ECLI:CZ:NSS:2012:2.AFS.14.2012:23
sp. zn. 2 Afs 14/2012 - 23
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Šimíčka
a soudců JUDr. Miluše Doškové a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobce:
BLUESTORE, spol. s r. o. se sídlem Pobřežní 297/14, proti žalovanému: Finanční úřad
Brno I, se sídlem Příkop 25, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského soudu v Brně ze dne 13. 7. 2011, č. j. 30 Ca 57/2009 - 36,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 13. 7. 2011, č. j. 30 Ca 57/2009 - 36,
se ruší a věc se mu vrací k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I. Předmět řízení
[1.] Kasační stížností se žalovaný („stěžovatel“) domáhá, aby Nejvyšší správní soud zrušil
shora označený rozsudek krajského soudu, kterým bylo pro nezákonnost zrušeno jeho
rozhodnutí ze dne 30. 3. 2009, č. j. 100469/09/288914701723. Citovaným
rozhodnutím stěžovatel zamítl reklamaci žalobce proti rozhodnutí o přeplatku daně z přidané
hodnoty ze dne 29. 1. 2009, č. j. 28406/09/288914701723. Tímto rozhodnutím stěžovatel
převedl přeplatek – nadměrný odpočet na dani z přidané hodnoty ve výši 17 670 Kč
za zdaňovací období 11/2008 na nedoplatek na dani z příjmu fyzických osob – závislá činnost.
[2.] Krajský soud v odůvodnění rozsudku napadeného nyní projednávanou kasační stížností
uvedl, že přeplatek byl převeden na penále vzniklé po prohlášení konkursu. Ustanovení §33
odst. 1 písm. d) zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání ve znění pozdějších předpisů,
sice povoluje výjimku ze zákazu uspokojení mimosmluvních sankcí; to však platí pouze, vznikla -li
povinnost zaplatit penále před prohlášením konkursu. V daném případě se však jednalo o období
po prohlášení konkursu.
[3.] Rovněž důvodnou shledal soud žalobní námitku argumentující nemožností započtení
pohledávky na majetek patřící do podstaty, a to s poukazem na rozsudky Nejvyššího správního
soudu sp. zn. 9 Afs 96/2008 a 9 Afs 63/2009 (všechna rozhodnutí NSS jsou dostupná
na www.nssoud.cz).
II. Obsah kasační stížnosti
[4.] Stěžovatel v kasační stížnosti uplatňuje důvody podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a)
a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále též „s. ř. s.“), tzn. namítá nezákonnost
a nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku.
[5.] Stěžovatel nejprve tvrdí, že krajský soud rozhodoval ve věci žalobce „Mgr. Milana Chytila,
správce konkursní podstaty úpadce BLUESTORE, spol. s r. o.“, což je však neexistující subjekt.
Žalobu totiž podal Mgr. Milan Chytil, správce konkursní podstaty úpadce PALACE CLUB,
spol. s r. o., tj. odlišná osoba. Podle výpisu z obchodního rejstříku na společnost BLUESTORE,
spol. s r. o. přešlo jmění společnosti PALACE CLUB, spol. s r. o., a to k 24. 9. 2009.
Ke stejnému datu také společnost PALACE CLUB, spol. s r. o. zanikla převodem jmění na jejího
jediného společníka, tzn. na BLUESTORE, spol. s r. o. Usnesením Krajského soudu v Brně
ze dne 8. 9. 2010, č. j. 32 K 34/2001 - 2204, se zrušuje konkurs na majetek úpadce PALACE
CLUB, spol. s r. o.
[6.] Stěžovatel tvrdí, že krajský soud pominul všechny relevantní skutečnosti, k nimž došlo
v souvislosti s prohlášeným konkursem. Podstatné je přitom to, že ke dni 1. 12. 2008 došlo
k převodu majetku úpadce PALACE CLUB, spol. s r. o. na nástupnickou společnost
BLUESTORE, spol. s r. o. Od tohoto dne se jednání úpadce považují z účetního hlediska
za jednání na účet BLUESTORE, spol. s r. o., takže pokud správce daně rozhodl poté (dne
29. 1. 2009) o převedení přeplatku, rozhodoval o majetku nástupnické společnosti a nikoli v
o majetku, který by náležel do konkursní podstaty. Soud měl tedy žalobu zamítnout právě
z důvodu, že se nejednalo o věc týkající se konkursní podstaty.
[7.] Pochybení soudu spatřuje stěžovatel rovněž v závěru, že penále na dani z příjmů
fyzických osob vzniklé po prohlášení konkursu je, ve smyslu ustanovení §33 odst. 1 písm. d)
zákona o konkursu a vyrovnání, vyloučeno z uspokojení pohledávek. Na daný případ prý totiž
dopadá §31 odst. 2 písm. d) stejného zákona, protože penále spadá pod legislativní zkratku
„daň“ a daně jsou pohledávkami za podstatou, pokud vznikly po prohlášení konkursu.
Ustanovení §33 cit. zákona řeší to, které pohledávky jsou z uspokojení vyloučeny, a nelze
je aplikovat na pohledávky za podstatou.
[8.] Stěžovatel konečně uvádí, že krajský soud vrátil věc stěžovateli k dalšímu řízení, nicméně
s ohledem na shora popsaný průběh konkursu má zrušení rozhodnutí fakticky dopad
do daňových povinností jiného subjektu. Proto žádá o přiznání odkladného účinku kasační
stížnosti.
[9.] Žalobce se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
III. Vlastní argumentace soudu
[10.] Nejvyšší správní soud posuzoval kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.) a shledal, že je důvodná.
[11.] Stěžovatel uplatnil dvě námitky: krajský soud (1.) r ozhodoval ve věci neexistujícího
subjektu a o majetku nástupnické společnosti a nikoliv o majetku náležejícímu do konkursní
podstaty a (2.) penále na dani vzniklé po prohlášení konkursu je vyloučeno z uspokojení
pohledávek v konkursním řízení.
[12.] K první námitce plynou z obsahu spisu následující skutečnosti:
• V rozhodnutí Finančního úřadu Brno I o přeplatku ze dne 29. 1. 2009 je jako jako daňový
subjekt označena společnost PALACE CLUB, spol. s r. o. Rozhodnutí však bylo doručeno Mgr.
M. Chytilovi, správci konkursní podstaty.
• V rozhodnutí Finančního úřadu Brno I o reklamaci ze dne 30. 3. 2009 je opět jako
daňový subjekt označena společnost PALACE CLUB, spol. s r. o. V odůvodnění tohoto
rozhodnutí je uvedeno, že dne 5. 2. 2002 byl na majetek této společnosti prohlášen konkurs
a proto reklamaci podal Mgr. Chytil jako správce konkursní podstaty. Rovněž toto rozhodnutí
bylo doručováno Mgr. M. Chytilovi, správci konkursní podstaty.
• Proti oběma citovaným rozhodnutím stěžovatele podal dne 3. 4. 2009 žalobu
ke krajskému soudu Mgr. Milan Chytil, správce konkursní podstaty úpadce PALACE CLUB,
spol. s r. o. K žalobě doložil usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 5. 2. 2002,
č. j. 32 K 34/2001 - 104, kterým byl na majetek dlužníka PALACE CLUB, spol. s r. o. prohlášen
konkurs a správcem konkursní podstaty byl ustaven Mgr. Chytil.
• Finanční úřad Brno I ve vyjádření k této žalobě argumentoval výhradně ustanovením
§40a a §64 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších
předpisů (dále též „daňový řád“). Námitku, obsaženou v nyní projednávané kasační stížnosti
a týkající se toho, že krajský soud nemůže rozhodovat o majetku nástupnické společnosti, vůbec
neuplatnil.
• Mgr. Chytil krajskému soudu dne 16. 2. 2011 sdělil, že byl zproštěn funkce správce
konkursní podstaty. Přiložil usnesení Krajského soudu v Brně ze dne 8. 9. 2010,
č. j. 32 K 34/2001 - 2204, z něhož je patrno, že konkurs na majetek úpadce PALACE CLUB,
spol. s r. o. se zrušuje. Důvodem byla skutečnost, že tato obchodní společnost byla vymaz ána
z obchodního rejstříku poté, co její jmění přešlo na společníka úpadce společnost BLUESTORE,
spol. s r. o.
• Následně proto Krajský soud v Brně usnesením č. j. 30 Ca 57/2009 - 32 ze dne 2. 3. 2011
rozhodl, že v řízení bude na straně žalobce pokračováno se společností BLUESTORE,
spol. s r. o.
[13.] Nejvyšší správní soud na základě shora uvedených skutečností konstatuje, že tato
stížnostní námitka je částečně důvodná. Jestliže totiž v daném případě krajský soud v posledně
citovaném usnesení ze dne 2. 3. 2011 po drobně popsal průběh univerzální sukcese společnosti
PALACE CLUB, spol. s r. o. na společnost BLUESTORE, spol. s r. o. a výrokem rozhodl
o tom, že v řízení bude na straně žalobce pokračováno se společností BLUESTORE,
spol. s r. o., která v tomto řízení nastupuje do práv bývalého žalobce – správce konkursní
podstaty Mgr. M. Chytila, nedává žádnou logiku, že v následném meritorním rozsudku
napadeném nyní projednávanou kasační stížnosti je jako žalobce označen Mgr. Milan Chytil,
správce konkursní podstaty úpadce společnosti BLUESTORE, spol. s r. o. Přitom ani z výpisu
z obchodního rejstříku, pořízeného pro potřeby krajského soudu dne 25. 2. 2011 (č. l. 38),
nikterak neplyne, že by se společnost BLUESTORE, spol. s r. o. nacházela v konkursu, resp.
že by Mgr. Chytil byl jejím správcem konkursní podstaty.
[14.] Stěžovateli je tedy třeba přisvědčit potud, že krajský soud rozhodoval ve věci
neexistujícího subjektu, kterého v rozsudku ze dne 13. 7. 2011 označil jako „Mgr. Milana Chytila,
správce konkursní podstaty úpadce společnosti BLUESTORE, spol. s r. o.“ Učinil tak přitom
za situace, kdy ve shora citovaném usnesení ze dne 2. 3. 2011 podrobně popsal okolnosti zrušení
konkursu na úpadce PALACE CLUB, s. r. o. včetně toho, že Mgr. M. Chytil byl zproštěn funkce
správce konkursní podstaty. Tato stížnostní námitka je proto důvodná.
[15.] Zdejší soud naopak nemůže se stěžovatelem souhlasit v tom, že správce daně v době, kdy
rozhodoval o převedení přeplatku, již rozhodoval o majetku nástupnické společnosti a nikoliv
o majetku, který by náležel do konkursní podstaty. Jak totiž plyne z obsahu daňového přiznání
i z obou citovaných rozhodnutí stěžovatele, jako daňový subjekt byla označena společnost
PALACE CLUB, spol. s r. o., resp. Mgr. Milan Chytil jako její správce konkursní podstaty.
K výmazu této společnosti pak došlo až dne 8. 9. 2010, tedy poté, co byla podána žaloba
ke krajskému soudu.
[16.] V tomto typu řízení přitom krajský soud rozhoduje podle skutkového a právního stavu,
který tu byl v době rozhodování správního orgánu (§75 odst. 1 s. ř. s.), tedy nikoliv podle stavu,
který je dán v době rozhodování krajského soudu. Jakkoliv tedy krajský soud musel zohlednit
právní nástupnictví zaniklé společnosti, což ostatně také učinil (viz citované usnesení ze dne
2. 3. 2011), pro hmotněprávní posouzení daného případu jsou relevantní okolnosti, které
existovaly v době rozhodování stěžovatele, tedy v době, kdy ještě existovala společnost PALACE
CLUB, spol. s r. o., která se počínaje 5. 2. 2002 nacházela v konkursu.
[17.] Stěžovatelova argumentace není ostatně ani vnitřně konzistentní, jelikož na straně jedné
krajskému soudu vytýká, že ve skutečnosti nerozhodoval o věci t ýkající se konkursní podstaty
a proto měl žalobu zamítnout; na straně druhé však v obou svých rozhodnutích rozhodoval
ve věci daňového subjektu PALACE CLUB, spol. s r. o., který byl v té době v konkursu
(od 5. 2. 2002), a jednal s jejím správcem konkursní podstaty Mgr. Chytilem.
[18.] Krajský soud proto správně vycházel z judikatury zdejšího soudu, která na danou věc
dopadá. Tato judikatura navazuje na opakovaně vyslovený právní názor Ústavního soudu (viz
např. nálezy sp. zn. III. ÚS 648/04, III. ÚS 658/04, II. ÚS 35/ 05, III. ÚS 38/05, III. ÚS 41/05,
III. ÚS 208/05, IV. ÚS 408/05 a nepřímo také nález sp. zn. I. ÚS 544/02, vše vyhledatelné
na http://nalus.usoud.cz), jehož podstatu lze shrnout tak, že „ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona
o konkursu a vyrovnání je zvláštním právním předpisem, zakotvujícím nepřípustnost kompenzace nejen
soukromoprávních, nýbrž rovněž veřejnoprávních pohledávek. Jako takové má proto v pozici speciální úpravy
přednost před úpravou obecnou, obsaženou v ustanoveních §59 odst. 3 písm. e), §40 odst. 11 a §64 odst. 2
daňového řádu. Rozhodnutí obecných soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchého práva neakceptují ,
ocitají se z tohoto důvodu v rozporu s ustanoveními čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny.“
[19.] Stěžovatel dále tvrdí, že penále na dani z příjmů fyzických osob vzniklé po prohlášení
konkursu je vyloučeno z uspokojení pohledávek. K tomu soud uvádí, že z rozhodnutí žalovaného
o reklamaci ze dne 30. 3. 2009 skutečně plyne, že se jednalo o p enále za prodlení po vyhlášení
konkursu a že bylo postupováno podle ustanovení §40a odst. 4 daňového řádu, neboť se jednalo
o pohledávky za majetkovou podstatou.
[20.] Stěžovatel vychází z ustanovení §§31 odst. 2 písm. d) zákona č. 328/1991 Sb.
v relevantním znění, podle něhož „z uspokojení pohledávek jsou vyloučeny mimosmluvní sankce postihující
majetek úpadce, s výjimkou penále za nezaplacení daní , poplatků, cla, pojistného na sociální zabezpečení,
příspěvku na státní politiku zaměstnanosti nebo pojistného na veřejné zdravotní pojištění včas a ve správné výši,
pokud povinnost zaplatit toto penále vznikla před prohlášením konkursu . Podle ustanovení §33 odst. 1
písm. d) stejného zákona pak platí, že pohledávkami za podstatou, pokud vznikly po prohlášení
konkursu, jsou též daně.
[21.] Jak nicméně správně konstatoval v napadeném rozsudku krajský soud, k této právní
otázce se již opakovaně vyslovil Nejvyšší správní soud. Protože v nyní projednávaném případě
neshledal soud žádný racionální důvod odchýlit se od dříve vysloveného právního názoru,
postačuje odkázat kupř. na rozsudek ze dne 26. 5. 2009, s p. zn. 9 Afs 96/2008, v němž
je uvedeno, že „ustanovení §40a daňového řádu nově vymezuje daňové pohledávky pro účely insolvenčního
řízení, a to z hlediska doby jejich vzniku, způsobu přihlášení či uplatnění v insolvenčním řízení. Za daňové
nedoplatky pro účely insolvenčního řízení pak mimo jiné považuje také daňové pohledávky za majetkovou
podstatou, které vznikají v důsledku skutečností zakládajících daňové povinnosti, včetn ě příslušenství daně, které
nastaly v době od účinnosti rozhodnutí o úpadku do vydání rozhodnutí, jímž se insolvenční řízení končí. ...
Judikatura Ústavního soudu dospěla k jednoznačnému závěru, že právní pojem „započtení“ je pojmem jak práva
soukromého, tak i práva veřejného, s tím, že „kompenzace“ může být použito i v oboru práva veřejného, pokud
tak umožňuje zvláštní právní předpis (srovnej např. nález Ústavního soudu sp . zn. III. ÚS 648/04 ze dne
28. 7. 2005). Vzhledem ke skutečnosti, že insolvenční zák on nestanoví ohledně institutu započtení žádná
zvláštní pravidla či výjimky pro veřejnoprávní pohledávky, jsou shora uvedené podmínky započtení závazné i pro
správce daně. Pokud jsou tedy v daňovém řízení vedeném u daňového subjektu v úpadku splněny podmín ky
pro započtení podle §140 odst. 2 a 3 insolvenčního zákona, je správce daně oprávněn započtení provést.
Ustanovení §40a daňového řádu je jednoznačně navázáno na insolvenční řízení. Pro konkursní a vyrovnací
řízení zahájená před účinností insolvenčního zákona se však použijí dle §432 odst. 1 insolvenčního zákona
dosavadní právní předpisy, tj. dosavadní zákon o konkursu a vyrovnání, který v §14 odst. 1 písm. i) cit. zákona
kategoricky zakazoval v průběhu konkursního řízení započtení na majetek patřící do konkursní podstaty
(s výjimkou vyrovnání). K povaze tohoto zákazu započtení se opakovaně vyjádřil Ústavní soud, který
konstatoval, že z čl. 11 Listiny základních práv a svobod nelze žádnou interpretací dovodit zvýšenou ochranu
práv státu jako vlastníka v daňových věcech reprezentovaného správcem daně, která by v případech vyhlášených
konkursů vedla k jeho zvýhodnění a přiznávala mu privilegované postavení vůči ostatním konkursním věřitelům
v souvislosti se započtením daňového přeplatku na úhradu daňového nedoplatku. ... [d]ovodil, že ustanovení §14
odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání je zvláštním právním předpisem zakotvujícím nepřípustnost
kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž soukromoprávních a veřejnoprávních pohledávek v průběhu
konkursního řízení. Jako takové má proto v pozici speciální úpravy přednost před úpravou obecnou obsaženou
v ustanoveních §59 odst. 3 písm. e), §40 odst. 11 a §64 odst. 2 daňového řádu, přičemž ústavně konformním
výkladem uvedených ustanovení dochází k naplnění účelu a cílů zákona o konkursu a vyrovnání. Na výše
uvedeném závěru, tj. zákazu započtení v průběhu konkursního řízení, nemůže ničeho změnit ani nová úprava
ustanovení §40a daňového řádu ani přechodné ustanovení k zákonu o správě daní a poplatků.
[22.] Lze tak uzavřít, že tato stížnostní námitka není důvodná, jelikož brojí proti právnímu
názoru, který krajský soud v podstatě jen převzal z ustálené judikatury Nejvyššího správního
soudu.
IV. Shrnutí a náklady řízení
[23.] Ze shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud konstatuje, že kasační stížnost
je důvodná ohledně první uplatněné námitky [nepřezkoumatelnost spočívající v rozhodování
o neexistujícím subjektu, §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.], a proto napadený rozsudek krajského
soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Námitku nezákonnosti naopak důvodnou neshledal.
[24.] Za situace, kdy Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti rozhodl meritorně, již z důvodu
procesní ekonomie samostatně nerozhodoval o žádosti stěžovatele o přiznání odkladného účinku
kasační stížnosti.
[25.] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí
(§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 9. května 2012
JUDr. Vojtěch Šimíček
předseda senátu