ECLI:CZ:NSS:2009:8.AFS.22.2009:77
sp. zn. 8 Afs 22/2009 - 77
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance
a soudců JUDr. Petra Příhody a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: VIKTORIAPLAY,
a. s., se sídlem Nitranská 1, Liberec, zastoupeného Mgr. Karlem Volfem, advokátem se sídlem
Jindřicha Plachty 28, Praha 5, proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ústí nad Labem,
se sídlem Velká Hradební 61, Ústí nad Labem, proti rozhodnutím žalovaného ze dne 30. 6. 2008,
čj. 8035/08-1300-500391, a ze dne 7. 7. 2008, čj. 8245/08-1300-500391, o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočky v Liberci, ze dne
10. 12. 2008, čj. 59 Ca 106/2008 - 46,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
I.
Rozhodnutím ze dne 30. 6. 2008, čj. 8035/08-1300-500391, žalovaný změnil platební
výměr Finančního úřadu v Liberci (správce daně) ze dne 12. 11. 2007,
čj. 230869/07/192913/7059, kterým byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací
období srpen 2007 ve výši 11 030 Kč. Žalovaný změnil platební výměr pouze ve výroku v části
rozpisu stanovení základu daně a daně z přidané hodnoty v částkách uvedených v některých
řádcích, aniž by došlo ke změně v celkově vyměřené vlastní daňové povinnosti.
Rozhodnutím ze dne 7. 7. 2008, čj. 8245/08-1300-500391, žalovaný změnil platební
výměr Finančního úřadu v Liberci (správce daně) ze dne 18. 12. 2007,
čj. 248066/07/192913/7059, kterým byla žalobci vyměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací
období září 2007 ve výši 287 728 Kč. Žalovaný změnil platební výměr pouze ve výroku v části
rozpisu stanovení základu daně a daně z přidané hodnoty v částkách uvedených v některých
řádcích, aniž by došlo ke změně v celkově vyměřené vlastní daňové povinnosti.
II.
Žalobce napadl obě rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Ústí
nad Labem, pobočky v Liberci, který ji rozsudkem ze dne 10. 12. 2008, čj. 59 Ca 106/2008 - 46,
zamítl.
Krajský soud uvedl, že žalobce nesporně provozoval loterie a jiné podobné hry ve smyslu
§60 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, (dále
jen „zákon o dani z přidané hodnoty“). Podle §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané
hodnoty, ve znění platném pro posuzovaná zdaňovací období, je provozování loterií a jiných
podobných her (§60 zákona o dani z přidané hodnoty) zařazeno při splnění podmínek
stanovených v §52 až 62 o dani z přidané hodnoty mezi plnění osvobozená od daně z přidané
hodnoty bez nároku na odpočet. Podle §113 zákona o dani z přidané hodnoty nabyl §51 odst. 1
písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty účinnosti dnem 1. 1. 2005, na tom nic nemění
ani pozdější novelizace §113 učiněná zákonem č. 109/2006 Sb.
Podle §75 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění platném od 1. 1. 2005,
nemá plátce nárok na uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která použije
k uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně uvedených v §51
zákona o dani z přidané hodnoty, a to včetně uskutečnění plnění osvobozených od daně
bez nároku na odpočet daně v rámci své ekonomické činnosti s místem plnění mimo tuzemsko,
pokud tento zákon nestanoví jinak [§72 odst. 2 písm. d) zákona o dani z přidané hodnoty].
Krajský soud se ztotožnil s názorem žalovaného, že toto ustanovení jednoznačně omezuje
možnost plátce daně, který provozuje loterie a jiné podobné hry ve smyslu §60 zákona o dani
z přidané hodnoty, tedy uskutečňuje plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet podle
§51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty, uplatnit nárok na odpočet daně u přijatých
zdanitelných plnění použitých k provozování loterií a jiných podobných her.
