ECLI:CZ:NSS:2009:7.AFS.28.2009:201
sp. zn. 7 Afs 28/2009 - 201
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové
a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: BENET a. s.,
se sídlem Sokolovská 25, Praha 8, zastoupen JUDr. Miroslavem Zámiškou, advokátem se sídlem
Na Příkopě 23, Praha 1, proti žalovanému: Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu,
se sídlem Štěpánská 28, Praha 1, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 21. 11. 2008, č. j. 5 Ca 125/2007 – 147,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 21. 11. 2008, č. j. 5 Ca 125/2007 – 147, byly
zamítnuty žaloby proti rozhodnutím Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu (dále
jen „finanční ředitelství“) ze dne 22. 9. 2004, č. j. FŘ-2229/13/04 a ze dne 23. 9. 2004,
č. j. FŘ-12698/13/03, č. j. FŘ-12702/13/03 a č. j. FŘ-12704/13/03, jimiž byla zamítnuta žaloba
podaná žalobcem (dále jen „stěžovatel“) odvolání proti dodatečným platebním výměrům
Finančního úřadu pro Prahu 8 ze dne 19. 11. 2002, č. j. 204150/02/008512/7864,
č. j. 204196/02/008512/7864, č. j. 204097/02/008512/7864 a č. j. 204101 /02/008512/7864,
kterými byla stěžovateli dodatečně vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden
2001 ve výši 193 182 Kč, červenec 2001 ve výši 911 878 Kč, červenec 2000 ve výši 488 411 Kč a
září 2000 ve výši 366 960 Kč. Městský soud v odůvodnění rozsudku uvedl, že dospěl k závěru,
že v průběhu daňového řízení nebyla porušena procesní práva stěžovatele a že stěžovateli
se v průběhu tohoto řízení nepodařilo prokázat, že přijal zdanitelná plnění od dodavatelů, kteří
jsou uvedeni na fakturách č. 37.07.00, č. 29012001 a č. 9309 (společnost Sylváno Franco, s. r. o.),
č. 0465/01 a č. 0513/01 (společnost Alpeko plus, s. r. o.) . Podle názoru městského soudu nelze
judikaturu Soudního dvora Evropských společenství, na kterou v žalobě stěžovatel poukazoval,
ve věci bez ohledu na vnitrostátní právní úpravu, která řeší zjištění skutkového stavu v daňovém
řízení a procesní aktivitu daňového subjektu, aplikovat . Daňový subjekt musí mít možnost
prokázat, že byl obětí podvodu a nemůže tuto skutečnost nést sám o sobě k tíži, ale musí
prokázat, že učinil vše, co lze z hlediska běžné opatrnosti podnikatele po něm požadovat.
V daných případech městský soud splnění těchto předpokladů neshledal, a to s ohledem na
rozsah transakcí, množství plnění a zaplacené ceny, ale zejména na pasivitu stěžovatele poté, kdy
podle svého tvrzení zjistil, že se stal obětí podvodu.
Stěžovatel v kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě uplatnil důvody obsažené v ust.
§103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s. Podle jeho názoru městský soud nesprávně posoudil právní
otázku týkající se podvodu na dani z přidané hodnoty, neboť nesprávně aplikoval příslušná
ustanovení zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani
z přidané hodnoty“) a zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon
o správě daní a poplatků“), když nezohlednil rozhodnutí Soudního dvora Evropských
společenství (dále jen „Soudní dvůr ES“) ve spojených věcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03
(dále jen „rozsudek Optigen“) a ve spojených věcech C-439/04 a C-440/04 (dále jen „rozsudek
Kittel“). Stěžovatel z uvedených rozsudků Soudního dvora ES a vyvozuje dva závěry. Pokud
osoba povinná k dani uskuteční zdanitelné plnění, které následuje po plnění zasaženém
podvodem, má nárok na odpočet daně z přidané hodnoty z plnění, které přijala pro uskutečnění
tohoto zdanitelného plnění, a to za podmínky, že osoba povinná k dani nevěděla nebo nemohla
vědět, že plnění je zasažené podvodem na dani z přidané hodnoty. Pokud je objektivně
prokázáno, že plnění je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět,
že toto plnění je zasaženo podvodem na dani z přidané hodnoty, je věcí soudu odmítnout osobě
povinné k dani přiznat nárok na odpočet. Stěžovatel zdůraznil, že správce daně nijak
nerozporoval přijetí zdanitelných plnění spočívající v dodávkách zlata. V době uskutečnění
zdanitelných plnění stěžovatel bez jakýchkoli pochybností považoval společnosti Sylváno Franco,
s. r. o. a Alpeko plus, s. r. o. za dodavatele, protože měl k dispozici výpisy z obchodního rejstříku,
živnostenské listy a osvědčení o registraci k dani z přidané hodnoty. V případě společnosti
Sylváno Franco, s. r. o. i kopii občanského průkazu její jednatelky (na jméno Sylva Keňová).
