ECLI:CZ:NSS:2008:8.AFS.16.2008:87
sp. zn. 8 Afs 16/2008 - 87
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance
a soudců JUDr. Petra Příhody a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: Mgr. M. D., proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Ostravě, se sídlem Na Jízdárně 3, Ostrava, proti
rozhodnutím žalovaného ze dne 12. 7. 2006, čj. 1969/130/2006 a čj. 1754/130/2006, o kasační
stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 11. 10. 2007,
čj. 22 Ca 286/2006 - 48,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I.
Finanční úřad v Olomouci (správce daně) vyměřil žalobci rozhodnutím ze dne
25. 10. 2005, čj. 229663/05/379912/6406, vlastní daňovou povinnost na dani z přidané hodnoty
za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2005 ve výši 865 651 Kč a rozhodnutím ze dne 26. 10. 2006,
čj. 232980/05/379912/6406, vlastní daňovou povinnost na dani z přidané hodnoty za zdaňovací
období 3. čtvrtletí 2005 ve výši 1 023 011 Kč. Žalovaný změnil k odvolání žalobce rozhodnutími
ze dne 12. 7. 2006, čj. 1754/130/2006 a čj. 1969/130/2006, rozhodnutí správce daně tak,
že zvýšil vlastní daňovou povinnost za období 2. čtvrtletí 2005 na 907 333 Kč a za období
3. čtvrtletí 2005 na 1 051 438 Kč.
II.1
Žalobce napadl obě rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Ostravě.
Uvedl, že Krajský soud v Ostravě vyhlásil dne 7. 5. 1998 konkurs na majetek úpadce
MEKO kožedělné družstvo a dne 10. 9. 1998 vyhlásil konkurs na majetek úpadce SIGMA Lutín
a. s. Žalobce byl v obou případech jmenován správcem konkursní podstaty. Žalobce se stal
ze zákona povinným plátcem daně z přidané hodnoty od 1. 10. 2004. Rozhodnutí krajského
soudu, kterým schválil konečnou zprávu úpadce MEKO kožedělné družstvo, nabylo právní moci
dne 15. 4. 2005. Rozhodnutí krajského soudu, kterým schválil konečnou zprávu úpadce SIGMA
Lutín a. s., nabylo právní moci dne 30. 7. 2005.
Zdaňovací období, ve kterém byla činnost žalobce jako správce konkursní podstaty
úpadce MEKO kožedělné družstvo prováděna, trvalo od května 1998 dosud. Podle názoru
žalobce „zdanitelné plnění“ nastalo již v květnu 1998, kdy došlo např. k prodeji motorových
vozidel úpadce. Podle ekonomických výsledků mu konkursní soud přiznal odměnu/zálohy
za roky 1998 – 2003 v celkové výši 4 300 000 Kč. Z těchto příjmů žalobce každý rok odvedl daň
z příjmů fyzických osob. Toto konkursní řízení a tím i zdanitelné plnění stále trvá,
neboť usnesení o zrušení konkursu dosud nenabylo právní moci. Konečná zpráva jen potvrzuje
ekonomické údaje konkursu (výnosy, náklady a celkovou odměnu správce konkursní podstaty
a jeho hotové výdaje) za období od 7. 5. 1998 do 15. 4. 2005. Dne 15. 4. 2005 nabylo právní moci
usnesení konkursního soudu o schválení konečné zprávy, podle něhož činila odměna správce
konkursní postaty 5 192 416 Kč a hotové výdaje 261 000 Kč. Příjem žalobce po 1. 10. 2004,
kdy se stal povinným plátcem daně z přidané hodnoty, ovšem činil pouze 2 002 416 Kč.
Co se týče činnosti žalobce jako správce konkursní podstaty úpadce SIGMA Lutín, a. s.,
zdanitelné plnění trvalo od 10. 9. 1998 do 5. 4. 2006, kdy nabylo právní moci usnesení o zrušení
konkursu. V případě tohoto konkursního řízení bylo žalobci povoleno rovněž čerpání záloh
za roky 2000 – 2004 v celkové výši 4 100 000 Kč. Rovněž z těchto příjmů žalobce každý rok
odvedl daň z příjmů fyzických osob. Dne 30. 7. 2005 nabylo právní moci usnesení konkursního
soudu o schválení konečné zprávy, podle něhož činila odměna správce konkursní podstaty
6 095 839 Kč a hotové výdaje 178 000 Kč. Příjem žalobce po 1. 10. 2004, kdy se stal povinným
plátcem daně z přidané hodnoty, ovšem činil pouze 1 995 839 Kč.
Žalobce namítl, že podle §21 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), nastávají zdanitelná plnění
při poskytnutí služby okamžikem přijetí platby. Rovněž podle §21 odst. 4 zákona o DPH nastává
zdanitelné plnění dnem přijetí platby.
Žalobce po 1. 10. 2004, kdy se stal povinným plátcem daně z přidané hodnoty, přijal
odměnu za činnost správce konkursní podstaty úpadce MEKO kožedělné družstvo ve výši
2 002 416 Kč, čemuž odpovídá daň z přidané hodnoty ve výši 380 459 Kč, ke které byla
připočtena daň z přidané hodnoty z běžné činnosti advokátní kanceláře ve výši 36 422 Kč a daň
z přidané hodnoty za 2. čtvrtletí 2005 činila celkem 416 811 Kč, nikoliv 907 333 Kč. V případě
konkursního řízení úpadce SIGMA Lutín, a. s., žalobce po 1. 10. 2004 přijal odměnu za činnost
správce konkursní podstaty ve výši 1 995 839 Kč, čemuž odpovídá daň z přidané hodnoty ve výši
379 209,50 Kč, ke které byla připočtena daň z přidané hodnoty z běžné činnosti advokátní
kanceláře ve výši 54 382 Kč a daň z přidané hodnoty za 3 čtvrtletí 2005 činila celkem
433 591,50 Kč, nikoliv 1 051 438 Kč.
Podle žalobce mu žalovaný nezákonně vyměřil za obě zdaňovací období daň z přidané
hodnoty v celkové výši 1 199 201,50 Kč. Správce daně vycházel nezákonně z metodického
pokynu Ministerstva financí D-247, který není právním předpisem. Tento metodický pokyn byl
navíc vydán k předcházejícímu zákonu č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty.
Nezákonnost napadených rozhodnutí žalobce spatřoval i ve zpětné působnosti zákona
o dani z přidané hodnoty, jehož účinnost nastala 1. 5. 2004, na odměnu, která mu byla postupně
vyplácena od roku 1998 do 30. 4. 2004, tj. za účinnosti předchozí právní úpravy (zákon
č. 588/1992 Sb., dále též „starý zákon o DPH). Podle žalobce se jednalo o nepřípustnou pravou
retroaktivitu.
Dále žalobce uvedl, že přiznaná odměna správce konkursní podstaty logicky neobsahuje
daň z přidané hodnoty ve smyslu §36 odst. 1 zákona o DPH, protože v opačném případě
by nastala nerovnost mezi správcem konkursní podstaty, který je plátcem daně z přidané
hodnoty, a správcem, který plátcem není. Zákon o DPH neobsahuje ustanovení o tom, že úhrada
za zdanitelné plnění se považuje za úhradu včetně daně. Žalovaný proto při výpočtu daně
nezákonně aplikoval §37 zákona o DPH. Žalobce zdůraznil, že neměl možnost odečíst si daň
na vstupu za období od r. 1998, přestože se jedná o jeden ze základních principů výpočtu daně
z přidané hodnoty. Podle novely zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání (dále
jen „zákon o konkursu a vyrovnání“), provedené zákonem č. 179/2005 Sb., se odměna správce
konkursní podstaty zvyšuje o daň z přidané hodnoty, což potvrzuje skutečnost, že odměna,
která byla přiznána žalobci, daň z přidané hodnoty neobsahovala.
II.2
Krajský soud žalobu zamítl rozsudkem ze dne 11. 10. 2007, čj. 22 Ca 286/2006 - 48.
Uzavřel přitom, že podle §14 odst. 4 starého zákona o DPH byla u správce konkursní podstaty
základem daně z přidané hodnoty odměna podle zákona o konkursu a vyrovnání,
která se považovala za úhradu včetně daně, a daň se vypočetla podle §17 odst. 3 starého zákona
o DPH. Podle §9 odst. 5 starého zákona o DPH se nepovažovalo poskytnutí zálohy v průběhu
výkonu funkce správce za uskutečnění zdanitelného plnění, a proto ve vazbě na případné zálohy
nebyl správce konkursní podstaty povinen odvádět daň na výstupu. Správci konkursní podstaty
vznikla povinnost uplatnit daň na výstupu až kde dni uskutečnění zdanitelného plnění,
který zákonodárce stanovil v §9 odst. 1 písm. e) starého zákona o DPH tak, že při poskytování
služeb se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem jejich poskytnutí nebo zaplacení,
a to tím dnem, který nastane dříve. Nebyl-li správce konkursní podstaty ke dni, kdy mu byla
přiznána soudem odměna za výkon funkce, plátcem daně, započítávala se jeho odměna do limitu
obratu pro povinnou registraci plátce daně z přidané hodnoty podle §5 odst. 1 starého zákona
o DPH. V konečném důsledku proto registrační povinnost postihla při obdržení odměny
za výkon funkce konkursního správce většinu osob, které zajišťovaly výkon funkce správce,
nebyly-li v době zápisu do seznamu správců registrovány jako plátci daně z přidané hodnoty.
Krajský soud nepřisvědčil žalobní námitce, že daň z přidané hodnoty měla být žalobci
vyměřena pouze z té části odměny za činnost správce konkursní podstaty, která mu byla fakticky
vyplacena po 1. 10. 2004, tj. poté, kdy se stal plátcem daně z přidané hodnoty. Podle §21 odst. 1
zákona o DPH plátce uvádí daň v daňovém přiznání za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla
povinnost přiznat daň. Daň na výstupu je plátce povinen přiznat ke dni uskutečnění zdanitelného
plnění nebo ke dni přijetí platby, a to k tomu dni, který nastane dříve, pokud zákon nestanoví
jinak. Stěžovatel podle obsahu správního spisu nevede účetnictví, proto mu vzniká podle
§21 odst. 3 zákona o DPH povinnost přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění,
nikoliv ke dni přijetí platby před datem uskutečnění zdanitelného plnění. Mezi účastníky
je nesporné, že žalobce přijal platby za činnost správce konkursní podstaty v období
před i po datu, kdy se stal plátcem daně. V období od 1. 10. 2004 do 31. 12. 2004 žalobce přijal
zálohu na odměnu správce konkursní podstaty úpadce MEKO kožedělné družstvo,
podle §8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, ve výši 110 000 Kč, čímž mu, na rozdíl od výše
uvedeného, vznikla podle zákona o DPH, ve znění účinném do 31. 12. 2004, povinnost přiznat
daň na výstupu (v období do 31. 12. 2004 neplatilo podle §21 odst. 3 zákona o DPH, že plátce,
který nevede účetnictví, je povinen přiznat daň až k datu uskutečnění zdanitelného plnění).
Žalobce tuto platbu zahrnul do daňového přiznání za 2. čtvrtletí 2005 místo 4. čtvrtletí 2004.
Takto pozdě zahrnutá daňová povinnost však zůstane odvedena ve zdaňovacím období
2. čtvrtletí 2005, neboť jejímu dodatečnému vyměření za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2004 brání
§104 odst. 2 zákona o DPH, podle něhož, pokud plátce uvedl skutečnosti rozhodné
pro stanovení daňové povinnosti v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého
příslušely, a snížil tím daňovou povinnost, správce daně daň za zdaňovací období, ve kterém měla
být uplatněna, dodatečně nevyměří, ale stanoví sankci ve výši 0,1 % z částky daně uvedené
v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období za každý den krácení státního rozpočtu.
Podle §21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH se zdanitelné plnění při poskytnutí služby
považuje za uskutečněné dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu
a to tím dnem, který nastane dříve. V případě činnosti správce konkursní podstaty je nutno
za den poskytnutí služby, tj. za den zdanitelného plnění, považovat den nabytí právní moci
usnesení o schválení konečné zprávy, a není-li jí, den nabytí právní moci usnesení o zrušení
konkursu. V projednávané věci se tedy zdanitelné plnění uskutečnilo dnem 15. 4. 2005 u úpadce
MEKO kožedělné družstvo a dnem 30. 7. 2005 u úpadce SIGMA Lutín, a. s. K těmto dnům
vznikla stěžovateli povinnost přiznat daň, a to v obou případech z celé částky odměny a hotových
výdajů správce konkursní podstaty (s výjimkou shora uvedené částky 110 000 Kč),
proto z ní nelze vyčlenit platby za činnost správce konkursní podstaty, které stěžovatel přijal
před 1. 10. 2004, jak se nesprávně domnívá. Podle §99 zákona o DPH je zdaňovacím obdobím
kalendářní čtvrtletí nebo kalendářní měsíc. V případě žalobce bylo zdaňovacím obdobím
kalendářní čtvrtletí. Žalobce byl proto povinen podle §21 odst. 1 a 3 zákona o DPH přiznat daň
na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, tj. u úpadce MEKO kožedělné družstvo
v daňovém přiznání za 2. čtvrtletí 2005 a u úpadce SIGMA Lutín, a. s. v daňovém přiznání
za 3. čtvrtletí 2005, nikoliv postupně v průběhu jeho uskutečňování.
Podle §29 odst. 1 zákona o konkursu a vyrovnání podává správce konkursní podstaty
soudu a věřitelskému výboru zprávy o zpeněžování majetku z podstaty. Konečnou zprávu spolu
s vyúčtováním své odměny a výdajů předloží soudu po zpeněžení majetku z podstaty. Konečná
zpráva o zpeněžování majetku z podstaty a o vyúčtování hotových výdajů a odměny správce
konkursní podstaty slouží jako jeden z podkladů pro vydání rozvrhového usnesení. Z hlediska
jednotlivých fází konkursu má své pevné místo a otázky, k jejichž řešení tento institut především
slouží, by tedy zásadně neměly být předmětem přezkumné činnosti soudu později,
např. při zkoumání správnosti rozvrhového usnesení. Údaje uvedené v konečné zprávě, týkající
se vyúčtování odměny správce konkursní podstaty a jeho výdajů, výtěžku zpeněžení majetku
z podstaty a nákladů konkursu, jakož i údaje týkající se úplnosti zjištění majetku podléhajícího
konkursu nebo procesních postupů, na jejichž základě byla taková zjištění učiněna, mohou být
napadány a zkoumány pouze v tomto rámci a může být o nich rozhodnuto pouze usnesením
vydaným podle §29 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání, proti němuž je přípustné odvolání.
Konečnou zprávou a rozhodnutím o ní je mimo jiné dáno účastníkům konkursu na vědomí,
jaká částka má být vyplacena správci na jeho odměně a na úhradu jeho výdajů a jakou částkou
bude moci disponovat soud, v jehož výlučné kompetenci je určit a rozhodnout rozvrhovým
usnesením, jaká část ze sumy, jež je předmětem jeho rozhodování a jež byla postavena najisto
v konečné zprávě, připadne v souladu se zákonem tomu kterému věřiteli. Teprve dnem nabytí
právní moci usnesení o schválení konečné zprávy vzniká správci konkursní podstaty nárok
na odměnu a náhradu jeho hotových výdajů, předtím mu soud může povolit pouze zálohy
(§8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání). Vzhledem k výše uvedenému lze uzavřít,
že v případě činnosti správce konkursní podstaty je nutno za den poskytnutí služby ve smyslu
§21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH považovat den nabytí právní moci usnesení o schválení
konečné zprávy. Tímto dnem je totiž v podstatě ukončen faktický výkon činnosti správce
konkursní podstaty, následně již správce konkursní podstaty pouze předloží soudu návrh
na rozvrh a upravený seznam přihlášek, v němž uvede, kolik by mělo být pro každou pohledávku
vyplaceno. Po přezkoumání věcné správnosti návrhu vydá soud rozvrhové usnesení,
na jehož základě správce konkursní podstaty provede uspokojení pohledávek věřitelů.
Za tyto činnosti již správce konkursní podstaty nemá nárok na další odměnu. Krajský soud
pro úplnost uvedl, že dojde-li ke zrušení konkursu, aniž by byla schválena konečná zpráva,
např. zjistí-li se, že nejsou předpoklady pro konkurs, nebo zjistí-li se, že majetek podstaty
nepostačuje k úhradě nákladů konkursu, atd., je nutno za den poskytnutí služby ve smyslu
§21 odst. 6 písm. a.) zákona o DPH považovat den nabytí právní moci usnesení o zrušení
konkursu.
Zjevně nedůvodná je podle krajského soudu i námitka, že správce daně nezákonně
vycházel z metodického pokynu Ministerstva financí, neboť z odůvodnění napadených
rozhodnutí je zřejmé, že žalovaný svou argumentaci neopřel o tento metodický pokyn,
ale zejména o shora uvedená ustanovení zákona o DPH.
Krajský soud neshledal důvodnou ani námitku týkající se zpětné působnosti zákona
o DPH, jehož účinnost nastala 1. 5. 2004, na odměnu, která byla žalobci postupně vyplácena
od roku 1998 do 30. 4. 2004, tj. za účinnosti starého zákona o DPH. Krajský soud uzavřel,
že řešení časového střetu staré a nové právní úpravy (starého zákona o DPH a zákona o DPH)
podle přechodného ustanovení §111 zákona o DPH z hlediska uplatnění daně z přidané hodnoty
nemá účinky nepřípustné zpětné účinnosti. Podle §111 bodu 1 zákona o DPH totiž platí
pro uplatnění daně z přidané hodnoty za období přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona,
i pro uplatnění práv s tím souvisejících, dosavadní právní předpisy. Pro posouzení skutečnosti,
kterou právní úpravu je třeba použít, je tedy rozhodující, kdy došlo k uskutečnění zdanitelného
plnění. V projednávané věci se zdanitelné plnění uskutečnilo dnem 15. 4. 2005 ve vztahu k úpadci
MEKO kožedělné družstvo a dnem 30. 7. 2005 ve vztahu k úpadci SIGMA Lutín, a. s.,
tj. za účinnosti zákona o DPH. Správce daně proto postupoval správně, aplikoval-li zákon
o DPH, nikoliv starý zákon o DPH. V posuzované věci nedošlo do 30. 4. 2004 k uskutečnění
zdanitelného plnění, protože podle §9 odst. 5 starého zákona o DPH se přijetí zálohy
nepovažuje za uskutečnění zdanitelného plnění. Právě takovou zálohou přitom byly zálohy,
které byly žalobci vyplaceny do 30. 4. 2004 podle §8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání.
Skutečnost, že žalobce vykonával funkci správce konkursní podstaty úpadce MEKO kožedělné
družstvo od 7. 5. 1998 a funkci správce konkursní podstaty úpadce SIGMA Lutín, a. s.,
od 10. 9. 1998, není v tomto směru právně významná.
Podle §36 odst. 1 zákona o DPH je základem daně vše, co jako úplatu obdržel
nebo má obdržet plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je zdanitelné
plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, vyjma daně za toto zdanitelné plnění. Na rozdíl
od žalobce má krajský soud ve shodě s žalovaným za to, že z citovaného ustanovení lze dovodit,
že odměna a náhrada hotových výdajů, která byla vyúčtována v usnesení o schválení konečné
zprávy, zahrnuje jak základ daně, tak i daň. V opačném případě by totiž šlo v podstatě o dvojí
zdanění. Za této situace správce daně při výpočtu daně z přidané hodnoty správně aplikoval
§37 odst. 2 zákona o DPH.
V samotné skutečnosti, že správce konkursní podstaty, který je plátcem daně z přidané
hodnoty, je povinen z odměny a z náhrady hotových výdajů přiznat a odvést daň z přidané
hodnoty, nelze podle krajského soudu spatřovat nepřípustnou diskriminaci v odměňování oproti
správci konkursní podstaty, který není plátcem daně z přidané hodnoty. Různost zacházení
v tomto ohledu má totiž racionální povahu a vychází ze samotné podstaty konstrukce daně
z přidané hodnoty. Rozlišování subjektů na plátce a na neplátce daně z přidané hodnoty
má původ v zákonu o DPH a promítá se v celé řadě aspektů ovlivňujících určení výše daňové
povinnosti těchto subjektů podle toho, ke které z obou skupin příslušejí. Tímto rozlišením
nejsou dotčena základní práva a svobody daňových subjektů. Nelze jednoznačně říci, že by jedna
z obou skupin byla v celkovém srovnání, beroucím v úvahu všechny odlišnosti jednotlivých
modalit daňového systému v ČR jako celku, zvýhodněna. Skutečnost, že v jedné konkrétní
modalitě lze, viděno izolovaně pouze ve vztahu k ní, nerovnost spatřovat, na věci nic nemění,
protože znevýhodnění v jedné modalitě je kompenzováno zvýhodněním v modalitě jiné.
Na shora uvedeném závěru nemění nic ani to, že zákonodárce novelou zákona
o konkursu a vyrovnání provedenou čl. XXIX zákona č. 179/2005 Sb., která nabyla účinnosti
dne 30. 4. 2005, stanovil, že se nárok na odměnu a na náhradu hotových výdajů správce
konkursní podstaty, je-li plátcem daně z přidané hodnoty, zvyšuje o částku odpovídající této dani,
kterou je správce konkursní podstaty povinen z odměny a z náhrad hotových výdajů odvést
podle zákona o DPH. Zákonodárce se sice nepochybně snažil touto novelou §8 odst. 3 zákona
o konkursu a vyrovnání zmírnit či odstranit disproporci v odměňování obou skupin správců
konkursních podstat, to však nemění nic na tom, že předcházející právní úprava nepředstavovala
nepřípustnou diskriminaci správců konkursních podstat, kteří byli plátci daně z přidané hodnoty.
Podle článku XXX zákona č. 179/2005 Sb. nelze na projednávanou věc novou právní úpravu
aplikovat, neboť konečná zpráva byla v obou případech vyvěšena na úřední desce soudu přede
dnem účinnosti tohoto zákona.
Nedůvodná je podle krajského soudu i námitka, že žalovaný zabránil a neumožnil žalobci
odečíst si daň na vstupu tím, že příjmy za činnost žalobce jako správce konkursní podstaty
od roku 1998 považuje za zdanitelná plnění ve 2. a 3. čtvrtletí 2005 a odmítá rozlišit příjmy
žalobce před a po 1. 10. 2004, kdy se žalobce stal plátcem daně z přidané hodnoty. Žalobce totiž
mohl této situaci sám předejít tím, že by se kdykoliv dříve dobrovolně registroval jako plátce daně
z přidané hodnoty podle §5 odst. 3 starého zákona o DPH, resp. podle §95 odst. 7 zákona
o DPH. Pokud tak neučinil, jde tato skutečnost k jeho tíži, protože si musel být vědom,
že v případě překročení zákonem stanoveného obratu se stane povinným plátcem daně z přidané
hodnoty a vznikne mu povinnost přiznat a odvést daň na výstupu.
III.1
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností.
Dovolal se stížního důvodu podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. nezákonnosti
spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení, a podle §103
odst. 1 písm. b) s. ř. s., tj. vady řízení před správním orgánem, pro níž měl soud napadené
rozhodnutí správního orgánu zrušit.
Sporným obdobím je podle stěžovatele rok 2004, ukončení platnosti starého zákona
o DPH k 30. 4. 2004 a platnost (nového) zákona o DPH s účinností od 1. 5. 2004. Tím nastaly
pro daňové subjekty nové, zcela jiné a odlišné podmínky. Stěžovatel nesouhlasil s argumentací
krajského soudu, směřující k jeho tíži v tom smyslu, že měl s ohledem na zákon o DPH
a případné zákonné povinnosti při poskytování činnosti správce konkursní podstaty
„cosi předvídat“ (např. že jednoduché účetnictví bude jako pojem v roce 2004 v ČR zrušeno a bude
se nazývat pouze evidencí, atd.). Převážná část činnosti stěžovatele vůči oběma úpadcům
se uskutečnila za platnosti starého zákona o DPH, námitky se pak týkaly posouzení institutu
zdanitelného plnění.
Stěžovatel polemizoval se závěrem krajského soudu, že zdanitelné plnění nastává dnem
právní moci schválení konečné zprávy, jak to vymezuje žalovanému metodický pokyn. Konečná
zpráva obsahově schvaluje dosaženou ekonomiku konkursního řízení a je nezbytná pro podklady
ke zpracování rozvrhového usnesení. Schválením konečné zprávy podle stěžovatele v žádném
případě nekončí funkce a činnost správce konkursní podstaty, řízení pokračuje po tomto datu
i několik let. I nadále vznikají příjmy a výdaje, to vše za činnosti správce (např. úroky při vkladech
na účtech, nebo výdaje při pravidelných plněních nároků zaměstnanců – „renty“ za pracovní úraz
či nemoc z povolání). Ve věci příjmů mohou nastat zcela neplánované okolnosti spojené
se soudními majetkovými spory, nebo dokonce s dodatečným zápisem věci do konkursní
podstaty. Zproštění funkce správce konkursní podstaty nastává až po zrušení konkursního řízení.
Po celou tuto dobu provádí správce svoji činnost, je za ni osobně odpovědný a „činí
ji tak při DPH v rozsahu zdanitelného plnění“. K posouzení délky zdanitelného plnění a plnění
činnosti správce konkursní podstaty stěžovatel uvedl, že např. v řízení ve věci úpadce MEKO
kožedělné družstvo bylo konkursní řízení ukončeno k datu 17. 10. 2007 a následně byl usnesením
soudu správce konkursní podstaty zavázán k uzavření účetních knih.
Stěžovatel žádal Nejvyšší správní soud, aby „odstranil nedostatky v právním řádu ČR, eventuálně
odstranil tvrdost zákona, který zavinil nespravedlivý zásah do majetku stěžovatele, když jde o základní
vlastnické právo, jež je chráněno článkem 11 Listiny základních práv a svobod, dále má stěžovatel za to,
že žalovaný porušil čl. 1, čl. 4, čl. 11 odst. 1, čl. 36 odst. 1 Listiny a čl. 90 Ústavy ve věci vyměření DPH“.
Dále stěžovatel uvedl, že preventivně podal u Finančního úřadu v Olomouci žádost
o vydání závazného posouzení ve věci povinnosti správce konkursní podstaty přiznávat a hradit
DPH, tato žádost však byla dne 22. 11. 2004 zamítnuta s odůvodněním, že posouzení nelze
vydat. Žalovaný se od samého počátku při vyměření DPH ve styku se žalobcem opíral
o metodický pokyn Ministerstva financí, což nyní odmítá.
Stěžovatel namítl, že odměna správce konkursní postaty, náležející podle zákona, byla
přiznána soudem a žalovaný nebyl oprávněn tuto odměnu jednostranně snížit o vyměřenou daň.
Český právní řád s evropskými standardy garantuje za vykonanou stejnou práci, resp. za práci
stejné hodnoty, stejnou odměnu. Žalovaný svým postupem tento princip prolomil a porušil.
Zákonodárce si toho byl vědom, zavinil však, že v časovém horizontu asi jednoho roku nebyly
v právním řádu ČR zákony provázané. Podmínky pro přiznání DPH při odměně správce
konkursní podstaty se upravovaly dodatečně. Krajský soud se sice ve svém odůvodnění zmiňuje
o tom, že zákonodárce se snažil zmírnit, či odstranit nerovnost v odměňování správců konkursní
podstaty s ohledem na to, zda správce je či není plátcem DPH, to však nebyla dobrovolná změna
zákona, ale opožděná povinnost zákonodárce.
Podle stěžovatele jde o mimořádnou situaci a v tomto případě lze považovat
za spravedlivé zrušení platebních příkazů a snížení daňové povinnosti o odměnu správce
konkursní podstaty, případně změnu platebních příkazů a zavázání daňového subjektu k úhradě
DPH od data, kdy se stal povinným registrovaným plátcem DPH a přijal za toto období odměnu
za činnost správce konkursní podstaty.
Podáním ze dne 28. 1. 2008 stěžovatel doplnil kasační stížnost. Uvedl, že dne 2. 8. 2005
byl správcem daně vyzván k odstranění vzniklých pochybností souvisejících s přiznáními k dani
z přidané hodnoty za 2. a 3. čtvrtletí 2005. Na tuto výzvu odpověděl dne 4. 8. 2005. Uvedené
rozpory se týkaly vystavení daňových dokladů při příjmu soudem stanovených odměn za činnost
správce konkursní podstaty u úpadců MEKO kožedělné družstvo a SIGMA Lutín, a. s.,
které byly stanoveny bez DPH. Přitom úpadci i stěžovatel (v úloze správce konkursní podstaty)
byli plátci DPH. Kdyby žalovaný správně uhradil úpadci uplatněný nadměrný odpočet, stěžovatel
by si svoji daňovou pohledávku za úpadcem zúčtoval a odvedl zpět žalovanému. Tento postup
je jedině správný. Na tuto skutečnost stěžovatel upozorňoval do protokolu při kontrole úpadce
MEKO kožedělné družstvo, která se konala dne 21. 9. 2005 a dále podal dne 11. 10. 2005
své vyjádření. Následně podal ve věci vrácení nadměrného odpočtu DPH žalobu, která je vedena
u Krajského soudu v Ostravě pod sp. zn. 22 Ca 454/06. Krajský soud usnesením ze dne
21. 2. 2007 řízení přerušil a požádal Ústavní soud o zrušení části §105 odst. 1 zákona o DPH.
Stěžovatel rovněž dodal, že konkursy ve věci úpadců MEKO kožedělné družstvo
a SIGMA Lutín, a. s., již byly pravomocně zrušeny a správce byl zproštěn své funkce. Stěžovatel
uvedl, že očekává takové soudní rozhodnutí, které by napravilo uvedenou nespravedlnost.
I dosavadní řešení, kdy je odměna správce navýšena o DPH na úkor všech ostatních věřitelů
úpadce, je podle stěžovatele protiústavní a je jen otázkou času, kdy „Ústavní soud ČR v přezkumném
řízení zruší i rozhodnutí správního orgánu s následkem pro správní orgán vyšší právní síly“. Jistým řešením
by podle stěžovatele bylo rozhodnutí o změně obou daňových výměrů upravujících u stěžovatele
období do data registrace plátce DPH a po tomto datu, kdy se stal plátcem ze zákona.
Před datem 1. 10. 2004 stěžovatel navrhl nepřihlížet ve vztahu k DPH k příjmům z odměn
správce konkursní podstaty, po datu 1. 10. 2004 navrhl vyměřit tuto daň ve výši 759 668,50 Kč.
III.2
Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti. K námitce, že stěžovatel nemohl v souvislosti
se změnou právní úpravy daně z přidané hodnoty „cosi předvídat“, uvedl, že se ztotožňuje
s krajským soudem, neboť právní úprava daně z přidané hodnoty, daná starým zákonem o DPH
pohlížela na činnost správce konkursní podstaty, včetně úpravy data uskutečnění zdanitelného
plnění, zcela shodně s nynější právní úpravou, tj. zákonem o DPH. Stěžovatel se mohl stát
dobrovolně plátcem daně z přidané hodnoty ještě za účinnosti starého zákona o DPH na základě
jeho §5 odst. 3 a mohl průběžně uplatňovat nároky na odpočet daně z přidané hodnoty u všech
plnění souvisejících s činností správce konkursní podstaty. Nebylo přitom potřeba cokoliv
předvídat, jak stěžovatel uvedl, protože v předmětné věci nedošlo z hlediska daně z přidané
hodnoty k žádné podstatné změně.
Co do námitek, že krajský soud považoval v rozporu se zákonem den právní moci
schválené konečné zprávy za den, kdy nastává zdanitelné plnění, a že se žalovaný nezákonně
opíral o metodický pokyn Ministerstva financí, žalovaný odkázal na odůvodnění napadených
rozhodnutí, na své stanovisko k žalobě a zároveň se ztotožnil s názorem krajského soudu, stejně
jako u dalších námitek, shodných s odvolacími a žalobními námitkami.
K tvrzenému porušení článků 1, 4, 11 odst. 1 a 36 odst. 1 Listiny a článku 90 Ústavy
žalovaný uvedl, že základní práva a svobody neporušil, protože postupoval pouze na základě
příslušných zákonů a v jejich mezích. Nebylo omezeno vlastnické právo stěžovatele a žalovaný
neomezil a ani nemohl omezit právo stěžovatele domáhat se práva u nezávislého a nestranného
soudu. Stěžovatel naopak své právo domáhat se ochrany u nezávislého a nestranného soudu
uplatnil. Žalovaný nemohl porušit ani článek 90 Ústavy, protože se na něj nevztahuje.
K námitce, že stěžovatel podal žádost o vydání závazného posouzení ve věci povinnosti
správce konkursní podstaty přiznávat a hradit daň z přidané hodnoty, která mu byla zamítnuta,
žalovaný uvedl, že k datu podání žádosti stěžovatele o závazné posouzení ve smyslu §34b zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“),
mohl stěžovatel požádat o vydání rozhodnutí o závazném posouzení daňových důsledků,
které pro něj vyplynou z daňově rozhodných skutečností již nastalých nebo očekávaných, pouze
v případech stanovených zvláštním daňovým zákonem. V době podání žádosti byla jediná
možnost podání žádosti o závazné posouzení upravena v §38na zákona č. 586/1992 Sb.,
o daních z příjmů, ve znění účinném v době podání žádosti, a to ve věci možnosti uplatnění
daňové ztráty. Správce daně proto stěžovateli sdělil, že závazné posouzení v předmětné věci nelze
vydat.
Co do namítaného nerovného postavení správců konkursní podstaty žalovaný odkázal
na své stanovisko uvedené v odůvodnění napadených rozhodnutí a na rozsudek krajského soudu,
s nímž se ztotožnil.
K doplnění kasační stížnosti žalovaný uvedl, že obsahuje námitky, které jsou pro řízení
ve věci stanovení základu daně z přidané hodnoty u uskutečněných zdanitelných plnění
stěžovatele jako správce konkursní podstaty irelevantní. Týkají se totiž samostatných řízení
ve věci úpadců SIGMA Lutín, a. s., a MEKO kožedělné družstvo, a jejich výsledek nijak
neovlivní daňové řízení stěžovatele. Skutečnost, zda správce daně vrátil nadměrný odpočet výše
uvedeným úpadcům, nemůže ovlivnit výši a způsob stanovení daňové povinnosti stěžovatele
jako správce konkursní podstaty.
III.3
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil námitce, že stěžovatel nemohl, jak údajně
argumentoval krajský soud, předvídat změnu právní úpravy. Krajský soud totiž netvrdil, že měl
stěžovatel předvídat změnu právní úpravy, ale konstatoval, že si stěžovatel mohl být vědom toho,
že se jako osoba povinná k dani z přidané hodnoty stane jejím plátcem, překročí-li zákonem
stanovenou hranici obratu. Zároveň se stěžovatel mohl kdykoliv stát (dobrovolným) plátcem
daně z přidané hodnoty, což by mu umožnilo průběžné uplatňování nároků na odpočet daně
z přidané hodnoty u plnění souvisejících s jeho činností jako správce konkursní podstaty.
Neobstojí ani námitka zpochybňující závěr krajského soudu o okamžiku uskutečnění
zdanitelného plnění podle zákona o DPH v případě odměny a hotových výdajů správce
konkursní podstaty. Nejvyšší správní soud především konstatuje, že byť stěžovatel zpochybnil
názor, že je dnem uskutečnění zdanitelného plnění den právní moci usnesení o schválení konečné
správy, neuvedl v tomto směru žádný vlastní názor.
Zákon o DPH váže povinnost uplatnit daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného
plnění, nebo ke dni přijetí platby (§21 odst. 1 zákona o DPH). Rozhodný je den, který nastane
dříve. K výkladu termínu „den přijetí platby“, Nejvyšší správní soud přitakal krajskému soudu,
podle kterého v období od účinnosti zákona o DPH (1. 5. 2004) do účinnosti novely provedené
zákonem č. 635/2004 Sb. (tj. do 31. 12. 2004) vznikala správcům konkursní podstaty,
kteří jsou plátci daně z přidané hodnoty, povinnost přiznat daň z přidané hodnoty na výstupu
ke dnům přijetí záloh na odměně a hotových výdajích. V tomto období totiž nebylo důvodu
nepovažovat přijetí záloh správcem konkursní podstaty za „přijetí platby“ ve smyslu §21 odst. 1
zákona o DPH, přičemž tento okamžik nastal dříve, než den uskutečnění zdanitelného plnění.
Od 1. 1. 2005 byl novelizací zákona o DPH do jeho §21 přidán nynější odstavec 3,
podle nějž osobám, které v souladu s příslušnými předpisy nevedou účetnictví, vzniká
při poskytování služeb povinnost přiznat daň ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. V případě
těchto osob tak odpadá alternativa „dne přijetí platby“ podle odstavce 1 a jediným dnem,
kdy vzniká povinnost přiznat daň z přidané hodnoty na výstupu, zůstává den uskutečnění
zdanitelného plnění. Takovou osobou může být i správce konkursní podstaty – jako je tomu
podle krajského soudu i v případě stěžovatele. U plátců, kteří vedou účetnictví, zůstává nadále
možnou i alternativa „dne přijetí platby“.
Nejvyšší správní soud se dále zabýval otázkou, kdy nastává den uskutečnění zdanitelného
plnění v případě činnosti správce konkursní podstaty. Podle §21 odst. 6 písm. a) zákona o DPH
se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem poskytnutí služby nebo dnem vystavení
daňového dokladu s výjimkou splátkového nebo platebního kalendáře nebo dokladu na přijatou
platbu a to tím dnem, který nastane dříve. Den vystavení daňového dokladu v případě správce
konkursní podstaty, který nevede účetnictví (§21 odst. 3 zákona o DPH), však nikdy nemůže
nastat dříve, než den uskutečnění zdanitelného plnění. Daňový doklad může totiž plátce vystavit
nejdříve po dni uskutečnění zdanitelného plnění, což vyplývá z §26 odst. 1 zákona o DPH, podle
kterého plátce nesmí vystavit daňový doklad při přijetí platby v případě, že mu k tomuto dni
nevznikla povinnost přiznat daň. Podle §21 odst. 3 zákona o DPH vzniká povinnost přiznat daň
ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, nikoliv ke dni přijetí platby. Ke dni přijetí platby
tak stěžovateli nevznikla povinnost přiznat daň a k tomuto dni na ni nemohl vystavit daňový
doklad. Za den uskutečnění zdanitelného plnění bylo v jeho případě třeba považovat den
poskytnutí služby.
Dále se Nejvyšší správní soud zabýval tím, který den je u správce konkursní podstaty
dnem poskytnutí služby pro účely zákona o DPH. Za službu se považuje, jak vyplývá z názvu
funkce, spravování konkursní podstaty. Konkursní podstata je tvořená majetkem, který patřil
dlužníkovi v den prohlášení konkursu a kterého nabyl za konkursu (§6 odst. 2 zákona
o konkursu a vyrovnání). Správce konkursní podstaty spravuje majetek úpadce, dokud existuje
podstata, tj. v průběhu celého trvání konkursu. Zákon o konkursu a vyrovnání v §8 odst. 3
stanoví, že vyúčtování odměny a nákladů provede správce v konečné zprávě, a není-li jí,
při zrušení konkursu; předtím mu soud může povolit zálohy. Podle §29 odst. 1 zákona
o konkursu a vyrovnání správce konečnou zprávu spolu s vyúčtováním své odměny a výdajů
předloží soudu po zpeněžení majetku z podstaty. Podle §29 odst. 3 zákona o konkursu
a vyrovnání konečnou zprávu a vyúčtování projedná soud při jednání, ke kterému obešle správce,
úpadce a konkursní věřitele, kteří podali námitky, a věřitelský výbor, a rozhodne o ní usnesením,
které jim doručí a vyvěsí na úřední desce soudu. Podle §30 odst. 1 zákona o konkursu
a vyrovnání po právní moci usnesení o schválení konečné zprávy a vyúčtování odměny a výdajů
správce předloží správce soudu návrh na rozvrh a upravený seznam přihlášek, v němž uvede,
kolik by mělo být pro každou pohledávku vyplaceno. Po přezkoumání věcné správnosti návrhu
vydá soud rozvrhové usnesení. Podle §44 odst. 4 zákona o konkursu a vyrovnání správce ke dni
zrušení konkursu uzavře účetní knihy a sestaví účetní závěrku s výjimkou případů, kdy došlo
k nucenému vyrovnání. Poté soud zprostí správce funkce.
Z §8 odst. 3 zákona o konkursu a vyrovnání jednoznačně vyplývá, že správce
svou odměnu a náklady musí vyúčtovat již v konečné zprávě a jen v případě, že konečné zprávy
není, při zrušení konkursu. Konkursní soud tak o odměně a hotových výdajích rozhodne
buď v usnesení o schválení konečné zprávy, nebo v usnesení o zrušení konkursu. Je to pak tento
okamžik, který je z daňového hlediska rozhodný, protože až právní mocí uvedených usnesení
vzniká správci definitivně nárok na odměnu a náhradu hotových výdajů. Předtím přijaté peněžní
částky jsou jen zálohami a jejich výše nemusí nijak odpovídat výši přiznané odměny a náhradě
hotových výdajů. Tyto zálohy nijak nepředurčují výši odměny a náhrady hotových výdajů,
které soud nakonec přizná – skutečně přiznaná výše je na výši záloh nezávislá a je stanovená
podle zákona o konkursu a vyrovnání a prováděcích předpisů. Teprve usnesením o schválení
konečné zprávy resp. usnesením o zrušení konkursu, je výše odměny a náhrady hotových výdajů
postavena najisto.
Nejvyšší správní soud si je vědom skutečnosti, že činnost správce konkursní podstaty
nekončí právní mocí usnesení o schválení konečné zprávy. Po tomto okamžiku musí správce
předložit soudu návrh na rozvrh a upravený seznam přihlášek a posléze uzavřít účetní knihy
úpadce a sestavit účetní závěrku. I po právní moci usnesení o schválení konečné zprávy
je správce povinen učinit tyto úkony, za ně se mu však již žádná další odměna nepřiznává.
Poskytnutím služby ve smyslu zákona o DPH je přitom nepochybně třeba rozumět poskytnutí
služby, s níž souvisí platba, která se stává předmětem daně. Další činnost správce daně po vydání
usnesení o schválení konečné zprávy proto již není službou ve smyslu zákona o DPH, nenáleží-li
za ni další odměna a náhrada hotových výdajů.
Dnem právní moci usnesení o schválení konečné zprávy (§29 odst. 3 zákona o konkursu
a vyrovnání) je stanovena výše odměny a náhrady hotových výdajů a tento den je třeba považovat
za den poskytnutí služby, s níž určení výše odměny a náhrady hotových výdajů souvisí.
Nejvyšší správní soud pak uzavírá, že dnem poskytnutí služby správcem konkursní
podstaty se pro účely zákona o DPH rozumí den právní moci usnesení o schválení konečné
zprávy a není-li tohoto usnesení, den právní moci usnesení o zrušení konkursu.
Důvodná není ani námitka, podle níž se žalovaný při vyměření daně z přidané hodnoty
opíral o metodický pokyn Ministerstva financí. Nejvyšší správní soud přisvědčil krajskému soudu
v závěru, že žalovaný svou argumentaci neopřel o metodický pokyn, ale o konkrétní ustanovení
zákona o DPH. Nejvyšší správní soud k tomu dodává, že není nezákonné, pokud se správní
orgán řídí při výkladu zákona metodickým pokynem za předpokladu, že je tento metodický
pokyn v souladu se zákonem a nepřekračuje zákonem vymezené meze možného chování
správního orgánu.
Namítl-li stěžovatel, že žalovaný porušil články 1, 4, 11 odst. 1 a 36 odst. 1 Listiny
a článek 90 Ústavy, neuvedl přitom konkrétní skutečnosti, ve kterých spatřuje porušení
uvedených ustanovení. Nejvyšší správní soud pak porušení základních práv stěžovatele neshledal
a ostatně odkazuje na přiléhavé vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti, z něhož je zřejmé,
že se žalovaný porušení většiny práv garantovaných citovanými články dopustit ani nemohl.
Námitka, že stěžovatel podal u Finančního úřadu v Olomouci žádost o vydání závazného
posouzení ve věci povinnosti správce konkursní podstaty přiznávat a hradit daň z přidané
hodnoty, přičemž tato žádost byla dne 22. 11. 2004 zamítnuta s tím, že posouzení nelze vydat,
je nepřípustná, protože ji stěžovatel neuplatnil v řízení před krajským soudem, ač tak učinit mohl
(§104 odst. 4 s. ř. s.).
Důvodná není námitka, že žalovaný nebyl oprávněn jednostranně snížit soudem
přiznanou odměnu stěžovatele o vyměřenou daň. Skutečnost, že odměna správce konkursní
podstaty byla přiznána soudem, nemá žádný vliv na povinnost plátce daně přiznat z této odměny
daň z přidané hodnoty, pokud mu to zákon ukládá. Ostatně, podobně by bylo možné
argumentovat např. i ve vztahu k dani příjmů.
Stěžovatel uvedl, že za spravedlivé je potřeba považovat zrušení platebních příkazů
a snížení daňové povinnosti o odměnu správce konkursní podstaty, případně změnu platebních
příkazů a zavázání daňového subjektu k úhradě daně z přidané hodnoty od data, kdy se stal
povinným registrovaným plátcem této daně a přijal za toto období odměnu. Starší úprava zákona
o konkursu a vyrovnání, která se vztahuje i na stěžovatele, je podle něj v rozporu s evropskými
standardy, které garantují stejnou odměnu za stejnou práci, resp. za práci stejné hodnoty,
a diskriminovala ty správce konkursní podstaty, kteří jsou plátci daně z přidané hodnoty.
Podle této právní úpravy totiž nebyla podle §8 odst. 3 zákona o konkursu vyrovnání soudem
přiznaná odměna a náhrada hotových výdajů u správců, kteří jsou plátci daně z přidané hodnoty,
zvyšována o částku odpovídající této dani, jako je tomu podle aktuální právní úpravy.
Námitka není důvodná. Nejvyšší správní soud se ztotožnil s názorem krajského soudu,
že předchozí úprava nepředstavovala nepřípustnou diskriminaci v odměňování jedné skupiny
správců konkursní podstaty ve srovnání s druhými. Zákon o dani z přidané hodnoty využíval
objektivní kritérium (hranice obratu) pro vznik povinnosti zaregistrovat se jako plátce daně
z přidané hodnoty. Má-li plátce daně z přidané hodnoty obecně jiné postavení než neplátce této
daně, je tato skutečnost přirozeným vyústěním zákonného rozlišování mezi dvěma skupinami,
přičemž nelze říci, že plátci daně z přidané hodnoty jsou obecně diskriminovaní ve vztahu
k neplátcům. Postavení těchto dvou skupin je, zcela logicky, odlišné – kdyby tomu tak nebylo,
postrádalo by zákonné dělení na plátce a neplátce daně z přidané hodnoty smysl. Nelze
tak vyjmout z kontextu celé legislativní úpravy daně z přidané hodnoty jednu
okolnost - zde povinnost přiznat daň – a učinit z ní srovnávací kritérium a opomenout ostatní
rozdíly, které mezi plátci a neplátci daně z přidané hodnoty vznikají. Rozhodl-li se zákonodárce
novelou zákona o konkursu a vyrovnání fakticky odbřemenit správce konkursní podstaty – plátce
daně z přidané hodnoty, při placení této daně tím, že se jeho odměna a náhrada hotových výdajů
navyšuje o daň, kterou později musí odvést, neznamená to automaticky, že byla předchozí úprava
diskriminační.
K námitkám týkajícím se nesprávně uhrazeného nadměrného odpočtu úpadcům MEKO
kožedělné družstvo a SIGMA Lutín, a. s., Nejvyšší správní soud uvádí, že tyto námitky nemají
vztah k napadenému rozhodnutí, neboť se týkají samostatných řízení ve věcí úpadců SIGMA
Lutín, a. s., a MEKO kožedělné družstvo, jejichž výsledek nemůže mít vliv na daňové řízení
stěžovatele ani na napadené rozhodnutí krajského soudu.
V závěru doplnění kasační stížnosti navrhl stěžovatel změnu daňových výměrů za období
do registrace stěžovatele jako plátce daně z přidané hodnoty a za období po registraci jako plátce
daně z přidané hodnoty a to tak, že za období do registrace (tj. do 1. 10. 2004) nebude
přihlédnuto k příjmům z odměn správce konkursní podstaty ve vztahu k dani z přidané hodnoty
a za období po registraci (tj. po 1. 10. 2004) bude vyměřena daň jen z příjmů, které byly správci
konkursní podstaty vyplaceny po tomto datu. Tomuto návrhu Nejvyšší správní soud nemůže
v řízení o kasační stížnosti ani teoreticky vyhovět, neboť předmětem řízení je přezkum rozsudku
krajského soudu a Nejvyšší správní soud nemá možnost měnit rozhodnutí krajského soudu
nebo dokonce správního orgánu. Ostatně, k právním otázkám, které jsou rozhodné pro správné
vyměření daně stěžovatele, se Nejvyšší správní soud v odůvodnění svého rozsudku vyjádřil.
Nejvyšší správní soud uzavřel, že stížní námitky nejsou důvodné, napadený rozsudek
krajského soudu je zákonný, proto kasační stížnost zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
O nákladech řízení Nejvyšší správní soud rozhodl podle §60 odst. 1 s. ř. s. za použití
§120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení
o kasační stížnosti. Žalovanému, kterému by právo na náhradu nákladů řízení příslušelo, žádné
náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti podle obsahu spisu nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. října 2008
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu