ECLI:CZ:NSS:2007:8.AFS.3.2006
sp. zn. 8 Afs 3/2006 - 53
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody
a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Jana Passera v právní věci žalobce Ing. P. Ch.,
zastoupeného Mgr. Robertem Vladykou, advokátem se sídlem v Praze 1, Revoluční 1,
proti žalovanému Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem v Praze 1,
Štěpánská 28, v řízení o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 5. 2004, čj. FŘ-
1913/15/04, o kasační stížnosti žalobce proti usnesení Městského soudu v Praze ze dne
16. 2. 2005, čj. 6 Ca 192/2004 - 14,
takto:
Usnesení Městského soudu v Praze ze dne 16. 2. 2005, čj. 6 Ca 192/2004 - 14,
se zrušuje ve výrocích o zamítnutí návrhu na ustanovení zástupce, o odmítnutí
žaloby a náhradě nákladů řízení a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozhodnutím ze dne 27. 5. 2004, čj. FŘ-1913/15/04, žalovaný zamítl odvolání
žalobce proti rozhodnutí finančního úřadu ze dne 12. 12. 2003,
čj. 418200/03/005912/5664, kterým bylo podle §27 odst. 1 písm. h) zákona ČNR
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový
řád“), zastaveno řízení o žádosti o odpuštění správního poplatku ve věci žádosti
o prominutí daňového nedoplatku.
Shora označené rozhodnutí žalovaného bylo odůvodněno tím, že žádost
o odpuštění správního poplatku není institutem daňového řádu, tudíž finanční úřad
rozhodl v souladu se zákonem, jestliže žádost o odpuštění správního poplatku zamítl jako
nepřípustné podání.
Žalobce se žalobou podanou u Městského soudu v Praze domáhal zrušení shora
uvedeného rozhodnutí žalovaného. Namítal, že trváním na zaplacení správního poplatku
mu bylo odepřeno právo domáhat se svého práva, což je v rozporu s rovností občanů
před zákonem. Institut odpuštění poplatku zná jak soudní řízení, tak i jiná řízení, a musí
jej tudíž znát i daňové řízení. Žalovaný nesprávně posoudil úkony žalobce, nesplnil své
zákonné povinnosti a neaplikoval ústavní předpisy. Současně požádal o osvobození
od soudních poplatků a ustanovení zástupce.
Městský soud žalobu odmítl jako nepřípustnou podle §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s.,
neboť dospěl k závěru, že napadené rozhodnutí je ze soudního přezkumu v souladu
s §68 písm. e) s. ř. s. vyloučeno, neboť jde o rozhodnutí podle §70 odst. c) s. ř. s., jímž
se upravuje vedení řízení před správním orgánem. V řízení, jež předcházelo vydání
napadeného správního rozhodnutí, se nejednalo o veřejném subjektivním právu žalobce.
Podmínky prominutí daňového nedoplatku a postup správce daně upravuje §65
daňového řádu. Tento zákon neobsahuje žádné ustanovení, které by upravovalo
zpoplatnění jednotlivých úkonů daňových subjektů. Správní poplatky jsou upraveny
zákonem č. 368/1992 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů (dále jen
„zákon o správních poplatcích“), a osvobození od správních poplatků je upraveno v jeho
§9, avšak žádný případ osvobození nedopadá na prominutí daňového nedoplatku.
Osvobození od zaplacení tohoto poplatku tedy není možné. Podle §10 téhož zákona
se ve věcech správních poplatků postupuje podle zvláštního předpisu, pokud není tímto
zákonem stanoveno jinak. Zvláštním předpisem je daňový řád. Finanční úřad tedy
nemohl postupovat jinak, než řízení o žádosti o odpuštění poplatku zastavit, neboť
osvobození od správního poplatku na žádost o prominutí daňového nedoplatku není
možné. Napadeným rozhodnutím ani předcházejícím prvostupňovým rozhodnutím
správní orgán nerozhodoval o povinnosti žalobce zaplatit vyměřenou daňovou povinnost.
Rozhodnutí tedy nemá povahu meritorního rozhodnutí a nezakládá hmotněprávní účinky.
Žalobce (dále též „stěžovatel“) napadl rozsudek městského soudu včasnou kasační
stížností opírající se o důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. a domáhal
se zrušení napadeného usnesení v rozsahu výroků o zamítnutí návrhu na ustanovení
zástupce, o odmítnutí žaloby a náhradě nákladů řízení. Pokud jde o důvody kasační
stížnosti, žalobce výslovně zmínil i důvod podle §103 odst. 1 písm. d), ve skutečnosti
je však dán pouze důvod podle §103 odst. 1 písm. e), jenž je ve vztahu k důvodu podle
§103 odst. 1 písm. d) důvodem speciálním. Je-li dán důvod podle písm. e), vylučuje
to důvod podle písm. d), neboť nezákonným je rozhodnutí o odmítnutí návrhu i tehdy,
bylo-li soudní rozhodnutí nepřezkoumatelné z důvodu nesrozumitelnosti nebo
nedostatku důvodů rozhodnutí, popřípadě pro jinou vadu řízení před soudem, mohla-li
mít taková vada za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé.
Stěžovatel nezákonnost napadeného usnesení spatřuje v tom, že nebyly splněny
zákonem stanovené podmínky pro odmítnutí návrhu podle §46 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
ve spojení s §68 písm. e) s. ř. s. a §70 písm. a) s. ř. s., neboť rozhodnutí žalovaného
je rozhodnutím, jež závazně určuje povinnosti žalobce a nemůže se v daném případě
jednat o výluku ze soudního přezkumu. V případě stanovování a vybírání správních
poplatků postupují finanční orgány podle zákona o správních poplatcích, kterým
je stanovena působnost finančního úřadu právě i pro tuto činnost a správce daně tedy
musí postupovat podle tohoto zákona. Nezná-li daňový řád institut prominutí správního
poplatku, musí být aplikován zákon o správních poplatcích. Tímto by se měl zabývat
i soud v rámci přezkumu rozhodnutí. Stěžovatel shledává odůvodnění rozhodnutí soudu
nedostatečným a poukazuje na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 492/03.
Stěžovatel dále uvádí, že správní poplatek je samostatným finančním plněním,
které nezávisí na výši daňové povinnosti, je tak samostatným odvodem do státního
rozpočtu a je upraven zvláštním zákonem, a proto je i samostatným právním důvodem.
Rozhodnutím správního orgánu se určí výše správního poplatku, způsob jeho placení
a splatnost a toto rozhodnutí tedy závazně stanovuje novou právní povinnost. V dané
věci nezáleží na samotné výši poplatku, nýbrž na principu, kdy správní orgán uloží
subjektu povinnost uhradit správní poplatek, odvolací orgán rozhodnutí potvrdí a daňový
subjekt nemá možnost domoci se soudního přezkumu takového rozhodnutí. Správní
orgán by tak mohl stanovovat povinnosti v rozporu se zákonem. Napadené rozhodnutí
žalovaného nelze ze shora uvedených důvodů považovat za pouhé rozhodnutí procesní
povahy, neboť stěžovateli stanovuje povinnost zaplatit správní poplatek.
Stěžovatel následně namítá, že tím, že soud vydal napadené rozhodnutí –
tj. chybně zhodnotil existenci výluky ze soudního přezkumu, nesprávně rozhodl
i o neustavení zástupce a nepřiznání náhrady náklady soudního řízení. Stěžovatel tudíž
napadá taktéž tyto výroky. Vzhledem ke skutečnosti, že soud žalobu stěžovatele odmítl,
nehodnotil předpoklady pro ustanovení zástupce a přiznání náhrady nákladů řízení. Toto
rozhodnutí je nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů, přičemž stěžovatel poukazuje
na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Ads 58/2003.
Stěžovatel dále požádal o přiznání odkladného účinku jeho kasační stížnosti. Svou
žádost odůvodnil svými nepříznivými majetkovými poměry a zdůrazňuje, že městským
soudem byl osvobozen od placení soudního poplatku a byl mu pro řízení o kasační
stížnosti ustanoven zástupce. Zaplacení poplatku by pro něj znamenalo další finanční
újmu.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti ze dne 29. 12. 2005 odkázal
na ustanovení §65 odst. 1 s. ř. s. s tím, že rozhodnutí žalovaného není rozhodnutím,
kterým by se stěžovateli přiznávala práva či ukládaly povinnosti, neboť má povahu
procesního úkonu, který nestanovuje výši daňového nedoplatku. Tímto rozhodnutím
nedošlo ke zkrácení na stěžovatelových právech. Navrhuje proto zamítnutí jeho kasační
stížnosti.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadené usnesení městského soudu v rozsahu
uplatněných námitek, a shledal kasační stížnost žalobce důvodnou.
V hodnocení vyšel ze své judikatury, konkrétně rozsudku ze dne 21. 3. 2007,
čj. 1 Afs 42/2006 - 53 (www.nssoud.cz), jenž se zabýval stejnou otázkou. Nejvyšší správní
soud zkoumal, zda právní řád skutečně připouští možnost požádat o odpuštění správního
poplatku a zda tedy rozhodnutími finančního úřadu a žalovaného mohlo být zasaženo
do práv a povinností žalobce.
Ze správního spisu se podává, že žalobce podal finančnímu úřadu žádost
o prominutí daňové povinnosti a následně byl vyzván k úhradě správního poplatku
ve výši 200 Kč. Dne 21. 7. 2003 stěžovatel požádal o prominutí zmeškání lhůty,
o odpuštění poplatku, o prominutí nedoplatku a o prodloužení lhůty k úhradě a současně
se odvolal proti výzvě k zaplacení správního poplatku. Správce daně dne 12. 12. 2003
rozhodl o zastavení řízení podle §27 odst. 1 písm. h) daňového řádu s tím, že žádost
o odpuštění správního poplatku je nepřípustným podáním, neboť daňový řád takový
institut nezná. Stěžovatel podání učinil v době účinnosti zákona o správních poplatcích
z roku 1992; z hlediska rozhodování soudů je tedy rozhodný právní stav dle tohoto
zákona (§75 odst. 1 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval otázkou, zda zákon připouští možnost
požádat o odpuštění správního poplatku. K tomu uvádí, že zákon o správních poplatcích
v ustanovení §10 stanoví pro řízení ve věcech poplatků subsidiární použití daňového
řádu. Avšak daňový řád by byl na uvedené řízení subsidiárně aplikovatelný i bez tohoto
výslovného ustanovení, neboť ve svém §1 odst. 1 vymezuje svou působnost tak,
že upravuje správu daní, poplatků, odvodů, záloh na tyto příjmy a odvodů za porušení
rozpočtové kázně, které jsou příjmem státního rozpočtu, pro něž zavádí legislativní
zkratku „daň“. Daňový řád rovněž připouští možnost využití institutu prominutí daně
(§55a) a prominutí daňového nedoplatku při nesplnění poplatkové povinnosti (§65).
Přitom pro tato svá ustanovení daňový řád legislativní zkratku „daň“ nijak nezužuje.
Zákon o správních poplatcích taktéž použití těchto ustanovení daňového řádu
nevylučuje; naopak možnost užití institutu prominutí poplatku se výslovně odráží
i v ustanovení §8 odst. 1 zákona o správních poplatcích, podle něhož správní orgán, který
poplatek vybral, jej vrátí v plné výši, byl-li poplatek na žádost prominut [písm. a)], anebo
v částce, o kterou byl poplatek na žádost snížen nebo prominut [písm. b)]. Jestliže zákon
o správních poplatcích výslovně předpokládá možnost prominutí správního poplatku
po jeho zaplacení, i když ji zmiňuje pouze v ustanovení §8 odst. 1, tím spíše musí být
možné, aby správní orgán prominul správní poplatek již před jeho zaplacením.
Správní orgán, jenž vede správní řízení podle zvláštního předpisu a toto řízení
je dle sazebníku předmětem správního poplatku, provádí v podstatě dvojí řízení. Jednak
jde o řízení správní, které patří do jeho působnosti, a k němuž je personálně a odborně
vybaven, a dále i řízení poplatkové podle daňového řádu. Finanční úřad má oproti jiným
správním orgánům tu výhodu, že procesní předpis, podle něhož provádí správu poplatku,
je shodný s procesním předpisem, podle něhož postupuje při své „standardní“ činnosti.
V předložené věci tak finanční úřad následně po podání stěžovatelovy žádosti vedl
dvě daňová řízení; jedno ohledně předmětu žádosti žalobce (prominutí nedoplatku,
prodloužení lhůty k uhrazení daňové povinnosti, prodloužení lhůty k úhradě správního
poplatku), druhé o povinnosti žalobce uhradit správní poplatek k podané žádosti.
Nejvyšší správní soud se neztotožňuje s argumentací městského soudu, že daňový řád
sám neobsahuje žádné ustanovení o zpoplatnění jednotlivých úkonů daňových subjektů
v daňovém řízení; tento závěr je správný potud, pokud říká, že daňový řád nestanoví,
které úkony správce daně jsou předmětem správního poplatku a které jím, a za jakých
okolností, nejsou. Stejný závěr pak lze učinit i ohledně správního řádu (a to jak zákona
č. 71/1967 Sb., tak zákona č. 500/2004 Sb.). To však neznamená, že při správě poplatků
nejsou aplikovatelné instituty daňového řízení.
Rovněž je třeba rozlišit osvobození od správního poplatku a jeho prominutí.
Zákon o správních poplatcích upravuje věcné a osobní osvobození v §9 odst. 1 a 2.
V odst. 5 tohoto ustanovení je pak stanoveno, že v rozsahu uvedeném v jednotlivých
položkách sazebníku správní orgán sníží nebo zvýší poplatek nebo upustí od jeho vybrání;
tento institut nelze zaměňovat s prominutím poplatku nebo jeho části na žádost
povinného subjektu. Správnímu orgánu není tímto ustanovením dána pravomoc
osvobozovat povinné subjekty od správního poplatku v jednotlivých případech na základě
jejich žádosti, ale tímto ustanovením a ustanoveními, která jsou u jednotlivých položek
sazebníku nadepsána jako zmocnění, je správním orgánům stanovena povinnost nevybrat
správní poplatek, popř. jej vybrat v jiné výši, ve všech případech, kdy budou splněny
podmínky ve zmocnění uvedené; k takovému postupu je správní orgán vázán ze zákona.
Důvodem, proč jsou jednotlivá zmocnění k osvobození uvedena až v sazebníku správních
poplatků je to, že každé z těchto zmocnění obsahuje specifické podmínky dotýkající se jen
správních poplatků uvedených v určité položce sazebníku. Naopak prominutí správního
poplatku na žádost představuje přiznání osvobození individuálním správním aktem
vydaným v samostatném řízení.
Pojem odpuštění sám o sobě není v zákoně o správních poplatcích ani v daňovém
řádu použit. Nicméně z §21 odst. 6 daňového řádu vyplývá, že pro řízení, tedy i pro
řízení o povinnosti platit správní poplatek, je rozhodující obsah podání, i když
je nesprávně označeno. Správce daně měl tedy posoudit podání žalobce označené jako
„žádost o odpuštění poplatku“ resp. „žádost o prominutí nedoplatku“ v souladu s jeho
obsahem, nikoli pouze dle jeho označení a na základě náležitého posouzení aplikovat
příslušný institutu daňového řádu. Významová totožnost pojmů odpuštění a prominutí
je naprosto zřejmá.
Proto je možné uzavřít, že možnost podat žádost o odpuštění správního poplatku
je připuštěna samotným zákonem o správních poplatcích a daňovým řádem; pro učinění
tohoto závěru tedy ani není nutné odvolávat se na právní řád jako celek, resp. ústavně
konformní výklad uvedených předpisů, jak činí žalobce. Nicméně žalobci je v této
souvislosti třeba dát za pravdu, že smyslem institutu prominutí, alespoň pokud jde
o daňový nedoplatek, je skutečně ohled na majetkové poměry daňových subjektů.
Pokud pak jde o otázku přezkumu rozhodnutí o odvolání proti rozhodnutí, jímž
bylo zastaveno řízení o žádosti žalobce podle §27 odst. 1 písm. h) daňového řádu
ve správním soudnictví, je třeba vyjít z rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního
soudu ze dne 26. 10. 2005, čj. 1 Afs 86/2004 - 54, publikovaného pod č. 792/2006 Sb.
NSS, podle něhož kategorii rozhodnutí o zastavení řízení podle §27 daňového řádu nelze paušálně
vyloučit ze soudního přezkumu proto, že nenaplňuje znaky rozhodnutí ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s.
Soud je povinen v každém jednotlivém případě zkoumat, zda se takové rozhodnutí dotýká subjektivních
práv či povinností žalobce, a to včetně těch, jež pramení v ústavním či v mezinárodním právu;
v pochybnostech je na místě přijmout závěr ve prospěch soudního přezkumu.
V dané věci je evidentní, že rozhodnutí, jímž žalovaný neuznal možnost žalobce
požadovat prominutí správního poplatku, se dotýká žalobcova subjektivního práva
založeného přímo v zákoně o správních poplatcích a daňovém řádu. V této souvislosti
je pak třeba uvést, že Nejvyšší správní soud ve svých rozhodnutích připustil soudní
přezkum rozhodnutí vydaných dle §65 daňového řádu, k tomu viz rozsudek ze dne
24. 5. 2006, čj. 1 Afs 85/2005 - 45 (dostupný na www.nssoud.cz).
Městský soud žalobu proti rozhodnutí žalovaného odmítl s odůvodněním,
že z procesního hlediska není rozdíl mezi rozhodnutím o odvolání ve věci správního
poplatku a rozhodnutím o odvoláním proti zastavení řízení o žádosti o odpuštění
(osvobození) od správního poplatku; vždy jde o to, že žalobce brojí proti své povinnosti
správní poplatek uhradit a nejde o meritorní rozhodnutí v daňovém řízení, resp.
rozhodnutí, kterým se daňové řízení končí.
Toto zdůvodnění však nemůže s ohledem na to, co bylo výše uvedeno ohledně
prominutí správního poplatku, v daném případě obstát. Žádostí o prominutí poplatku
žalobce nebrojil proti povinnosti správní poplatek uhradit, nezpochybňoval, že zákon
s podáním žádostí dle daňového řádu takovou povinnost spojuje. Požadoval nicméně, aby
mu byla s ohledem na jeho majetkové poměry povinnost hradit správní poplatky
prominuta.
Na rozdíl od situace, kdy se povinný subjekt odvolá proti výzvě správního orgánu
k zaplacení správního poplatku a po zamítavém rozhodnutí o tomto odvolání následuje
rozhodnutí o zastavení řízení, v rámci jehož přezkumu je možné hodnotit i to, zda měl
být správní poplatek vyžadován, v tomto případě by nebylo možné při přezkumu
rozhodnutí o zastavení řízení z důvodu nezaplacení poplatku přezkoumávat to, zda
žalobce měl být osvobozen nebo ne, protože takové rozhodnutí správní orgány vůbec
neučinily. Při přezkumu rozhodnutí o zastavení řízení by tak bylo možné pouze
konstatovat, že řízení o žádosti o prominutí poplatku nemělo být zastaveno.
Z těchto důvodů shledal Nejvyšší správní soud kasační stížnost důvodnou
a napadené usnesení městského soudu dle §110 odst. 1 s. ř. s. v rozsahu výroků
o odmítnutí žaloby a náhradě nákladů řízení zrušil a vrátil věc tomuto soudu k dalšímu
řízení. Městský soud je zde vyjádřeným právním názorem Nejvyššího správního soudu
vázán (§110 odst. 3 s. ř. s.).
Vzhledem k tomu, že městský soud zamítl návrh žalobce na ustanovení zástupce
pro řízení o žalobě odkazem na důvody, pro něž žalobu odmítl, a žalobce napadl usnesení
městského soudu i pokud jde o tento výrok, Nejvyšší správní soud tímto zrušuje i výrok
o neustanovení zástupce; městský soud tak bude muset o žalobcově návrhu na ustanovení
zástupce rozhodnout znovu.
S ohledem na skutečnost, že bylo rozhodnuto již o vlastní kasační stížnosti, nebylo
nutné zároveň rozhodovat o návrhu na přiznání odkladného účinku.
Podle §110 odst. 2 s. ř. s., zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského
soudu a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí
i o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. července 2007
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu