ECLI:CZ:NSS:2011:9.AFS.89.2010:47
sp. zn. 9 Afs 89/2010 - 47
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň JUDr. Barbary Pořízkové a Mgr. Daniely Zemanové v právní věci žalobkyně: J.
K., zastoupená JUDr. Alexandrem Klimešem, advokátem se sídlem U Bulhara 3, Praha 1,
proti žalovanému: Finanční ředitelství v Praze, se sídlem Žitná 12, Praha 2, proti
rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 1. 2008, č. j. 476/08-1100-203537, ve věci daně
z příjmů fyzických osob, o kasační stížnosti žalobkyně proti usnesení Městského soudu
v Praze ze dne 29. 7. 2010, č. j. 11 Ca 173/2008 – 25,
takto:
Usnesení Městského soudu v Praze ze dne 29. 7. 2010, č. j. 11 Ca 173/2008 - 25,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) domáhá
zrušení shora označeného usnesení Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“),
kterým byla odmítnuta její žaloba proti výše specifikovanému rozhodnutí žalovaného.
Předmětem sporu mezi stěžovatelkou a žalovaným je otázka zákonnosti dodatečně
vyměřené daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2000. Předmětem
sporu mezi městským soudem a stěžovatelkou je zákonnost napadeného usnesení ve věci
odmítnutí její žaloby pro opožděnost.
Městský soud se v odůvodnění napadeného usnesení nezabýval meritem věci,
neboť dospěl k závěru, že žaloba byla podána opožděně. Stěžovatelka byla v daňovém
řízení zastoupena na základě plné moci ze dne 18. 6. 2004 daňovým poradcem Ing. P.
Ko., kterému bylo dle závěrů městského soudu doručeno rozhodnutí žalovaného dne
18. 2. 2008 uložením zásilky na poště v souladu s ustanovením §17 odst. 5 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění účinném pro posuzované období
(dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Ze spisu městský soud ověřil, že zásilka
obsahující žalobou napadené rozhodnutí byla na poště uložena dne 1. 2. 2008. V souladu
s citovaným ustanovením se považuje tato písemnost za doručenou 15. dnem ode dne
uložení. Patnáctý den připadl na sobotu, a proto je za den doručení nutno považovat
nejbližší pracovní den, tj. pondělí 18. 2. 2008. Zákonem stanovená lhůta pro podání
žaloby tak uplynula nejpozději dne 18. 4. 2008. Žaloba byla podána dne 5. 5. 2008, proto
musela být pro její zjevnou opožděnost odmítnuta.
Na výše uvedeném závěru nemůže dle názoru městského soudu nic změnit
ani to, že dne 22. 3. 2008 žalovaný doručil napadené rozhodnutí také stěžovatelce.
Duplicitní doručení žalobou napadeného rozhodnutí totiž nemohlo účinky předchozího
řádného doručení, které navíc nebylo nikým zpochybněno, změnit.
S ohledem na výše uvedené městský soud žalobu v souladu s ustanovením §46
odst. 1 písm. b) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“), odmítl.
Stěžovatelka důvody obsažené v kasační stížnosti podřadila pod ustanovení §103
odst. 1 písm. e) s. ř. s. Uvedla, že městský soud nesprávně aplikoval ustanovení §17
odst. 5 zákona o správě daní a poplatků, neboť fikce doručení platí jen za předpokladu,
že se adresát písemnosti v místě doručení zdržuje. Zástupce stěžovatelky měl však v době
doručování písemnosti dávno jinou adresu pro doručování a na adrese, kam mu žalovaný
doručoval, tj. M. B., S., se již nezdržoval. Fikce doručení napadeného rozhodnutí tak
nemohla vůbec v projednávané věci nastat.
Tuto skutečnost ostatně zjistil i sám žalovaný a s ohledem na tehdejší znění
ustanovení §17 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků doručil napadené rozhodnutí
znovu, a to na adresu M. B., D. O správnosti tohoto doručení svědčí i vyznačení právní
moci napadeného rozhodnutí k 25. 3. 2008.
K poznámce soudu, že v pořadí první doručení nebylo nikým zpochybněno,
stěžovatelka uvádí, že se o tomto neúspěšném pokusu o doručení dozvěděla
až z napadeného usnesení. Napadené rozhodnutí bylo v souladu s ustanovením §17
odst. 5 zákona o správě daní a poplatků doručeno zástupci stěžovatelky až dne 25. 3. 2008
a žaloba podaná k městskému soudu dne 5. 5. 2008 je proto podána včas.
Mimo výše uvedené je nutno zdůraznit, že plná moc udělená stěžovatelkou
Ing. Kočímu není plnou mocí neomezenou, a proto byl žalovaný povinen doručit
napadené rozhodnutí jak stěžovatelce, tak jejímu zástupci. V této souvislosti odkazuje
stěžovatelka na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 10. 2009,
č. j. 8 Afs 46/2009 - 46 (všechna zde uváděná rozhodnutí NSS jsou dostupná
na www.nssoud.cz).
Stěžovatelka navrhuje napadené usnesení městského soudu zrušit a věc vrátit
soudu k dalšímu řízení.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvádí, že nesouhlasí s námitkou
stěžovatelky týkající se posouzení charakteru plné moci a trvá na tom, že se jednalo
o plnou moc neomezenou. Z tohoto důvodu byl žalovaný povinen doručovat pouze
zástupci stěžovatelky a navrhuje proto žalobu jako nedůvodnou zamítnout.
Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že je podána včas, jde o rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost
přípustná, a stěžovatelka je řádně zastoupena (§105 odst. 2 s. ř. s.). Poté přezkoumal
napadené usnesení městského soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných
důvodů a zkoumal při tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2 a 3 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační
stížnost je důvodná.
Nejprve se kasační soud zabýval námitkou stěžovatelky týkající se rozsahu plné
moci. Teprve od charakteru plné moci lze vzhledem k ustanovení §17 odst. 7 zákona
o správě daní a poplatků odvozovat způsob doručení a tím i jeho účinnost.
Ze správního spisu kasační soud ověřil, že stěžovatelka udělila dne 18. června 2004
plnou moc pro zastupování Ing. P. Ko. Dle této plné moci stěžovatelka zmocnila
Ing. Ko., aby ji zastupoval v daňovém řízení „při všech úkonech souvisejících s Rozhodnutím
Finančního úřadu v Benátkách nad Jizerou č. j. 14153/04/049971/3857 ze dne 7. 5. 2004, kterým
je dodatečný platební výměr č. 1040000289 na daň z příjmů fyzických osob za rok 2000“.
Jako adresa pro doručování zástupci je na plné moci uvedeno: „S., M. B.“.
Posuzováním rozsahu plných mocí se opakovaně zabýval jak Nejvyšší správní
soud, tak Ústavní soud. Ústavní soud v nálezu ze dne 30. 1. 2003, sp. zn. I. ÚS 433/01,
(všechna zde uváděná rozhodnutí Ústavního soud jsou dostupná
na http://nalus.usoud.cz), uvedl, že „právní teorie i praxe rozlišují různé druhy plné moci,
resp. obsahu a rozsahu zástupcova oprávnění, podle různých kritérií. Jde např. o všeobecnou (generální)
plnou moc, která opravňuje zmocněnce ke všem právním úkonům, nebo zvláštní (speciální) plnou moc
omezující se pouze na některé právní úkony, popř. některý druh právních úkonů či pouze jediný právní
úkon. Kromě případů, kdy zákon výslovně požaduje speciální plnou moc k určitému právnímu úkonu
(např. k odmítnutí dědictví), je věcí zmocnitele, zda ke každému právnímu úkonu, jenž má být učiněn
v jeho zastoupení, vystaví zmocněnci zvláštní plnou moc, či zda mu udělí všeobecnou plnou moc.
Každý druh plné moci může být omezený nebo neomezený. Podle neomezené plné moci může zmocněnec
provést příslušné právní úkony podle svého volného uvážení, zachovávaje povinnosti zmocněnce, v omezené
plné moci má dány směrnice, jak má postupovat. V každém případě musí být z plné moci zřejmý rozsah
oprávnění zmocněnce; rozhodující je proto obsah plné moci a omezení daná inter partes nemají vůči třetím
osobám žádnou právní relevanci.“
V nálezu ze dne 6. 11. 2003, sp. zn. IV. ÚS 239/03, dospěl Ústavní soud k závěru,
že plná moc, která byla daňovým subjektem udělena „ke všem právním úkonům a jednáním
souvisejícím s odvoláním proti dodatečnému platebnímu výměru“, je dle svého rozsahu a obsahu
plnou mocí speciální (procesní, a to pro určitý druh právních úkonů) a neomezenou
(zmocněnec nebyl limitován konkrétními pokyny zmocnitele), udělenou pro řízení
o odvolání proti konkrétnímu prvostupňovému rozhodnutí. Rozsah zmocnění v uvedené
plné moci byl vymezen, a to zcela přesně, tak, že omezil zastupování výlučně na řízení
odvolací. Zákon o správě daní a poplatků vymezuje daňové řízení jako řízení o daních
a posléze v samostatných částech upravuje jeho jednotlivé fáze. Byla-li tedy plná moc
udělena pouze pro zastupování v odvolacím řízení, Ústavní soud ji neposoudil za plnou
moc pro celé řízení podle §17 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků.
Pro účely aplikace §17 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků je tedy
v posuzované věci nutno ve shora uvedeném smyslu posoudit, zda je předmětná plná
moc omezená, či neomezená. Současně je však třeba ve shora uvedeném smyslu posoudit,
zda se jedná o plnou moc všeobecnou (univerzální), udělenou pro celé daňové řízení,
nebo plnou moc udělenou pouze pro určitou fázi či fáze daňového řízení.
Pokud jde o posouzení plné moci z hlediska úkonů, které je zmocněnec oprávněn
činit, Nejvyšší správní soud vyšel z uvedené judikatury Ústavního soudu,
jakož i z judikatury Nejvyššího správního soudu (srovnej rozhodnutí rozšířeného senátu
Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 6. 2007, č. j. 1 Afs 39/2006 - 79). Oba soudy
dospěly k závěru, že plná moc, která neobsahuje přesný výčet úkonů, k nimž
je zmocněnec oprávněn, ani směrnice či pokyny k jejich provedení, je neomezenou plnou
mocí. Udělená plná moc v nyní projednávané věci žádný výčet úkonů či pokynů k jejich
provedení neobsahuje, a proto je nutno považovat tuto plnou moc za plnou moc
neomezenou.
K posouzení rozsahu plné moci, tj. toho, zda se plná moc vztahuje na celé daňové
řízení či naopak pouze na určitou fázi daňového řízení, je nutno nejprve konstatovat,
že rozhodnutí osmého senátu Nejvyššího správního soudu, na které stěžovatelka
odkazuje, posuzovalo charakter plných mocí, které byly jednoznačně vázány na správcem
daně prováděné daňové kontroly. Dle závěrů osmého senátu se v jím posuzované věci
jednalo o plné moci speciální a neomezené, které opravňovaly zmocněnce pouze
k realizaci úkonů (jinak nespecifikovaných, tedy všech) v rámci prováděných daňových
kontrol. V nyní projednávané věci nebyla plná moc výslovně vázána na určitou fázi či fáze
daňového řízení (např. na odvolací řízení), ale vztahovala se „na všechny úkony v daňovém
řízení související s Rozhodnutím Finančního úřadu v Benátkách nad Jizerou
č. j. 14153/04/049971/3857 ze dne 7. 5. 2004, kterým je dodatečný platební výměr č. 1040000289
na daň z příjmů fyzických osob za rok 2000“.
Z obsahu posuzované plné moci nelze s jistotou určit, na jaké fáze či úseky
daňového řízení se udělené zmocnění vztahuje. Jinými slovy není zřejmé, zda zmocnění
zahrnuje pouze úkony, které budou činěny v rámci odvolacího řízení nebo je zmocněnec
případně oprávněn činit i úkony týkající se uvedeného rozhodnutí v jiné fázi daňového
řízení. V teoretické rovině by mohlo jít o úkony např. v řízení zajišťovacím, exekučním,
případně o úkony prováděné ve fázi placení daní (např. žádost o posečkání s platbou)
či o úkony v řízení o mimořádném opravném prostředku.
Jestliže Ústavní soud ve shora citovaném nálezu sp. zn. IV. ÚS 239/03 dospěl
k závěru, „že rozsah zmocnění v plné moci je vymezen přesně, pokud zmocnitel omezí zastupování
výlučně na řízení odvolací“, pak nelze než dospět k závěru, že pokud tak zmocnitel neučiní
a rozsah zmocnění neomezí žádnou fází řízení (případně několika různými fázemi
daňového řízení), není rozsah zmocnění vymezen přesně. Pokud není rozsah zmocnění
vymezen přesně, považuje se v souladu s ustanovením §10 odst. 3 zákona o správě daní a
poplatků taková plná moc pro daňové řízení za plnou moc neomezenou.
Správnost uvedených závěrů potvrzuje také shora uvedené rozhodnutí rozšířeného
senátu Nejvyššího správního soudu, dle kterého platí „aby byla plná moc podle daňového řádu
omezená, byť tuto podmínku daňový řád nijak výslovně nevymezuje, musí v ní být uvedeny pokyny od
zmocnitele, jak má být taková plná moc vykonávána, a musí být přesně vymezen její rozsah“.
Vzhledem k tomu, že rozsah zastupování v posuzované plné moci nebyl vymezen
přesně, lze učinit dílčí závěr, dle kterého byl žalovaný povinen doručit napadené
rozhodnutí v souladu s ustanovením §17 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků pouze
zástupci stěžovatelky.
Pokud jde o závěr městského soudu, dle kterého skutečnost, že žalovaný doručil
napadené rozhodnutí také stěžovatelce, nemá vliv na běh lhůty pro podání žaloby,
Nejvyšší správní soud je nucen konstatovat, že tvrzení městského soudu stran
duplicitního doručení napadeného rozhodnutí stěžovatelce nemá oporu ve správnímu
spisu. Žalovaný ve vyjádření k žalobě uvádí, že rozhodnutí doručil zástupci stěžovatelky
dne 25. 3. 2008, stěžovatelka v žalobě uvádí totéž, a to jak na úvodní straně žaloby,
tak v bodě II. žaloby. Žádné tvrzení stěžovatelky, že by jí žalovaný doručil napadené
rozhodnutí dne 22. 3. 2008, kasační soud ve spisu nenalezl. Naopak ve správním spisu
jsou jako doklad o doručení napadeného rozhodnutí založeny dvě doručenky, adresátem
je však v obou případech zástupce stěžovatelky. Jedná se jednak o doručenku,
ze které vycházel v napadeném rozhodnutí městský soud, dle které bylo zástupci
stěžovatelky doručováno na základě fikce doručení, a to na adresu M. B., S. Dále se jedná
o doručenku, na kterou se odvolává stěžovatelka v kasační stížnosti. Podle této doručenky
převzal zástupce stěžovatelky napadené rozhodnutí dne 25. 3. 2008, a to na adrese M. B.,
D.
Městský soud se tak dopustil jednak pochybení ve skutkových zjištěních a dále
je jeho rozhodnutí nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů, neboť bez jakéhokoliv
odůvodnění považoval ve smyslu ustanovení §17 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků
za účinné v pořadí první doručení, přičemž zcela pominul skutečnost, že sám žalovaný
doručoval zástupci stěžovatelky napadené rozhodnutí dvakrát na různé adresy. Městský
soud pominul skutečnost, že při druhém doručení si napadené rozhodnutí zástupce
stěžovatelky vlastnoručně převzal a ze spisového materiálu je zcela nepochybné,
že za účinné považovali účastníci sporu shodně až v pořadí druhé doručení, tj. 25. 3. 2008.
V této souvislosti je vhodné poznamenat, že fikce doručení dle ustanovení §17 odst. 5
zákona o správě daní a poplatků se v rozhodné době aplikovala pouze za předpokladu,
že adresát písemnosti, která má být doručena do vlastních rukou, nebyl zastižen, ačkoliv
se v místě doručení zdržuje.
Pochybení městského soudu je tak zcela zásadní, protože pokud by se lhůta
pro podání žaloby odvíjela ode dne 25. 3. 2008, což také stěžovatelka v kasační stížnosti
tvrdí, pak by žaloba podaná městskému soudu dne 5. 5. 2008 byla nepochybně podána
včas.
Nejvyšší správní soud považuje v této souvislosti za vhodné také korigovat závěry
městského soudu stran duplicitního doručování přesto, že v dané věci k němu nedošlo.
Uvedenou otázkou se zabýval rozšířený senát Nejvyššího správního soudu ve shora
citovaném rozhodnutí sp. zn. 1 Afs 39/2006. Podle závěrů v tomto rozhodnutí
uvedených platí, že i v případě, kdy udělená plná moc je plnou mocí neomezenou
a správce daně bez dalších vlastních zjištění ve smyslu ustanovení §31 odst. 8 písm. b)
zákona o správě daní a poplatků považuje plnou moc za omezenou a doručuje své
rozhodnutí dle ustanovení §17 odst. 7 téhož zákona jak daňovému subjektu (zde jako
příjemci), tak i jeho zástupci, nemůže být k újmě daňovému subjektu, podá-li proti
tomuto rozhodnutí žalobu ve lhůtě odvozené od okamžiku, kdy mu bylo toto rozhodnutí
doručeno. Lhůta pro podání žaloby v takovém případě zůstane zachována. Nelze totiž
v žádném případě přičítat omyl správce daně (tedy, že rozhodnutí zaslal jak stěžovateli,
tak i zástupci stěžovatele) k tíži samotného stěžovatele; takový postup by byl zcela
nepochybně v hrubém rozporu s výše uvedenými ústavními principy a zásadami.
Nejvyššímu správnímu soudu nezbylo, než usnesení městského soudu zrušit a věc
mu vrátit k dalšímu řízení [§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Městský soud je při novém
projednání věci vázán právním názorem zdejšího soudu; v novém rozhodnutí ve věci
městský soud rozhodne i o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti (§110 odst. 2
s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14.dubna 2011
JUDr. Radan Malík
předseda senátu