a č. j. 48653/04/362913/3447, jimiž byla stěžovatelce dodatečně
vyměřena daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2001 a 2002. Krajský
soud v odůvodnění napadeného rozsudku uvedl, že s ohledem na skutečnost, že v období
let 2001 – 2002 firma Z. L., G. na území České republiky neměla sídlo či provozovnu,
nepodnikala a ani nevyvíjela jinou činnost podle zvláštních předpisů ve smyslu ustanovení
hlavy II. části prvé obch. zák. dovodil, že tato společnost nemohla být účetní jednotkou
ve smyslu ustanovení §1 odst. 2 zákona č. 563/1991, o účetnictví, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“). Stěžovatelkou uplatňované úroky z půjčky od této
společnosti proto nebyly ve smyslu ustanovení §24 odst. 1, 2 písm. zi) zákona č. 586/1992
Sb, o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“)
daňově uznatelným nákladem, jak opodstatněně posoudily správní orgány.
V kasační stížnosti podané proti tomuto rozsudku v zákonné lhůtě z důvodů
uvedených v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s. stěžovatelka vyjádřila se závěry
krajského soudu nesouhlas. Na prvém místě namítala, že dospěl k nesprávnému závěru
o tom, že společnost Z. L., G. (dále jen „věřitel“) se sídlem v Rakouské republice nepodniká
na území České republiky ani nevyvíjí jinou činnost podle právních předpisů, a proto nemůže
být účetní jednotkou ve smyslu ustanovení §1 zákona o účetnictví. V důsledku toho
pak dospěl krajský soud i k dalšímu nesprávnému závěru o tom, že nezaplacené úroky
z půjčky poskytnuté stěžovatelce věřitelem nejsou daňově uznatelným výdajem ve smyslu
ustanovení §24 zákona o daních z příjmů. Z těchto důvodů se domáhala zrušení napadeného
rozsudku a vrácení věci k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti plně odkázalo na své stanovisko
k žalobě ze dne 5. 5. 2005, které obsahuje podrobné zdůvodnění vydaných správních
rozhodnutí včetně důkazního řízení provedeného v rámci daňové kontroly. Dále poukázalo
na to, že důvody uváděné v kasační stížnosti jsou identické s těmi, které uplatnila stěžovatelka
v odvolání i v žalobě. Z těchto důvodů proto navrhlo, aby Nejvyšší správní soud kasační
stížnost zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnila
stěžovatelka v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Nejvyšší správní soud považuje za nezbytné zdůraznit , že v řízení o kasační stížnosti
není úkolem kasačního soudu, tak jak k tomu byl povinen krajský soud, opětovně posuzovat
námitky související s řízením před správním orgánem, nýbrž jeho úkolem je posoudit, zda
předchozí řízení naplňuje či nenaplňuje důvody vymezené v ustanovení §103 odst. 1 s. ř. s.
Kasační stížnost je mimořádným opravným prostředkem proti pravomocnému rozhodnutí
krajského soudu. Proto je nezbytně nutné spojit námitky ve smyslu ustanovení §103 odst. 1
s. ř. s. s příslušnými částmi odůvodnění kasační stížnosti napadeného rozsudku a konkrétně
uvést, v čem spočívá nesprávnost či nedostatečnost úvah soudu, při jakých úkonech
se dopustil procesních pochybení a jaká konkrétní ustanovení právních předpisů tím byla
porušena. Pokud by se pak krajský soud s některým ze žalobních bodů nevypořádal, bylo
by na místě jej uvést a v kasační stížnosti namítat důvod uvedený v ustanovení §103 odst. 1
písm. d) s. ř. s.
Stěžovatelka v kasační stížnosti explicitně uvedla, že tento mimořádný opravný
prostředek podává z důvodů uvedených v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s.
Nerozvedla však, jakými vytýkanými nedostatky trpí skutková podstata, z níž vycházely
správní orgány a pro něž měl správní rozhodnutí krajský soud zrušit. Nejvyšší správní soud,
který je ve smyslu ustanovení §109 s. ř. s. v řízení o kasační stížnosti vázán rozsahem kasační
stížnosti, proto dospěl k závěru, že tato stížnost byla podána toliko z důvodu nesprávného
posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Vzhledem k tomu Nejvyšší správní soud poznamenává, že nesprávné posouzení právní
otázky může spočívat buď v tom, že soud při svém rozhodování aplikoval na posuzovanou
věc jiný právní předpis, než měl správně použít, a pro toto pochybení je výrok soudu
v rozporu s příslušným ustanovením toho kterého právního předpisu nebo v tom, že soudem
byl sice aplikován správný právní předpis, avšak tento byl nesprávně vyložen. O nesprávné
posouzení právní otázky může jít také tehdy, pokud by byl vyvozen nesprávný právní závěr
z jinak správně zjištěného skutkového stavu věci, nebo je sice učiněn správný právní závěr,
ale v odůvodnění rozhodnutí je nesprávně prezentován.
V předmětné věci stěžovatelka namítala, že krajský soud věc nesprávně posoudil, když
dospěl k závěru, že věřitel nepodniká na území České republiky ani nevyvíjí jinou činnost
podle právních předpisů, a proto nemůže být účetní jednotkou ve smyslu ustanovení
§1 zákona o účetnictví. Z takto koncipované stížní námitky Nejvyšší správní soud dovozuje,
že krajský soud nesprávně vyložil ustanovení §1 zákona o účetnictví, resp. §1 odst. 2 tohoto
zákona.
Podle ustanovení §1 odst. 2 zákona o účetnictví ve znění účinném v roce 2001 a 2002
se tento zákon vztahoval na a) právnické osoby, které mají sídlo na území České republiky,
b) zahraniční osoby, pokud na území České republiky podnikají nebo provozují jinou činnost
podle zvláštních právních předpisů, c) organizační složky státu podle zvláštního právního
předpisu, d) fyzické osoby, které podnikají nebo provozují jinou samostatnou výdělečnou
činnost, pokud prokazují své výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů
pro účely zjištění základu daně z příjmů, které za pou žití legislativní zkratky označoval jako
účetní jednotky.
Krajský soud měl mezi účastníky za nesporné, že věřitel stěžovatelky není fyzickou
osobou a že nemá sídlo na území České republiky. Dovodil proto, že aby mohlo být na tohoto
věřitele pohlíženo jako na účetní jednotku, musel by splňovat znaky definice obsažené
pod písm. b) citovaného ustanovení, tj. musel by na území České republiky podnikat nebo
provozovat jinou činnost podle zvláštních předpisů. Protože z obsahu správního spisu
nevyplynulo, že by věřitel na území České republiky vyvíjel jinou činnost podle zvláštních
předpisů, omezil se na zkoumání, zda na území České republiky podniká. Krajský soud
neshledal, že by věřitel vyvíjel podnikatelskou činnost, protože zahraniční osoba podle
ustanovení §21 a násl., zejména podle §21 odst. 3, 4, obch. zák. může v České republice
podnikat jen tehdy, činí-li tak prostřednictvím vlastního podniku či organizační složky
se sídlem v České republice zapsaným v obchodním rejstříku. Podnikáním však není případ
akcentovaný stěžovatelkou, kdy právnická osoba se sídlem v cizině v rámci své podnikatelské
činnosti činí nabídky, vede jednání a uzavírá smlouvy s osobami se sídlem (bydlištěm)
na území České republiky, aniž by tak činila prostřednictvím vlastního podniku nebo
organizační složky umístěné na tomto území a zapsané v obchodním rejstříku. Protože věřitel
stěžovatelky na území České republiky nepodnikal ani nevyvíjel jinou činnost podle
zvláštních předpisů, nemohl být účetní jednotkou ve smyslu ustanovení §1 odst. 2 zákona
o účetnictví.
Protože stěžovatelka v kasační stížnosti neuvedla žádnou konkrétní argumentaci,
nenavrhla ani důkazy, z nichž by bylo možno dovozovat podnikatelskou nebo jinou činnost
podle zvláštních předpisů věřitele, Nejvyšší správní soud pouze přezkoumal, zda závěry
krajského soudu mají oporu ve spise a nejsou-li stiženy logickými rozpory. Především
neshledal nesprávným závěr krajského soudu, že věřitel na území České republiky
nevykonával podnikatelskou činnost. V daňovém řízení nebylo prokázáno, že by věřitel jako
zahraniční osoba splňoval podmínky pro to, aby na území České republiky mohl ve smyslu
ustanovení §21 a násl. obch. zák. podnikat a v důsledku toho nebyl ani účetní jednotkou
podle ustanovení §1 odst. 2 písm. b) zákona o účetnictví, jak také důvodně dovodil krajský
soud.
V souladu se zákonem je i výklad ustanovení §24 odst. 2 písm. zi) zákona o daních
z příjmů podaný krajským soudem. Podle tohoto ustanovení jsou náklady vynaloženými
na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů také zaplacené smluvní pokuty, úroky
z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů a dále zaplacené
úroky z úvěrů a půjček v případě, kdy věřitelem je poplatník účtující v soustavě jednoduchého
účetnictví nebo poplatník, který není účetní jednotkou. Pokud však věřitel nebyl ve smyslu
ustanovení §1 odst. 2 zákona o účetnictví účetní jednotkou, byla stěžovatelka oprávněna
uplatnit si, jako daňově uznatelný náklad, také úrok z půjčky poskytnuté věřitelem, ale pouze
pokud by byl zaplacen. Ze správních spisů však vyplynulo, že stěžovatelka si do daňově
uznatelných nákladů v roce 2001 zahrnula částku úroků z půjčky ve výši 2 613 537 Kč
a v roce 2002 částku ve výši 2 569 795 Kč, přičemž v obou případech se jednalo o úrok
z půjčky od věřitele a tyto částky nebyly stěžovatelkou v vedených zdaňovacích obdobích
uhrazeny.
Z důvodů výše uvedených není napadený rozsudek nezákonný, a proto Nejvyšší
správní soud podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. kasační stížnost zamítl. Ve věci rozhodl
v souladu s §109 odst. 1 s. ř. s., podle něhož rozhoduje Nejvyšší správní soud o kasační
stížnosti zpravidla bez jednání, když neshledal důvody pro jeho nařízení.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, věta první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník,
který měl ve věci plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně
vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému
z účastníků náhradu nákladů nepřiznal, protože stěžovatelka v řízení úspěch neměla
a finančnímu ředitelství žádné náklady s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 22. února 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu