ECLI:CZ:NSS:2009:7.AFS.111.2007:82
sp. zn. 7 Afs 111/2007 - 82
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové
a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobkyně: PROTAX
spol. s r. o., se sídlem Horova 36, Hradec Králové, zastoupena Mgr. Robertem Němcem,
advokátem se sídlem Jáchymova 2, Praha 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Hradci
Králové, se sídlem Horova 17, Hradec Králové, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti
rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 9. 2007, č. j. 31 Ca 107/2006 – 23,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 17. 9. 2007,
č. j. 31 Ca 107/2006 - 23, byla zamítnuta žaloba podaná žalobkyní (dále jen „stěžovatelka“) proti
rozhodnutí Finančního ředitelství v Hradci Králové (dále jen „finanční ředitelství“)
ze dne 15. 3. 2006, č. j. 1624/130/2005-Šp, jímž bylo zamítnuto odvolání žalobkyně proti
rozhodnutí Finančního úřadu v Hradci Králové (dále jen „finanční úřad“) ze dne 14. 2. 2005,
č. j. 36855/05/228912/2490, o dodatečném vyměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací
období I. čtvrtletí 2003 ve výši 0 Kč. Krajský soud v odůvodnění rozsudku označil za podstatu
sporu to, zda jednorázová odměna podle čl. III odst. 3 smlouvy o odborné pomoci a spolupráci
uzavřené dne 20. 9. 2000 mezi stěžovatelkou a firmou ŽDB, a. s. (dále jen „smlouva“)
představuje zdanitelné plnění podle zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále
jen „zákon o DPH“). Podle názoru krajského soudu tvořily měsíční paušální odměna
a jednorázová odměna dohodnuté v této smlouvě jeden celek, tedy odměnu, na kterou vznikl
stěžovatelce nárok v důsledku poskytnutí služeb ve prospěch smluvního partnera. Činnost
stěžovatelky, kterou pro firmu ŽDB, a. s. vykonávala v průběhu procesu vyrovnání s věřiteli,
je nutno považovat za službu ve smyslu ust. §2 odst. 2 písm. b) zákona o DPH a poskytnutí
služeb je pak nesporně zdanitelným plněním. Na tomto závěru nemůže nic změnit ani původní
stanovisko ministerstva financí ze dne 29. 9. 2004, jehož závěry se ukázaly nesprávnými. Za zcela
irelevantní považoval krajský soud otázku, jaké podklady měl či neměl zaměstnanec ministerstva
financí Ing. P. před vypracováním stanoviska k dispozici, a zdůraznil, že toto stanovisko bylo
pouze neformálním přípisem vyjadřujícím názor jeho autora, který pro daňové orgány neměl
žádnou závaznost. Proto daňové orgány nepochybily, jestliže nevyslechly stěžovatelko u
navrženého svědka Ing. P. Pokud jde o datum us kutečnění zdanitelného plnění, je jím
17. 1. 2003, kdy byl rozhodnutím soudu ukončen proces vyrovnání, neboť jeho vydání
lze považovat za okamžik ukončení poskytování služeb podle smlouvy. Tímto dnem
se považovalo zdanitelné plnění za uskutečněné, neboť z obsahu daňového spisu je zřejmé,
že k zaplacení služeb došlo nepochybně později. Finanční ředitelství tak podle krajského soudu
stanovilo datum uskutečnění zdanitelného plnění správně, i když tak učinilo pouze odkazem
na fakturu č. 62003 a blíže svůj závěr nezdůvodnilo. Krajs ký soud neshledal důvodnými
ani žalobní námitky procesního charakteru. Výzva správce daně k odstranění pochybností podle
ust. §43 zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů ( dále jen „zákon o správě daní
a poplatků“) byla dostatečně přesná a srozumitelná, byla v dané situaci na místě a nelze dovodit,
že by jejím zněním byla stěžovatelka v daňovém řízení poškozena. Správce daně nepochybil
ani tím, že dne 28. 1. 2005 vypracoval úřední záznam, ve kterém podrobně popsal skutková
zjištění, hodnocení důkazů a provedl právní hodnocení věci. Tento záznam navazoval na ústní
jednání správce daně se stěžovatelkou konané dne 26. 1. 2005, při kterém stěžovatelce sdělil,
že se podle jeho názoru jedná o zdanitelné plnění a proč. Správce daně neměl povinnost
stěžovatelku o vyhotovení úředního záznamu informovat, i když by to bylo, s ohledem na zásadu
součinnosti (§2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků), vhodné. Nejednalo se však o vadu
takové intenzity, která by měla vliv na zákonnost rozhodnutí ve věci. Stěžovatelka měla možnost
se s obsahem úředního záznamu po jeho vyhotovení kdykoliv seznámit a pokud se tak stalo
až po vydání dodatečného platebního výměru, mohla veškeré své připomínky, podněty a návrhy
uplatnit v odvolacím řízení. Odmítlo-li finanční ředitelství předložit stěžovatelce předkládací
zprávu finančního úřadu zpracovanou k odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, není
podle krajského soudu důvod, aby takto postupovalo. Absence znalosti obsahu předkládacích
zpráv však nemůže být stěžovatelce na újmu, protože neobsahují žádné nové skutečnosti, které
by jí nebyly známy z obsahu daňového spisu. Jedná se sice o procesní pochybení, ale toto nemělo
vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Za procesní vadu krajský soud naopak nepovažoval
postup finančního úřadu při jednání dne 20. 12. 2005, jestliže po seznámení stěžovatelky s novým
stanoviskem ministerstva financí nevyhověl její žádosti, jednání nepřerušil a sdělil jí, že jí
poskytne dostatečný prostor k seznámení se s obsahem tohoto stanoviska a bude jí navržen
termín, ve kterém se k němu bude moci vyjádřit. Tímto postupem totiž nedošlo k porušení
žádných procesních práv stěžovatelky.
Proti tomuto rozsudku podala stěžovatelka v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů
uvedených v ust. §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. V kasační stížnosti vyjádřila nesouhlas
s právním závěrem, že jednorázová odmě na vyplacená podle čl. III odst. 3 smlouvy (dále
jen „jednorázová odměna“) je zdanitelným plněním podle ust. §2 odst . 2 písm. b) zákona
o DPH. Tuto jednorázovou odměnu je nutno chápat jako formu prémie, bonusu, tedy jako
finanční plnění, které není podle obecných ustanovení zákona o DPH předmětem daně z přidané
hodnoty. V této souvislosti se stěžovatelka odvolala na pokyn D-171 ze dne 30. 12. 1997,
č. j. 181/92 587/1997, který upravuje, jaká další plnění, kromě plnění uvedených v ust. §8 zákona
o DPH, se nepovažují za zdanitelná (např. finanční bonus, přijatá penále a další finanční
vypořádání). Stěžovatelčin názor, že odměna není předmětem daně z přidané hodnoty, byl v době
podání dodatečného daňového přiznání k dani z přidané hodnoty opřen i o stanovisko
ministerstva financí ze dne 29. 9. 2004, č. j. 18/87 109/2004- 181. Vydání tohoto stanoviska
předcházela dne 2. 7. 2004 osobní konzultace se zaměstnancem tohoto ministerstva Ing. P.,
kterému byly předloženy všechny relevantní dokumenty. Stěžovatelk a se tímto stanoviskem řídila
a jednala v dobré víře v jeho správnost, neboť šlo o stanovisko vydané centrálním orgánem správy
daní. V této souvislosti stěžovatelka poukázala na nálezy Ústavního soudu publikované
pod č. 131/2003 Sb. a č. 120/2004 Sb., na nález ze dne 25. 1. 2005, sp. zn. III. ÚS 252/04,
a na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. 11. 2006, č. j. 2 Afs 14/2006 - 55. V průběhu
odvolacího řízení bylo dne 5. 12. 2005 vydáno ministerstvem financí nové stanovisko
č. j. 18/58 104/2005-181, podle kterého je dříve vydané stanovisko neplatné z důvodu
nehodnocení některých dokumentů, které údajně nebyly stěžovatelkou předloženy. Toto tvrzení
není pravdivé, neboť ministerstvo financí mělo k dispozici všechny relevantní podklady. I kdyby
je však nemělo, nemůže jít tato skutečnost k tíži stěžovatelky, která předložení těchto dokumentů
nabízela a byla odmítnuta. Je povinností správního orgánu zajistit si potřebné informace
a podklady pro svou činnost tak, aby jeho rozhodnutí posilovala důvěru občanů v právo.
Ve správním řízení tak byla porušena zásada, podle níž správní orgány mají vést řízení
tak, aby posilovalo důvěru adresátů úkonů správních orgánů ve správnost rozhodovaní
a aby přijatá rozhodnutí byla přesvědčivá. Tato zásada platí nejen pro vydávání individuálních
správních aktů, ale i pro vydávání osvědčení, posudků, vyjádření, doporučení a jiných podobných
opatření. S ohledem na tuto zásadu nelze v rámci jediného správního řízení vydávat naprosto
odlišná stanoviska, a to k tíži daňového subjektu. Takové jednání vykazuje znaky libovůle. Podle
stěžovatelky se na základě pokynu D-171 vytvořila správní praxe, že pokud je poskytnut finanční
bonus nebo prémie, jenž nesouvisí s žádným konkrétním zdanitelným plněním, a jehož výše
je stanovena na základě splnění určitých podmínek, které může příjemce bonusu jen stěží ovlivnit,
jedná se o plnění, které není předmětem daně z přidané hodnoty. V tomto kontextu poukázala
na rozsudky Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Ans 1/2005 - 57, č. j. 2 Afs 14/2006 - 55 a
č. j. 6 A 94/2000 - 40. V případě, že ministerstvo financí změnilo své stanovisko ohledně téže
situace, jedná se o změnu správní praxe, kterou nelze připustit. Je -li výklad ministerstva financí
nejednoznačný, měl by být vůči stěžovatelce zvolen postup mírnější. Po jem skončení vyrovnání
pro účely smlouvy nebyl shodný s pojmem skončení vyrovnání tak, jak jej definuje ust. §66 zákona
č. 328/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o konkursu a vyrovnání“). Tuto
skutečnost obě smluvní strany akceptovaly, neboť i po 17. 1. 2003 byly poskytovány poradenské
služby podle smlouvy a až k 31. 5. 2003 došlo k ukončení spolupráce mezi stěžovatelkou a firmou
ŽDB, a. s. Poradenské služby byly stěžovatelkou poskytovány a podle smlouvy fakturovány
měsíčně. Jednalo se o dílčí zdanitelné plnění. Celkovým plněním dohodnutým ve smlouvě bylo
poradenství ohledně procesu vyrovnání do jeho skončení tak, jak jej chápaly smluvní strany,
nikoliv jak jej definuje ust. §66 zákona o konkursu a vyrovnání. Den uskutečnění zdanitelného
plnění u dílčích zdanitelných plnění byl stanoven vždy na poslední den příslušného kalendářního
měsíce a poslední tedy nastalo dne 31. 5. 2003. Správní orgány pochybily, pokud považovaly
datum 17. 1. 2003 za den, kdy mělo dojít k tzv. „závěrečnému plnění“ podle smlouvy, což je ve
zjevném rozporu s jejím obsahem. Také se nijak nevypořádaly s tím, že poradenství bylo
poskytováno i po tomto datu. Podmínky, na jejichž splnění byl vázán právní nárok
na jednorázovou odměnu, byly splněny už dne 7. 11. 2002, kdy nabylo právní moci usnesení
Krajského soudu v Ostravě o potvrzení vyrovnání. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka nemohla
ovlivnit, zda dojde k výplatě všech věřitelů firmy ŽDB, a. s., tzn. zda jí vznikne nárok
na smluvenou jednorázovou odměnu, nelze tvrdit, že by tato byla vyplacena za poskytnutou
službu. Jednorázová odměna nebyla vázána na žádnou její činnost ani součinnost, ale čistě
na splnění povinností firmou ŽDB, a. s. vyplývajících z usnesení soudu o potvrzení vyrovnání.
Použití pojmu „jednorázová odměna“ v čl. III odst. 3 smlouvy ještě neznamená, že se jedná
o součást odměny za poradenství. Smluvní strany nechápaly jednorázovou odměnu ani jako
součást ceny za poradenství, ani jako zvýšení ceny poradenst ví. Zvýšení ceny poradenství
by znamenalo se rozhodnout, která „dílčí plnění“ by měla být zvýšena. Mimo jiné v tom podle
stěžovatelky spočívá obdobnost jednorázové odměny s bonusem tak, jak jej chápe Pokyn D-171.
Krajský soud tedy nesprávně zhodnotil i tuto skutečnost, aniž by náležitě zjistil stav věci a vykládal
příslušné ustanovení v kontextu se zbylou částí smlouvy. Při svém rozhodování měl použít
interpretační pravidla vyplývající z ust. §266 obch. zák., což neučinil. Dále stěžovatelka namítala,
že při zjišťování skutkové podstaty byl porušen zákon o správě daní a poplatků takovým
způsobem, že to ovlivnilo zákonnost. Stěžovatelka je názoru, že správce daně porušil zásadu
součinnosti vyjádřenou v ust. §2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků tím, že nařídil ústn í
jednání (25. 1. 2005) až na základě žádosti stěžovatelky. Tuto zásadu porušil i tím, že v úředním
záznamu ze dne 28. 1. 2005, č. j. 18442/05/228932/8639, který slouží mimo jiné jako jeden
z podkladů pro vyměření daně, uvedl neúplné a nepravdivé informace, o kterých stěžovatelku
v průběhu ústního jednání neinformoval. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka neměla možnost
se k informacím uvedeným v úředním záznamu vyjádřit, byly její námitky k těmto tvrzením
správce daně až předmětem podaného odvolání. K dalšímu porušení zásady součinnosti
a hospodárnosti došlo tím, že správce daně odmítl př edvolat jako svědka Ing. P. a místo toho
požádal ministerstvo financí o vydání nového stanoviska, což trvalo téměř rok. Správce daně
ani finanční ředitelství uspokojivě nezdůvodnily, proč odmítly výslech tohoto svědka. Podle
stěžovatelky bylo také porušeno ust. §23 odst. 1 zákona o s právě daní a poplatků, neboť
jí finanční ředitelství odmítlo ukázat část daňového spisu, a to předkládací zprávu
č. j. 1624/130/2005 včetně doplnění ze dne 13. 4. 2005 a předkládací zprávu č. j. 853/130/2005.
K tomu stěžovatelka odkázala na nález Ústavního soudu ze dne 31. 8. 2001,
sp. zn. IV. ÚS 179/01, v němž byla řešena obdobná problematika. Krajský soud
tím, že zredukoval problematiku sporu mezi účastníky na otázku, zda odměna před stavuje
zdanitelné plnění, pochybil, neboť nepovažoval za významné zhodnotit, jakým způsobem finanční
ředitelství postupovalo ve správním řízení při určení, kdy nastalo datum zdanitelného plnění.
Pokud se vyjádřil k otázce data zdanitelného plnění, předestírá pouze svůj názor mimo rámec
své zákonem určené pravomoci, neboť tato otázka měla být předmětem správního řízení a v něm
měla být závazně vyřešena. Dalším pochybením finančního ředitelství je, že se detailněji
nezabývalo čl. X rozhodčího nálezu vydaného Rozhodčím soudem při Hospodářské komoře
ČR a Agrární komoře ČR v Praze ze dne 19. 3. 2004, zn. Rsp 434/03 (dále jen „rozhodčí nález“),
z něhož vyplývá, že celková odměna vyplacená stěžovatelce podle smlouvy se skládala jak z částek
podléhajících dani z přidané hodnoty, tak z částek, které nelze považovat za zdanitelné plnění
pro účely daně z přidané hodnoty. Z tohoto lze dovodit, že jednorázová odměna by neměla
být považována za součást odměny za poradenské služby. Nesouhlas vyslovila stěžovatelka
i se závěrem krajského soudu, že původní stanovisko ministerstva financí „bylo pouze
neformálním přípisem vyjadřujícím toliko momentální názor jeho autorů“ a toto zdůvodnění
považuje za nepřezkoumatelné. Na jedné straně krajský soud odkazuje na pozdější stanovisko
ministerstva financí, z něhož vychází, a na druhé straně se nevyp ořádává s tím, proč by mělo
být původní stanovisko neplatné a mělo jinou důkazní hodnotu než posléze vydané. Navíc pouze
přejímá argumentaci finančního ředitelství, což je v rozporu s jeho p řezkumnou činností.
Stanoviska ministerstva financí mají charakter veřejné listiny, neboť jde o dokument vydaný
státním orgánem v mezích jeho pravomoci a mělo by být respektováno. Pokud by tomu
tak nebylo, bylo by nutné na ně pohlížet jako na soukromou iniciativu zaměstnance ministerstva,
což není tento případ. Současně je nesrozumitelná argumentace krajského soudu, že není právně
závazné pro správní orgány. Zcela nesrozumitelně a nepřesvědčivě působí argumentace na str. 6
napadeného rozsudku, že „...lze se tedy pouze dohadovat, jak podrobně byla žalobkyně správcem
daně v tomto směru informována...“ Není přípustné, aby se soud pouze dohadoval ohledně
průběhu správního řízení, jehož zákonnost je předmětem přezkumu. Stěžovatelka dále vyslovila
nesouhlas s názorem krajského soudu, že nebylo-li jí umožněno seznámit se s určitými podklady
v průběhu prvostupňového správního řízení, je možné toto pochybení reparovat v řízení
odvolacím. Tento přístup je popřením zásady dvojinstančnosti správního řízení. Nelze akcept ovat,
aby se účastník řízení mohl k určitým skutečnostem vyjádřit až v odvolacím řízení přesto, že tyto
byly k dispozici již před vydáním rozhodnutí v I. stupni. Navíc krajský soud neprovedl některé
stěžovatelkou navržené důkazy, aniž se s tím vypořádal v napadeném rozsudku. Naprosto
rezignoval na zkoumání správní praxe vycházející z pokynu D-171. Rovněž neuvedl, jaká skutková
zjištění má za prokázaná a jaká nikoliv. Některé důkazy hodnotil zce la libovolně, aniž by uvedl,
co ho k tomu vede a proč, s ohledem na své hodnocení, považuje jednání finančního ředitelství
za zákonné. Tím se dopustil porušení ust. §157 odst. 2 o. s. ř. ve spojení s §64 s. ř. s. Z těchto
důvodů je napadený rozsudek nepřezkoumatelný pro nesrozumitelnost. Proto stěžovatelka
navrhla, aby byl zrušen a věc byla vrácena krajskému soudu k dalšímu řízení.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnila
stěžovatelka v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Stěžovatelka v kasační stížnosti uplatnila jednak procesní námitky a jednak hmotněprávní
námitku, že krajský soud nesprávně posoud il právní otázku, zda jednorázová odměna
je zdanitelným plněním podle ust. §2 odst. 2 písm. b) zákona o DPH.
Nejvyšší správní soud nejprve přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu námitek, v nichž
stěžovatelka vytýkala procesní vady jak správním orgánům, p ro které měl krajský soud napadené
rozhodnutí zrušit, tak rovněž krajskému soudu.
Stěžovatelka namítala, že finanční úřad porušil zásadu vzájemné součinnosti, neb oť
nařídil ústní jednání na 25. 1. 2005 (správně 26. 1. 2005 – pozn. NSS) až na základě její žádosti.
Tato námitka je podle Nejvyššího správního soudu nedůvodná. Ze zásady součinnosti vyjádřené
v ust. §2 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, a ani jiného ustanovení citovaného zákona,
nelze dovodit povinnost správce daně v průběhu vytýkacího řízení nařídit ústní jednání, např.
hodlá-li sdělit daňovému subjektu určité informace nebo požádá-li o to daňový subjekt.
Z protokolu o ústním jednání ze dne 26. 1. 2006 vyplývá, že jeho účelem bylo pou ze sdělit
stěžovatelce názor správce daně, že jednorá zová odměna je odměnou za poskytnutou službu
s vázací podmínkou a že se tak jedná o zdanitelné plnění. Pokud tedy finanční úřad vyhověl
žádosti stěžovatelky a nařídil ústní jednání přesto, že takovou po vinnost neměl, nemohl porušit
zásadu součinnosti.
Zásadu součinnosti podle stěžovatelky porušil finanční úřad i tím, že v úředním záznamu
ze dne 28. 1. 2005, č. j. 18442/05/228932/8639, uvedl neúplné a nepravdivé informace,
o kterých ji v průběhu ústního jednání neinformoval. V daném případě v předmětném úředním
záznamu shrnul správce daně výsledky šetření a formuloval svůj právní názor týkající
se charakteru jednorázové odměny. Účelem úředního záznamu však je podle ust. §13 zákona
o správě daní a poplatků zachytit skutečností, které mají vztah ke kontrolované věci a nejsou
jinde uvedené, např. různá ústní sdělení, oznámení, poznámky, obsah telefonických hovorů,
odkazy na jiné spisové materiály atd. Úřední záznam je, na rozdíl od protokolu o ústním jednání,
interní písemností správce daně a lze jej sepsat bez vědomí a součinnosti daňového subjektu.
Označil-li správce daně předmětný úkon jako úřední záznam, byť se o takový úkon vůbec
nejednalo, nemohl mít žádnou relevanci. Proto také nedošlo k zásahu do práv stěžovatelky. Navíc
stěžovatelka byla s právním názorem správce daně obsaženým v úředním záznamu seznámena
již v průběhu ústního jednání dne 26. 1. 2005, které jeho sepsání předcházelo, a žádné jiné nové
skutečnosti neobsahoval.
K dalšímu porušení zásady součinnosti a hospodárnosti došlo podle stěžovatelky
tím, že finanční ředitelství odmítlo předvolat jí navrženého svědka Ing. P. a místo toho požádalo
ministerstvo financí o vydání nového stanoviska, čímž došlo k prodloužení odvolacího řízení.
Tato stížní námitka není podle Nejvyššího správního soudu také důvodná, protože podle ust. §
31 odst. 2 věta prvá a druhá z ákona o správě daní a poplatků správce daně dbá, aby skutečnosti
rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán
jen návrhy daňových subjektů. Vždy však provede navržené důkazní prostředky, které jsou
potřebné ke zjištění stavu věci. Správce daně tedy není povinen provést všechny daňovým
subjektem navržené důkazní prostředky, a to zvláště za situace, pokud nejsou potřebné ke zjištění
stavu věci. Správce daně má právo určit, který důkazní prostředek bude proveden, ale v případě,
že takový neprovede, je třeba v rozhodnutí takový postup odůvodnit. V daném případě finanční
ředitelství v rozhodnutí o odvolání podrobně uvedlo, proč neshledalo výslech navrženého svědka
nezbytným. Zejména uvedlo, že stěžovatelčino tvrzení o tom, zda mělo ministerstvo financí
rozhodčí nález k dispozici není z procesního hlediska rozhodné, protože výslech svědka měl
pouze potvrdit, že stěžovatelkou podané informace ministerstvu byly úplné. Tvrzení stěžovatelky,
že procesním postupem finančního ředitelství došlo k prodloužení odvolacího řízení, je
spekulativní a ničím nepodložené.
Stěžovatelka dále namítala porušení ust. §23 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků ,
neboť jí finanční ředitelství odmítlo ukázat část daňového spisu , a to předkládací zprávu
č. j. 1624/130/2005 včetně jejího doplnění a předkládací zprávu č. j. 853/130/2005.
Podle ust. §23 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků je daňový subjekt oprávněn
nahlédnout do spisu týkajícího se jeho daňové povinnosti, s výjimkou částí spisu uvedených
v odst. 2. Podle toho odstavce není oprávněn nahlížet do úřední korespondence s jinými státními
orgány, do rejstříku, pomůcek, zápisů a rozhodnutí sloužících vý lučně pro potřeby správce daně
a dalších podkladů, do nichž nelze umožnit nahlédnutí s ohledem na povinnost zachovat
v tajnosti poměry jiných daňových subjektů. Není-li ohrožen zájem jiného daňového subjektu
nebo jiných osob zúčastněných na daňovém řízení, může správce daně v odůvodněných
případech nutných pro další průběh daňového řízení povolit nahlédnutí i do těchto písemností.
Právo nahlížet do spisu tak umožňuje daňovému subjektu seznámit se s podklady
pro rozhodnutí správce daně a patří mezi procesní záruky práva na spravedlivý proces. Umožňuje
mu, aby měl v kterémkoli stadiu řízení informace o všech úkonech správce daně a aby mohl,
považuje-li to za vhodné a potřebné, učinit další právní úkony. Citované ustanovení vša k stanoví
určité výjimky, které právo daňového subjektu na nahlížení do spisu, omezují. Nejedná se ale o
výjimky absolutní, neboť i do těch částí spisu, které jsou z nahlíženy vyloučeny, může
být při splnění dalších zákonných podmínek povoleno daňovému subjektu nahlédnout.
K aplikaci ust. §23 zákona o správě daní a poplatků se již opakovan ě vyjádřil Ústavní
soud a např. v nálezu ze dne 28. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 359/05, uvedl, že „Jde-li pak o ust. §23
odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, které stanoví případy, v nichž daňový subjekt není
oprávněn nahlížet do částí vlastního daňového spisu, toto ustanovení z hlediska ochrany
základních práv představuje omezení základního práva na soukromí garantovaného čl. 10 Listiny
a na informace garantovaného čl. 17 Listiny. Jak již Ústavní soud v minulosti mnohokráte uvedl,
z doktríny materiálního právního státu, která nalezla svůj praktický výraz v čl. 1 odst. 1 Ústavy
ČR, vyplývá priorita jednotlivce před státem. Obecně tedy platí, že je to jednotlivec, který
disponuje tzv. svobodou informačního určení, tedy svobodou rozhodovat o tom, jaké informace
o sobě sdělí (srov. nález Ústavního soudu ve věci sp. zn. I. ÚS 512/02, in Ústavní soud ČR.
Sbírka nálezů a usnesení, sv. 28, nález č. 143, str. 271 a násl.), a je to také jednotlivec,
který má naopak právo být seznámen s tím, jaké informace stát o něm či „v jeho věcech”
uchovává. Toto právo, podobně jako jiná základní práva, může být omezeno toliko na základě
zákona, omezení musí sledovat legitimní cíl a musí být přiměřené co do volby p rostředků.“
Cílem omezení vyjmenovaných v ust. §23 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků
je především ochrana informací týkajících se ostatních subjektů a jiných osob zúčastněných
na daňovém řízení, jež má správce daně k dispozici a ze kterých pro jejich vhodnost může
vycházet při stanovení daně. Jestliže správce daně při stanovení daňové povinnosti vychází pouze
z údajů, které se týkají daňového subjektu samotného, není zde žádný důvod odepřít tomuto
subjektu seznámení se s jakýmkoliv shromážděným podkladem, tedy i s předkládací zprávou, je-li
to nutné pro další průběh daňového řízení. Již v nálezu ze dne 31. 8. 2001, sp. zn. IV. ÚS 179/01,
Ústavní soud uvedl, že „z právní úpravy tohoto ustanovení (zejména z jejího smyslu v návaznosti
na ustanovení §24 daňového řádu upravujícího povinnost mlčenlivosti) je zřejmé, že vyloučeny
z nahlédnutí jsou pouze takové písemnosti, které souvisí s jinými daňovými subjekty.“ Také
Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 1. 2008, č. j. 1 Afs 50/2007 - 106, vyslovil,
že „podmínky stanovené v §23 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb ., o správě daní a poplatků,
na jejichž základě lze daňovému subjektu povolit nahlížení do ur čitých částí daňového spisu,
se vztahují na všechny tam vyjmenované části daňového spisu, tedy i na pře dkládací zprávu
dle §49 odst. 4 a 5 téhož zákona a korespondenci mezi správci daně.“
V daném případě, jak vyplývá z protokolu ze dne 25. 11. 2005, č. j. 6445/150/2005,
finanční ředitelství odmítlo stěžovatelce předložit k nahlédnutí předkládací zprávy
s odůvodněním, že se jedná o interní korespondenci pomocného charakteru a právně relevantní
tvrzení jsou, resp. budou, obsažena pouze v rozhodnutích správce daně a odvolacího orgánu.
Vzhledem k tomu, že žádná z těchto listin neobsahovala skutečnosti ve smyslu ust. §23
odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, z nichž by bylo možno dovodit, že stěžovatelka
do nich není oprávněna nahlížet, neshledal Nejvyšší správní soud, shodně s krajským soudem,
zákonný důvod pro odmítnutí nahlížení do spisu. Finanční ředitelství tedy pochybilo, jestliže
neumožnilo stěžovatelce nahlížet do předkládacích zpráv, ale toto pochybení, s ohledem na jejich
obsah, nemohlo mít za následek nezákonné rozhodnutí. neboť tyto neobsahovaly žádné
skutečnosti, které by nebyly stěžovatelce známy z daňového spisu.
Protože všechny stížní námitky týkající se procesního pochybení vyhodnotil Nejvyšší
správní soud jako nedůvodné, zabýval se dále stížní námitkou nesprávného posouzení,
zda jednorázová odměna vyplacená stěžovatelce je zdanitelným plněním či nikoliv.
Podle ust. §2 odst. 1 písm. b) zákona o DPH je pro účely tohoto zákona zdanitelným
plněním poskytování služeb uskutečněné v tuzemsku při podnikání, a to i v případě, že se jedná
o činnost vykazující všechny znaky podnikání, kromě toho, že je prováděna podnikatelem, pokud
zákon nestanoví jinak. Podle odst. 2 písm. b) citovaného ustanovení se pro účely tohoto zákona
rozumí službami všechny činnosti, které nejsou dodáním zboží nebo převodem nemovitosti,
a převod nebo využití práv.
Z obsahu správního spisu vyplynulo, že stěžovatelka uzavřela dne 20. 9. 2000 s firmou
ŽDB, a. s. smlouvu o odborné pomoci a spolupráci a podle čl. I. se zavázala na základě
požadavku firmy ŽDB, a. s. v rozsahu svého předmětu podnikání poskytnout právní,
ekonomické a organizační poradenství a metodickou pomoc při vyrovnání navrženém touto
firmou jejím věřitelům, a to od zpracování podkladů pro podání návrhu na vyrovnání
až do skončení vyrovnání. Za poskytované služby se firma ŽDB, a. s. zavázala platit stěžovatelce
odměnu v měsíčních paušálních částkách 350 000 Kč za každý započatý měsíc počínaje měsícem
září 2000, ke které si bude stěžovatelka účtovat daň z přidané hodnoty podle platných předpisů.
Tato odměna zahrnovala veškeré náklady stěžovatelky spojené s poskytováním služeb podle
citované smlouvy. V čl. III odst. 3 citované smlouvy je uvedeno, že „Po ukončení procesu
vyrovnání, tj. po úplném a včasném splnění povinností ŽDB dle potvrzeného vyrovnání, které
nabylo právní moci, se ŽDB zavazuje zaplatit PROTAXu jednorázovou odměnu, jejíž výše
je stanovena ve výši 15 % z tržní hodnoty ŽDB ke dni ukončení procesu vyrovnání.“ Podle
čl. III odst. 5 smlouvy stěžovatelce „vzniká nárok na jednorázovou odměnu pouze v případě,
že k ukončení procesu vyrovnání došlo v přímé souvislosti s jeho činností PROTAXu podle této
smlouvy“.
Podle citované smlouvy byl nárok na jednorázovou odměnu podmíněn ukončením
procesu vyrovnání, v jehož průběhu stěžovatelka poskytovala firmě ŽDB, a. s. právní,
ekonomické a organizační poradenství a metodickou pomoc, jak byla specifikovaná v čl. I.
smlouvy. Je sice nesporné, že vliv stěžovatelky na ukončení procesu vyrovnání byl omezený,
neboť byla nutná součinnost firmy ŽDB, a. s., ale přesto byl podle čl. III. odst. 5 smlouv y vznik
nároku na jednorázovou odměnu závislý na tom, zda proces vyrovnání bude ukončen v přímé
souvislosti s činností stěžovatelky podle smlouvy. Otázkou vztahu nároku na jednorázovou
odměnu a činností stěžovatelky se zabýval také Rozhodčí s oud při Hospodářské komoře ČR
a Agrární komoře ČR (dále jen „rozhodčí soud“), který řešil spor mezi stěžovatelkou a firmou
ŽDB, a. s. o určení výše této jednorázové odměny. V rozhodčím nálezu označil rozhodčí soud
smlouvu o odměně vázanou na úspěšné završení vyrovnávacího řízení, z hlediska obou
smluvních stran, za typ smlouvy odvážné, když nebylo zdaleka jisté, zda proces vyrovnávání
vůbec zdárně skončí a s jaký m výsledkem. Odměna za výsledek vyrovnávacího procesu
stimulovala potencionálního příjemce odměny jednak k tomu, aby proces vyrovnání byl úspěšně
završen a jednak k tomu, aby i po ukončení tohoto procesu zůstala poměrně vysoká tržní
hodnota podniku ŽDB, a. s. Při stanovení výše jednorázové odměny pak při použití výkladových
pravidel podle ust. §266 obch. zák. dospěl rozhodčí soud k závěru, že měsíční paušální odměny
představovaly částečnou jistotu úhrady nákladů a odměny stěžova telce za jí vykonávanou práci
a vynaložené náklady pro případ, že by vyrovnání neskončilo úspěchem. Jestliže však úspěšné
bylo, je odpovídající chápat měsíční paušální odměny poskytované stěžovatelce jako dílčí plnění
na celkovou odměnu za úspěch ve věci. Proto při stanovení výše jednorázové odměny rozhodčí
soud mimo jiné krátil žalobou uplatněnou částku o vyplacené měsíční paušální odměny. Názor
stěžovatelky, že jednorázová odměna byla prémií či bonusem, tedy finančním plněním, které není
podle obecných ustanovení zákona o DPH předmětem daně z přidané hodnoty, není správný.
Bonus, resp. finanční bonus, či prémie má charakter mimořádné odměn y nebo příplatku, který
nemá bezprostřední vztah ke zdanitelnému plnění. Touto formou zpravidla dodavatel odměňuje
své zákazníky, např. při odebrání určitého objemu zboží, při překročení hodnoty odebraných
výrobků apod. O takovou situaci se ale rozhodně v daném případě nejednalo, protože vztah
jednorázové odměny k poskytnutému plnění byl jednoznačně vymezen ve smlouvě.
Pokud se stěžovatelka odvolávala na Pokyn D-171 ze dne 30. 12. 1997,
č. j. 181/92 587/1997 (dále jen „pokyn D-171“), je především třeba zdůraznit, že pokyny řady
„D“ nejsou obecně závazným právním předpisem, jednak proto, že znaky právního předpisu
vůbec nemají (především nebyly publikovány předepsanou formou ve Sbírce zákonů) a jednak
proto, že ministerstvo financí nebylo k jejich vydání zmocněno žádným zákonným ustanovením.
Pokyny řady „D“ vydává ministerstvo financí za účelem sjednocení výkladu jednotlivých
ustanovení daňových zákonů jako interní normativní akty a pro správce daně představují pokyn
nadřízeného orgánu. Ve vztazích služební nadřízenosti a podřízenosti obecně platí povinnost řídit
se pokyny nadřízeného orgánu, avšak jen jestliže dané pokyny neodporují zákonu (srov. např.
rozsudky Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 27. 6. 2005, č. j. 5 Afs 33/2004 - 62, ze dne
16. 8. 2007, č. j. 8 Afs 32/2006 - 72, ze dne 25. 10. 2006, č. j. 8 Afs 3/2005 - 59). Je nepochybné,
že pokyny tohoto typu jsou zpravidla signálem toho, jaká je ve věcech, které upravují, správní
praxe správců daně, a rovněž platí, jak již Nejvyšší správní soud vícekrát vyslovil, že správní
orgány jsou zásadně vázány svojí správní praxí, vytvořila- li se taková praxe a pohybuje-li
se v mezích prostoru pro uvážení, který je správnímu orgánu zákonem vymezen. V daném
případě však nebyla otázka správní praxe vůbec relevantní. P okyn D-171 především uvádí pouze
demonstrativní výčet finančních plnění, která nejsou považována za zdanitelná, charakterizuje
jejich relevantní vlastnosti (hovoří o nich jako finančních plněních, která nejsou zdanitelná,
protože peníze nejsou zbožím, resp. jako o finančních vypořádáních, která nejsou úplatou
za zdanitelné plnění) a nijak konkrétně nevymezuje, co se finančním bonusem či prémií rozumí.
Interpretace povahy plnění poskytnutého stěžovatelce se tak od pokynu D-171 jako signálu
o správní praxi správců daně vůbec neodvíjí, neboť tento pokyn žádné relevantní informace
o správní praxi v případech obdobných případu stěžovatelky neposkytuje. Pokud by poskytoval,
jistě by krajský soud byl povinen k námitkám stěžovatelky se zabývat tím, zda správce daně
postupoval v intencích vymezených správní praxí, jejíž obsah je signalizován příslušným
pokynem Ministerstva financí, resp., pokud by správce daně v jejím konkrétním případě vybočil,
zda měl zákonné důvody tak učinit. V případě stěžovatelky však nevyšlo najevo, že by zde
existovala správní praxe, kterou by správce daně byl vázán, a ostatně ani stěžovatelka neuváděla
žádné konkrétní příklady toho, jakým směrem se měla taková praxe v případech obdobných
případu stěžovatelky ubírat. Namítala-li v této souvislosti, že krajský soud naprosto rezignoval
na zkoumání správní praxe vycházející z tohoto pokynu, je tato stížní námitka nedůvodná, neboť
v daném případě v řízení vůbec nevyšla najevo potřeba se otázkou dodržení či nedodržení
správní praxe zabývat, neboť ani z pokynu D-171 jako signálu správní praxe ani z jiných
skutečností nevyplývalo, že by se ve věcech obdobných věci stěžovatelky jakákoli správní praxe
vytvořila.
V rámci stížní námitky stěžovatelka poukazovala také na to, že její názor o povaze
jednorázové odměny byl v době podání dodatečného přiznání k dani z přidané hodnoty
za zdaňovací období I. čtvrtletí 2003 opřen o stanovisko ministerstva financí ze dne 29. 9. 2004,
č. j. 18/87 109/2004-181 (dále jen „původní stanovisko“).
Písemné sdělení ministerstva financí jak ze dne 29. 9. 2004, tak ze dne 5. 12. 2005 nebylo
závazným stanoviskem, neboť v obou případech se jednalo pouze o odpověď na dotaz, v prvém
případě stěžovatelky, ve druhém Finančního ředitelství v Hradci Králové, které pro správce daně
ani finanční ředitelství jako odvolací orgán nebylo právně závazné. Vyjádřilo-li tedy následně
ministerstvo financí jiný názor ve vztahu k jednorázové odměně, nemohla mít tato skutečnost
vliv na rozhodovací činnost daňových orgánů. V této souvislosti Nejvyšší správní soud uvádí,
že daňový subjekt je oprávněn požádat o vydání rozhodnutí o závazném posouzení daňových
důsledků podle ust. §34b zákona o správě daní a poplatků s účinností od 1. 1. 2004, ale pouze
v případech stanovených zvláštním zákonem. Pro daň z přidané hodnoty se tak stalo
až s účinností od 1. 1. 2008 zákonem č. 261/2007 Sb. v ust. §47a. Do 31. 12. 2007 se daňový
subjekt sice mohl obrátit na ministerstvo financí s dotazem týkajícím se daně z přidané hodnoty,
ale odpověď ministerstva na takový dotaz byla vždy pouze neformálním, a tedy i nezávazným,
sdělením, které vyjadřovalo právní názor příslušných pracovníků ministerstva na danou
problematiku.
Stěžovatelka rovněž namítala, že závěr krajského soudu o tom, že původní stanovisko
ministerstva financí „bylo pouze neformálním přípisem vyjadřujícím toliko momentální názor
jeho autorů“, je nepřezkoumatelný, neboť na jedné straně krajský soud odkazuje na pozdější
stanovisko ministerstva financí a poukazuje na jeho obsah, z něhož vycház í a na druhé straně
se nevypořádává s tím, proč by mělo být původní stanovisko neplatné a mělo jinou důkazní
hodnotu než posléze vydané. Současně je podle ní nesrozumitelná i argumentace, že není právně
závazné pro správní orgány. Podle názoru Nejvyššího správního soudu je tato námitka
nedůvodná. Krajský soud tato stanoviska jako důkazní prostředky nepoužil, pouze konstatoval,
že původní stanovisko, na které odkazovala stěžovatelka, neb ylo pro daňové orgány závazné
a tento závěr odůvodnil tím, že šlo pouze o neformální přípis vyjadřující právní názor jeho
autorů. Není tedy pravdou, že by krajský soud poukazoval na obsah pozdějšího stanoviska, příp.
že by z něj dokonce vycházel. Nic takového z odůvodnění napadeného rozsudku nevyplývá.
Stížní námitkou, že finančního ředitelství pochybilo v tom, že se detailněji nezabývalo
čl. X rozhodčího nálezu, se Nejvyšší správní soud nemohl zabývat, neboť nebyla obsažena
v žalobě. Z tohoto důvodu je ve smyslu ust. §104 odst. 4 s. ř. s. ne přípustná, neboť
ji stěžovatelka neuplatnila v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno,
ač tak učinit mohla.
Dále stěžovatelka namítala, že správní orgány nesprávně považovaly datum 17. 1. 2003
za den, kdy mělo dojít k tzv. „závěrečnému plnění“ podle smlouvy a kdy jí vznikl nárok
na vyplacení jednorázové odměny.
Podle ust. §9 odst. 1 písm. e) zákona o DPH se zdanitelné plnění považuje
za uskutečněné při poskytování služeb dnem jejich poskytnutí nebo zaplacení, a to tím dnem,
který nastane dříve.
Podle smlouvy vznikl stěžovatelce nárok na jednorázovou odměnu po úplném a včasném
splnění povinností firmou ŽDB, a. s. podle potvrzeného vyrovnání, které nabylo právní moci.
Firma ŽDB, a. s. měla povinnost zaplatit svým věřitelům 30 % jejich zjištěných pohledá vek
s příslušenstvím nejpozději do 29. 8. 2002, což podle tvrzení stěžovatelky bylo splněno v průběhu
srpna 2002. Protože usnesení Krajského soudu v Ostravě ze dne 20. 6. 2002,
č. j. 8 Kv 1/2000 - 1959, o potvrzení vyrovnání nabylo právní moci dne 7. 11. 2002, byla tedy
podmínka, na kterou byl vázán vznik nároku na jednorázovou odměnu, splněna k tomuto datu.
Usnesení vydané Krajským soudem v Ostravě dne 17. 1. 2003 o skončení vyrovnání pak již jen
deklarovalo tu skutečnost, že usnesení o potvrzení vyrovnání nabylo právní moci (§66 odst. 3
zákona o konkursu a vyrovnání). Správní orgány tedy stanovily datum uskutečnění zdanitelného
plnění chybně, ale jak správně konstatoval krajský soud, otázka přesného určení data
zdanitelného plnění nebyla pro dodatečné vyměření daně, s ohledem na znění ust. §40 zákona
o DPH, rozhodující.
Stěžovatelka dále namítala, že krajský soud tím, že zredukoval problematiku sporu mezi
účastníky na otázku, zda odměna představuje zdanitelné plnění, poch ybil, neboť nepovažoval
za významné zhodnotit, jakým způsobem finanční ředitelství pos tupovalo ve správním řízení
při určení, kdy nastalo datum zdanitelného plnění a pokud se vyjádřil k otázce data zdanitelného
plnění, pouze předestírá svůj názor mimo rámec své zákonem určené pravomoci, neboť tato
otázka měla být předmětem správního řízení a v něm měla být závazně vyřešena. Také tato stížní
námitka není důvodná, protože krajský soud se otázkou data zdanitelného plnění zabýval na str. 5
a 6 napadeného rozsudku a dospěl k závěru, že finanční ředitelství stanovilo datum uskutečnění
zdanitelného plnění správně, i když tak učinilo pouze odkazem na fakturu stěžovatelky č. 62003.
V rámci správního řízení byla tedy tato otázka řešena a krajský soud se jí na základě žalobní
námitky zabýval.
Označila-li stěžovatelka argumentaci krajského soudu na str. 6 napadeného rozsudku,
že „...lze se tedy pouze dohadovat, jak podrobně byla žalobkyně správcem daně v tomto směru
informována...“ za zcela nesrozumitelnou a nepřesvědčivou, protože není přípustné, aby se soud
pouze dohadoval ohledně průběhu správního řízení, jehož zákonnost je předmětem přezkumu,
je rovněž tato námitka nedůvodná. Krajský soud uvedl, že zápis z ústního jednání ze dne
26. 1. 2005 byl ohledně zachycení stanoviska správce daně poměrně stručný a že by bylo vhodné,
aby správce daně seznámil stěžovatelku se svými závěry tak podrobně ja ko v úředním záznamu
ze dne 28. 1. 2005, a pokud tak učinil, aby to podrobně zachytil v protokole o jednání. V postupu
správce daně krajský soud však neshled al pochybení, neboť s obsahem úředního záznamu,
v němž byla podrobně popsána skutková zjištění, hodnocení důkazů a právní hodnocení věci,
měla stěžovatelka možnost se seznámit. Nejvyšší správní soud se ztotožňuje se stěžovatelkou
v tom, že citovaná formulace použitá krajským soudem nebyla přiléhavá, ale na druhou stranu
je nutno uvést, že úřední záznam ze dne 28. 1. 2005 neobsahoval žádné nové skutečnosti, které
by stěžovatelce nebyly známy ze spisu, a o právním názoru správce daně byla prokazatelně
informována v průběhu ústního jednání dne 26. 1. 2005. To, jak podrobně byla stěžovatelka
informována v průběhu tohoto ústního jednání, tedy nebylo pro posouzení dané žalobní námitky
významné.
Stěžovatelka také vyjádřila nesouhlas s argumentací krajského soudu, že nebylo-li
jí umožněno seznámit se s určitými podklady v průběhu prvostupňového správního řízení,
je možné toto pochybení reparovat v řízení odvolacím, neboť tento přístup je popřením zásady
dvojinstančnosti správního řízení. Nejvyšší správní soud neshledal tvrzení stěžovatelky
o porušení zásady dvojinstančnosti důvodné. V daňovém řízení se uplatňuje zásada jednotnosti
řízení. Daňový subjekt má právo navrhovat důkazy a činit jiné ná vrhy po celou dobu řízení
až do vydání rozhodnutí, což se uplatňuje i v řízení odvolacím. Správní orgán musí dbát,
aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji
a postupují přitom v úzké součinnosti s daňovými subjekty, které mají právo a povinnost úzce
spolupracovat se správcem daně, a účinně tak hájit svá práva. K ochraně práv slouží i rozdělení
řízení do dvou stupňů umožňující přezkoumávání rozhodnutí, což představuje pojistku proti
nezákonným rozhodnutím. Účastník řízení má tedy právo napadnout rozhodnutí vydané
v I. stupni řádným opravným prostředkem (odvoláním). V dané věci probíhalo vytýkací řízení,
v jehož průběhu byla stěžovatelka při ústním jednání dne 26. 1. 2005 seznámena se závěrem
správce daně, že jednorázová odměna podléhá dani z přidané hodnoty. Následně byl dne
28. 1. 2005 sepsán úřední záznam a poté byl dne 14. 2 2005 vydán dodatečný platební výměr.
Stěžovatelce nic nebránilo kdykoliv během řízení nahlédnout do spisu a seznámit se tak
s obsahem tohoto úředního záznamu. Pokud tak učinila až po vydání platebního výměru, měla
možnost své námitky týkající se jeho obsahu uplatnit v odvolacím řízení, což také učinila.
Stěžovatelka dále namítala nepřezkoumatelnost napadeného rozsu dku
pro nesrozumitelnost, neboť krajský soud neprovedl některé jí navržené důkazy, aniž se s tím
vypořádal v jeho odůvodnění a některé důkazy hodnotil zcela libovolně, aniž by uvedl, co ho
k tomu vede a proč považuje jednání finančního ředitelství za zákonné. Takto obecně
formulovanými námitkami se Nejvyšší správní soud nemohl zabývat, protože st ěžovatelka
neuvedla, jaké navržené důkazy krajský soud neprovedl a jaké důkazy hodnotil zcela libovolně
(viz např. rozsudek Nejvyš šího správního soudu ze dne 13. 4. 2004, č. j. 3 Azs 18/2004 - 37,
publikovaný pod č. 310/2004 Sb. NSS).
Námitka stěžovatelky, že krajský soud neuvedl, jaká skut ková zjištění má za prokázaná
a jaká nikoliv, je nedůvodná, neboť předmětem sporu bylo jednak posouzení, zda jednorázová
odměna představuje zdanitelné plnění podle zákona o DPH a posouzení zákonnosti procesního
postupu správce daně a finančního ředitelství, přičemž skutkový stav v žádném z předchozích
řízeních nikdo nerozporoval.
Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost
důvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 věta druhá s. ř. s. zamítl bez jednání
postupem podle ust. §109 odst. 1 s. ř. s., podle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší
správní soud zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ust. §60 odst. 1 věta první ve spojení s §120
s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch
právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který
ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému z účastníků náhradu nákladů nepřiznal,
protože stěžovatelka v řízení úspěch neměla a finančnímu ředitelství žádné náklady s tímto
řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. prosince 2009
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu