ECLI:CZ:NSS:2010:5.AFS.83.2009:123
sp. zn. 5 Afs 83/2009 - 123
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové
a soudců JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce:
PST Ostrava, a. s., se sídlem Nádražní 112/969, Ostrava, zast. advokátem Mgr. Markem
Vojáčkem, se sídlem AK HAVEL & HOLÁSEK, s. r. o., Týn 1049/3, Praha 1, proti
žalovanému: Celní ředitelství Praha, Washingtonova 7, Praha 1, v řízení o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 16. 4. 2009, č. j. 11 Ca 89/2007 – 94,
takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 16. 4. 2009, č. j. 11 Ca 89/2007 – 94,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení výše označeného
rozsudku Městského soudu v Praze (dále „městský soud“), kterým byla zamítnuta žaloba proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 20. 2. 2007, čj. 26649/06-1701-21 ve věci doměření cla a daně
z přidané hodnoty v celkové výši 2 096 887,50 Kč.
Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvody dle §103 odst. 1 písm. a) zákona
č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále „s. ř. s.“). Žalovaný dle stěžovatele nesprávně vyměřil
clo a daň z přidané hodnoty zboží, když základem pro vyměření daně i cla se stal dokument,
o němž bylo zjištěno, že byl vydán neexistujícím subjektem, tj. dokument zjevně nepravý - faktura
E-1255 ze dne 2. 4. 2004, jejíž nepravost byla několikráte stěžovatelem v průběhu vyměřovacího
řízení namítána. Tuto skutečnost celní orgán v rámci vyměřovacího řízení nereflektoval.
Stěžovatel nezákonný postup celních orgánů namítal i v žalobě, městský soud se však s postupem
správních orgánů ztotožnil, přitom konstatoval, že „povinnosti celní orgány v souzené věci dostály, když
údaje sloužící k vyměření cla poskytl sám žalobce v rámci svého dispozičního oprávnění a v těchto dokladech
rovněž identifikoval zboží, které dle svého tvrzení dováží.“ Městský soud má tedy za to, že pokud
předmětnou fakturu poskytl příslušnému celnímu úřadu sám stěžovatel, celní orgány měly
pro vyměření celního dluhu potřebné údaje a postupovaly v souladu s čl. 217 bod 1 Nařízení
Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství (dále
„celní kodex“). Soud však zcela pominul skutečnost, že zmiňovaná faktura byla stěžovatelem
předložena celnímu úřadu dne 22. 6. 2004 jen pro účely celního řízení, které bylo propuštěním
zboží ukončeno. Teprve dne 28. 4. 2006, tzn. téměř dva roky od skončení celního řízení zahájil
CÚ Benešov řízení o vyměření celního dluhu vzniklého odnětím zboží propuštěného do režimu
tranzitu celnímu dohledu. Ačkoli celní a vyměřovací řízení jsou na sobě zcela nezávislá řízení,
celní úřad i ve vyměřovacím řízení vycházel z výše uvedené faktury; přitom vyměřovací řízení
nebylo zahájeno z podnětu stěžovatele, nýbrž z úřední povinnosti správním orgánem, stěžovatel
tedy předmětnou fakturu nepředložil. Závěry městského soudu o tom, že podkladem
pro rozhodnutí ve vyměřovacím řízení byl dokument, který pro účely tohoto řízení a v rámci
svého dispozičního oprávnění poskytl celním orgánům sám stěžovatel, jsou proto zavádějící
a odporují skutečnému stavu.
Stěžovatel tvrdí, že pokud bez svého zavinění poskytl v celním řízení, nikoli však v řízení
vyměřovacím, nesprávný podklad či údaje a naplnil tak skutkovou podstatu porušení celních
předpisů uvedenou v §293 odst. 1 celního zákona, mohla být proti němu vyvozena deliktní
odpovědnost; toto se však nestalo. Objektivní odpovědnost stěžovatele jakožto deklaranta
za správnost podkladů však celní úřad analogicky a dle stěžovatele zcela nesprávně dovodil
i pro vyměřovací řízení, tj. při stanovení celní hodnoty zboží a výpočtu výše celního dluhu.
Stěžovatel uvádí, že celnímu úřadu byly již delší dobu před vydáním platebního výměru známy
skutečnosti důvodně svědčící o nepravosti faktury a nesprávnosti ceny zboží na ní uvedené; celní
úřad proto neměl na základě tohoto dokladu clo a daň vyměřit. Ve smyslu čl. 218 nařízení
Komise (EHS) č.245493 jako prováděcího předpisu k nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým
se vydává celní kodex, je faktura předkládána k celnímu prohlášení s návrhem na propuštění
zboží do volného oběhu. K tzv. tranzitnímu prohlášení však není citovaným předpisem
povinnost předkládat fakturu stanovena. Je-li však tento doklad k tranzitnímu prohlášení
přiložen, celní praxe zpravidla fakturu a údaje v ní uvedené využívá k zajištění úhrady celního
dluhu nebo zaplacení jiných poplatků, které mohou u zboží nacházejícího se v režimu tranzitu
vzniknout. Pro účely celního režimu tranzitu se však v této souvislosti nejedná o přesnou výši
celního dluhu, ale celními orgány odhadnutou nejvyšší možnou výši celního dluhu. Stěžovatel
uvádí, že vzhledem k tomu, že měl důvodné pochybnosti týkající se existence vývozce zboží
ze Spojených států amerických a s tím spojené pochybnosti o pravosti faktury, apeloval na celní
orgány, aby v rámci své pravomoci zjistily objektivní stav věci, a to v rámci dohod o mezinárodní
spolupráci. Přes opakované požadavky stěžovatele však celní orgány uvedeného postupu
dostatečně nevyužily. Opožděnou a neúplnou spolupráci s příslušnými orgány USA je dle
stěžovatele nutno považovat za nevyužití oprávnění celních orgánů ke zjištění všech objektivních
skutečností vedoucích k vydání bezchybného rozhodnutí a tím za dané situace i za porušení
základních zásad správního řízení. O poskytnutí pomoci požádaly celní orgány teprve
až 22. 1. 2008, tj. v době, kdy již byl vydán platební výměr; ze zprávy, kterou žalovaný
od amerických orgánů dne 29.5.2008 obdržel, je zřejmé, že pochybnosti stěžovatele byly
oprávněné, neboť, jak vyplývá ze zprávy, zboží vyvážené z USA stálo 3 500 USD nikoli 375 000
USD. Tuto skutečnost potvrzují i údaje obsažené v dokladu SHIPPER´S EXPORT
DECLARATION („SED“), jenž byl ke zprávě přiložen a kde v rubrice (26) je ve vztahu
k tomuto zboží uvedena částka 3 500 USD. Uvedená částka může být považována za prodejní
cenu, protože z podkladů zaslaných z USA je zjevné, že pro vyplnění SED je u rubriky (26)
- VALUE vysvětlivka „Selling price or cost if not sold“. Navíc, jak bylo zjištěno, faktura byla vystavena
neexistujícím subjektem, je tedy zřejmé, že tento doklad je dokladem neplatným, nelze jej proto
využít pro účely vyměřovacího řízení. Stěžovatel podotýká, že zpráva, resp. její ověřená kopie
byla žalovaným na základě podání čj. 25549-3/06-1701 ze dne 20.6.2008 založena do spisu
vedeného správním soudem jako doplnění spisového materiálu k žalobě. V závěru zprávy je navíc
uvedeno „Pokud máte nějaké další otázky nebo potřebu další dokumentace, prosím volejte ataché
p. Stephen Madden na tel. 43-1-31339-2150“. Proto nezbývá, než konstatovat, že nabídka další
spolupráce zůstala celními českými orgány nevyužita. Stěžovatel v této věci uzavírá, že dožádáním
příslušných orgánů v cizině bylo potvrzeno, že faktura je neplatným dokladem; celní hodnota
proto neměla být stanovena podle čl. 29 celního kodexu, neboť takto by byla určena na základě
neplatného dokladu. Jak však vyplývá z platebního výměru i rozhodnutí žalovaného, je zřejmé,
že celní orgány vycházely právě z částky uvedené ve faktuře vystavené neexistujícím prodávajícím.
Stěžovatel poukazuje na to, že celní hodnota měla být stanovena jinou vhodnou metodou podle
čl. 30, popř. čl. 31 celního kodexu, tzn. s použitím vhodných prostředků slučitelných se zásadami
a obecnými pravidly čl. VII Všeobecné dohody o clech a obchodu z roku 1994, Dohody
o provádění čl.VII Všeobecné dohody o clech a obchodu a hlavy II kap. 3 celního kodexu, neboť
v daném případě neměly příslušné správní úřady pro rozhodnutí k dispozici hodnověrný prodejní
doklad. Obdobné stanovisko v podstatě zastávalo i oddělení právní podpory a správních příjmů
CÚ Benešov (viz stanovisko ze dne 25.5.2005, které je součástí spisu, v němž je uvedeno,
že pokud prodávající v USA neexistuje, je i vystavená faktura na dovezené zboží falzifikátem,
a proto je nutno stanovit celní hodnotu podle platných celních předpisů). Celní orgány se však
tímto svým interním doporučením neřídily a v rozporu s pravidly pro stanovení celní hodnoty
vzaly za její základ pochybnou cenu zboží uvedenou na faktuře od neexistujícího prodávajícího,
a to v době, kdy jim byla tato skutečnost známa.
Stěžovatel uvádí, že celní úřad skutečnost, že cena byla uvedena v předložené faktuře
mylně interpretuje tak, že byla deklarována v celním prohlášení. Z výše uvedeného jsou zřejmá
pochybení celních orgánů, spočívající nejen v tom, že jako základ pro stanovení celní hodnoty byl
zcela formálním způsobem vzat údaj od neexistujícího vývozce, ale i v tom, že ve vztahu k celní
hodnotě nebylo přihlíženo ke zjištěným okolnostem a přes podané návrhy k nim nebylo
v podstatě prováděno důkazní řízení, a proto je výsledné rozhodnutí nezákonné. Stěžovatel
poukazuje na odůvodnění rozsudku městského soudu, v němž se na několika místech uvádí,
že bylo na stěžovateli, jakožto hlavním povinném, aby ještě před podáním celní deklarace učinil
potřebné úkony směrem ke ztotožnění zboží, resp.ověření údajů na faktuře k dováženému zboží,
přičemž tento právní závěr krajský soud nesprávně opírá o rozhodnutí Nejvyššího správního
soudu ze dne 5. 5. 2005, č. j. 2 Afs 201/2004 - 142. Městský soud v rozsudku dovodil, že pakliže
stěžovatel před podáním celní deklarace neověřil údaje na faktuře k dováženému zboží, jednání
celních orgánů bylo logickým důsledkem podání celní deklarace stěžovatelem a následného odnětí
zboží celnímu dohledu, a dále, že celní orgány v souzené věci svým povinnostem dostály, když
údaje sloužící k vyměření cla poskytl sám stěžovatel v rámci svého dispozičního oprávnění. Soud
přitom tvrdí, že nešlo o formalistický postup celních orgánů ve věci, ale o zcela logický následek
skutečnosti, že bylo stěžovatelem deklarováno přivezení konkrétního specifikovaného zboží.
Stěžovatel má za to, že odkaz soudu na citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu není na
místě tehdy, vykládá-li jej krajský soud v neprospěch stěžovatele. Tento rozsudek naopak vyznívá
právě ve prospěch stěžovatele. Nejvyšší správní soud v něm s odkazem na nález Ústavního soudu
sp. zn. IV ÚS 337/02 dospěl k závěru, že při „stanovení celního dluhu nelze určit povinnost k jeho úhradě
jen na základě formální aplikace příslušných ustanovení celního zákona na údaje vyplývající z celního prohlášení
řidiči, převážejícímu zboží, když všechny okolnosti nasvědčují tomu, že to byly jiné osoby, které se dopustily
protiprávního jednání“.
Jakkoli byl stěžovatel v nyní souzené věci deklarantem, nelze po něm spravedlivě žádat,
aby s ohledem na konkrétní okolnosti případu odpovídal za protiprávní jednání třetích osob.
Dle stěžovatele mělo být v tomto případě přihlédnuto k citované judikatuře Ústavního soudu
a v ní obsaženému akcentu na povinnosti státních orgánů nalézt spravedlivá řešení.Stěžovatel
jako hlavní povinný provedl obvyklou rutinní kontrolu a na základě získaných podkladů podal
celní prohlášení doplněné o zmíněnou fakturu. V době zahájení celního řízení neměl stěžovatel
žádné pochybnosti o deklarovaném zboží, existenci vývozce a fakturované ceně, protože
navrhované tranzitní operaci předcházela jiná řádně ukončená tranzitní operace. Pochybnosti
zřejmě neměl v té době ani CÚ Benešov, který rozhodl o propuštění zboží do navrhovaného
režimu. Pochybnosti vyvstaly až okamžikem krádeže kamionu a předmětného zboží spojené
s podezřelými okolnostmi a následně se potvrdily jako důvodné. Stěžovatel veškeré pochybnosti
průběžně uváděl ve svých podáních celním orgánům, jakož i v podané žalobě a vyjádřeních
k nim. K těmto pochybnostem celní orgány nepřihlížely nebo je pouze odmítaly jako
pro vyměření cla a daně nepodstatné, aniž by je důsledně ověřovaly, zcela je ignoroval i soud.
Stěžovatel uvádí, že celní režim tranzitu je režim s podmíněným osvobozením od cla
a celní dluh u zboží nacházejícího se v tomto režimu vzniká pouze v důsledku porušení celních
předpisů, zpravidla dle čl. 203, resp. 204 celního kodexu. Celní řízení, jehož účelem je propuštění
zboží do režimu tranzitu, a případné vyměřovací řízení, jsou tedy dvě samostatná řízení, i když
spolu souvisí. Proto výsledky a skutečnosti relevantní pro celní řízení, o jejichž správnosti jsou
následně důvodné pochybnosti, nemohou být transformovány do vyměřovacího řízení
bez dalšího prokazování jejich objektivní správnosti Soud ve svém rozsudku konstatuje, že „jsou
namítány skutkové okolnosti, o kterých má žalobce za to, že vedou k závěru, že clo a daň nemohly být vůbec
vyměřeny, neboť zboží nebylo ve skutečnosti do ČR vůbec přivezeno“. Takové zhodnocení žaloby
dle stěžovatele neodpovídá však skutečnosti. V žalobě se stěžovatel snažil vyjádřit, že částky cla
a daně nemohly být ve vyměřovacím řízení stanoveny použitým způsobem a v žalobou napadené
výši, neboť není zřejmé, že bylo skutečně dovezeno zboží v ceně, která byla známa
při propouštění zboží do režimu tranzitu. To bylo i důvodem, že v žalobě se stěžovatel domáhal
nejen zrušení rozhodnutí celního ředitelství a spolu s ním i platebního výměru, ale také toho,
aby soud věc žalovanému vrátil k dalšímu řízení, protože právem očekával, že v nově vedeném
řízení budou celní orgány postupovat vázány názorem soudu, v souladu s právními předpisy
a budou vycházet z objektivně zjištěných skutečností.Stěžovatel setrvává na svém stanovisku,
že vyměřovací řízení, jehož cílem je vyměření celního dluhu, nevycházelo z objektivního stavu,
ale bylo ovládáno formalistickým přístupem celních orgánů s cílem co nejrychleji vyměřit a vybrat
celní dluh, a to bez ohledu na nezbytnost aplikace základních zásad správního řízení, zejm. zásady
legality. Společným pravidlem pro stanovení celních hodnot, tak jak je zakotveno ve výše
uvedených právních předpisech je, že celní hodnota dovezeného zboží se zakládá na ceně
skutečně placené za dovezené zboží nebo na ceně skutečně placené za stejné nebo podobné
zboží a nemůže se tedy zakládat na libovolných či fiktivních hodnotách, v žádném případě tedy
na údajích uvedených na fiktivním dokumentu. Dohoda o provádění čl. VII Všeobecné dohody
o clech a obchodu navíc neobsahuje pouze normativní ustanovení, nýbrž obsahuje i principy
a zásady pro jejich použití, mezi něž patří zejména zásada konzultace a zásada transparentnosti.
Jak již stěžovatel uvedl výše, tyto zásady nebyly žalovaným dodrženy. Stěžovatel považuje jednání
žalovaného za zneužití správního řízení, neboť stěžovatel se nemůže spolehnout na dodržení
právních předpisů ze strany správních orgánů; přesto jde tato skutečnost k tíži stěžovatele, neboť
stěžovatel údajně sám poskytl správním orgánům podklady pro nyní napadané rozhodnutí.Tento
názor, který zastával žalovaný, převzal poté i soud, a to i přesto, že stěžovatel žádný podklad pro
vyměřovací řízení sám neposkytl, naopak několikráte upozorňoval žalovaného, že byl uveden
v omyl a faktura, která se stala základním podkladem pro rozhodnutí celních orgánů,
je falzifikátem. Stěžovatel rovněž již v průběhu vyměřovacího řízení několikráte požadoval,
aby celní orgány, v rámci svých kompetencí učinily kroky ke zjištění celní hodnoty, která
je základem pro stanovení výše cla a daně z přidané hodnoty, což celní orgán odmítl s tím,
že by došlo k neúměrnému oddalování doměření vzniklého celního dluhu; stejně postupoval
i žalovaný.
Stěžovatel odkazuje na ust. §3 správního řádu, potažmo na ust. §177 cit právního
předpisu a odkazuje v této souvislosti na povinnost správních orgánů zjistit i bez návrhu všechny
skutečnosti rozhodné pro vydání rozhodnutí, tzn.zjistit i bez návrhu všechny rozhodné okolnosti
svědčící ve prospěch i neprospěch toho, komu má být povinnost uložena. Správní orgán
postupoval v rozporu se zásadou materiální pravdy. Stěžovatel je si vědom skutečnosti,
že vyměřovací řízení je upraveno v zákoně č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, upozorňuje
však na to, že výraz této zásady lze nalézt i v §31 cit. zákona, podle kterého „správce daně dbá,
aby skutečnosti, rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji a není přitom vázán
jen návrhy daňových subjektů.“
Správní orgány v případě stěžovatele před aplikací zásady materiální pravdy upřednostnily
formalistický postup bez provádění důkazního řízení, který vychází pouze z údajů uvedených
v celním prohlášení, resp. v dokladech k němu předložených, a to přes vědomí o skutečnostech
svědčících o jiném objektivním stavu věci. S ohledem na výše uvedené se stěžovatel domnívá,
že soud nejenže nesprávně posoudil právní otázky související s vyměřením celního dluhu, ale také
opominul to, že při zjišťování skutkové podstaty byl porušen zákon v ustanoveních o řízení před
správním orgánem takovým způsobem, že to mohlo mít (a mělo) za následek nesprávné
rozhodnutí ve věci samé, a pro tuto vadu měl správní soud napadené rozhodnutí správního
orgánu zrušit. Nadto tím, že soud připustil že podkladem pro správní rozhodnutí se stal
dokument prokazatelně nepravý, jednal v rozporu se zásadami legitimity a materiální pravdy
a porušil Ústavním soudem deklarovanou legitimní předvídatelnost postupu orgánů veřejné
moci v souladu s právem; v této souvislosti odkazuje stěžovatel na nález Ústavního soudu
sp. zn. IV ÚS 690/01.
Ze všech uvedených důvodů stěžovatel považuje rozsudek soudu za věcně nesprávný,
proto navrhuje, aby jej Nejvyšší správní soud zrušil a vrátil soudu k dalšímu řízení.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že právní otázky byly soudem posouzeny
správně a celní dluh byl vyměřen stěžovateli v souladu se zákonem; v dalším odkázal
na odůvodnění svého rozhodnutí, v němž dostatečně přesvědčivě svůj právní názor vyjádřil
a na své vyjádření k žalobě. Navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako
nedůvodnou zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek městského soudu
v rozsahu a z důvodů stěžovatelem uplatněných a dospěl k závěru, že kasační stížnost
je důvodná.
Ze spisového materiálu vyplynuly pro věc rozhodující následující skutečnosti.
V rozhodném období bylo o postupováno dle právní úpravy obsažené v Nařízení Rady
(EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex společenství (dále „celní kodex“)
Stěžovatel v souvislosti se svou obchodní činností poskytl dne 22. 6. 2004 dopravci
CAR TRANSPORT-JC, s. r. o. službu spočívající ve vystavení dokladu pro propuštění
předmětného zboží (elektronická jednotka k výrobě čipů a integrovaných obvodů) do režimu
tranzitu; příjemcem zboží byl podnikatelský subjekt Jaroslav Žák - MORAVIA
EXPORT-IMPORT, se sídlem Kpt. Jaroše 125, Velká Bíteš. Společně s uvedeným strojem byly
pro jmenovaného dopraveny v tomtéž kontejneru i dva osobní automobily, tyto byly propuštěny
do režimu volného oběhu.
Celní úřad Benešov celní prohlášení přijal a dne 22. 6. 2004 propustil zboží (deklarovaný
stroj) do navrhovaného režimu tranzitu, současně byla určena lhůta pro dodání zboží do celního
úřadu doručení - CÚ Brno I. V rámci celního řízení byla provedena kontrola zboží, pořízena
fotodokumentace, ze které je seznatelné, že zboží je zabaleno v kartonu a poté obaleno igelitovou
folií, je zřejmý jeho objem a tvar. Dne 23. 6. 2004 oznámila jednatelka firmy CAR
TRANSPORT-JC, s. r. o, která zboží přepravovala z CÚ Benešov do místa určení - CÚ Brno I
na Policii ČR, že nákladní vozidlo SPZ X bylo odcizeno z veřejného parkoviště, kde bylo
odstaveno a že se v něm nacházel nějaký stroj, který měl být dopraven na celnici v Brně, uvedla
rovněž, že se jednalo o bednu daných rozměrů, která byla obalena igelitem Tento den byl proto
určen celním orgánem jako okamžik odnětí zboží celnímu dohledu a okamžik vzniku celního
dluhu. Šetřením Policie ČR se nepodařilo ve věci spáchání trestného činu krádeže dopadnout
pachatele, a proto bylo rozhodnuto o odložení věci. Krajské státní zastupitelství v Praze
projednalo dne 10. 1. 2006 stížnost proti usnesení policejního orgánu Policie ČR, Správa
Středočeského kraje, kterým byla podle §159a odst. 4 tr. řádu odložena věc podezření
ze spáchání trestného činu krádeže, kterého se měl dopustit dosud neznámý pachatel; ze spisu
vyplynulo, že měl být spolu s vozidlem odcizen i náklad – elektronické zařízení pod označením
PCS DNS WAFER Stacker with RV-E20C-SA-02 v hodnotě cca 10 131 000 Kč, a to ke škodě
firmy Jaroslav Žák Moravia Export-Import, dále společnosti VB Leasing CZ spol. s.r.o. se sídlem
Brno, která byla majitelem odcizeného vozidla, vznikla škoda ve výši cca 350 000 Kč a dále
stěžovateli vznikla škoda za poskytnutí ručení v režimu tranzitu za odcizení zboží pro společnost
Car Transport – JC, s. r. o. – celní dluh ve výši 2 000 000 Kč. Stížnost byla zamítnuta, přitom
v odůvodnění usnesení se uvádí, že se jedná o rozhodnutí mezitímní povahy, které nebrání
dalšímu šetření ve věci. Ze správního spisu, konkretně z protokolu o podaném vysvětlení
příjemcem dotyčného zboží, p. Jaroslavem Žákem ze dne 14.7.2004 rovněž vyplynulo, že tento
si počátkem roku 2004 objednal pro potřebu své firmy u firmy WORLDWIDE TRADING
PARTNERS, WORLD WIDE SERVICE COMPANY v USA zařízení k recyklaci odpadu
vzniklého při výrobě čipů, cena byla 375 000 USD, uvedená částka byla zaplacena dne 2. 4. 2004,
jak je uvedeno na faktuře; ostatní zboží umístěné v kontejneru nemělo se zásilkou stroje
nic společného.
Žalovaný ke stěžovatelem uplatněnému odvolání podanému proti platebnímu výměru,
kterým mu byl vyměřen celní dluh na cle a dani z přidané hodnoty, se zabýval a priori tím, kdy
bylo zboží odňato celnímu dohledu, a dále tím, kdo je dlužníkem.V otázce určení okamžiku
odnětí zboží celnímu dohledu vycházel žalovaný z čl. 203 celního kodexu, podle kterého vzniká
celní dluh při dovozu zboží odnětím zboží podléhajícího dovoznímu clu celnímu dohledu;
v daném případě za rozhodný den považoval den oznámení odcizení zboží, tj. 23. 6. 2004.
Pod pojmem odnětí zboží žalovaný chápe každé aktivní protiprávní jednání, kterým
je znemožněno provádění dohledu celním orgánům a se zbožím je nakládáno v rozporu s celními
předpisy. Žalovaný vycházel rovněž z faktu, že stěžovatelem nebyla nikdy zpochybněna platnost
rozhodnutí o propuštění zboží do navrženého celního režimu – tranzit a ani se ve lhůtě 30 dnů
od jeho doručení proti tomuto rozhodnutí neodvolal. Odvolací orgán proto dále posuzoval
stěžovatele jako dlužníka., jelikož dobrovolně na sebe převzal závazek hlavní povinné osoby.
Z pohledu celního orgánu jakožto správce daně je hlavním povinným tedy stěžovatel.
Stěžovatel v podaném odvolání nesouhlasil s určením dne vzniku celního dluhu, neboť
za takový den považoval až den následující po uplynutí lhůty určené pro dodání zboží
do stanoveného celního úřadu; tuto námitku žalovaný odmítl s tím, že takový výklad nemá oporu
v zákoně. Dále stěžovatel ve svém odvolání zpochybňoval, zda deklarované zboží bylo skutečně
dovezeno na území České republiky, případně zda nebylo primárním zájmem příjemce zboží
realizovat pojistný podvod. Žalovaný k této námitce uvedl, že zboží bylo propuštěno do režimu
tranzitu na základě návrhu samotného deklaranta. Odkázal na čl. 199 Nařízení Komise (EHS)
č. 2454/93, kterým se provádí Celní kodex Společenství, podle kterého se má za to, aniž
je dotčeno případné použití trestněprávních předpisů, že podáním celního prohlášení
podepsaného deklarantem nebo jeho zástupcem celnímu úřadu vzniká v souladu s platnými
předpisy odpovědnost za správnost údajů uvedených v celním prohlášení, za pravost přiložených
dokladů a za dodržení všech povinností v souvislosti s propuštěním zboží do daného celního
režimu. Správnost údajů a pravost předložených dokladů má deklarant právo si ověřit v souladu
s čl. 42 celního kodexu, kde je uvedeno, že poté, co bylo předloženo k celnímu řízení,
a na základě povolení celních orgánů, může být zboží prohlíženo nebo z něj mohou být odebrány
vzorky za účelem přidělení celně schváleného určení Žalovaný konstatoval, že deklarant
(stěžovatel), ač tak učinit mohl, tak nepostupoval, tj. nepožadoval, aby mu byla předložena kupní
smlouva a doklad o zaplacení, dle kterých si mohl ověřit částku uvedenou na faktuře ze dne
2. 4. 2004, pro ztotožnění zboží mohl požadovat při předběžné prohlídce jeho rozbalení, mohl
provést identifikaci dovezeného zboží, mohl si rovněž ověřit, že předmětné zboží se nachází
na území ČR. Žalovaný poukázal rovněž na to, že skutečnost, že zboží bylo do ČR dovezeno,
potvrzuje i fotodokumentace pořízená při kontrole. Žalovaný mimo jiné poukázal rovněž na to,
že v plné moci ze dne 15. 6. 2004 mezi společností Car Transpot – JC, s.r.o a příjemcem zboží
je uvedeno „vozidlo nelze zaplombovat“, deklarant (tj. stěžovatel) až dne 22. 6. 2004 poskytl službu
spočívající ve vystavení návrhu dokladu o propuštění zboží; dle žalovaného deklarant věděl,
resp.mohl a měl vědět, že vozidlo na základě výše uvedeného nebylo vhodné pro přepravu zboží
tak vysoké hodnoty. Žalovaný v odůvodnění uvedl, že celní řízení je ovládáno zásadou dispoziční
a tudíž zahájení celního řízení je zcela podřízeno vůli deklaranta podávajícího celní prohlášení.
Stěžovatel v odvolání rovněž zpochybnil fyzické ztotožnění zboží, které sám deklaroval,
přitom dospívá k tvrzení, že pokud nebylo celními orgány ztotožněno, nemělo být ani do režimu
tranzit propuštěno. Žalovaný poukazuje na čl. 68 celního kodexu, podle kterého celní orgány
mohou za účelem ověřování přijatých celních prohlášení kontrolovat celní prohlášení a doklady
k němu přiložené, mohou požadovat, aby jim deklarant předložil další doklady potvrzující
správnost údajů uvedených v celním prohlášení, mohou kontrolovat zboží a případně za účelem
hloubkové kontroly nebo analýzy pořizovat vzorky. Dle žalovaného tedy celní orgán nemá
povinnost při kontrole zboží prováděné v rámci režimu tranzit provádět identifikaci zboží
rozbalením zboží. Je tedy věcí celního orgánu, zda a jak tohoto svého oprávnění využije.
Žalovaný v odůvodnění svého rozhodnutí konstatoval, že deklarant, pokud svěří přepravu jinému
subjektu, přitom nejsou dodrženy podmínky stanovené zákonem pro režim tranzitu, stále
je deklarant jako hlavní povinný zodpovědný zejména za zajištění zboží za podmínek
stanovených celním úřadem odeslání a za to, že zboží bude dopraveno ve stanovené lhůtě
celnímu úřadu určení, a to v nezměněném stavu. Celní dluh vznikl v daném případě jako důsledek
nesplnění povinnosti hlavního povinného, neboť podmínky režimu nebyly splněny. Hlavní
povinný se dle závěru, který žalovaný učinil, nemůže zprostit objektivní odpovědnosti vyplývající
z jeho podnikatelské činnosti, i když přepravu zboží svěřil jinému podnikatelskému subjektu; bylo
na něm, aby v ujednání mezi hlavním povinným a jeho smluvním partnerem bylo zohledněno
i riziko případné krádeže. Pokud přepravce nesplnil povinnosti uvedené ve smlouvě, přitom
ponechal vozidlo řádně nezajištěné na nehlídaném parkovišti po dobu několika hodin, je pak,
dle názoru žalovaného, na rozhodnutí stěžovatele, zda za škody takto způsobené jednáním
dopravce, bude požadovat náhradu soudní cestou. Stát však dle žalovaného nemůže nést
odpovědnost za rizika vyplývající z podnikání soukromého sektoru; odpovědnost hlavního
povinného je odpovědnost objektivní bez ohledu na zavinění.
Stěžovatel v odvolání rovněž uváděl další skutečnosti, svědčící, dle jeho názoru
o neexistenci deklarovaného zboží, resp. o skutečné celní hodnotě zboží, která byla uvedena
na faktuře. Odkazoval přitom již na své vyjádření k zahájení daňového řízení ze dne 9. 5. 2006,
kdy upozornil celní úřad na možnost spáchání trestného činu pojistného podvodu, rovněž
poukazoval na svá další vyjádření, v nichž požadoval, na základě informací, které vyplynuly
z šetření Policie ČR, aby celní orgány učinily kroky, které povedou ke zjištění skutečného stavu
věci, tzn. aby provedly v rámci svých zákonných kompetencí ověření odeslání zboží, ověřily
existenci odesílatele zboží a vyslechly svědky a zúčastněné osoby. V odvolání poukázal stěžovatel
rovněž na rozpory v samotném označení zboží (viz bod 4/ odvolání), uvedl kontakt na zjištěnou
spediční společnost, která objednávku vyřizovala včetně všech identifikačních údajů, rovněž
uvedl rozporné údaje o hmotnosti dováženého zboží (hmotnost dle konosamentu a hmotnost
uvedená v tranzitním prohlášení je diametrálně odlišná – viz bod 5/ odvolání).
Žalovaný zamítl odvolání stěžovatele s tím, že celní dluh při dovozu zboží v souladu
s čl. 206 odst. 1) celního kodexu nevznikne pouze tehdy, prokáže-li deklarant, že došlo
k úplnému zničení zboží nebo došlo k nenahraditelné ztrátě zboží v důsledku jeho povahy nebo
následkem nepředvídatelných okolností nebo vyšší moci. Jako nenahraditelně ztracené je však
zboží, které již nemůže být nikým používáno; nikým, tzn. ani „případným zlodějem“.V daném
případě tedy celní dluh objektivně vznikl. Dle čl. 203 celního kodexu je dlužníkem osoba, která
má plnit povinnosti vyplývající z dočasného uskladnění zboží nebo z použití celního režimu,
do kterého bylo zboží propuštěno. Stěžovatel s přihlédnutím k výše uvedenému byl dle
žalovaného objektivně odpovědný za vzniklý celní dluh, a proto se stal dlužníkem. K rozporům
stran skutkového stavu uvedeným stěžovatelem se žalovaný nevyjádřil, resp. nevyložil,
proč považuje tyto informace za nevýznamné.
Proti rozhodnutí žalovaného podal stěžovatel žalobu, kterou městský soud zamítl.
V žalobě, jakož i poté při ústním jednání, stěžovatel především namítal, že se žalovaný
nevypořádal s argumenty, které byly v průběhu řízení uplatněny, zejména zmiňuje fakturu, která
byla vystavena odesílatelem, který, jak bylo zjištěno, neexistuje. Tvrdil, že clo bylo vyměřeno
na základě falzifikátu, mohla být proto uplatněna sankční odpovědnost, pokud bylo zjištěno,
že uvedl do celního prohlášení nesprávné údaje, nemohlo však být bez dalšího vyměřeno clo
a daň. Stěžovatel opakovaně uvedl rozporné skutečnosti stran označení i hmotnosti dováženého
zboží, rovněž odkázal na dopis Státního zástupce USA adresovaný oddělení zahraničních věcí,
odboru kriminalistiky, Washington ze dne 17. 4. 2006 ve věci žádosti České republiky o právní
pomoc (příloha č. 6), a dopis ministerstva spravedlnosti USA (příloha č.7), z nichž je potvrzeno,
že odesílatel zboží WORLDWIDE TRADING PARTNERS INC vůbec neexistuje s tím,
že na uvedené adrese se nachází rodinný dům, jež obývá fyzická osoba jménem J. K. Stěžovatel
v žalobě namítal, že ačkoli byly celním orgánům předloženy informace a návrhy na doplnění
dokazování, které mohly podstatně ovlivnit rozhodnutí ve věci, nebylo k nim nikterak
přihlédnuto.
V soudním spise se nachází rovněž písemnost, kterou zaslal žalovaný soudu
dne 20.6.2008 – výslednou zprávu ze dne 24. 4. 2008, která byla postoupena orgány USA
na základě žádosti o prověření skutečností rozhodných pro řízení dne 22. 1. 2008. Z této zprávy,
která potvrdila již výše uvedené údaje stran neexistence dodavatele, rovněž vyplynuly
další nesrovnalosti, a to ohledně ceny dováženého zboží (3 500 USD) a rovněž ohledně označení
– identifikace samotného zboží (CD zásobník).
Městský soud, jakkoli měl k dispozici listiny potvrzující rozporné skutečnosti ve věci,
setrval bez dalšího na hodnocení věci tak, jak učinil žalovaný. Soud v odůvodnění svého
rozhodnutí konstatuje, že stěžovateli nesporně svědčilo postavení hlavního povinného, neboť
na sebe převzal závazek vznikající v souvislosti s celním řízením, nešlo pouze o formální
vystavení dokladu, uvádí, že stěžovatel si musel být této skutečnosti vědom. Tuto argumentaci
rozvíjí soud i na dalších místech svého odůvodnění, konstatuje, že stěžovateli nic nebránilo ověřit
si rozhodné skutečnosti ještě před podáním celní deklarace; rovněž odkazuje na některá
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, z nichž vyplývá, že odpovědnost právnických osob
za delikt je odpovědností objektivní. Uvádí, že bylo pouze na stěžovateli, aby zajistil dopravení
předmětného zboží do celního úřadu určení hodnotě zboží odpovídajícím způsobem, konkrétně
bylo na něm, aby s dopravcem smluvně upravil podmínky dopravy. K dalším žalobním
námitkám, aniž je soud specifikuje (viz str. 8 odst.2 rozhodnutí) soud uvádí, že jsou koncipovány
tak, že žalobce předkládá vlastní pochybnosti o tom, co bylo pravým účelem dovozu a vyjadřuje
mínění o nepravděpodobnosti nakládání se zařízením způsobem, který byl zjištěn, odkazuje
na související šetření uplatněné pojistné události a úkony policejních orgánů. Městský soud stran
těchto námitek uzavřel, opětovně, že to byl pouze žalobce, komu svědčilo postavení deklaranta
odpovědného za obsah dokladů předložených v celním řízení, jakož i za vzniklý celní dluh a daň.
Tvrzení, že celní orgány k tvrzením stěžovatele nepřihlížely, neshledal soud důvodné; skutečnost,
že žalovaný přijal jiný právní názor než žalobce neznamená, že k jeho argumentům nepřihlížel.
Městský soud konstatoval, že žalovaný posoudil věc po právní a skutkové stránce správně
a napadené rozhodnutí bylo vydáno v souladu se zákonem.
Nejvyšší správní soud se s hodnocením věci, tak jak učinil městský soud, neztotožnil.
Nejvyšší správní soud nezpochybňuje skutečnost, že stěžovatel je odpovědný za vznik
celního dluhu dle čl. 203 celního kodexu. Stěžovatel je nepochybně odpovědný rovněž
za správnost údajů, které v celním prohlášení uvedl. Uvádí-li v této souvislosti městský soud
rozsudky Nejvyššího správního soudu č. j. 4 Afs 26/2004 - 65 ze dne 14. 1. 2005, resp.
č. j. 3 As 3/2003 – 38 ze dne 27. 1. 2004, je nutno podotknout, že tak činí ne zcela případně,
neboť v předmětných věcech byl projednáván správní delikt. Ve věci nyní projednávané se však
nejednalo o správní trestání, se stěžovatelem nebylo vedeno správní řízení ve věci správního
(celního) deliktu, ale bylo vedeno řízení o vyměření cla a daně, tj. daňové podle zákona
č. 337/1992 Sb. Nelze proto závěry v cit. rozsudcích učiněné bez dalšího vztáhnout i na případ
nyní projednávaný.
Stěžovatel již v průběhu řízení před správními orgány, jakož i v žalobě argumentoval
zejména tím, že pokud neexistuje dodavatel zboží, nelze považovat fakturu, která jím byla
„vystavena“ za doklad, na základě kterého by bylo lze vyměřit celní dluh.
V projednávané věci celní orgán vyměřoval celní dluh, bylo proto zahájeno řízení dle
zákona č. 2337/1992 Sb., o správě daní a poplatků a v intencích tohoto zákona také bylo
postupováno.
Stěžovateli lze přisvědčit v tom, že řízení o propuštění zboží do příslušného celního
režimu a řízení vyměřovací jsou zcela odlišná řízení, nelze mu však již dát zcela za pravdu v tom,
že pro vyměřovací řízení neposkytl údaj o ceně, byť tento neuvedl na celním prohlášení, nicméně
byl uveden na faktuře, která byla společně s celním prohlášením přiložena a v prohlášení
na ni bylo odkázáno. Pro posouzení věci je zásadní, že stěžovatel zcela dobrovolně předložil celní
prohlášení, v němž (a dokladu k němu přiloženém) deklaroval dovoz určitého zboží určité
hodnoty, nemůže proto nyní bez dalšího jen z potvrzené „neexistence dodavatele“ následně
dovozovat, že žádné zboží do České republiky nebylo dovezeno. Skutečnost, že v nákladním
prostoru kamionu se určité zboží nacházelo, byla prokázána jak fotodokumentací, tak i v rámci
následného šetření policejními orgány. Samotná skutečnost, že deklarovaný dodavatel neexistuje,
ještě neznamená, že určité zboží nemohl dodat jiný subjekt, tomuto jinému subjektu mohlo být
rovněž zaplaceno.Takové skutečnosti však v řízení nebyly tvrzeny ani v jeho průběhu
nevyplynuly. Je přitom třeba zdůraznit, že důkazní břemeno stran nyní tvrzené neexistence zboží,
které stěžovatel sám deklaroval, tíží stěžovatele. Lze proto uzavřít, že stěžovatel byl tím, komu
vznikl celní dluh, neboť deklaroval zboží, které bylo „fyzicky“ dopraveno do České republiky
a následně bylo (v důsledku odcizení) odňato celnímu dohledu. V tomto směru žalovaný, jakož
i městský soud dospěly k závěru, s nímž se Nejvyšší správní soud ztotožnil.
Podle ust. čl. 217 celního kodexu celní orgány vypočtou výši cla vyplývající z celního
dluhu, jakmile mají potřebné údaje. Konstatuje-li městský soud v rozsudku, že této povinnosti
celní orgány dostály, když údaje pro vyměření cla poskytl sám žalobce v rámci svého dispozičního
oprávnění, nelze s jeho závěrem zcela bezvýhradně souhlasit. ¨
Podle čl. 29 odst. 1 celního kodexu je celní hodnotou dováženého zboží hodnota
transakce, to je cena, která byla nebo měla být skutečně zaplacena Podle odst. 3 písm. a)
cit. předpisu cenou, která byla nebo má být za zboží skutečně zaplacena se rozumí celková platba,
která byla nebo má být uskutečněna mezi prodávajícím a kupujícím ve prospěch prodávajícího
za dovážené zboží. Pokud nemůže být celní hodnota určena podle čl. 29 celního kodexu, stanoví
další metody stanovení celní hodnoty celní kodex dále v čl. 30 a 31 (k tomu viz. rovněž čl. 147
Nařízení Komise (EHS) č. 2454/93 ze dne 2. července 1993, kterým se provádí celní kodex, dále
čl. 150 až 156).
Správní orgány v projednávané věci přistoupily k vyměření cla a daně z hodnoty uvedené
ve faktuře předložené spolu s celním prohlášením, aniž by se dostatečně vypořádaly se všemi
skutečnostmi, které v průběhu řízení vyšly najevo. Celní orgány v rámci mezinárodní spolupráce
sice zjišťovaly a zjistily skutečnosti, které deklarované údaje zpochybnily, nicméně rozhodly dříve,
než měly soustředěny informace v takovém rozsahu, aby je mohly ve všech souvislostech
zhodnotit a seznámit s nimi stěžovatele. Tím spíše byl dán důvod pro další dokazování stran
skutečné celní hodnoty, resp. samotné existence zboží, vyskytly-li se v průběhu řízení
nesrovnalosti stran samotné identifikace zboží, jeho váhy a konečně i jeho ceny uvedené
na celním prohlášení a dále tvrzené kupujícím (375 000 USD) a ceny uvedené ve zprávě
dožádaných orgánů USA při nakládání zboží (3 500 USD). Je pravdou, že podstatný rozdíl
v cenách vyplynul až ze zprávy, která byla zaslána až po vydání rozhodnutí žalovaného, nicméně
nutno připustit, že bylo pouze na úvaze žalovaného, zda rozhodne na základě zjištění, která měl
v době rozhodování k dispozici nebo vyčká na další relevantní informace dožádaných orgánů.
Proč žalovaný požadoval další informace pro věc rozhodné až v lednu 2008, tedy rok po vydání
rozhodnutí, není přitom zřejmé. Předkládá-li tyto informace, k podpoře jím zjištěného stavu
věci, soudu až v rámci žaloby, aniž by s nimi mohl být seznámen stěžovatel, nemůže ospravedlnit
vady předchozího řízení.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že důkazní břemeno však nepochybně svědčí
stěžovateli, je tedy pouze na něm, jakým způsobem skutečnosti, které tvrdí (neexistenci zboží,
popř. existenci jiného zboží a jiné hodnoty zboží), prokáže. Není povinností celních orgánů
zjišťovat skutečnosti a vyhledávat důkazy prokazující neexistenci skutečností tvrzených
deklarantem. Navrhne-li však deklarant provedení důkazů, je povinností celních orgánů
je provést. Stejně tak, vyjdou-li však najevo skutečnosti důvodně zpochybňující určitou transakci,
je povinností celních orgánů se s nimi řádně vypořádat. Nebude-li tedy v dalším řízení
nepochybně prokázáno, že nebylo dovezeno deklarované nebo jiné zboží, a nebude-li prokázáno
jaké bylo skutečně dovezeno zboží a v jaké hodnotě, je třeba vycházet z údajů, které stěžovatel
deklaroval. Povinnost prokázat tyto skutečnosti přitom stíhá stěžovatele. Na druhou stranu však
nutno konstatovat, že se skutečnostmi, které byly v řízení zjištěny, resp. měly být zjištěny a které
jsou pro rozhodnutí stěžejní, musí být stěžovatel seznámen tak, aby mohl popř. navrhnout
důkazní prostředky vyvracející skutečnosti celními orgány zjištěné, resp. potvrzující jeho tvrzení.
Tak tomu v případě informací, z nichž vyplynuly výše uvedené nesrovnalosti, nebylo. Rozhodnutí
žalovaného je proto z důvodů výše uvedených nepřezkoumatelné a městský soud je měl zrušit
a vrátit k dalšímu řízení.
Nejvyšší správní soud s přihlédnutím k výše uvedenému rozsudek městského soudu
napadený kasační stížností podle ust. §110 odst. 1 s. ř. s. zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení,
v něm soud rozhodne rovněž o nákladech řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. května 2010
JUDr. Lenka Matyášová
předsedkyně senátu