Zlato přebíral osobně statutární orgán stěžovatele a ten rovněž vyplácel finanční prostředky
za dodané zlato. Jednotlivé dodávky byly vždy řádně realizovány, odpovídalo i množství zlata,
jeho ryzost a sjednaná cena. Osoba jednající za dodavatele předkládala daňové doklady (faktury)
obsahující všechny náležitosti, přičemž s touto osobou se stěžovatel seznámil na základě
doporučení důvěryhodných osob působících v oboru. Pochybnosti začal mít teprve na základě
šetření Policie ČR, když již u něj daňová kontrola probíhala. Stěžovatel s Policií ČR vždy řádně
spolupracoval a snažil se všemi možnými a pro něho dostupnými prostředky osvětlit skutečnosti
významné z hlediska uskutečnění zdanitelných plnění zasažených podvodem na dani z přidané
hodnoty, a to jak v řízení před Policií ČR, tak v daňovém řízení. Nelze tak hovořit o tom, že by
zůstal pasivní, jak uvedl městský soud. V daňovém řízení bylo prokázáno, že se stěžovatel stal
obětí podvodu na dani z přidané hodnoty, o kterém v době uskutečnění předmětných
zdanitelných plnění nevěděl, a ani nemohl vědět. Stěžovatel negoval skutečnosti uvedené
na daňových dokladech a protože se stal obětí trestné činnosti, není možné po něm požadovat
opravený daňový doklad. Stěžovatel vyjádřil kategorický nesouhlas s tvrzením městského soudu,
že systém daně z přidané hodnoty spočívá ve srovnání příslušných zdanitelných plnění mezi
daňovými subjekty na vstupu a na výstupu z důvodu, že „srovnání“ příslušných zdanitelných
plnění na vstupu a na výstupu není podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně, neboť
takovou podmínku zákon o dani z přidané hodnoty nestanoví. Plátce daně z přidané hodnoty
může úspěšně uplatnit nárok na odpočet daně i pokud plátce, který zdanitelné plnění uskutečnil,
neodvedl daň na výstupu. V daňovém řízení bylo potvrzeno, že pan K. neoprávněně vystupoval
za společnosti Sylváno Franco, s. r. o. a Alpeko plus, s. r. o., že došlo ke zfalšování faktur t ěchto
společností a že se tedy stěžovatel stal obětí podvodu. Městský soud měl vyjít z judikatury
Soudního dvora ES, neboť závěry uvedené v rozsudcích Optigen a Kittel jsou plně aplikovatelné
i na jeho případ z následujících důvodů. Stěžovatel uskutečnil zdanitelná plnění, která následovala
po plnění zasaženém podvodem na dani z přidané hodnoty; má nárok na odpočet daně z přidané
hodnoty z plnění, které přijal pro uskutečnění těchto zdanitelných plnění; nevěděl a ani nemohl
vědět, že plnění jsou zasažena podvodem na dani z přidané hodnoty a nebylo objektivně
prokázáno, že věděl nebo měl vědět, že tato plnění js ou zasažena podvodem na dani z přidané
hodnoty. Stěžovatel se domnívá, že ust. §19 odst. 2 zákona o dani z přidané hodnoty je nutné
vykládat eurokonformně, tj. podle citovaných rozsudků. Pouhým jazykovým a logickým
výkladem ust. §19 odst. 2 věta druhá citovaného zákona by bylo nutné dojít k závěru, že
prokazovat nárok na odpočet daně podle ust. §31 zákona o správě daní a poplatků, je možné
pouze v případě, kdy daňový doklad neobsahuje všechny náležitosti. Takový závěr by však
byl v rozporu se závěry uvedenými v rozsudcích Optigen a Kittel. Eurokonformním výkladem
je totiž nutné dojít k závěru, že prokazovat nárok na odpočet daně z přidané hodnoty podle
citovaného ustanovení je možné i v případě, kdy daňový doklad obsahuje všechny náležitosti,
ovšem plnění, které je jím prokazováno, je zasaženo podvodem. Stěžovatel dále namítal
pochybení městského soudu, pokud zamítl jeho žalobní námitky týkající se neurčitosti,
nesrozumitelnosti a neúplnosti výzvy v odvolacím řízení podle ust. §43 zákona o správě daní
a poplatků. Charakteristickým rysem výzvy podle tohoto ustanovení je její určitost a konkrétnost,
což nebylo dodrženo. Ve výzvě finančního ředitelství ze dne 9. 2. 2004, č. j. FŘ-12690/13/03,
je ohledně zdaňovacích období, která jsou rozhodná, uvedeno, že se stěžovatel vyzývá,
aby jakýmikoli důkazními prostředky prokázal přijetí zdanitelného plnění deklarovaného
na příslušných fakturách, ale nejsou zde ani náznakem uvedeny pochybnosti finančního
ředitelství, které mělo ohledně předmětných faktur a plnění v nich uvedených. Stěžovatel v této
souvislosti odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 232/02 (sv. 28, č. 134 Sb. n. u.),
na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 11. 2004, sp. zn. 5 Afs 14/2004
(č. 1021/2007 Sb. NSS) a pokyn Ministerstva financí DS- 75. Právní názor městského soudu,
který se v této souvislosti odvolává na skutečnost, že stěžovateli již byly pochybnosti správce
daně známy, je nutné kategoricky odmítnout, neboť ve výzvě finančního ředitelství musí
být uvedeny pochybnosti tohoto orgánu a nikoliv pochybnosti správce daně, který rozhodoval
v I. stupni. Stěžovatel rovněž nebyl poučen o následcích nevyhovění výzvě finančního ředitelství,
tj. neprokázání přijetí zdanitelných plnění, což je v rozporu s ust. §2 odst. 1 a 2 zákona o správě
daní a poplatků. Vady řízení před správním orgánem stěžovatel spatřoval rovněž
v nedostatečném zjištění skutkového stavu. Finanční ředitelství i městský soud vycházely
z výpovědi svědka J. K. (viz protokol ze dne 16. 9. 2004, č. j. 136936/04/289933/2396), nicméně
ohledně osoby svědka existovaly již v řízení před správcem daně protichůdné výpovědi jiných
svědků, na jejichž základě bylo také rozhodováno. Návrh stěžovatele na provedení opětovného
výslechu tohoto svědka však městský soud nezohlednil, neboť shledal jeho provedení
nadbytečným. Stěžovatel proto namítal porušení ust. §2 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků.
Finanční orgány měly navíc vycházet i z výsledků policejního šetření. Správce daně podle
stěžovatele postupoval v rozporu s ust. §16 odst. 4 citovaného zákona, neboť oznámení o
výslechu svědka J. K. bylo zástupci stěžovatele doručeno jeden den před jeho konáním.
Povinností správce daně je umožnit daňovému subjektu realizovat právo klást svědkům otázky
při ústním jednání. Tuto povinnost správce daně splní, pokud daňový subjekt o výslechu svědka
řádně a včas vyrozumí. Za včasné vyrozumění o výslechu svědka nemůže být považováno
oznámení výslechu tohoto svědka pouhý jeden den před konáním svědecké výpovědi, která se
navíc konala v Brně, tj. mimo územní působnost správce daně stěžovatele i mimo sídlo
stěžovatele a jeho zástupce. Městský soud se touto žalobní námitkou stěžovatele vůbec nezabýval.
Ze všech uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud rozsudek městského
soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti uv edlo, že stěžovatel uplatnil nárok
na odpočet daně z faktur za dodávky ryzího zlata, které pro něj byly vystaveny společnost mi
Sylváno Franco, s. r. o. a Alpeko plus, s. r. o. v rozporu s ust. §19 odst. 1 a 2 zákona o dani
z přidané hodnoty, neboť neprokázal přijetí předmětných zdanitelných plnění od plátc ů
deklarovaných na těchto fakturách. Stěžovatel přitom jako dodavatele deklarovaného plnění
označil jinou osobu, a to J. K. Jelikož tyto faktury neobsahovaly správné údaje, zejména
identifikaci plátce, který měl uskutečnit zdanitelné plnění, jako náležitost daňového dokladu
vymezenou ust. §12 odst. 2 písm. a) a b) zákona o dani z přidané hodnoty, nebyly uznány za
daňové doklady, kterými plátce prokazuje nárok na odpočet daně. Argumentace stěžovatele
rozsudky Optigen a Kittel není na místě, neboť finanční ředitelství rozhodovalo v době, kdy ještě
nebyly vyneseny. Navíc v souladu s uvedenými rozsudky je nezbytné posoudit, zda stěžovatel
věděl nebo mohl vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu. Z mnoha
nesrovnalostí v rámci obchodního styku mohl stěžovatel odvodit, že J. K. nezastupuje
společnosti Sylváno Franco, s. r. o. a Alpeko plus, s. r. o. Stěžovatel však zůstal nečinný.
Nezbytnou podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně je podle ust. §19 odst. 2 zákona o
dani z přidané hodnoty prokázání nároku na odpočet daně daňovým dokladem se všemi
náležitostmi. Finanční ředitelství řádně prokázalo důvody, proč stěžovateli nárok na odpočet
daně nepřiznalo, přitom bylo na stěžovateli, aby se pokusil doložit, že skutečně jednal v dobré
víře. K námitce týkající se výzvy podle ust. §43 zákona o správě daní a poplatků finanční
ředitelství uvedlo, že stěžovatele vyzvalo k prokázání přijetí konkrétních zdanitelných plnění, a
muselo mu být zřejmé, že finanční ředitelství má pochybnosti o tom, zda skutečně přijal
zdanitelná plnění tak, jak je v dokladech uvedeno. Jednalo se přitom o stejné pochybnosti, které
měl správce daně v řízení v I. stupni. Finanční ředitelství ve výzvě konkrétně uvedlo, a přesným
číselným označením dokladů a dodavatelů zdanitelných plnění vymezilo, skutečnosti, které
má stěžovatel prokázat. Ohledně námitky chybějícího poučení ve výzvě podle ust. §43 odst. 2
zákona o správě daní a poplatků finanční ředitelství uvedlo, že v návaznosti na ust. §50 odst. 4
citovaného zákona lze uvedené ustanovení použít v odvolacím řízení „přiměřeně“. Ve výzvách
vydaných podle ust. §43 zákona o správě daní a poplatků správce daně v poučení uvedl,
že pokud daňový subjekt pochybnosti neodstraní nebo nedodrží stanovenou lhůtu, je správce
daně oprávněn zjistit základ daně a stanovit daň podle pomůcek, a to bez součinnosti daňového
subjektu. V případě stěžovatele by poučení nemělo smysl, protože správce daně tuto
daň již vyměřil. Finanční ředitelství výzvou v odvolacím řízení stěžovateli pouze umožnilo,
aby doložil další důkazní prostředky. Finanční ředitelství odmítlo námitky stěžovatele ohledně
nedostatečně zjištěného skutkového stavu. Správce daně prováděl řadu šetření z vlastního
podnětu a nelze mu vytýkat, že nejednal v souladu s ust. §31 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků. Nebylo povinností jeho, a ani správce daně, zjišťovat skutkový stav, neboť důkazní
břemeno nesl stěžovatel. Finanční ředitelství rovněž odmítlo tvrzení, že výslech svědka J. K. byl
proveden v rozporu s ust. §16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků. Zástupce
stěžovatele Ing. Hejret byl informován o novém termínu svědecké výpovědi poté, co se J. K.
ke svědecké výpovědi nedostavil, a to nejenom písemně, ale i telefonicky, a to 10 dnů před jejím
konáním. Tyto skutečnosti vyplývají ze spisového materiálu. Podle názoru finančního ředitelství
je kasační stížnost nedůvodná, a proto navrhlo, aby byla zamítnuta.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napaden ý rozsudek
v souladu s ust. §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil st ěžovatel
v podané kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti.
Ve věci samé je rozhodující posouzení právní otázky, zda stěžovateli vznikl nárok
na odpočet daně z přidané hodnoty, a zda byl tento nárok řádně prokázán daňovým dokladem
(§19 odst. 1 a 2 zákona o dani z přidané hodnoty).
Podle ust. §19 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty má totiž plátce nárok na odpočet
daně, pokud jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná jiným p látcem, použije při podnikání nebo
při činnosti vykazující všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna podnikatelem.
Podle odst. 2 citovaného ustanovení prokazuje plátce nárok na odpočet daně daňovým dokladem
zaúčtovaným podle zvláštního právního předpisu, případně evidovaným podle §11 u plátců, kteří
nejsou účetní jednotkou, který má všechny tímto zákonem pře depsané náležitosti a který
byl vystaven plátcem. V případě, že doklad neobsahuje všechny náležitosti daňového dokladu,
prokazuje plátce nárok podle zvláštního právního předpisu.
Daňové řízení je postaveno na zásadě, podle které má daňový subjekt jednak povinnost
daň přiznat (břemeno tvrzení) a rovněž má povinnost toto své tvrzení prokázat (břemeno
důkazní). Daňový subjekt prokazuje všechny sk utečnosti, které je povinen uvádět v přiznání,
hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení
vyzván (§31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků). Daňový subjekt je tedy odpovědný
za to, že jím předložené důkazy budou prokazovat jeho tvrzení, čímž prokáže i svůj zákonný
nárok na odpočet daně z přidané hodnoty (viz např. nález Ústavního soudu ze dne 24. 4. 2006,
in: č. 130/1996 Sb.). Prokazování nároku na odpočet daně je nejen záležitostí formální
(předložení příslušných daňových dokladů), ale také záležitostí skutkovou (k uskutečnění
zdanitelného plnění musí fakticky dojít). Nárok na odpočet daně z přidané hodnoty tedy nemůže
být uznán, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo právě tak, jak je
uvedeno v dokladech předložených daňovým subjektem (viz např. rozsudky Nejvyššího
správního soudu ze dne 6. 3. 2007, sp. zn. 2 Afs 148/2006, nebo ze dne 27. 10. 2004,
sp. zn. 2 Afs 6/2004, dostupné na www.nssoud.cz). Z konstantní judikatury Nejvyššího
správního soudu vyplývá, že pokud v daňovém řízení vyšlo najevo, že doklad, kterým
má být prokázán nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, ve skutečnosti nevystavil
na něm uvedený plátce, nesplnil daňový subjekt jednu z podmínek nutných pro uplatnění nároku
na odpočet daně.
Daňový doklad prokazující nárok na odpočet daně z přidané hodnoty musí obsahovat
všechny zákonem předepsané údaje, mimo jiné údaje identifikující plátce, který zda nitelné plnění
uskutečnil [§12 odst. 1 písm. a) a b) zákona o dan i z přidané hodnoty]. Správce daně v průběhu
daňového řízení prokázal, že stěžovatel nepřijal zdanitelné plnění od plátc ů uvedených
na fakturách, tj. od společností Sylváno Franco, s. r. o. a Alpeko plus, s. r. o. Tato skutečnost
vyplývá zejména z šetření místně příslušných správců daně uvedených společností, provedených
na základě dožádání, kdy zástupci obou těchto společností shodně popřeli vystavení předmětných
faktur a uvedli, že jejich společnosti se zlatem nikdy neobchodovaly a pana K. neznají. Finanční
orgány proto dospěly ke správnému závěru, že předmětné faktury nebylo možno uznat za účinné
daňové doklady, neboť nesplňovaly náležitosti ve smyslu jejich obsahového souladu
s realizovaným plněním. Správce daně tak dostál své povinnosti ve smyslu §31 o dst. 8 daňového
řádu, pokud prokázal, že subjekt uvedený na dokladu, kterým má být prokázán nárok na odpočet
daně z přidané hodnoty, tento doklad nevystavil. Za této situace správce daně již nemá povinnost
prokazovat, kdo doklad vystavil; tuto povinnost má výhradně daňový subjekt (viz rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 8. 2005, sp. zn. 5 Afs 188/2004, nebo rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 2. 2006, sp. zn. 5 Afs 44/2005, in: www.nssoud.cz). Závěr
finančních orgánů, že předmětné faktury nebyly vystaveny společnost mi Sylváno Franco, s. r. o. a
Alpeko, plus, s. r. o. stěžovatel v kasační stížnosti ani nerozporuje, ale tvrdí, že se stal obětí
podvodu, o kterém nevěděl a nemohl vědět, a proto mu nárok na odpočet daně z přidané
hodnoty náleží, když od J. K. přijal zdanitelné plnění.
V rozsudcích Optigen a Kittel, na které stěžovatel poukazuje, Soudní dvůr ES zdůraznil,
že nárok na odpočet stanovený v čl. 17 a násl. tzv. šesté směrnice o dani z přidané hodnoty
je nedílnou součástí systému daně z přidané hodnoty a nemůže být v zásadě omezen . Toto
pravidlo se uplatňuje přímo pro všechny daně, které zatěžují plnění uskutečněná na výstupu (viz
rozsudek Optigen, bod 53 odůvodnění, rozsudek Kittel, bod 47 odů vodnění). Otázka, zda daň z
přidané hodnoty za předchozí nebo následující prodej týkající se dotčeného zboží byla nebo
nebyla zaplacena do státní pokladny, nemá vliv na nárok osoby povinné k dani na odpočet daně
z přidané hodnoty odvedené na vstupu (viz ro zsudek Kittel, bod 49 odůvodnění). Podle názoru
Nejvyššího správního soudu nelze akceptovat názor stěžovatele, že by ust. §19 odst. 1 a 2 zákona
o dani z přidané hodnoty v daném případě nebyl vyložen v souladu s evropským právem. Podle
rozsudku Optigen je totiž nutné přiznat nárok na odpočet daně z přidané hodnoty v případě
plnění (v řetězci po sobě následujících plnění), která nejsou sama o sobě zasažena podvodem
na dani z přidané hodnoty, a to za předpokladu, že osoba povinná k dani nevěděla nebo nemohla
vědět, že plnění je zasažené podvodem na dani z přidané hodnoty. V rozsudku Kittel Soudní
dvůr ES ale rovněž uvedl, že subjekty, které přijmou veškerá opatření, jež od nich mohou
být rozumně vyžadována, aby zajistily, že jejich plnění nejsou součástí podv odu, bez ohledu na
to, zda se jedná o podvod na dani z přidané hodnoty, nebo jiné podvody, musí mít možnost
důvěřovat legalitě uvedených plnění, aniž by riskovaly ztrátu nároku na odpočet daně z přidané
hodnoty odvedené na vstupu (rozsudek Kittel, bod 51 odůvodnění, obdobně také rozsudek
Soudního dvora ES ze dne 11. 5. 2006, Federation of Technological Industries, C-384/04,
bod 33 odůvodnění). Z toho vyplývá, že pokud osoba povinná k dani věděla nebo měla vědět,
že se svým nákupem účastní plnění, které je s oučástí podvodu na dani z přidané hodnoty, nelze
této osobě nárok na odpočet daně z přidané hodnoty přiznat.
Namítal-li stěžovatel nedostatečné zjištění skutkového stavu a nejsou-li na základě
výsledků provedeného dokazování pochybnosti, že daňové doklady předložené stěžovatelem
nelze jako daňové doklady ve smyslu ust. §12 zákona o dani z přidané hodnoty uznat, musel
se Nejvyšší správní soud, s ohledem na citované rozsudky Soudního dvora ES, zabývat
tím, zda stěžovatel věděl nebo mohl vědět o podvodném plnění.
Podle zprávy o daňové kontrole stěžovatel od března 2000 do září 2001 celkem
v 27 případech nakoupit ryzí zlato údajně od společností Sylváno Franco, s. r. o. a Alpeko plus,
s. r. o., jejichž jménem jednal J. K., za které této osobě vyplatil vždy v hotovosti v jednotlivých
případech částky v rozmezí od cca 320 000 Kč do 3 500 000 Kč. Jak již správně uvedl městský
soud, stěžovatel měl a mohl jako podnikatel v příslušném odvětví mít, s ohledem na to, že
v rozmezí jednoho a půl roku nakoupil od údajného zástupce společností Sylváno Franco, s. r. o.
a Alpeko plus, s. r. o. ryzí zlato v hodnotě řádově několika miliónů, aniž by o této osobě měl
jakékoliv ověřené informace, oprávněné pochybnosti o legalitě celého procesu. V tomto směru se
proto Nejvyšší správní soud plně ztotožňuje s názorem městského soudu i finančního ředitelství.
Rovněž je nutné přihlédnout k tomu, že stě žovatel, který o sobě tvrdí, že se stal obětí
podvodného jednání, neučinil žádné právní úkony k ochraně svých práv, např. podání trestního
oznámení proti J. K., uplatnění práv poškozeného v trestním řízení, apod.
Městský soud tedy posoudil právní otázku, zda stěžovatel věděl nebo mohl při rozumně
vynaloženém úsilí vědět, že se účastní podvodného plnění, správně a v souladu s judikaturou
Soudního dvora ES i Nejvyššího správního soudu, který zdůraznil např. v rozsudku ze dne
10. 1. 2008, č. j. 9 Afs 67/2007 - 174, a v rozsudku ze dne 22. 1. 2009, č. j. 9 Afs 73/2008 – 162,
dostupný na www.nsssoud.cz), že „pro podnikatele závěry Evropského soudního dvora neznamenají pouze
bezbřehou ochranu nároku na odpočet daně, ale znamenají mimo jiné povinnost věnovat zvýšenou pozornost
interním kontrolním mechanismům, aby v případě odhalení podvodného jednání nevznikly pochybnosti,
že o podvodu věděli či se zřetelem ke všem okolnostem vědět mohli. Je totiž věcí podnikatelského subjektu,
aby v zájmu minimalizace podnikatelského rizika přizpůsobil svou obchodní činnost konkrétním podmínkám
a při sjednávání obchodních kontraktů (zvláště se značným finančním dopadem) se v rámci možností snažil dbát
na bezproblémovost svých obchodních partnerů.“
Nejvyšší správní soud se dále zabýval námitkou stěžovatele, že výzva finančního
ředitelství byla neurčitá, nesrozumitelná a neúplná. Podle ust. §50 odst. 4 zákona o správě daní
a poplatků je odvolací orgán oprávněn použít přiměřeně i ust. §43 citovaného zákona. Finanční
ředitelství vyzvalo stěžovatele, aby jakýmikoliv důkazními prostředky, s výjimkou důkazních
prostředků, které již předložil, prokázal přijetí zdanitelného plnění u konkrétně uvedených faktur.
Vzhledem k tomu, že se jednalo o výzvu v odvolacím řízení, muselo být stěžovateli jasné, o jaké
pochybnosti se jedná, protože se jednalo o problematiku, která byla se stěžovatelem ř ešena
již v rámci daňové kontroly a její závěry byly obsaženy ve zprávě o daňové kontrole, která byla
se stěžovatelem projednána v souladu s ust. §16 odst. 8 zákona o správě daní a poplatků.
Pokud finanční ředitelství ve výzvě ze dne 9. 2. 2004 nepoučilo stěžovatele o následcích
nevyhovění výzvě, nejedná se pochybení takové intenzity, které by mělo za následek vydání
nezákonného rozhodnutí. K vyměření daně totiž došlo rozhodnutím správce daně, proti kterému
se stěžovatel odvolal. Proto si byl nepochybně vědom, jaké následky bude mít to, ž e nepředloží
požadované důkazní prostředky k prokázání přijetí předmětných zdanitelných plnění. Finanční
ředitelství postupovalo v souladu se zásadou součinnosti (§2 odst. 2 zákon o správě daní
a poplatků) v případě, že využilo svého oprávnění vyzvat stěž ovatele k předložení dalších
důkazních prostředků, kterými by prokázal svá tvrzení obsažené v odvolání.
Stěžovatelem je dále nedůvodně namítáno nedostatečné zjištění skutkovéh o stavu, když
ohledně osoby J. K. existují v daňovém řízení protichůdné výpovědi svědků, a proto navrhl
doplnění dokazování výslechem svědků. Jak však bylo uvedeno již výše, správce daně v řízení
prokázal, že faktury na zdanitelná plnění nevystavily společnosti Sylváno Franco s. r. o. a Alpeko
plus s. r. o. Stěžovatel také v průběhu daňového řízení potvrdil, že mu zlato dodával pan K.
Nejvyšší správní soud má za těchto okolností za to, že správce daně měl dostatek důkazů pro
závěr, že stěžovatel neprokázal svůj nárok na odpočet daně z přidané hodnoty. Provedení
opětovného dokazování v podobě výpovědí již jednou vyslechnutých svědků v konfrontaci s
výpovědí pana K., ke kterému městský soud na návrh stěžovatele nepřistoupil, by však podle
názoru Nejvyššího správního soudu zjevně nemohlo vést k závěrům, které by ve svém důsledku
mohly ovlivnit výsledné rozhodnutí městského soudu, což je také odůvodněno v napadeném
rozsudku.
Námitka stěžovatele, že nebyl včas vyrozuměn o výslechu svědka J. K., není
také důvodná. Z odpovědi na dožádání Finančního úřadu Brno II, ze dne 8. 9. 2004,
č. j. 138973/04/289933/2396, totiž vyplývá, že svědek J. K. byl předvolán nejprve
na den 2. 9. 2004. Sdělení o tomto výslechu svědka bylo zasláno zástupci stěžovatele
Ing. Hejretovi, který se v tomto termínu dostavil. Dne 6. 9. 2004 se svědek J. K. dostavil ke
správci daně a sdělil do protokolu, že si předvolání k podání svědecké výpovědi vyzvedl až
2. 9. 2004 v 11 hod. z důvodu nepřítomnosti. Nový termín pro podání svědecké výpovědi
byl stanoven na 16. 9. 2004. Ještě téhož dne, tj. 6. 9. 2004, byla tato informace telefonicky, a poté
i písemně, sdělena zástupci stěžovatele. I za předpokladu, že by písemné vyrozumění o novém
termínu svědecké výpovědi stěžovatel obdržel pouhý den před jejím konáním, zástupce
stěžovatele byl o této skutečnosti informován řádně a včas telefonicky, což stěžovatel nepopřel.
Právo klást svědkovi otázky tedy nebylo stěžovateli upřeno. V této souvislosti Nejvyšší správní
soud uvádí, že tvrzení stěžovatele, že se městský soud touto námitkou nezabýval, je nedůvodné,
protože z rozsudku městského soudu vyplývá, že soud o této námitce rozhodoval.
Ze všech důvodů výše uvedených není napadený rozsudek nezákonný, a proto Nejvyšší
správní soud podle ust. §110 odst. 1 věta druhá s. ř. s. kasační stížnost zamítl. Ve věci rozhodl
v souladu s §109 odst. 1 s. ř. s., podle něhož rozhoduje Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti
zpravidla bez jednání, když neshledal důvody pro jeho nařízení.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ust. §60 odst. 1 věta první ve spojení s §120
s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci plný úspěch
právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který
ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému z účastníků náhradu nákladů nepřiznal ,
protože stěžovatel v řízení úspěch neměl a finančnímu ředitelství žádné náklady s tímto řízením
nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. října 2009
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu