ECLI:CZ:NSS:2009:2.AFS.115.2008:51
sp. zn. 2 Afs 115/2008 - 51
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce: JUDr. Pavel
Fišer, správce konkursní podstaty úpadce Svedrup, kožedělné družstvo, se sídlem
tř. Tomáše Bati 1547, Zlín, zastoupený Mgr. Petrem Fišerem, advokátem se sídlem Benešovo
nábřeží 3954, Zlín, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, se sídlem nám. Svobody 4,
Brno, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 29. 5. 2008,
č. j. 30 Ca 37/2007 - 29,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci k rukám jeho zástupce Mgr. Petra Fišera
do tří dnů od právní moci tohoto rozsudku na náhradě nákladů řízení částku 2856 Kč.
Odůvodnění:
I.
Finanční ředitelství v Brně (dále „stěžovatel“) podalo včas kasační stížnost proti shora
označenému rozsudku Krajského soudu v Brně, kterým byla pro vady řízení zrušena rozhodnutí
stěžovatele ze dne 26. 1. 2007, č. j. 319/07-1300-700679 a č. j. 321/07-1300-700679, a věc mu
byla vrácena k dalšímu řízení. Uvedenými rozhodnutími stěžovatele byla zamítnuta odvolání
JUDr. Pavla Fišera, správce konkursní podstaty úpadce Svedrup, kožedělné družstvo
(dále jen „žalobce“), proti rozhodnutím Finančního úřadu ve Zlíně ze dne 21. 6. 2006,
č. j. 155269/06/303915/1931 a č. j. 155256/06/303915/1931, o zastavení daňového řízení podle
ustanovení §27 odst. 1 písm. g) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“).
II.
Stěžovatel v kasační stížnosti výslovně uplatňuje důvod obsažený v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), když namítá
nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Stěžovatel se domnívá, že krajský soud neposoudil správně charakter plné moci, kterou
žalobce pověřil Ing. J. S. zastupováním při jednání s Finančním úřadem ve Zlíně. Na rozdíl od
krajského soudu má stěžovatel za to, že se jednalo o neomezenou plnou moc ve smyslu
ustanovení §10 odst. 3 věta třetí daňového řádu, a na podporu svého tvrzení odkazuje na
rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 2. 2005, č. j. 7 Afs 10/2005 - 86 (dostupné na
www.nssoud.cz), a dále na usnesení rozšířeného senátu zdejšího soudu ze dne 12. 6. 2007,
č. j. 1 Afs 39/2006 - 79, publ. pod č. 1353/2007 Sb. NSS (dostupné na www.nssoud.cz), ve
kterém rozšířený senát potvrdil právní názor vyslovený v uvedeném rozsudku sedmého senátu.
Tento právní názor se přitom odlišuje od právního názoru vyjádřeného v rozsudku zdejšího
soudu ze dne 14. 3. 2007, č. j. 1 Afs 61/2006 - 55, na který pro podporu své argumentace
odkazuje krajský soud v odůvodnění napadeného rozhodnutí. Z odůvodnění uvedených
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu stěžovatel cituje a uvádí, že pokud by krajský soud při
svém rozhodování respektoval právní závěry vyslovené ve výše uvedeném rozhodnutí
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu, nemohl by dospět k závěru, že zmocnění
formulované slovy: „Výše jmenovaného současně pověřuji zastupováním v rámci jednání s Finančním úřadem
ve Zlíně“, má charakter omezené plné moci.
Stěžovatel se tedy neztotožňuje s výkladem ustanovení §10 odst. 3 daňového řádu,
který provedl krajský soud. Jak dodává, následkem tohoto výkladu byla aplikace nesprávného
ustanovení daňového řádu při posuzování doručení rozhodnutí, což ovlivnilo závěr krajského
soudu o tom, že žalobci nebylo ze strany správce daně řádně doručeno. Z uvedených důvodů
stěžovatel navrhuje zrušit napadený rozsudek Krajského soudu v Brně a vrátit mu věc k dalšímu
řízení.
III.
Žalobce ve vyjádření ke kasační stížnosti nejprve odkazuje na odůvodnění napadeného
rozsudku krajského soudu a dále uvádí, že pověření Ing. S. nebylo generální, ale speciální, a to
pouze „v rámci jednání s finančním úřadem“ a ve vazbě na řízení běžného provozu úpadce. Podle
žalobce uvedené pověření ani nesplňuje zákonné předpoklady plné moci a jednalo se spíše
o interní pokyn v rámci konkursního řízení úpadce. Z pověření nelze dovodit jakoukoli možnost
či pravomoc finančního úřadu doručovat písemnosti určené žalobci třetí osobě.
Žalobce má za to, že doručení rozhodnutí o zrušení registrace plátce daně z přidané
hodnoty Ing. S. bylo protiprávní a účelové. Protiprávnost spatřuje v tom, že plná moc
neumožňovala správci daně doručit uvedené rozhodnutí pouze zaměstnanci úpadce, navíc
do jeho bydliště. Účelovost doručení Ing. S. vidí v úmyslu správce daně vyhnout se podání
odvolání ze strany žalobce. Žalobce dále uvádí, že správce daně velmi dobře znal jeho adresu,
kam běžně doručoval veškeré jiné písemnosti. Podle žalobce správce daně záměrně nesplnil svou
zákonnou povinnost doručovat žalobci veškeré písemnosti, čímž mu odejmul jeho nezadatelné
právo na řádné daňové řízení. Navrhuje proto, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek
krajského soudu potvrdil a právnímu zástupci žalobce přiznal náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
IV.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu s §109
odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody v kasační stížnosti uvedenými, a dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
Ze spisového materiálu vyplynulo, že Svedrup, kožedělné družstvo (dále jen „úpadce“),
bylo registrováno jako plátce daně z přidané hodnoty od 1. 1. 1993. Správce daně úpadci
registraci zrušil rozhodnutím ze dne 21. 2. 2006, č. j. 39790/06/303901/4728, z důvodu neplnění
povinností vyplývajících z ustanovení §106 odst. 7 písm. b) zákona č. 235/2004 Sb., o dani
z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, neboť úpadce nepodal za období srpen
až prosinec 2005 daňová přiznání. Rozhodnutí o zrušení registrace bylo doručeno dne 23. 2. 2006
Ing. J. S., kterého dne 16. 11. 2001 žalobce písemně pověřil k zastupování v jednání se správcem
daně. Jak vyplývá z oznámení, které bylo dne 17. 12. 2001 doručeno Finančnímu úřadu ve Zlíně,
žalobce pověřil Ing. J. S. „řízením běžného provozu“ úpadce a současně „zastupováním v rámci jednání
s Finančním úřadem ve Zlíně“. Ze strany Ing. J. S. nebylo podáno odvolání proti rozhodnutí o
zrušení registrace, které tak nabylo právní moci dne 28. 3. 2006. Žalobce nicméně podal dne 6. 6.
2006 daňová přiznání k dani z přidané hodnoty za měsíce březen, duben a květen. Daňové
přiznání za měsíc březen správce daně akceptoval, daňová řízení zahájená podáním daňových
přiznání za ostatní měsíce však byla zastavena. Rozhodnutí o zastavení daňových řízení byla
doručena Ing. J. S. a žalobci, který proti nim podal odvolání, jež stěžovatel zamítl, neboť důvod
řízení vzhledem ke zrušení registrace úpadce jako pláce daně z přidané hodnoty již odpadl.
Jak uvedl již krajský soud, v daném případě bylo podstatou sporu řešení otázky,
zda žalobce udělil Ing. J. S. neomezenou plnou moc, která by zakládala oprávnění správce daně
k tomu, aby písemnosti ve smyslu ustanovení §17 odst. 7 daňového řádu doručoval pouze
zástupci. Podle názoru krajského soudu je pro posouzení omezenosti plné moci vždy určující
skutečnost, zda je nějakým způsobem vymezen její rozsah, přičemž daňový řád nestanoví, zda má
jít o vymezení prostřednictvím vyjmenovaných jednotlivých úkonů, ke kterým je zmocněnec
oprávněn, či zda lze rozsah dostatečně přesně vymezit např. časově, místně či instančně. Krajský
soud přitom v posuzované věci došel k závěru, že je-li zástupce zmocněn pouze k jednání před
finančním úřadem, lze z toho dovodit, že jeho zmocnění je omezeno věcně, neboť může jednat
pouze v záležitostech, které spadají do působnosti finančního úřadu. Krajský soud dále
konstatoval rovněž instanční omezení plné moci, neboť zástupce nemůže jednat vůči nadřízeným
orgánům finančního úřadu, což implikuje zároveň časovou omezenost. Plná moc v posuzovaném
případě podle krajského soudu zástupce žalobce omezovala i místně, neboť byla určena pro
finanční úřad Zlín. Na podporu své argumentace krajský soud odkazuje na právní názor uvedený
v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 14. 3. 2007, č. j. 1 Afs 61/2006 (dostupné na
www.nssoud.cz), který z dikce plné moci určené „k jednání před FÚ“ usoudil, že se jedná o plnou
moc omezenou; „Jiný postup by zřejmě odporoval logice věci: pokud by byla tato plná moc posouzena jako moc
neomezená, znamenalo by to, že zástupce má právo za zmocnitele jednat v celém daňovém řízení, které v sobě
nepochybně zahrnuje i řízení odvolací (před finančními ředitelstvími).“ Na podporu uvedeného právního
názoru první senát odkázal rovněž na rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 6. 11. 2006, sp. zn. IV.
ÚS 239/03, podle nějž „byla-li tedy plná moc udělena pouze pro zastupování v odvolacím řízení, nelze ji
považovat za plnou moc pro celé řízení ve smyslu ustanovení §17 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků“.
Podle názoru prvního senátu lze citovanou úvahu Ústavního soudu jistě vztáhnout i na řízení
v prvním stupni.
Stěžovatel odkázal naopak na rozsudek sedmého senátu zdejšího
soudu ze dne 24. 2. 2005, č. j. 7 Afs 10/2005 - 86, publ. pod č. 574/2005 Sb. NSS
(dostupné na www.nssoud.cz), podle něhož lze pod omezenou plnou mocí chápat pouze takovou
plnou moc, která má vymezený rozsah zmocnění. „Ve všech dalších případech konstruuje §10 odst. 3
zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, právní fikci neomezené plné moci. Aby mohla být
plná moc považována za omezenou, je nutné, aby v ní byly přesně specifikovány úkony, které je zmocněnec
oprávněn vykonat, tedy např. nahlédnout do spisu, sepsat odvolání apod. Jestliže je však rozsah plné moci vymezen
tak, že zástupce je zmocněn ve věci daňového řízení ohledně určitých platebních výměrů, je nutné takovou plnou
moc posuzovat jako neomezenou, neboť na jejím základě může zmocněnec v konkrétním daňovém řízení konat
veškeré úkony.“ S citovaným názorem sedmého senátu se neztotožnil první senát, který předložil
spornou právní otázku k projednání a rozhodnutí rozšířenému senátu. Rozšířený senát ve svém
usnesení ze dne 12. 6. 2007, č. j. 1 Afs 39/2006 - 81, odkázal na nález Ústavního soudu ze dne
30. 1. 2003, sp. zn. I. ÚS 433/01 (č. 15/2003 Sb. ÚS), ve kterém Ústavní soud mj. konstatoval:
„Každý druh plné moci může být omezený nebo neomezený. Podle neomezené plné moci může zmocněnec provést
příslušné právní úkony podle svého volného uvážení, zachovávaje povinnosti zmocněnce, v omezené plné moci má
dány směrnice, jak má postupovat. V každém případě musí být z plné moci zřejmý rozsah oprávnění zmocněnce;
rozhodující je proto obsah plné moci a omezení daná inter partes nemají vůči třetím osobám žádnou právní
relevanci“. Významným kritériem pro hodnocení omezenosti či neomezenosti plné moci proto
je i existence či neexistence směrnic, kterými by se měl zástupce řídit. Rozšířený senát Nejvyššího
správního soudu tedy shrnul, že „proto, aby byla plná moc podle daňového řádu omezená, byť tuto
podmínku daňový řád nijak výslovně nevymezuje, musí v ní být uvedeny pokyny pro zmocnitele, jak má být
taková plná moc vykonávána, a musí být přesně vymezen její rozsah“. Spornou právní otázkou
se zabýval např. i osmý senát ve svém rozsudku ze dne 19. 4. 2007, č. j. 8 Afs 160/2005 - 97
(dostupné na www.nssoud.cz): „Ze zákonné dikce citovaných ustanovení je zřejmé, že plná moc
je omezená pouze tehdy, má-li přesně vymezený rozsah zmocnění. V ostatních případech konstruuje daňový řád
(§10 odst. 3 d. ř.) domněnku neomezené plné moci. Omezená plná moc musí obsahovat přesně specifikované
úkony, které je zmocněnec oprávněn vykonat, např. nahlédnutí do spisu, sepsání odvolání, apod.“
Z výše uvedeného vyplývá, že se Nejvyšší správní soud posuzováním forem zastoupení
na základě plné moci již opakovaně zabýval. Lze shrnout, že daňový řád rozlišuje dvě formy
zastoupení na základě plné moci, a to tzv. plnou moc neomezenou a plnou moc omezenou
(§10 odst. 3 za použití §17 odst. 7 daňového řádu). Podle §10 odst. 3 daňového řádu se daňový
subjekt může dát zastupovat zástupcem, jehož si zvolí. Zástupce jedná v rozsahu plné moci
udělené písemně nebo ústně do protokolu. Není-li rozsah zmocnění vymezen nebo není-li
vymezen přesně, je tato plná moc pro daňové řízení neomezená. V souladu s §17 odst. 7
daňového řádu se písemnost doručuje výlučně zástupci daňového subjektu tehdy, má-li jeho
zástupce neomezenou plnou moc pro celé daňové řízení. Pouze v případě, že má příjemce
osobně něco vykonat, doručuje se písemnost jemu i jeho zástupci. Pokud má zástupce příjemce
plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje se písemnost vztahující se k takovým úkonům
příjemci i jeho zástupci.
V posuzovaném případě byl Ing. J. S. zmocněn žalobcem k zastupování „v rámci jednání
s Finančním úřadem ve Zlíně“. Toto zmocnění neobsahuje žádné pokyny pro vykonávání plné moci,
ani přesně specifikované úkony, které je zmocněnec oprávněn vykonávat, což by ve světle výše
citovaného rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu bez dalšího znamenalo, že
je třeba tuto plnou moc kvalifikovat jako neomezenou. Tak tomu však v posuzovaném případě
není. Rozsah plné moci je totiž vymezen tak, že zástupce je (sice) v blíže nespecifikovaném řízení
zmocněn ke všem úkonům podle §10 odst. 3 daňového řádu, tyto úkony však může podle
zmocnění vykonávat toliko před konkrétním správcem daně, kterým je Finanční úřad ve Zlíně.
Na posuzovaný případ tak plně dopadá argumentace prvního senátu Nejvyššího správního soudu
uvedená v rozsudku ze dne 14. 3. 2007, sp. zn. 1 Afs 61/2006, na kterou správně odkázal i
krajský soud. V případě projednávaném prvním senátem bylo jediným omezujícím prvkem plné
moci konstatování, že je určena „k jednání před FÚ“. První senát usoudil, že „je-li zástupce zmocněn
pouze k jednání před FÚ, lze z toho vyvodit, že jeho zmocnění je omezeno věcně (tj. může jednat pouze v
záležitostech, které spadají do působnosti FÚ). Dále je zástupce omezen i instančně, neboť nemůže již jednat vůči
nadřízeným orgánům FÚ; to implikuje i omezenost časovou. (…)Ačkoliv nejsou v předmětné plné moci přesně
vyjmenovány právní úkony, ke kterým by byl zástupce zmocněn, lze dospět k závěru, že rozsah těchto právních
úkonů zástupce je přesně vymezen oblastí, v níž může zástupce jednat; daňový řád navíc nevyžaduje přesnou
definici jednotlivých úkonů, ale přesné vymezení rozsahu. V tomto smyslu je nutné posoudit plnou moc udělenou
žalobcem jako omezenou. Jiný postup by zřejmě odporoval logice věci: pokud by byla tato plná moc posouzena jako
moc neomezená, znamenalo by to, že zástupce má právo za zmocnitele jednat v celém daňovém řízení, které v sobě
nepochybně zahrnuje i řízení odvolací (před finančními ředitelstvími). Zmocnitel však k takovému jednání
zástupce nezmocnil, a pokud by zástupce přece jen s finančními ředitelstvími jednal, bylo by to v rozporu s
udělenou plnou mocí (jednání ultra vires) s odpovědnostními následky pro zástupce.“
Jak je patrné z usnesení rozšířeného senátu zdejšího soudu, kterým stěžovatel argumentuje
především, v tehdy posuzovaném případě byla plná moc formulována způsobem, který
se zásadně odlišuje od formulace plné moci v případě posuzovaném nyní. Právní názory uvedené
v usnesení rozšířeného senátu a v rozsudku ze dne 14. 3. 2007, sp. zn. 1 Afs 61/2006, tedy vedle
sebe mohou existovat, neboť hodnocení charakteru plné moci v každém z nich vycházelo z jiné
formulace zmocnění. Na základě stávající judikatury Nejvyššího správního soudu lze proto
obecně shrnout, že podle daňového řádu bude plná moc vždy omezená, pokud zmocňuje
k jednání před blíže specifikovaným správcem daně (finančním úřadem či konkrétně
např. Finančním úřadem ve Zlíně, příp. finančním ředitelstvím). Při absenci takové specifikace
bude plná moc omezená tehdy, pokud obsahuje přesné vymezení svého rozsahu a pokyny
od zmocnitele ke způsobu výkonu plné moci. V posuzovaném případě je tedy třeba kvalifikovat
zmocnění žalobce jako omezenou plnou moc, jejíž rozsah je stanoven a zároveň omezen
na jednání před konkrétním správcem daně.
Na základě výše uvedeného Nejvyšší správní soud konstatuje, že kasační důvody zakotvené
v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. naplněny nebyly, a proto kasační stížnost zamítl
(§110 odst. 1 s. ř. s.).
O nákladech řízení rozhodl soud podle ustanovení §60 odst. 1 a 2 s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti. Žalobce naopak měl v řízení před Nejvyšším správním soudem plný úspěch, a proto
má právo na náhradu nákladů, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci úspěch
neměl. Žalobci takové náklady vznikly v podobě nákladů na právní zastoupení advokátem a činily
celkem 2856 Kč. Jsou tvořeny odměnou za jeden úkon právní služby ve výši 2100 Kč – vyjádření
ke kasační stížnosti [§7, §9 odst. 3 písm. f), §11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb.
o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif)], a
paušálem 300 Kč (§13 odst. 3 advokátního tarifu), celkem tedy 2400 Kč. Protože advokát je
plátcem daně z přidané hodnoty, zvyšuje se tento nárok vůči státu o částku odpovídající dani,
kterou je tato osoba povinna z odměny za zastupování a z náhrad hotových výdajů odvést
podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (§35 odst. 8 s. ř. s.). Částka daně,
vypočtená dle §37 odst. 1 a §47 odst. 3 zákona č. 235/2004 Sb., činí 456 Kč. Nejvyšší správní
soud proto rozhodl, že žalobce má právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti ve výši
2856 Kč.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. března 2009
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu