ECLI:CZ:NSS:2008:8.AFS.38.2008:57
sp. zn. 8 Afs 38/2008 - 57
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance
a soudců JUDr. Petra Příhody a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: Nástrojárna S + H
s. r. o., se sídlem Vrutice 84, Polepy, zastoupeného JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem,
advokátem, se sídlem Mírové náměstí 157/30, Litoměřice, proti žalovanému: Finanční
ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, proti
rozhodnutím žalovaného ze dne 5. 1. 2007, čj. 59/07-1500 a čj. 58/07-1500, o kasačních
stížnostech žalobce proti rozsudkům Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 1. 2008,
čj. 15 Ca 58/2007 - 27 (vedené u Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 8 Afs 38/2008)
a čj. 15 Ca 59/2007 - 24 (vedené u Nejvyššího správního soudu pod sp. zn. 8 Afs 39/2008),
takto:
I. Věci vedené u Nejvyššího správního soudu pod spisovými značkami 8 Afs 38/2008
a 8 Afs 39/2008 se s p o j u j í ke společnému projednání a rozhodnutí a nadále
budou vedeny pod spisovou značkou 8 Afs 38/2008.
II. Kasační stížnosti se zamítají .
III. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasačních stížnostech.
IV. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasačních
stížnostech.
Odůvodnění:
I.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 5. 1. 2007, čj. 59/07-1500, zamítl odvolání žalobce proti
platebním výměrům Finančního úřadu v Litoměřicích (správce daně) ze dne 9. 11. 2005,
čj. 105123/05/196912/6936, čj. 105124/05/196912/6936, čj. 105125/05/196912/6936,
čj. 105126/05/196912/6936 a čj. 105127/05/196912/6936, kterými bylo žalobci vyměřeno
daňové penále na dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2001, 2002, 2003,
2004 a 2005 ve výši 9876 Kč, 37 206 Kč, 180 722 Kč, 40 031 Kč a 23 482 Kč.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 5. 1. 2007, čj. 58/07-1500, zamítl odvolání žalobce
proti platebním výměrům správce daně ze dne 9. 11. 2005, čj. 105112/05/196912/6936,
čj. 105113/05/196912/6936, čj. 105114/05/196912/6936, čj. 105115/05/196912/6936,
čj. 105116/05/196912/6936, čj. 105117/05/196912/6936, čj. 105118/05/196912/6936,
čj. 105119/05/196912/6936 a čj. 105120/05/196912/6936, kterými bylo žalobci vyměřeno
daňové penále na dani z přidané hodnoty za zdaňovací období 3. čtvrtletí roku 2003, 1. čtvrtletí
roku 2004, duben roku 2004, květen až červen roku 2004, 3. čtvrtletí roku 2004, 4. čtvrtletí roku
2004, 1. čtvrtletí roku 2005, 2. čtvrtletí roku 2005 a 3. čtvrtletí roku 2005 ve výši 16 352 Kč,
7665 Kč, 23 690 Kč, 25 108 Kč, 17 988 Kč, 6992 Kč, 20 649 Kč, 23 315 Kč a 2406 Kč.
II.
Žalobce napadl shora označená rozhodnutí žalovaného (obsahově shodnými) žalobami
u Krajského soudu v Ústí nad Labem, který je rozsudky ze dne 31. 1. 2008,
čj. 15 Ca 58/2007 - 27 a čj. 15 Ca 59/2007 - 24, zamítl.
Soud se (shodně v obou shora označených věcech) k jediné žalobní námitce zabýval
otázkou výkladu §63 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném
do 31. 12. 2006 (dále jen „daňový řád“), konkrétně zda je správce daně povinen - a v jakých
případech - sdělit daňovému dlužníku předpis penále či zda je na jeho uvážení,
kdy tuto skutečnost daňovému dlužníku sdělí. Dospěl k závěru, že povinnost platit penále vzniká
na základě zákona a řídí se právním předpisem účinným v době dlužníkova prodlení. Vydáním
platebního výměru správce daně povinnost platit penále pouze deklaruje, nejedná se o rozhodnutí
konstitutivní povahy, kterým by byla povinnost platit penále teprve zakládána. Platební výměr
může správce daně vydat kdykoliv to vyžaduje stav účtu daňového dlužníka, z §63 odst. 4
daňového řádu nelze dovodit žádnou zákonnou povinnost, kdy má být sdělení předpisu penále
provedeno. Jediným omezením je doba, do kdy tak lze učinit. Závazně není stanoven ani počátek
doby, kdy se tak má stát. To vše je zřejmé z termínů „kdykoliv“ a „zpravidla“. Pokud žalovaný
dospěl k závěru, že nemá zákonnou povinnost vydat platební výměr na daňové penále
před vydáním exekučního příkazu, krajský soud se s jeho právním názorem ztotožnil.
III.1
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudkům krajského soudu kasačními stížnostmi.
Dovolal se stížního důvodu podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. nesprávného posouzení právní
otázky soudem v předcházejícím řízení.
Stěžovatel namítl, že §63 odst. 4 daňového řádu o předpisu penále obsahuje větu
oddělenou středníkem. Část věty před středníkem stanoví, že o tomto předpisu se daňový dlužník
může vyrozumět kdykoliv, pokud to vyžaduje stav jeho účtu, zejména při daňové exekuci. Část
věty za středníkem stanoví, že o předpisu se daňový dlužník zpravidla vyrozumí do třiceti dnů
poté, kdy daňový nedoplatek byl zcela vyrovnán, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje
vybrání daně. Věta před středníkem obsahuje skutečnost zakládající zákonnou povinnost správce
daně vyrozumět daňového dlužníka o předpisu penále, pokud to vyžaduje stav účtu daňového
dlužníka, přičemž demonstrativně se uvádí daňová exekuce. Není-li vyžadován stav účtu
dlužníka, platí ustanovení věty za středníkem. Stěžovatel tvrdil, že z termínů „kdykoliv“
a „zpravidla“ v citovaném ustanovení nemůže být zřejmé, že není závazně stanoven ani počátek
doby, kdy se má daňový dlužník vyrozumět o předpisu penále.
III.2
Žalovaný se ztotožnil se závěry krajského soudu a navrhl zamítnutí kasačních stížností
jako nedůvodných.
III.3
Nejvyšší správní soud především konstatuje, že kasační stížnosti směřují
proti rozhodnutím Krajského soudu v Ústí nad Labem, která spolu skutkově a právně souvisejí,
proto považoval za vhodné a hospodárné postupovat podle ustanovení §39 odst. 1 s. ř. s.,
za použití §120 s. ř. s., a spojit věci ke společnému projednání a rozhodnutí.
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasačních stížností v mezích jejich rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadená rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnosti nejsou důvodné.
V posuzovaných věcech je mezi účastníky řízení sporné, zda je správce daně podle
§63 odst. 4 daňového řádu povinen - a v jakých případech - sdělit daňovému dlužníku předpis
penále či zda je na jeho uvážení, kdy tuto skutečnost daňovému dlužníku sdělí. Jedná se o právní
otázku, kterou krajský soud zodpověděl tak, že platební výměr může správce daně vydat kdykoliv
to vyžaduje stav účtu daňového dlužníka, z §63 odst. 4 daňového řádu pak nelze dovodit
zákonnou povinnost, určující kdy má být sdělení předpisu penále provedeno. Nejvyšší správní
soud krajskému soudu přitakal.
Podle §63 odst. 4 daňového řádu, ve znění účinném do 31. 12. 2006, je penále splatné
dnem, kdy byly splněny zákonem stanovené podmínky pro jeho uplatnění. Předpis penále sdělí
správce daně daňovému dlužníkovi platebním výměrem. Proti platebnímu výměru se daňový
dlužník může odvolat do třiceti dnů od jeho doručení. O tomto předpisu se daňový dlužník může
vyrozumět kdykoliv, pokud to vyžaduje stav jeho účtu, zejména při daňové exekuci; o předpisu
se daňový dlužník zpravidla vyrozumí do třiceti dnů poté, kdy daňový nedoplatek byl zcela
vyrovnán, nejpozději však ve lhůtě, v níž se promlčuje vybrání daně. Penále uvedené v platebním
výměru je splatné v náhradní lhůtě patnácti dnů ode dne doručení platebního výměru, pokud
nebylo již uhrazeno.
Citované ustanovení bylo zrušeno, resp. nahrazeno jiným textem, zákonem
č. 230/2006 Sb. (čl. V. bod 16) s účinností od 1. 1. 2007 (čl. XXI.). Podle přechodných
ustanovení změnového zákona (čl. VI. bod 3.) se úprava obsažená v §63 tohoto zákona použije
pro daně, jejichž původní den splatnosti nastane po účinnosti tohoto zákona; pro daně,
jejichž původní den splatnosti nastal do účinnosti tohoto zákona, se použije §63 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném do účinnosti tohoto zákona.
V posuzované věci je tedy rozhodné znění §63 odst. 4 před jeho novelizací provedenou
zákonem č. 230/2006 Sb.