K možné aplikaci §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty na případ žalobce
v posuzovaných zdaňovacích obdobích krajský soud uvedl, že podle citovaného ustanovení bylo
od daně s nárokem na odpočet osvobozeno provozování loterií a jiných podobných her
(§60 o dani z přidané hodnoty), mimo her uvedených v §2 písm. b), e), i), j) a k) zákona
č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, ve znění pozdějších předpisů,
(dále jen „zákon o loteriích“). Toto ustanovení však bylo definitivně zrušeno ke dni 31. 12. 2004,
neboť podle §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty k tomuto dni uvedené ustanovení
společně s §51 odst. 1 písm. i) zákona o dani z přidané hodnoty pozbylo platnost. Od 1. 1. 2005
zároveň nabyl účinnosti §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty a provozování
loterií a jiných podobných her (§60 zákona o dani z přidané hodnoty) bylo od tohoto data
zařazeno mezi plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet. Na tom nemůže nic změnit
ani znění čl. XVII bodu 2 zákona č. 109/2006 Sb., podle něhož se s účinností od 1. 4. 2006
zákon o dani z přidané hodnoty mění tak, že v §113 se na konci písmene a) čárka nahrazuje
tečkou, písmeno b) se zrušuje a zároveň se zrušuje označení písmene a). Citované ustanovení
v žádném případě nelze vykládat tak, jak se domnívá žalobce, že touto novelizací došlo
k obnovení účinnosti §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty, neboť toto ustanovení
definitivně pozbylo platnosti k 31. 12. 2004.
III. 1
Žalobce (stěžovatel) brojil proti rozsudku krajského soudu kasační stížností. Dovolal
se stížního důvodu podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. nezákonnosti spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky soudem.
Stěžovatel namítl, že byl-li v důsledku ustanovení zákona č. 109/2006 Sb. změněn
§113 zákona o dani z přidané hodnoty tak, že bylo vypuštěno pozastavení účinnosti §68 odst. 10
zákona o dani z přidané hodnoty, který nebyl nikdy zrušen, pak toto ustanovení nabylo opět
ke dni 1. 4. 2006 účinnosti. Touto skutečností vzniklo stěžovateli právo uplatňovat nárok
na osvobození od daně z přidané hodnoty s nárokem na odpočet daně.
III. 2
Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti jako nedůvodné.
III. 3
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
V posuzované věci není sporu o tom, že stěžovatel provozoval v předmětných
zdaňovacích obdobích loterie a jiné podobné hry ve smyslu §60 zákona o dani z přidané
hodnoty. Podstatné je pak posouzení právní otázky, zda v rozhodných zdaňovacích obdobích
bylo provozování loterií a jiných podobných her plněním osvobozeným od daně z přidané
hodnoty s nárokem na odpočet či bez nároku na odpočet daně. Sporná je zejména případná
aplikace §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty na dané případy.
Podle §75 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném v posuzovaných
zdaňovacích obdobích, neměl nárok na uplatnění odpočtu daně plátce u přijatých zdanitelných
plnění, která použil k uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně
uvedených v §51 zákona o dani z přidané hodnoty, a to včetně uskutečnění plnění osvobozených
od daně bez nároku na odpočet daně v rámci své ekonomické činnosti s místem plnění
mimo tuzemsko, pokud zákon o dani z přidané hodnoty nestanovil jinak [§72 odst. 2 písm. d)
zákona o dani z přidané hodnoty]. Podle §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty,
ve znění účinném v posuzovaných zdaňovacích obdobích, bylo při splnění podmínek
stanovených v §52 až §62 zákona o dani z přidané hodnoty od daně bez nároku na odpočet
daně osvobozeno plnění provozování loterií a jiných podobných her (§60 zákona o dani
z přidané hodnoty). Podle §60 zákona o dani z přidané hodnoty se pro účely zákona o dani
z přidané hodnoty provozováním loterií a jiných podobných her rozumí provozování loterií
a jiných podobných her (pozn. pod čarou: zákon o loteriích), s výjimkou služeb souvisejících
s jejich provozováním zajišťovaných pro provozovatele jinými osobami.
Podle §113 zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 3. 2006, nabyl
tento zákon účinnosti dnem vstupu smlouvy o přistoupení České republiky k Evropské unii
v platnost, s výjimkou a) ustanovení §23 odst. 3, §73 odst. 3 věty poslední a §51 odst. 1 písm. j),
která nabyla účinnosti dnem 1. 1. 2005, b) ustanovení §51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10,
která pozbyla platnosti dnem 31. 12. 2004. Podle ustanovení čl. XVII bodu 2 zákona
č. 109/2006 Sb., které nabylo účinnosti dne 1. 4. 2006, se zákon o dani z přidané hodnoty změnil
tak, že v §113 se na konci písmene a) čárka nahradila tečkou, písmeno b) se zrušilo a zároveň
se zrušilo označení písmene a).
Nejvyšší správní soud přitakal právnímu názoru krajského soudu a žalovaného,
že provozování loterií a jiných podobných her ve smyslu §60 zákona o dani z přidané hodnoty
bylo v předmětných zdaňovacích obdobích podle §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané
hodnoty plněním osvobozeným od daně z přidané hodnoty bez nároku na odpočet daně.
Citované ustanovení nabylo v souladu s §113 písm. a) zákona o dani z přidané hodnoty účinnosti
dnem 1. 1. 2005 a dosud účinnosti podle žádného zákonného ustanovení nepozbylo.
Podle původního znění §68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty bylo provozování
loterií a jiných podobných her (§60 zákona o dani z přidané hodnoty), mimo her uvedených
v §2 písm. b), e), i), j) a k) zákona o loteriích, osvobozeno od daně s nárokem na odpočet.
Toto ustanovení však v souladu s §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění
účinném do 31. 3. 2006, pozbylo platnosti dnem 31. 12. 2004. Na této skutečnosti ničeho nemění
ani fakt, že v souladu s čl. XVII bodem 2 zákona č. 109/2006 Sb., který nabyl účinnosti dne
1. 4. 2006, byl §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty vypuštěn. Výsledkem tohoto,
jakkoli jistě nepříliš vhodného, legislativního postupu nemůže v žádném případě být,
že by se do zákona o dani z přidané hodnoty vrátila již neplatná (od 31. 12. 2004) ustanovení
§51 odst. 1 písm. i) a §68 odst. 10, jak namítl stěžovatel. Popsanou legislativní změnou došlo
pouze k formální úpravě §113 zákona o dani z přidané hodnoty tak, že bylo vypuštěno zdánlivě
nadbytečné ustanovení písm. b). Nejvyšší správní soud v této souvislosti zdůrazňuje, že v souladu
s §113 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném do 31. 3. 2006, pozbyl
§68 odst. 10 zákona o dani z přidané hodnoty platnosti, a tvrzení stěžovatele, že došlo
k pouhému pozastavení účinnosti uvedeného ustanovení, je proto zavádějící. Argumentaci
stěžovatele, že bylo-li v důsledku ustanovení zákona č. 109/2006 Sb. změněno ustanovení
§113 zákona o dani z přidané hodnoty tak, že bylo vypuštěno pozastavení účinnosti §68 odst. 10
zákona o dani z přidané hodnoty, pak toto ustanovení nabylo opět ke dni 1. 4. 2006 účinnosti,
je proto nutno odmítnout jako nesprávnou.
Nejvyšší správní soud uzavírá, že provozování loterií a jiných podobných her ve smyslu
§60 zákona o dani z přidané hodnoty bylo v posuzovaných zdaňovacích obdobích v souladu
s §51 odst. 1 písm. j) zákona o dani z přidané hodnoty plněním osvobozeným od daně z přidané
hodnoty bez nároku na odpočet daně. Stěžovatel neměl podle §75 odst. 1 zákona o dani
z přidané hodnoty nárok na uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která použil
k uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně uvedených v §51
zákona o dani z přidané hodnoty. Právní závěr krajského soudu vyslovený v kasačními stížnostmi
napadených rozsudcích, stejně jako předchozí právní závěr žalovaného, je proto správný.
Pouze pro úplnost Nejvyšší správní soud doplňuje, že zcela identicky rozhodl ve věcech
téhož stěžovatele rozsudkem ze dne 31. 12. 2008, čj. 8 Afs 58/2008 - 65 (www.nssoud.cz),
a svůj právní názor dále podrobně rozvedl např. v rozsudku ze dne 17. 4. 2009,
čj. 2 Afs 131/2008 - 137, (www.nssoud.cz), na který pro stručnost rovněž odkazuje.
Nejvyšší správní soud shledal napadený rozsudek krajského soudu zákonným,
proto kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá tedy právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 a contrario za použití §120 s. ř. s.). Žalovanému, jemuž by jinak právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo (§60 odst. 1 s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s.), soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, neboť mu náklady řízení nad rámec jeho běžné
úřední činnosti podle obsahu spisů nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 30. dubna 2009
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu