ECLI:CZ:NSS:2012:5.ANS.9.2011:94
sp. zn. 5 Ans 9/2011 - 94
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové
a soudců JUDr. Ludmily Valentové a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce: Ing. Zdeněk
Nymburský, zast. JUDr. Alešem Zemanem, advokátem se sídlem Svobodova 7, Praha 2, proti
žalovanému: Finanční úřad v Nymburku, se sídlem Bedřicha Smetany 55, Nymburk, o kasační
stížnosti žalobce proti usnesení Krajského soudu v Praze ze dne 12. 5. 2011, č. j. 44 Af 18/2010 -
42,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Žalobou na ochranu proti nečinnosti správního orgánu, se žalobce (dále „stěžovatel“)
domáhal vydání rozsudku, jímž by bylo žalovanému do dvou měsíců od právní moci rozsudku
uloženo provedení daňové kontroly u společnosti v konkurzu, zápisy z kontroly byly neprodleně
předány žalobci a případné poznatky o páchání trestné činnosti byly neprodleně předány
orgánům činným v trestním řízení. Krajský soud v Praze ve shora citovaném usnesení
konstatoval, že se stěžovatel domáhá provedení určitých procesních úkonů, které mohou, avšak
nemusí, být završeny vydáním rozhodnutí. Krajský soud poukázal rovněž na skutečnost, že žádné
ustanovení zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ani zákona č. 280/2009 Sb., daňový
řád, nenaznačují povinnost správce daně zahájit daňovou kontrolu na základě návrhu třetí osoby,
neboť daňová kontrola je zahajována pouze z moci úřední. Dle krajského soudu podaná žaloba
směřuje k jiným účelům, než k nim směřuje řízení o žalobě na ochranu proti nečinnosti
a z uvedeného důvodu shledal žalobu nepřípustnou. Krajský soud dle ust. §46 odst. 1 písm. d)
zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, žalobu odmítl.
Proti tomuto usnesení podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) včasnou kasační stížnost,
a to z důvodů uvedených v ust. §103 odst. 1 písm. b), c) d) a e) zákona č. 150/2002 Sb., soudní
řád správní, (dále jen s. ř. s.).
Stěžovatel namítá, že napadené usnesení je nedostatečné, což následně způsobuje jeho
nepřezkoumatelnost. Dle stěžovatele krajský soud vycházel z ne zcela pravdivého vyjádření
žalovaného ze dne 31. 1. 2011. V tomto vyjádření uvádí žalovaný řadu tvrzení, která jsou jistým
způsobem účelová, neodpovídají skutečnému stavu věci a jsou k osobě stěžovatele, jako
statutárního orgánu – jednatele spol. K+Z Handel-Montagebau, s.r.o., zaujatá a neobjektivní.
Není například pravdivé tvrzení, že správní orgán neměl možnost provést navrženou kontrolu
všech daní za roky 2004 až 2006, když právě stěžovatel, jako statutární orgán uvedené
společnosti, měl podezření, že správce konkurzní podstaty uvedl nepravdivé údaje o hospodaření,
majetku a daních za uvedená účetní období. Nepravdivá jsou rovněž tvrzení, že správce
konkurzní podstaty podal včas přiznání k daním, včetně příloh. Stěžovatel nesouhlasí s názorem
správce daně, že provedení daňové kontroly nebylo možné z důvodu, že na uvedenou společnost
byl prohlášen konkurz a bezdůvodně odmítl provést kontrolu i když věděl, že stěžovatel
upozornil na skutečnost, že správce konkurzní podstaty vykázal zkreslené údaje o hospodaření,
jmění a daních, čímž zřejmě snížil jejich povinný odvod. Finanční úřad v Nymburku byl tedy
v rozporu se zákonem nečinný.