Platební výměr, kterým správce daně sděluje výši penále, nemá na rozdíl od platebního
výměru, kterým správce daně dodatečně vyměřuje daň, konstitutivní charakter. Platební výměr,
kterým správce daně sděluje daňovému dlužníku výši penále, nezakládá daňovému dlužníku
žádnou novou povinnost, pouze deklaruje povinnost již vzniklou ze zákona. Povinnost k úhradě
penále vzniká v první den prodlení a trvá po celou dobu prodlení, mění se pouze částka penále,
která se s každým dnem prodlení zvyšuje podle zákonné sazby (§63 odst. 2 daňového řádu).
Penále z dlužné částky existuje a narůstá bez ohledu na skutečnost, zda již ke sdělení penále
ze strany správce daně došlo nebo nikoliv. K obdobným závěrům dospěl Nejvyšší správní soud
již v rozsudku ze dne 11. 5. 2005, čj. 1 Afs 96/2004 - 62 (www.nssoud.cz).
Daňový řád neupřesňuje okamžik, kdy musí správce daně sdělit daňovému dlužníku
penále, pouze tuto volnost správce daně omezuje promlčecí lhůtou pro vybrání daně. V tomto
závěru Nejvyšší správní soud odkazuje na znění §63 odst. 4 daňového řádu, podle kterého
o předpisu, kterým se sděluje penále, „se daňový dlužník může vyrozumět kdykoliv, pokud to vyžaduje stav
jeho účtu“. V daňovém řádu ani v jiném obecně závazném právním předpisu není definován stav
účtu, při kterém by byl správce daně povinen sdělit daňovému dlužníku penále. V tomto směru
se Nejvyšší správní soud, i s přihlédnutím k deklaratornímu charakteru daného platebního
výměru, ztotožňuje s názorem žalovaného a krajského soudu, že do sféry správního uvážení
správce daně spadá posouzení skutečnosti, zda stav účtu daňového dlužníka vyžaduje to, aby bylo
daňovému dlužníku sděleno penále. Tomuto výkladu svědčí i slovo „může“ v citovaném
ustanovení. Zmínka o daňové exekuci ve vykládaném ustanovení má pro správce daně spíše
význam doporučení, vycházející z procesní ekonomie, a skutečnost, že při daňové exekuci nebylo
daňovému dlužníku sděleno penále, nelze považovat za nezákonnost (srov. rozsudek Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 25. 3. 2008, čj. 15 Ca 75/2007 – 22, č. 1593/2008 Sb. NSS).
Jediné zákonné omezení správce daně, vztahující se k okamžiku sdělení penále daňovému
dlužníku, je stanovení okamžiku, kdy je možné penále nejpozději sdělit. Tento okamžik je spojen
s uplynutím promlčecí lhůty pro vybrání daně, s jejíž platbou je daňový subjekt v prodlení. Délka
a běh této promlčecí lhůty jsou upraveny v §70 odst. 1 a 2 daňového řádu. Právo vybrat
a vymáhat daňový nedoplatek se promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal tento
nedoplatek splatným. Je-li proveden úkon směřující k vybrání, zajištění nebo vymožení
nedoplatku, promlčecí lhůta se přerušuje a počíná běžet nová promlčecí lhůta po uplynutí
kalendářního roku, ve kterém byl daňový dlužník o tomto úkonu zpraven, daňové nedoplatky
lze však vymáhat nejpozději do dvaceti let počítaných od konce roku, ve kterém se stal
nedoplatek splatným, s výjimkou daňových nedoplatků zajištěných podle odstavců 4 a 5
(srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 5. 2008, čj. 9 Afs 112/2007 - 72,
www.nssoud.cz).
Pokud krajský soud v kasačními stížnostmi napadených rozsudcích spornou právní
otázku posoudil tak, že správce daně může platební výměr, kterým sděluje daňovému dlužníku
výši penále, vydat kdykoliv to vyžaduje stav účtu daňového dlužníka a z §63 odst. 4 daňového
řádu nelze dovodit žádnou zákonnou povinnost, kdy má být sdělení předpisu penále provedeno,
posoudil tuto právní otázku správně.
Nejvyšší správní soud neshledal napadené rozsudky krajského soudu nezákonnými,
proto kasační stížnosti jako nedůvodné zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá tedy právo na náhradu nákladů řízení o kasačních
stížnostech (§60 odst. 1 a contrario za použití §120 s. ř. s.). Žalovanému, jemuž by jinak právo
na náhradu nákladů řízení o kasačních stížnostech příslušelo (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení
s §120 s. ř. s.), soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu náklady řízení nad rámec
jeho běžné úřední činnosti podle obsahu spisu nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. září 2008
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu