ECLI:CZ:NSS:2008:9.AFS.3.2008:47
sp. zn. 9 Afs 3/2008 - 47
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň JUDr. Barbary Pořízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní věci žalobkyně: J.
T., zastoupené JUDr. Milanem Břeňem, advokátem se sídlem nám. Míru 28, Svitavy, proti
žalovanému: Finanční ředitelství v Praze, se sídlem Žitná 12, Praha 2, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 7. 11. 2005, č. j. 8036/05-140, ve věci daně darovací, o kasační
stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 19. 10. 2007, č. j. 7
Ca 7/2006 – 20,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) kasační stížností napadla v záhlaví označený
pravomocný rozsudek Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“),
kterým byla zamítnuta její žaloba proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze
(dále jen „žalovaný“) ze dne 7. 11. 2005, č. j. 8036/05-140, jímž bylo zamítnuto odvolání
stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního úřadu v Kolíně ze dne 18. 7. 2005,
č. j. 66349/05/034962/2285, platebnímu výměru na daň darovací ve výši 76 378 Kč.
Napadeným rozsudkem městský soud přezkoumal výše citované rozhodnutí
žalovaného odvolacího orgánu a stěžovatelkou podanou žalobu jako nedůvodnou zamítl
podle §78 odst. 7 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“).
48
Městský soud svůj závěr přitom obdobně jako žalovaný odvolací orgán postavil na
tom, že zástavní právo slouží k zajištění pohledávky pro případ, že dluh, který jí odpovídá,
nebude splněn s tím, že v tomto případě lze dosáhnout uspokojení z výtěžku
zpeněžení zástavy. Z pohledu zástavního dlužníka, tj. stěžovatelky, se tedy o dluh,
který se váže k předmětu daně, nejedná, neboť právní důvod této pohledávky není dluh,
ale zajišťovací plnění, které vyplývá ze zástavního práva. Proto, pokud postupoval
žalovaný tímto způsobem, postupoval v souladu se zákonem č. 357/1992 Sb., o dani
dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění účinném
pro projednávanou věc (dále jen „zákon o trojdani“), a nelze tvrdit, že zákonný pojem
„prokázané dluhy, které se váží k předmětu daně“ [§7 odst. 1 písm. a) zákona o trojdani],
zahrnuje i plnění zástavního dlužníka, neboť zástavní dlužník má právo toto své plnění
požadovat po původním dlužníkovi a z jeho pohledu se tedy o dluh nejedná (příslušný
závazek je stále mezi věřitelem a dlužníkem). Pokud by se o tyto dluhy snížil základ daně
darovací, došlo by ke dvojímu plnění na straně zástavního dlužníka – z hlediska daňového
by se mu snížil základ daně, přičemž tuto částku by posléze mohl požadovat
po původním dlužníkovi.
V kasační stížnosti uplatnila stěžovatelka zákonný důvod podle §103 odst. 1
písm. a) s. ř. s., tj. nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem
v předcházejícím řízení, a konstatovala, že s výše uvedeným právním posouzením
městského soudu, jakož i žalovaného odvolacího orgánu, se neztotožňuje a domnívá se,
že bylo nesprávně vyloženo ustanovení §7 odst. 1 písm. a) zákona o trojdani,
neboť na nemovitosti, kterou získala darem, váznou dvě zástavní práva
a dle jejího názoru by se o výši těchto dluhů měl sn ížit základ daně darovací. Předmětné
dluhy váznoucí na nemovitosti přitom převyšují cenu nemovitosti určenou znaleckým
posudkem (ve výši 5 492 800 Kč), a proto v daném případě neměla být daň vyměřena
vůbec. Na podporu tohoto svého závěru uvedla stěžovatelk a následující.
Zákon výslovně nestanoví, že by prokázané dluhy měly být dluhem zástavního
dlužníka (vlastníka zástavy). Z výkladu výše uvedeného §7 odst. 1 písm. a) zákona
o trojdani vyplývá, že je lhostejno, kdo je dlužníkem dluhu, pouze musí být proká záno,
že dluh se váže k předmětu daně (nemovitosti). Existenci těchto skutečností stěžovatelka
prokázala výpisem z katastru nemovitostí (list vlastnictví 614). Gramatickým výkladem
citovaného ustanovení zákona o trojdani lze dovodit, že pojmem „prokázané dluhy,
které se váží k předmětu daně“ musel mít zákonodárce na mysli věcná práva,
neboť pouze ta se mohou vázat k předmětu daně (věci nemovité). Dané ustanovení
nehovoří o tom, kdo má být dlužníkem takové pohledávky. Pokud je tedy splněno,
že dluh „se váže k předmětu daně“, a to u zástavního práva splněno je, měl by takový
dluh snížit daňový základ daně darovací. Z tohoto pohledu považuje stěžovatelka
napadené rozhodnutí městského soudu za nezákonné z důvodu nesprávného posouzení
právní otázky a navrhuje, aby Nejvyšší správní soud zrušil kasační stížností napadnutý
rozsudek městského soudu a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalovaný odvolací orgán se k předložené kasační stížnosti nevyjádřil.
49
Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační
stížnost přípustná, a stěžovatelka je zastoupena advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
Poté přezkoumal napadený rozsudek městského soudu v rozsahu kasační stížnosti
a v rámci uplatněných důvodů (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), ověřil při tom, zda napadený
rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2,
3 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Jediným a současně rozhodným důvodem kasační stížnosti je důvod uvedený
pod ustanovením §103 odst. 1 písm. a ) s. ř. s., přičemž právní otázkou, kterou bylo
třeba v rámci posouzení zákonnosti napadeného rozsudku vyřešit, bylo, zda se v případě
zástavního práva, které se váže k příslušné nemovitosti, jakožto předmětu daně darovací,
jedná o prokázaný dluh, o který je třeba snížit základ daně darovací ve smyslu §7 odst. 1
písm. a) zákona o trojdani, jenž stanoví následující:
„(1) Základem daně darovací je cena majetku, který je předmětem této daně,
snížená o a) prokázané dluhy a cenu jiných povinností, které se váží k předmětu daně .“
V tomto ohledu Nejvyšší správní soud považuje za nutné předeslat, že zástavní
právo slouží k zajištění pohledávky a pro případ, že dluh, který jí odpovídá, nebude včas
a řádně splněn, lze dosáhnout uspokojení ze zástavy; viz §152 zákona č. 40/1964 Sb.,
občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „občanský zákoník“).
Jedná se o právo věcné, které obvykle působí vůči všem vlastníkům zástavy (§164
občanského zákoníku), včetně pozdějších nabyvatelů zástavy, a které je charakterizováno
především zásadou akcesority a subsidiarity; akcesorita vystihuje postavení zástavního
práva, které se vyskytuje toliko v souvislosti s existencí hlavního závazku, a subsidiarita
vyjadřuje to, že se jedná pouze o podpůrný zdroj plnění, k jehož realizaci lze přistoupit
až poté, kdy dluh nebyl řádně a včas splněn. Právě v tom, že se věřitel může uspokojit
ze zástavy, pokud dlužník nesplní svůj dluh, je přitom nejvlastnější účel zástavního práva,
které vedle funkce zajišťovací plní rovněž funkci uhrazovací.
V souzené věci bylo předmětem daně darovací dle §6 odst. 1 písm. a) zákona
o trojdani bezúplatné nabytí nemovitosti ze strany stěžovatelky, a to konkrétně
rodinného domu č. p. 266 na stavební parcele 320, stavební parcely 320 a pozemkové
parcely 305/82 – orná půda, vše v k. ú. K., ke kterému došlo na základě darovací smlouvy
ze dne 16. 9. 2002 uzavřené mezi stěžovatelkou a jejím otcem P. T., přičemž právní
účinky vkladu vznikly dnem 2. 12. 2003 a vklad práva byl povolen rozhodnutím
Katastrálního úřadu pro Středočeský kraj, Katastrální pracoviště Kolín, č. j. V –
4987/2003-204, a zapsán v katastru nemovitostí dne 9. 2. 2004. Předmětné nemovitosti
přitom byly zatíženy jednak zástavním právem pro Komerční banku a. s. (zřízeným
smlouvou a zapsaným do katastru nemovitostí s právními účinky vkladu ke dni 5. 6. 2000)
a jednak zástavním právem pro Ing. J. T. (zřízeným usnesením Okresního soudu v Kolíně
ze dne 3. 10. 2002, č. j. 1 E 1456/2002 – 6, jež nabylo právní moci ke dni 12. 11. 2002, a
zapsaným v katastru nemovitostí). Zmíněná zástavní práva stěžovatelka, jakožto
obdarovaná, chápe jako dluhy vážící se k předmětným nemovitostem, tj. k předmětu daně
darovací, z čehož usuzuje, že o tyto prokázané dluhy jí měl být základ daně darovací
snížen, resp. daň jí neměla být vůbec vyměřena (viz výše).
50
S tímto názorem nelze souhlasit, neboť zástavní právo nelze chápat jako dluh, tedy
jako jednoznačné pasivum na straně zástavního dlužníka, tj. vlastníka zástavy. V souladu
s již zmíněnou zásadou akcesority je totiž třeba respektovat odlišení závazkového
právního vztahu, který je zástavním právem zajišťován, od zástavně právního vztahu,
a to zvláště v situaci, kdy obligační dlužník, tj. dlužník v hlavním závazkovém právním
vztahu, je osobou odlišnou od zástavního dlužníka. Primárním povinným ke splnění
dluhu, který odpovídá pohledávce zajištěné zástavním právem, je vždy obligační dlužník,
a teprve za situace, kdy svůj dluh nesplní, přichází „na řadu“ zástavní dlužník
a jeho majetek, resp. zástava, jejíž zpeněžení poskytuje věřiteli podpůrný, neboli
subsidiární zdroj plnění.
Za předpokladu, že obligační dlužník bude svůj dluh řádně a včas plnit,
tedy k realizaci zástavního práva vůbec nedojde, nelze ho (ani materiálně) považovat
za dluh váznoucí na příslušné nemovitosti tak, jak po tom volá stěžovatelka.
V tomto směru považuje kasační soud za nepřípadnou rovněž námitku stěžovatelky
o tom, že zákon výslovně nehovoří o tom, kdo má být dlužníkem, neboť z logiky věci
je zřejmé, že pokud se dluhy vážou k darované věci, jakožto předmětu daně, musí být
dlužníkem poté, co mu byla daná věc darována, právě (a jenom) obdarovaný. Tak tomu
ovšem v projednávaném případě nebylo a přiznání stěžovatelkou požadovaného snížení
základu daně darovací by tak ve své podstatě znamenalo nezákonné přiznání určitého
finančního beneficia v rozporu s ustanovením §7 odst. 1 písm. a) zákona o trojdani.
Jiná situace by samozřejmě byla, pokud by ze strany stěžovatelky došlo k převzetí
dluhu váznoucího na převáděné nemovitosti (§531 občanského zákoníku).
Potom by v případě obdarované skutečně na převáděné nemovitosti dluh vázl a správce
daně by o tuto částku musel snížit její daňový základ; dárce by přitom v tomto rozsahu
nabyl bez protiplnění majetkový prospěch, jenž by byl předmětem daně ve smyslu §6
odst. 1 písm. b) zákona o trojdani (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
28. 2. 2007, č. j. 5 Afs 123/2005 – 44, www.nssoud.cz). Daná situace však v projednávané
věci nenastala a stěžovatelkou ostatně ani nebyla tvrzena.
Lze tedy uzavřít, že v případě zástavního práva, které se váže k příslušné
nemovitosti, jakožto předmětu daně darovací, se nejedná o prokázaný dluh,
o který je třeba snížit základ daně darovací ve smyslu §7 odst. 1 písm. a) zákona
o trojdani, neboť z pohledu obdarovaného – zástavního dlužníka – se nejedná o dluh;
jeho povinnost odpovídá jen tomu, co plyne z podstaty zástavního práva, tj. trpět
jeho zajišťovací a uhrazovací funkci ve vztahu k zástavě tehdy, kdy obligační dlužník svůj
závazek vůči věřiteli nesplní. K závazku uspokojit daný dluh zpeněžením zástavy přitom
také nemusí nikdy dojít, pokud obligační dlužník svůj dluh vůči zástavnímu věřiteli splní,
a proto nelze pro futuro presumovat jakékoli plnění zástavního dlužníka,
neboť toto je vždy vázáno výhradně na plnění, resp. neplnění ze strany dlužníka
obligačního. Jejich vzájemný vztah, jakož i rozdílné postavení v rámci systému zástavního
práva jako celku, je tedy nutno reflektovat i v případě stanovení základu daně darovací
a v tomto ohledu lze pouze pro úplnost připomenout civilní judikaturu,
podle které zástavní dlužník nemá nárok na přímý postih vůči obligačnímu dlužníkovi,
přičemž nárok vzniklý tím, že za něj zástavní dlužník přesto uhradí dobrovolně dluh,
51
se posuzuje podle ustanovení o bezdůvodném obohacení (srov. rozsudek Nejvyššího
soudu ze dne 27. 6. 2002, sp. zn. 25 Cdo 2093/2000, www.nsoud.cz).
S ohledem na výše vyslovené závěry byla kasační stížnost shledána nedůvodnou
a Nejvyšší správní soud ji proto podle §110 odst. 1, věty poslední, s. ř. s. zamítl.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, větu první,
s. ř. s., dle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný
úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil,
proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatelka v soudním řízení úspěch
neměla, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení, a žalovanému náklady řízení
nad rámec jeho činnosti nevznikly. Nejvyšší správní soud proto rozhodl o náhradě
nákladů řízení o kasační stížnosti za použití §120 s. ř. s. tak, že žádný z účastníků nemá
právo na náhradu nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 19. června 2008
JUDr. Radan Malík
předseda senátu