Ve vztahu k napadenému usnesení krajského soudu považuje stěžovatel za nepravdivé
tvrzení, že stěžovatel měl vůči správci daně liknavý přístup v době před prohlášením konkurzu
a další domněnky žalovaného, na nichž soud založil své odůvodnění. Je zcela pochopitelné,
že stěžovatel v žalobě neuvedl, jaké rozhodnutí má správce daně vydat, když tomuto orgánu
jednoznačně vyplývá povinnost po provedené daňové kontrole vydat platební výměr. Stěžovatel
považuje za zcela nepochopitelné vydané usnesení ze dne 10. 3. 2011, ve kterém byl žádán, aby
vyjádřil souhlas s rozhodnutím bez nařízení jednání, přičemž žalobce svým stanoviskem podaným
dne 4. 4. 2011 vyjádřil svůj nesouhlas.
Stěžovatel považuje rozhodnutí soudu za vydané v rozporu se s. ř. s., v rozporu s ust.
§229 odst. 3 o. s. ř., je zmatečné a současně v rozporu s čl. 38 Listiny základních práv a svobod.
Navrhuje, aby Nejvyšší správní soud usnesení Krajského soudu v Praze zrušil a věc mu vrátil
k opětovnému projednání.
Žalovaný ve svém vyjádření uvádí, že správce konkurzní podstaty plní své daňové
povinnosti v průběhu konkurzu, a proto neshledal nutnost provedení daňové kontroly. Finanční
úřad je orgán, který vybírá subjekty ke kontrole podle určitých kritérií a nemůže pracovat na
objednávku jedné ze stran. Rovněž tak žalovaný neshledal důvod pro posouzení jednání jako
naplňujících skutkovou podstatu některého z daňových trestných činů a důvod pro postup dle §8
trestního řádu v návaznosti na ust. §53 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu.
Ze spisu se podává, že stěžovatel je jednatelem a společníkem společnosti K+Z Handel-
Montagebau s.r.o. (dále jen společnost), na níž byl usnesením Krajského soudu v Praze dne
22. 5. 2005 prohlášen konkurz. Správcem konkurzní podstaty byl ustanoven JUDr. Zdeněk Šulc.
Dne 17. 10. 2007 podal stěžovatel žalovanému správci daně návrh na provedení daňové kontroly
veškerých daní za roky 2004, 2005 a 2006 z důvodu, že správce konkurzní podstaty uvedl
v daňových přiznáních zkreslené a chybné údaje týkající se jednotlivých daní. Na uvedenou
žádost reagoval žalovaný sdělením ze dne 15. 11. 2007, v němž uvedl, že ustanovený správce plní
své povinnosti, podává za společnost daňová přiznání a návrh stěžovatele nepovažuje
za opodstatněný. Dne 31. 12. 2007 podal stěžovatel opakovanou žádost o provedení daňové
kontroly ve věci všech daní za předmětná zdaňovací období. Dne 18. 1. 2008 opětovně žalovaný
správce daně sdělil stěžovateli, že na základě údajů v podaných daňových přiznáních neshledal
důvod k provedení daňové kontroly. Dne 18. 2. 2008 požádal stěžovatel Finanční ředitelství
v Praze o prověření důvodů odmítnutí provedení daňové kontroly a současně požádal
o provedení daňové kontroly v co nejkratším termínu. K žádosti stěžovatele finanční ředitelství
sdělilo, že neshledalo požadavek na provedení kontroly opodstatněným, není jakkoli oprávněno
zasahovat do výběru subjektů ke kontrole a názory vyjádřené v sděleních správce daně plně
respektuje. Finanční ředitelství uvedlo, že ze stěžovatelových podání vyplývá, že se zřejmě dostal
do rozporu se správcem konkurzní podstaty a tyto spory hodlá stěžovatel řešit prostřednictvím
daňové kontroly. FŘ uvedlo, že finanční úřady nejsou orgány pracující na objednávku jedné
ze stran případného sporu. Správce konkurzní podstaty podává soudu pravidelně zprávy o své
činnosti a spolupracuje s věřitelským výborem. Do konkurzního řízení vstoupilo krajské státní
zastupitelství, takže činnost správce je nejen pod dohledem soudu, věřitelského výboru, ale
i krajského státního zastupitelství. Závěrem FŘ uvedlo, že pokud by z informací získaných
v konkurzním řízení finanční úřad zjistil, že jsou zkracovány příjmy státního rozpočtu,
nepochybně by tento nežádoucí stav řešil pomocí daňových nástrojů.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadené rozhodnutí krajského soudu a neshledal
kasační stížnost důvodnou.
Předně je nutno uvést, že za situace, kdy byla žaloba odmítnuta podle ust. §46 odst. 1
písm. d) s. ř. s., přichází v úvahu pouze důvod pro kasační námitky dle ust. §103 odst. 1 písm. e)
s. ř. s., tj. nezákonnost rozhodnutí o odmítnutí návrhu nebo o zastavení řízení.
Nejvyšší správní soud uvádí, že jedním z logických atributů požadavků na rozhodování
orgánů veřejné moci v právním státě je rozhodování v přiměřeném čase, respektive rozhodování
bez zbytečných průtahů. Kodifikaci tohoto obecného principu právního státu ostatně obsahuje
nejenom současně platný správní řád (§6 odst. 1 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád), ale též
správní řád předchozí (srov. např. §3 odst. 3 zákona č. 71/1967 Sb., o správním řízení); uvedené
ostatně plyne ze samotného ústavně zakotveného principu právního státu. V souvislosti s nyní
souzenou věcí je nutno poukázat na ustanovení §7 nyní platného zákona č. 280/2009 Sb.,
daňového řádu, který základní zásady správy daní, mezi něž patří též výše citované vyřizování
věcí bez zbytečných průtahů, výslovně vztahuje na veškeré počínání správce daně.
Smyslem žaloby proti nečinnosti správního orgánu podle ustanovení §79 s. ř. s. je pak
posoudit, zda je správní orgán nečinný, a pro tento případ mu nařídit vydání rozhodnutí
či osvědčení. Soudní řízení v tomto případě končí vydáním rozsudku, jímž se správnímu orgánu
nařizuje vydat rozhodnutí či osvědčení ve stanovené lhůtě. Smysl řízení je však dosažen
až po jeho ukončení, tj. samotným faktickým vydáním rozhodnutí či osvědčení. Soudní řízení
má samozřejmě svůj význam pouze tehdy, pokud nečinnost správního orgánu trvá. Pomine-li
nečinnost v průběhu soudního řízení, soud žalobu zamítne podle §81 odst. 3 s. ř. s., neboť
vychází ze skutkového stavu, který zde je v den rozhodnutí soudu. Dovolání se ochrany u soudu
je však omezeno na případy, kdy ve správním řízení správní orgán má povinnost vydat
rozhodnutí nebo má povinnost vydat osvědčení, má tak učinit v určité zákonem stanovené lhůtě
a žalobce vyčerpal, pokud mu je ovšem zákon o správním řízení zakládá, zákonné prostředky
k ochraně před nečinností správního orgánu.
Ve věci stěžovatelem podané žaloby, kdy stěžovatel za nečinnost správce daně považoval
neprovedení daňové kontroly na podkladě jím podaného podnětu, je však nutno uvést,
že v daném případě podmínky pro zahájení řízení nebyly dány. Daňová kontrola (§85 a násl.
daňového řádu) je určitý procesní postup (nikoli tedy řízení), tzn. soubor jednotlivých úkonů,
kterými správce daně prověřuje tvrzení daňového subjektu a jiné skutečnosti mající vliv
na stanovení jeho daňové povinnosti. Daňová kontrola je postup, který lze provádět pouze
v daňovém řízení (nikoli i mimo něj, jako např. místní šetření, vysvětlení), zpravidla v jeho rovině
nalézací. Obvykle daňová kontrola probíhá v řízení vyměřovacím, neboť její použití je právě
v této fázi zpravidla nejúčelnější. Již z povahy a účelu daňové kontroly vyplývá, že se provádí
až po skončení zdaňovacího období a rovněž až po uplynutí lhůty k podání daňového přiznání,
přičemž je zahajována z moci úřední (ex officio). V této souvislosti je vhodné uvést, že jak již
Nejvyšší správní soud konstatoval ve své předešlé judikatuře, viz např. rozsudek ze dne
26. 6. 2007, č. j. 4 Ans 10/2006 - 59, přístupný na www.nssoud.cz, žalobou podle ust. §79 a násl.
s. ř. s., nelze se úspěšně domáhat ochrany v případě jakékoli pasivity správního orgánu, ale pouze
v případech, kdy správní orgán má povinnost vydat ve správním řízení rozhodnutí ve věci samé
nebo má povinnost vydat osvědčení, kdy je tedy žalobce nositelem veřejného subjektivního práva
na vydání rozhodnutí ve věci samé nebo osvědčení. Mezi případy, kdy správní orgán nemá
povinnost vydat rozhodnutí ve věci samé, patří i situace, kdy obdrží pouhý podnět či návrh
na jehož podkladě by bylo lze zahájit řízení, které ovšem nelze zahájit jinak než z úřední
povinnosti. Správní orgán při zahájení řízení z moci úřední totiž nemůže vycházet jen z úvah
jiných osob, nýbrž je povinen při zjištění, že jsou splněny podmínky zákonem presumované,
zahájit řízení vždy (viz např. §9 odst. 2 daňového řádu).
Postup podle ust. §85 a násl. daňového řádu je zahajován z moci úřední. Z kontextu
ustanovení §85 až §88 daňového řádu je zcela zjevné, že daňovou kontrolu nelze zahájit
návrhem fyzické nebo právnické osoby, ale může ji zahájit pouze správce daně z moci úřední.
Jestliže stěžovatel žádal příslušného správce daně, aby provedl daňovou kontrolu u společnosti,
v níž je společníkem a jednatelem, je třeba takové jeho podání hodnotit právě jen jako pouhý
podnět či sdělení. Jak je již výše uvedeno, je pouze na úvaze správce daně, které subjekty podrobí
daňové kontrole, popř. je správce daně vázán interními instrukcemi v rámci celostátní koordinace
výběru subjektů k daňové kontrole. V daném případě však zde nebylo žádné řízení, v jehož rámci
by se stěžovatel mohl úspěšně domáhat ochrany před nečinností správního orgánu.
Je tedy třeba přisvědčit zhodnocení krajského soudu, že v dané věci se stěžovatel
nedomáhal toho, aby správní orgán konal, nýbrž se domáhal něčeho, k čemu institut ochrany
proti nečinnosti dle ust. §79 s. ř. s. neslouží. Stěžovatel se domáhal vyřízení věci správním
orgánem zcela konkrétním způsobem a podle jeho představ, tedy aby správce daně zahájil
daňovou kontrolu a vydal rozhodnutí – platební výměr, kterým vyměří resp. doměří jeho
společnosti všechny daně za roky 2004, 2005 a 2006. Krajský soud také zcela případně vycházel
z cit. rozhodnutí zdejšího soudu ze dne 8. 7. 2009, č. j. 3 Ans 1/2009 - 58 (příst.
na www.nssoud.cz), z něhož vyplývá, že ochranu proti nečinnosti nelze poskytnout tam, kde
žádné správní řízení nebylo zahájeno, a je tedy vyloučeno, aby byl někdo zkrácen na svých
veřejných subjektivních právech. Nadto je třeba přisvědčit krajskému soudu i v tom,
že se v případě daňové kontroly jedná o soubor určitých procesních úkonů, které mohou, ale
nemusí, být završeny vydáním rozhodnutí. Nejvyšší správní soud uvádí, že daňová kontrola
je ukončena projednáním a podpisem zprávy o kontrole. Zpráva o daňové kontrole obsahuje
kontrolní zjištění a teprve podle výsledků těchto zjištění je pak možno přistoupit k vyměření resp.
doměření daně. Jak již zdejší judikoval, není zpráva o daňové kontrole rozhodnutím a na jejím
základě nejsou daňovému subjektu ukládány povinnosti nebo přiznávána práva. Zpráva
o provedené daňové kontrole je pouhým podkladem pro případné vydání rozhodnutí v daňovém
řízení. Daňová kontrola je tedy svou povahou procesem kontrolním a nikoliv rozhodovacím (viz. usnesení
rozšířeného senátu NSS ze dne 31. 8. 2005, č. j. 2 Afs 144/2004-110, příst. na www.nssoud.cz).
V tomto ohledu je tedy třeba odmítnout námitku stěžovatele, že bylo zcela pochopitelné,
že stěžovatel v žalobě neuvedl, jaké rozhodnutí má správce daně vydat, když tomuto orgánu
jednoznačně vyplývá povinnost po provedené daňové kontrole vydat platební výměr.
Lze tedy konstatovat, že žalovaný správní orgán v daném případě nepochybil, pokud
sdělil stěžovateli přípisem, proč neshledal důvody uvedené v jeho žádostech opodstatněnými.
Pokud nezahájil resp. neprovedl daňovou kontrolu u společnosti, nelze spatřovat v jeho nekonání
nečinnost. Za daných okolností žalovanému nevznikla povinnost zahájit řízení (postup),
nevznikla ani povinnost žalovaného něco konat ani povinnost vydat rozhodnutí. Stěžovatel
za této situace pak ani nemohl bezvýsledně vyčerpat prostředky, které by mu v případech
skutečné nečinnosti správního orgánu procesní předpisy k jeho ochraně stanovily.
Pro rozhodnutí o podané žalobě pak bylo podstatné, že příslušný správce daně neshledal
ani důvody pro zahájení jakéhokoliv řízení či postupu řízení z úřední povinnosti, a nebyl zde ani
žádný návrh, o němž by měl žalovaný povinnost rozhodovat. Stěžovatel se tedy nemohl žalobou
na ochranu proti nečinnosti dle ust. §79 odst. 1 s. ř. s., úspěšně domáhat ochrany proti
nečinnosti, neboť již z povahy věci vyplývá, že zde nebylo ani kvalifikovaného (zákonem
presumovaného) podnětu k zahájení řízení, ani zde nebylo řízení, které by směřovalo k vydání
rozhodnutí ve věci samé. Neprovedením stěžovatelem požadovaných procesních úkonů,
tedy vyřízením podnětu jinak, než jak zamýšlel a požadoval stěžovatel, a v případě, kdy nejsou
dány zákonné podmínky pro vedení řízení, nemůže být stěžovatel jakkoli dotčen na svých
subjektivních veřejných právech.
Obsah žaloby se zcela míjel s účelem, jaký plyne z právní úpravy řízení o žalobě
na ochranu proti nečinnosti podle ust. §79 a násl. s. ř. s. Jak je shora uvedeno, nelze se úspěšně
domáhat ochrany v případě jakékoli pasivity správního orgánu, nýbrž pouze v případech, kdy
správní orgán má povinnost vydat ve správním řízení rozhodnutí ve věci samé nebo
má povinnost vydat osvědčení a kdy žalobce je nositelem veřejného subjektivního práva
na vydání rozhodnutí ve věci samé nebo osvědčení. Tak tomu ovšem v dané věci nebylo.
Neprovedení daňové kontroly nelze chápat jako nečinnost žalovaného, proti níž se lze bránit
žalobou na ochranu proti nečinnosti podle §79 s. ř. s. Jak totiž uvedl rozšířený senát Nejvyššího
správního soudu v usnesení ze dne 16. 11. 2010, č. j. 7 Aps 3/2008 - 98, publikovaném pod
č. 2206/2011 Sb. NSS, www.nssoud.cz, účelem nečinnostní žaloby „je umožnit, aby soud přinutil
správní orgán vydat rozhodnutí (ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s.) ve věci samé a také případně osvědčení.“ Žalobou
na ochranu proti nečinnosti se tak lze domáhat soudní ochrany pouze v případě, že správní orgán
je povinen vydat rozhodnutí ve smyslu §65 s. ř. s. Z daňového řádu však nevyplývá povinnost
správce daně vydat rozhodnutí v případě, že nevyhoví žádosti daňového subjektu o provedení
daňové kontroly, proto závěr krajského soudu o odmítnutí žaloby plně obstojí. Krajský soud
proto nepochybil, pokud žalobu podle ust. §46 s. ř. s. odmítl. Z toho důvodu nebylo třeba ani
nařizovat ve věci ústní jednání.
Nejvyšší správní soud proto v souladu s ustanovením §110 odst. 1 s. ř. s. kasační stížnost
zamítl.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení a úspěšnému žalovanému náklady řízení nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalovanému
právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává (§60 odst. 1, §120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. února 2012
JUDr. Lenka Matyášová
předsedkyně senátu