ECLI:CZ:NSS:2009:1.AFS.93.2009:79
sp. zn. 1 Afs 93/2009 - 79
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové
a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně Ing. R. T.,
zastoupené Ing. J. H., daňovým poradcem, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Brně,
se sídlem nám. Svobody 4, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 31. 3. 2006,
č. j. 3381/06/FŘ 110-0107, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského
soudu v Brně ze dne 29. 4. 2009, č. j. 31 Ca 191/2008 - 62,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 29. 4. 2009, č. j. 31 Ca 191/2008 - 62,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I.
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalovaný (dále i „stěžovatel“) domáhá
zrušení shora označeného rozsudku, kterým krajský soud k podané žalobě zrušil jeho (v záhlaví
označené) rozhodnutí. Tímto rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání žalobkyně proti rozhodnutí
Finančního úřadu Brno IV, platebnímu výměru na daňové penále vzniklé z nedoplatku na dani
z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2004, a to ve výši 307 Kč.
Pro věc je podstatné, že předmětné rozhodnutí žalovaného bylo již jedenkrát podrobeno
přezkoumání krajským soudem. Rozsudek ze dne 26. 5. 2008, č. j. 31 Ca 102/2006 - 33,
však ke kasační stížnosti žalovaného Nejvyšší správní soud zrušil pro nepřezkoumatelnost;
zdůraznil, že se nemůže zabývat hmotněprávní argumentací, pokud přezkoumávané rozhodnutí
soudu neobstojí ani po formální stránce - tedy pokud soud nevyčerpal celý předmět řízení, jak byl
vymezen v žalobě, a ve svém rozhodnutí se nevypořádal se všemi žalobními námitkami.
V odůvodnění předchozího rozsudku pak kasační soud zdůraznil, že krajský soud předně
nezodpověděl právní otázku vznesenou v žalobě, týkající se důsledků či vlivu a též náležitostí
rozhodnutí, jímž byla zamítnuta žádost žalobkyně o prodloužení lhůty pro podání přiznání.
Zmíněné rozhodnutí, jímž byla správními orgány zamítnuta žádost o prodloužení lhůty k podání
přiznání předcházelo žalobou napadenému rozhodnutí žalovaného. Dospěl-li by krajský soud
k závěru, že rozhodnutí o žádosti o prodloužení lhůty k podání daňového přiznání
je podkladovým rozhodnutím a je nezákonné, pak by bylo nutno uplatnit právní fikci, že žádosti
je vyhověno, lhůta pro podání přiznání a též pro uhrazení daně by končila dnem 30. 8. 2005
a nemohlo by tak dojít k prodlení s placením daně v počtu 43 dny. Bez zodpovězení této žalobní
námitky nebylo totiž možno se vůbec vyslovit k prodlení s úhradou daně
a tudíž ani k výši penále. Pro nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu se proto ani nemohl
Nejvyšší správní soud vyslovit k počítání dnů, během nichž měla být žalobkyně v prodlení
s úhradou daně a tedy ani k výši penále.
Nejvyšší správní soud krajskému soudu proto uložil zabývat se v dalším řízení žalobními
námitkami - posoudit, zda rozhodnutí o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty k podání
daňového přiznání je ve smyslu §75 odst. 2 s. ř. s. závazným podkladem přezkoumávaného
rozhodnutí. Dospěl-li by soud k takovému závěru, přezkoumá také jeho zákonnost
(vzhledem k tvrzené absenci odůvodnění) a na tomto závěru potom vybuduje konečné posouzení
a přezkoumání žalobou napadeného rozhodnutí. Protože žalobou bylo napadeno rozhodnutí
o sdělení daňového penále, je podstatné, zda byla zachována lhůta pro podání přiznání a platby
daně v důsledku úpravy §14 odst. 4 daňového řádu a nemělo být proto žádné penále vyměřeno
(jak tvrdí žalobkyně) a nebo tato lhůta zachována nebyla (jak tvrdí žalovaný). V žádném případě
však soud neměl možnost ponechat vyřešení této žalobní námitky stranou, neboť je klíčové
pro posouzení vzniku případného nedoplatku na dani a z něho se odvíjejícího penále.
Tato otázka vyplynula jako podstatná zejména proto, že žalobkyně podávala daňové přiznání
jako spolupracující osoba, odvíjela tedy část své daňové povinnosti od výše daně osoby hlavní
(svého manžela).
Krajský soud v novém rozsudku, nyní napadeném kasační stížností žalovaného, k věci
uvedl, že ruší předmětné rozhodnutí žalovaného pro vady řízení dle §76 odst. 1 písm. c) s. ř. s.
Zásadní pochybení soud spatřoval v nesprávném použití §14 daňového
řádu, a to pokud jde o počítání lhůt. Zdůraznil nesprávný závěr správních orgánů, že nedoplatek
na dani trval 43 dny; správní orgány nesprávně dovodily, že splatnost daně (z jejíhož nedoplatku
bylo penále počítáno) i povinnost podat daňové přiznání nastala dne 19. 7. 2005. Žalobkyni bylo
doručeno rozhodnutí o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání
dne 18. 7. 2005, tento den se ve shodě s §14 odst. 6 daňového řádu nepočítá do běhu lhůty,
a proto se mohla žalobkyně ocitnout v prodlení s placením daně až dne 20. 7. 2005
a nikoliv již dne 19. 7. 2005, jak nesprávně dovodil žalovaný.
K nastolené otázce charakteru rozhodnutí o zamítnutí žádosti žalobkyně o prodloužení
lhůty k podání daňového přiznání soud uvedl, že toto rozhodnutí není podkladovým
rozhodnutím vůči rozhodnutí o sdělení výše penále ve smyslu §75 odst. 2 s. ř. s. Dovodil,
že ačkoliv je legitimní požadavek přezkoumatelnosti správních aktů, z žádného ustanovení
daňového řádu neplyne povinnost odůvodnit rozhodnutí o zamítnutí žádosti o prodloužení lhůty
k podání daňového přiznání; požadavek odůvodnění rozhodnutí je dokonce vyloučen §32
odst. 3 daňového řádu; ten zdůrazňuje, že odůvodnění je třeba jen tam, kde to zákon stanoví.
Rozhodnutí o předmětné žádosti je ovládáno též pravidly §14 odst. 13 a 14 daňového řádu
a proto nemusí obsahovat odůvodnění a je vyloučena i přípustnost opravných prostředků.
Žalovaný v kasační stížnosti uplatňuje důvody obsažené v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.;
tvrdí, že napadený rozsudek je nezákonný, neboť soud nesprávně zodpověděl právní otázku
týkající se způsobu počítání lhůty z prodlení s placením daně. Protože žalobkyně byla zastoupena
v řízení daňovým poradcem, bylo její povinností dle §40 odst. 3 daňového řádu podat daňové
přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2004 nejpozději dne 30. 6. 2005. Žalobkyně
požádala o prodloužení lhůty pro podání přiznání před uplynutím této zákonné lhůty –
dne 29. 6. 2005, správce daně rozhodl o žádosti tak, že ji zamítl. Rozhodnutí o zamítnutí
této žádosti žalobkyni doručil dne 18. 7. 2005. Na daný případ dopadá postup předvídaný §14
odst. 4 daňového řádu, a proto měla žalobkyně povinnost podat daňové přiznání nejpozději
dne 19. 7. 2005 a současně nejpozději tohoto dne rovněž daň zaplatit. Protože však nejen,
že podala daňové přiznání až 30. 8. 2005, ale především daň zaplatila až dne 31. 8. 2005,
ocitla se v nedoplatku na této dani po dobu 43 dnů. Penále jí bylo proto počítáno
ode dne následujícího po dni, kdy nedoplatek vznikl do dne platby včetně –
tedy od 20. 7. do 31. 8. 2005, což jsou právě ony 43 dny (§63 daňového řádu). Z uvedeného
důvodu žalovaný trvá na správnosti svého rozhodnutí a navrhl, aby Nejvyšší správní soud
rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalobkyně vyjádření ke kasační stížnosti nepodala.
Kasační stížnost je důvodná.
Nejvyšší správní soud se nejprve věnoval výtce nesprávně zodpovězené právní otázky
vztahující se k počítání doby, po kterou se stala splatná daň neuhrazenou a v důsledku
čehož po tuto dobu mělo běžet penále z nedoplatku na této dani.
V tomto ohledu dává Nejvyšší správní soud za pravdu stěžovateli. Ze správního spisu
plynou pro věc tyto podstatné skutkové okolnosti (jež ostatně nejsou ani předmětem sporu).
Povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2004
měla žalobkyně ve shodě s §40 odst. 4 daňového řádu ke dni 30. 6. 2005. Dne 29. 6. 2005
(jeden den před uplynutím této zákonné lhůty) požádala o prodloužení lhůty pro podání přiznání
ke dni 31. 8. 2005. Správce daně o žádosti rozhodl, zamítl ji (aniž by své rozhodnutí
jakkoliv odůvodnil) a rozhodnutí žalobkyni doručil dne 18. 7. 2005. Daňové přiznání žalobkyně
podala až 30. 8. 2005 a daň uhradila dne 31. 8. 2005.
Z ustanovení §14 daňového řádu je zřejmé, že v žádosti navrhovaná lhůta
se v takových případech považuje za povolenou v případě, kdy správce daně do konce
této žádané lhůty vůbec o žádosti nerozhodne. V souzeném případě však rozhodl, žádost zamítl
a rozhodnutí žalobkyni doručil po uplynutí zákonem stanovené lhůty pro podání přiznání,
avšak před uplynutím lhůty žádané. Rozhodnutí o zamítnutí žádosti řádně doručil
dne 18. 7. 2005.
V tomto ohledu je podstatné znění §14 odst. 4 daňového řádu, podle něhož,
je-li zamítavé rozhodnutí o včas podané žádosti doručeno po uplynutí stanovené lhůty,
jejíž prodloužení je žádáno, končí běh žádané lhůty uplynutím tolika dnů po doručení zamítavého
rozhodnutí, kolik dnů zbývalo v době podání žádosti do uplynutí stanovené lhůty. Podle odst. 6
téhož ustanovení se do běhu lhůty nezapočítává den, kdy došlo ke skutečnosti určující počátek
lhůty.
Požádala-li žalobkyně o prodloužení lhůty pro podání daňového přiznání jeden den
před uplynutím zákonné lhůty stanovené pro tento úkon (§40 odst. 3 daňového řádu),
pak se i o tento jeden den „nastavuje“ lhůta pro podání přiznání. Protože zamítavé rozhodnutí
bylo žalobkyni doručeno dne 18. 7. 2005 (který se nepočítá do běhu „nastavené jednodenní
lhůty“), tak oním dnem, kdy naposledy mohla žalobkyně splnit řádně svoje povinnosti,
byl ještě celý den 19. 7. 2005. Ani tento den však žalobkyně daňové přiznání nepodala,
ale předně ani neuhradila daň a proto se již následujícího dne – tedy 20. 7. 2005 ocitla první den
v prodlení s placením daně. Toto prodlení trvalo až do 31. 8. 2005, kdy daň uhradila.
Doba prodlení s placením daně tak trvala (i s ohledem na §63 odst. 2 daňového řádu) 43 dny.
Za tuto dobu také žalovaný žalobkyni počítal a sdělil penále; neodchýlil se proto ze zákonem
stanoveného rámce a jeho postup byl správný; závěr krajského soudu v tomto ohledu byl naopak
rozporuplný. Vždyť krajský soud v podstatě dospěl ke stejnému závěru jako žalovaný,
že prodlení s placením daně trvalo 43 dny, jeho rozhodnutí však přesto zrušil, v tomto ohledu
tedy pochybil.
Krajský soud byl však v předchozím rozhodnutí kasačního soudu zavázán i k posouzení
charakteru rozhodnutí (o žádosti o prodloužení lhůty k podání přiznání), jež rozhodnutí o sdělení
penále předcházelo a zejména pak ke splnění zákonných požadavků na jeho náležitosti.
Hodnocením této otázky krajským soudem se však Nejvyšší správní soud nyní nemůže
zabývat (ačkoliv má na její zodpovězení odlišný náhled jako krajský soud - viz rozsudek
ze dne 29. 6. 2007, sp. zn. 4 As 37/2005), neboť správnost jejího posouzení se nestala
předmětem kasační stížnosti žalovaného. Kasační řízení je ovládáno z převážné míry zásadou
dispoziční (§109 odst. 3 s. ř. s.); neučiní-li strana sporu předmětem kasační stížnosti návrh
na posouzení konkrétní otázky, nemůže si již Nejvyšší správní soud tuto dispozici sám na sebe
atrahovat a případné sporné otázky či jejich řešení sám vyhledávat a poté i posuzovat.
Krajský soud je v dalším řízení vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším správním
soudem v tomto rozsudku (§110 odst. 3 s. ř. s.).
V novém řízení rozhodne krajský soud též o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti
ve smyslu §110 odst. 2 s. ř. s.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. září 2009
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu