ECLI:CZ:NSS:2011:5.AFS.59.2010:69
sp. zn. 5 Afs 59/2010 - 69
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Ludmily
Valentové a soudců JUDr. Lenky Matyášové, Ph.D. a JUDr. Jakuba Camrdy, Ph.D. v právní věci
žalobce: SDP Logistics s. r. o., se sídlem Lužná 716/2, Praha 6, zastoupený Mgr. Hanou
Zahálkovou, advokátkou se sídlem Příkop 4, Brno, proti žalovanému: Finanční ředitelství
v Praze, se sídlem Žitná 12, Praha 2, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 5. 2006,
č. j. 3789/06-120, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze
ze dne 17. 9. 2009, č. j. 6 Ca 226/2006 – 40,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností napadá rozsudek
Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“), kterým městský soud zamítl jeho žalobu
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 25. 5. 2006, č. j. 3789/06-120.
Citovaným rozhodnutím žalovaný zamítl odvolání stěžovatele proti rozhodnutí
o odvolání Finančního úřadu v Rakovníku (dále jen „správce daně“) č. j. 99168/05/069910/1012
ze dne 28. 11. 2005. Odvolání směřovalo proti platebnímu výměru na daň z příjmů právnických
osob za zdaňovací období roku 2004, č. j. 82718/05/069910/1012, vydaného správcem daně dne
21. 9. 2005.
V kasační stížnosti stěžovatel brojí proti závěru městského soudu o povaze plné moci
udělené stěžovatelem Ing. L. v daňovém řízení. Městský soud v napadeném rozsudku dospěl
k závěru, že omezení týkající se mimořádných opravných prostředků nemělo dopad na posouzení
zastoupení v řízení o dani z příjmů právnických osob za rok 2004, neboť v tomto řízení, resp. do
jeho skončení, nepřichází použití mimořádných opravných prostředků v úvahu. Současně
městský soud konstatoval, že stěžovateli nebyla znemožněna procesní obrana a stěžovatel podal
odvolání, ze kterých vyplývá, že byl s obsahem rozhodnutí seznámen.
Stěžovatel poukazuje na závěry rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č. j. 2 Afs 5/2009
- 81 ze dne 28. 8. 2009, který shodně formulovanou plnou moc označil za omezenou, což
znamená, že písemnosti budou doručovány jak jeho příjemci tak zástupci. Stěžovatel
se s ohledem na výše uvedené domnívá, že závěry městského soudu stran toho, že rozhodnutí
byla správně doručována jen zástupci stěžovatele a nemusela být doručována samotnému
stěžovateli, nejsou správné. Nelze souhlasit s městským soudem ani v tom, že stěžovateli nebyla
znemožněna procesní obrana a stěžovatel podal svá odvolání, ze kterých vyplývá, že byl
seznámen s obsahem rozhodnutí. Stěžovatel žádná odvolání nepodal a s obsahem rozhodnutí
seznámen nikdy nebyl. Pouze při podepsání plné moci ze dne 28. 7. 2006 pro zastupování před
městským soudem byl stěžovatel seznámen se spisovými značkami a s daty vydání rozhodnutí
žalovaného a správce daně.
Jestliže by Nejvyšší správní soud přitakal městskému soudu v tom, že plná moc ze dne
31. 5. 2005 je plnou mocí neomezenou, pak by v otázce této plné moci nastal rozpor s dřívějším
rozsudkem sp. zn. 2 Afs 5/2009 ze dne 28. 8. 2009. V takovém případě navrhuje stěžovatel
předložit věc rozšířenému senátu.
V doplnění kasační stížnosti ze dne 29. 9. 2010 stěžovatel opakovaně zdůrazňuje, že plná
moc pro zástupce stěžovatele v předmětném daňovém řízení byla plnou mocí omezenou
a odkazuje též na závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 7 Afs 63/2010 - 65 ze dne
12. 8. 2010, kde byla shodně formulovaná plná moc označena za omezenou.
Stěžovatel navrhuje napadený rozsudek zrušit a věc vrátit k dalšímu řízení.
Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
Nejvyšší správní soud poté, co zjistil, že kasační stížnost je přípustná a jsou splněny
všechny podmínky řízení, přezkoumal v jejím rozsahu napadený rozsudek městského soudu
a v rámci uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s) a dospěl k závěru, že kasační stížnost není
důvodná.
Stěžovatel namítá nesprávné právní posouzení povahy plné moci ve smyslu ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Dle stěžovatele byla plná moc, na základě které byl stěžovatel
v daňovém řízení zastupován, plnou mocí omezenou. Městský soud pochybil, pokud uzavřel,
že rozhodnutí byla správně doručována jen zástupci stěžovatele a nemusela být doručována
samotnému stěžovateli.
Při hodnocení povahy plné moci a otázky, komu mělo být v daňovém řízení doručováno,
vyšel Nejvyšší správní soud z úpravy v §10 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků (dále jen „ daňový řád“), podle něhož se může daňový subjekt, jeho zákonný zástupce
nebo ustanovený zástupce dát zastupovat zástupcem, jehož si zvolí. V téže věci může mít
současně jen jednoho zástupce. Zástupce jedná v rozsahu plné moci udělené písemně nebo ústně
do protokolu. Není-li rozsah zmocnění vymezen nebo není-li vymezen přesně, je tato plná moc
pro daňové řízení neomezená. Podle §17 odst. 7 téhož zákona platí, že má-li příjemce zástupce
s neomezenou plnou mocí pro celé daňové řízení, doručuje se písemnost pouze tomuto zástupci.
Pokud má zástupce příjemce plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje se písemnost
vztahující se k takovým úkonům příjemci i jeho zástupci. Má-li příjemce osobně v daňovém
řízení něco vykonat, doručuje se písemnost jemu i jeho zástupci.
Nejvyšší správní soud se ve své judikatuře posuzováním forem zastoupení na základě
plné moci opakovaně zabýval. V usnesení rozšířeného senátu ze dne 12. 9. 2007,
č. j. 1 Afs 39/2006 - 79, č. 1353/2007 Sb. NSS, konstatoval, že „(p)lná moc ve světle shora citovaných
ustanovení daňového řádu může být v zásadě dvojího charakteru: buď je omezená, tedy taková, kdy je přesně
určen její rozsah, nebo neomezená, zjednodušeně řečeno ve všech ostatních případech. Pro posouzení omezenosti plné
moci je tak i na základě citovaného ustanovení daňového řádu v prvé řadě určující skutečnost, zda je nějakým
způsobem vymezen její rozsah.“
K problematice plné moci Ústavní soud v nálezu ze dne 30. 1. 2003, sp. zn. I. ÚS 433/01,
(dostupný na http://nalus.usoud.cz), konstatoval, že „právní teorie i praxe rozlišují různé druhy plné
moci, resp. obsahu a rozsahu zástupcova oprávnění, podle různých kritérií. Jde např. o všeobecnou (generální)
plnou moc, která opravňuje zmocněnce ke všem právním úkonům, nebo zvláštní (speciální) plnou moc omezující
se pouze na některé právní úkony, popř. některý druh právních úkonů či pouze jediný právní úkon. Kromě
případů, kdy zákon výslovně požaduje speciální plnou moc k určitému právnímu úkonu (např. k odmítnutí
dědictví), je věcí zmocnitele, zda ke každému právnímu úkonu, jenž má být učiněn v jeho zastoupení, vystaví
zmocněnci zvláštní plnou moc, či zda mu udělí všeobecnou plnou moc. Každý druh plné moci může být omezený
nebo neomezený. Podle neomezené plné moci může zmocněnec provést příslušné právní úkony podle svého volného
uvážení, zachovávaje povinnosti zmocněnce, v omezené plné moci má dány směrnice, jak má postupovat.
V každém případě musí být z plné moci zřejmý rozsah oprávnění zmocněnce; rozhodující je proto obsah plné moci
a omezení daná inter partes nemají vůči třetím osobám žádnou právní relevanci.“ V dalším z nálezů dospěl
k závěru, že plná moc, jež byla daňovým subjektem udělena „ke všem právním úkonům a jednáním
souvisejícím s odvoláním proti dodatečnému platebnímu výměru“, je „dle svého rozsahu a obsahu plnou mocí
speciální (procesní, a to pro určitý druh právních úkonů) a neomezenou (zmocněnec nebyl limitován konkrétními
pokyny zmocnitele), udělenou pro řízení o odvolání proti konkrétnímu prvostupňovému rozhodnutí. Rozsah
zmocnění v uvedené plné moci byl vymezen, a to zcela přesně, tak, že omezil zastupování výlučně na řízení
odvolací. Zákon o správě o daní a poplatků vymezuje daňové řízení jako řízení o daních a posléze v samostatných
částech upravuje jeho jednotlivé fáze. Byla-li tedy plná moc udělena pouze pro zastupování v odvolacím řízení, nelze
ji považovat za plnou moc pro celé řízení podle §17 odst. 7 zákona o správě a daní a poplatků“ (nález
ze dne 6. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 239/03, http://nalus.usoud.cz).
Pro účely aplikace §17 odst. 7 daňového řádu v posuzované věci je tedy nutno posoudit,
zda byla stěžovatelem správci daně předložená plná moc omezená, či neomezená, a to s ohledem
na právní úpravu §10 odst. 3 daňového řádu doplněnou shora naznačenou rozhodovací praxí
Nejvyššího správního soudu a Ústavního soudu. Zároveň je však třeba posoudit, zda se jedná
o plnou moc všeobecnou (univerzální), udělenou pro celé daňové řízení, nebo plnou moc
speciální. Předmětnou plnou mocí ze dne 31. 5.2005 zmocnil stěžovatel daňového poradce,
Ing. R. L., „k zastupování podle ustanovení §10 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., ve znění poz. p.:
v daňovém řízení ve věci zpracování daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací
období 2004 a předložení Finančnímu úřadu v Rakovníku
v daňovém řízení v ostatních věcech týkajících se daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období
2004 s výjimkou řízení o mimořádných opravných prostředcích podle ustanovení §54 až 56a zákona
č. 337/1992 Sb.“
V plné moci je dále uvedeno: „K doručování písemností ve smyslu ust. §17 odst. 7 zákona
č. 3337/1992 Sb. je určena adresa sídla kanceláře daňového poradce.“
Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že předmětná plná moc je neomezená. Dle §10
odst. 3 daňového řádu a contrario nemůže být plná moc, která neobsahuje přesné určení jejího
rozsahu, např. výčet úkonů, k nimž je zmocněnec oprávněn, ani směrnice či pokyny k jejich
provedení ve smyslu shora citovaného nálezu Ústavního soudu, omezenou plnou mocí (shodně
viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 9. 2010, č. j. 1 Afs 69/2010 – 127, nebo též
rozsudek ze dne 26. 10. 2009, č. j. 8 Afs 46/2009 - 46, publikovaný pod č. 1983/2010 Sb. NSS).
Text plné moci nasvědčuje, že nebyla udělena pouze pro určitou část daňového řízení
(např. pro daňovou kontrolu), ale pro celé daňové řízení týkající se daně z příjmů právnických
osob za zdaňovací období roku 2004.
Obsahově shodnou plnou moc hodnotil Nejvyšší správní soud též v rozsudku ze dne
19. 4. 2007, č. j. 8 Afs 160/2005 - 99, dostupném na www.nssoud.cz, podle kterého „plnou moc,
jíž je zástupce zmocněn ke všem úkonům podle §10 odst. 3 d. ř., s výjimkou podávání daňových přiznání
a hlášení a s výjimkou podávání mimořádných opravných prostředků, je nutno posuzovat jako plnou moc
neomezenou.“
Obdobně v rozsudku č. j. 8 Afs 46/2009 - 46 dospěl zdejší soud k závěru, že plná moc,
kterou sám žalobce označil jako „plná moc omezená“, a to „jako zvláštní – omezenou plnou moc
k zastupování za společnost ke všem úkonům za společnost a jménem společnosti před správcem daně s výjimkou
podávání řádných daňových přiznání“, je plnou mocí všeobecnou, protože byla udělena pro všechny
úkony před správcem daně s výjimkou podávání daňových přiznání.
Nejvyšší správní soud tak uzavírá, že správce daně nepochybil, doručil-li platební výměr
a rozhodnutí o odvolání pouze zmocněnci stěžovatele a městský soud se nedopustil nesprávného
právního posouzení povahy plné moci, shledal-li plnou moc ze dne 31. 5. 2005 plnou mocí
neomezenou.
Pokud stěžovatel odkazoval na rozhodnutí zdejšího soudu č. j. 2 Afs 5/2009 - 81 ze dne
28. 8. 2009. a č. j. 7 Afs 63/2010 - 65 ze dne 12. 8. 2010, kde byla shodně formulována plná moc
označena za omezenou, nelze jeho odkaz shledat případným. V obou výše citovaných řízeních
nebyla předmětem kasační stížnosti námitka týkající se povahy plných mocí, nýbrž skutečnost,
zda byla žalobou napadená rozhodnutí doručena zástupci daňového subjektu, resp. zda správní
soud, pokud žalobu odmítl, postupoval v souladu se zákonem. Navíc v obou projednávaných
věcech nebyla povaha plné moci spornou a Nejvyššímu správnímu soudu tak nepříslušelo
posuzovat charakter plné moci, neboť by tímto překračoval rozsah kasačních námitek.
Nad rámec rozhodnutí lze uvést, že stěžovatel v průběhu daňového řízení nenamítal,
že by neměl možnost se s obsahem písemností vydaných správcem daně seznámit. Nenamítal
tedy popření samotného účelu doručení v materiálním slova smyslu, když setrval toliko
na tvrzených formálních vadách při doručení písemnosti, jak správně zdůraznil městský soud.
Navíc je ze správního spisu zřejmé, že rozhodnutí o odvolání žalovaného ze dne 25. 5. 2006,
č. j. 3789/06-120 bylo doručeno jak zmocněnci tak samotnému stěžovateli. Shodně s názorem
městského soudu Nejvyšší správní soud uzavírá, že stěžovateli nebyla znemožněna procesní
obrana, když z obsahu správního spisu je zjevné, že proti vydaným rozhodnutím brojil opravnými
prostředky a tyto byly řádně projednány. V odvoláních proti platebnímu výměru ani v odvolání
proti rozhodnutí o odvolání vydanými správcem daně nenamítal, že by s obsahem napadených
rozhodnutí nebyl seznámen. Pokud stěžovatel poprvé až v žalobě vznáší námitku absence
řádného doručení, vykazuje tento postup znaky účelovosti. Nejvyšší správní soud v této
souvislosti též odkazuje na závěry rozhodnutí ze dne 6. 3. 2009, č. j. 1 Afs 148/2008 - 73, kde
vyslovil závěr, že „je-li adresát s obsahem písemnosti obeznámen, potom otázka, zda bylo doručení vykonáno
předepsaným způsobem, nemá význam. Nedodržení formy tedy samo o sobě neznamená, že se doručení musí
zopakovat, rozhodující je, zda se daná písemnost dostala do rukou adresáta.“ I za situace, kdy by plná moc
ze dne 31. 5. 2005 byla plnou mocí omezenou, nestačilo by to samo o sobě ke zrušení
napadeného rozhodnutí žalovaného. Stěžovatel by v takovém případě musel taktéž prokázat
konkrétní zásah do svých práv, spojený s touto skutečností; ne každé procesní pochybení
ve správním řízení totiž nutně musí vést ke zrušení rozhodnutí, kterým bylo takové řízení
završeno [srov. §76 odst. 1 písm. c) s. ř. s.].
Ze všech shora uvedených důvodů dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že kasační
stížnost není důvodná, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 in fine s. ř. s. zamítl.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení a úspěšnému žalovanému náklady řízení nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalovanému
náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává (§60 odst. 1, §120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 21. ledna 2011
JUDr. Ludmila Valentová
předsedkyně senátu