ECLI:CZ:NSS:2014:8.AFS.87.2013:49
sp. zn. 8 Afs 87/2013 - 49
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance
a soudců Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: Solar Mrákov s. r. o.,
se sídlem Starý Klíčov 143, Mrákov, zastoupeného Mgr. Michalem Sobotou, advokátem se sídlem
Římská 14, Praha 2, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31,
Brno, proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Ústí nad Labem ze dne 16. 12. 2011,
čj. 11796/11-1200-506330, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí
nad Labem ze dne 13. 11. 2013, čj. 15 Af 77/2012 – 41,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalobce n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se n ep ři zn áv á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
[1] Finanční úřad v Děčíně rozhodnutími ze dne 7. 7. 2011, čj. 132879/11/178913501506,
čj. 132875/11/178913501506, čj. 132870/11/178913501506, čj. 132862/11/178913501506,
ze dne 17. 8. 2011, čj. 151700/11/178913501506, ze dne 8. 9. 2011,
čj. 158603/11/178913501506, a ze dne 12. 10. 2011, čj. 166987/11/178913501506, zamítl
stížnosti žalobce na postup plátce daně - společnosti ČEZ Distribuce, a. s. při výběru odvodu
z elektřiny ze slunečního záření (dále jen „solární odvod“) podle §7a a násl. zákona
č. 180/2005 Sb., o podpoře výroby elektřiny z obnovitelných zdrojů energie a o změně některých
zákonů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o podpoře“).
[2] Finanční ředitelství v Ústí nad Labem rozhodnutím ze dne 11. 12. 2011,
čj. 11796/11-1200-506330, zamítlo odvolání žalobce proti uvedeným rozhodnutím o stížnostech
žalobce.
II.
[3] Žalobce napadl rozhodnutí finančního ředitelství u Krajského soudu v Ústí nad Labem.
Soud žalobu zamítl rozsudkem ze dne 13. 11. 2013, čj. 15 Af 77/2012 – 41.
[4] Krajský soud při posuzovaní tvrzené protiústavnosti solárního odvodu zakotveného
v §7a - §7i zákona o podpoře plně vyšel z nálezu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11,
ve kterém se Ústavní soud vyjádřil k jednotlivým argumentům vzneseným žalobcem. Podle
Ústavního soudu byly ve věci splněny podmínky pro aplikaci nepravé retroaktivity. U zařízení
uvedených do provozu v letech 2009 a 2010 došlo pouze k dočasnému ovlivnění míry zisku
způsobené zvýšením nákladů o povinnost solárního odvodu. Systém podpory a principy
stanovování regulovaných cen nadále zaručují podmínky, aby investoři dosáhli návratnosti
investice do 15 let. V posuzované době došlo k významnému zvýhodnění nově budovaných
fotovoltaických elektráren oproti ostatním druhům obnovitelných zdrojů. Ústavní soud proto
dospěl k závěru, že pokud zákonodárce zavedl odvod pouze ve vztahu k výrobcům solární
energie, postupoval racionálně a ústavně konformně.
[5] K tomu, aby žalobce mohl před soudem úspěšně namítat, že solární odvod byl u něj
vybrán nezákonně či protiústavně, musí dát správci daně možnost zabývat se jeho situací a svá
tvrzení řádně doložit. Žalobce musí již ve stížnosti na postup plátce daně podle §237 odst. 3
zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů, potažmo
v odvolacím řízení prokázat, že odvod má v jeho případě rdousící efekt. Žalobce nemůže,
a to i se zřetelem na §75 odst. 1 s. ř. s., ponechat dokazování těchto skutečností až na soudní
řízení.
[6] Žalobce nejprve požádal plátce daně o vysvětlení, proč mu nebyly proplaceny celé faktury
s tím, že neakceptuje odkaz na postup dle §7a zákona o podpoře. Následně ve svých stížnostech
uvedl, že postup plátce daně je diskriminační a v rozporu se základními zásadami daňového
práva. V odvoláních proti rozhodnutím správce daně o stížnostech zpochybnil ústavnost
solárního odvodu. Žalobce ve správním řízení netvrdil ani neprokázal, že právní úprava odvodu
byla v jeho případě aplikována s likvidačními následky a že se jeho případ zásadně liší
od ostatních poplatníků. Krajský soud poznamenal, že jeho úkolem není nahradit správní orgán
v jeho odborné dozorové kompetenci, ale naopak posoudit, zda řádně a úplně zjistil skutkový
stav.
III.
[7] Proti rozsudku krajského soudu brojil žalobce (stěžovatel) kasační stížností z důvodů
podle §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.
[8] Stěžovatel odmítl závěr krajského soudu, že v daňovém řízení neprokázal porušení
zákonem garantované patnáctileté doby návratnosti investice a že zavedení tzv. solární daně
má vůči němu rdousící efekt. Nesouhlasí ani s tím, že finanční úřad může posuzovat soulad
nálezu Ústavního soudu se zákonem a soulad právních norem s ústavním pořádkem. Soud
aplikoval na posuzovanou věc nesprávný právní předpis. Ustanovení §14 a násl. zákona
č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a o změně některých zákonů je v rozporu
s §12 odst. 1 písm. b) tohoto zákona. Aplikací prvně uvedeného ustanovení jsou porušována
ústavně zaručená práva stěžovatele.
[9] Finanční úřad se k podané žádosti o vysvětlení dle §237 daňového řádu a ke stížnosti
na postup plátce daně vyjadřuje vždy pouze k jednotlivému solárnímu odvodu. U finančního
úřadu nelze uplatnit námitky spočívající v konkrétních důkazech o porušení zákonem
garantované patnáctileté doby návratnosti investice a k tomu, že solární daň má na stěžovatele
rdousící efekt. Právě k posouzení těchto skutečností je třeba znaleckého posudku z účetnictví
stěžovatele. Zavedení solárního odvodu je vůči stěžovateli likvidační a v rozporu se základními
ústavními principy.
[10] Stěžovatel se v žalobě domáhal provedení důkazů k prokázání, že právě na jeho případ
dopadá nález Ústavního soudu. Jelikož soud důkazy neprovedl, nezjistil náležitě skutkový stav
a zatížil své rozhodnutí vadou. Pokud by krajský soud shledal, že byla porušena patnáctiletá doba
návratnosti investice a že zavedení solární daně má na stěžovatele rdousící efekt, měl přerušit
řízení a věc předložit Ústavnímu soudu. Krajský soud nesprávně uzavřel, že to byl stěžovatel,
kdo neunesl důkazní břemeno. Stěžovatel již v průběhu daňového řízení tvrdil, že se v jeho
případě jedná o onen specifický případ zmiňovaný Ústavním soudem. Jelikož finanční úřad
stěžovatele nevyzval k prokázání těchto skutečností, neměl o jeho tvrzeních žádné pochybnosti.
Stěžovateli nelze klást za vinu, že finanční úřad nedostatečně zjistil skutkový stav.
[11] Stěžovatel v doplnění kasační stížnosti uvedl, že jeho předchozí kasační argumentace
je v souladu s usnesením rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2013,
čj. 1 Afs 76/2013 - 57. Správce daně není oprávněn posuzovat dopady odvodu na poplatníka
z hlediska ústavní konformity. Úvahy o tom, zda stěžovatel odkazem na znalecký posudek
založený na jeho účetnictví unesl důkazní břemeno, jsou již irelevantní. Pokud se v řízení
prokáže, že v případě stěžovatele byla porušena garantovaná patnáctiletá doba návratnosti
investice, resp. že zavedení solárního odvodu má pro něj rdousící efekt, Nejvyšší správní soud
by měl řízení přerušit dle §48 s. ř. s. a věc předložit Ústavnímu soudu k posouzení ústavnosti
§14 zákona č. 165/2012 Sb. ve světle konkrétních skutkových okolností případu. Stěžovatel dále
namítl, že rozšířený senát mu znemožnil ochranu jeho práv. Nemůže totiž jakkoli žádat zahájení
řízení o prominutí daně dle §260 daňového řádu. Z nálezu Ústavního soudu plyne povinnost
soudu učinit vše pro spravedlivé řešení a ochránit práva stěžovatele. Stěžovatel rovněž poukázal
na nově zavedenou povinnost zajistit financování nakládání s elektroodpadem, která zásadně
zatěžuje výrobce elektrické energie.
IV.
[12] Žalovaný navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl. Rozhodnutí
žalovaného je plně v souladu s nálezem Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 i s usnesením
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu sp. zn. 1 Afs 76/2013. Zohlednit likvidační
účinky solárního odvodu lze prostřednictvím institutu prominutí daně dle §260 daňového řádu.
V.
[13] Nejvyšší správní soud poté posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
[14] Kasační stížnost není důvodná.
[15] Předmětem daňového řízení v posuzované věci byly stížnosti stěžovatele na postup plátce
daně podle §237 daňového řádu. Těmito stížnostmi, následnými odvoláními i žalobou
se stěžovatel domáhal ochrany před tvrzeným porušením svých ústavních práv a zásad daňového
řízení, k němuž mělo dojít v důsledku srážky solárního odvodu z výkupní ceny elektrické energie
(§7a a násl. zákona o podpoře).
[16] Dopady solárního odvodu na výrobce elektrické energie se v době rozhodování o této
kasační stížnosti staly předmětem posuzování rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu.
Ten v usnesení ze dne 17. 12. 2013, čj. 1 Afs 76/2013 - 57, rozhodl, že konkrétní dopady
solárního odvodu na výrobce elektrické energie nelze zohlednit v řízení o stížnosti na postup
plátce daně, ani v soudním řízení, které na ně navazuje. Pokyn Ústavního soudu obsažený
v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 zohledňovat likvidační účinky solárního odvodu v individuálních
případech je za stávající právní úpravy proveditelný jen prostřednictvím institutu prominutí daně
dle §260 ve spojení s §259 daňového řádu. Nejvyšší správní soud pro stručnost odkazuje na celé
odůvodnění tohoto usnesení, které je dostupné z www. nssoud.cz.
[17] Z usnesení rozšířeného senátu ve vztahu k nyní posuzované věci nepochybně vyplývá,
že daňové orgány nemohly v řízení o stížnostech stěžovatele zohlednit dopady solárního odvodu
do jeho práv ani posoudit ústavnost samotného odvodu. Nemohl tak učinit ani krajský soud
v řízení o žalobě, příp. Nejvyšší správní soud v řízení o kasační stížnosti. Rozšířený senát dále
konstatoval, že použití institutu stížnosti na postup plátce nemůže představovat účinnou ochranu
práv poplatníků, do jejichž práv bylo s ohledem na konkrétní okolnosti jejich případu skutečně
zasaženo, a to z důvodu chybějící právní úpravy, která by řešila ony výjimečné situace, v nichž
vede solární odvod k ekonomické likvidaci poplatníka.
[18] Stěžovatel v této souvislosti tvrdil, že ačkoliv již v průběhu daňového řízení namítal,
že solární odvod má vůči němu rdousící efekt a že v jeho případě došlo k porušení garantované
doby návratnosti investice, správce daně jej nevyzval k prokázání těchto tvrzení. Ačkoliv
je povinností správce daně ujasnit, jaké důkazy daňový subjekt k provedení navrhuje, vymezit
rozhodné skutečnosti a umožnit daňovému subjektu tyto skutečnosti prokázat (viz např.
rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007 – 119), ze správního
spisu nevyplývá, že by stěžovatel skutečně vznesl uvedené námitky již v daňovém řízení. Nejvyšší
správní soud nicméně zdůrazňuje, že podle rozšířeného senátu nelze konkrétní dopady solárního
odvodu na výrobce elektrické energie v řízení o stížnosti na postup plátce daně zohlednit.
[19] Názor krajského soudu, podle kterého měl stěžovatel uplatnit a doložit námitku
rdousícího efektu solárního odvodu již v řízení o stížnosti na postup plátce daně a nemohl tak
učinit až v řízení před krajským soudem, je třeba korigovat. Tento názor vyšel z předpokladu,
že správce daně mohl posoudit konkrétní dopady solárního odvodu na výrobce elektrické energie
v řízení podle §237 daňového řádu. Jak vyplývá z usnesení rozšířeného senátu, bez ohledu na to,
zda stěžovatel svá tvrzení a důkazy o rdousícím efektu odvodu uplatnil v daňovém nebo
navazujícím soudním řízení, tyto skutečnosti nemohly být v těchto řízeních jakkoliv zohledněny
a nemohly mít vliv na zákonnost rozhodnutí žalovaného. Přes tento dílčí závěr je napadený
rozsudek věcně správný a Nejvyšší správní soud neshledal důvod k jeho zrušení (srov. např.
rozsudky ze dne 16. 1. 2014, čj. 7 Afs 108/2013 – 36 nebo ze dne 14. 12. 2009,
čj. 5 Afs 104/2008 – 66). Krajský soud zamítl žalobu důvodně, protože úprava solárního odvodu
je v obecné rovině v souladu s ústavním pořádkem (viz nález sp. zn. Pl. ÚS 17/11) a současně
správní orgány nemohly v řízení o stížnosti na postup plátce daně zohlednit dopady solárního
odvodu na stěžovatele.
[20] K dalším námitkám uplatněným v kasační stížnosti a jejím doplnění Nejvyšší správní soud
uvádí, že stěžovatel namítl, že soud aplikoval na posuzovanou věc nesprávný právní předpis.
Neuvedl však, o který předpis se jedná a který předpis měl být správně aplikován. Námitka
protiústavnosti §14 zákona č. 165/2012 Sb., o podporovaných zdrojích energie a jeho rozporu
s §12 odst. 1 písm. b) téhož zákona je v posuzovaném případě bezpředmětná. Uvedená
ustanovení totiž nebyla a nemohla být v daňovém řízení stěžovatele aplikována. Plátce daně
provedl napadené srážky za leden až červenec 2011. Jak plyne z §62 zákona č. 165/2012 Sb.,
tento zákon nabyl účinnosti zčásti dne 30. 5. 2012 (v případě §12) a zčásti až dne 1. 1. 2013
(v případě §14), tedy až po ukončení daňového řízení a po podání správní žaloby. Zákon
č. 310/2013 Sb., který novelizoval zákon č. 165/2012 Sb. a v jehož důsledku byl stanoven solární
odvod v §14 zákona o podporovaných zdrojích nově i pro rok 2014, jak stěžovatel poukazoval
dále v kasační stížnosti, nabyl účinnosti až dne 1. 1. 2014. Z uvedených důvodů není možné
v rámci soudního přezkumu uvažovat o přerušení řízení a předložení věci Ústavnímu soudu.
Ústavní soud by se takovým návrhem nemohl zabývat (srov. §64 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb.,
o Ústavním soudu za použití čl. 95 odst. 2 Ústavy České republiky).
[21] Stěžovatel v doplnění kasační stížnosti namítl, že nemá žádnou možnost iniciovat vydání
rozhodnutí o prominutí daně ani jinak ochránit svá práva. Nejvyšší správní soud již v rozsudku
ze dne 21. 1. 2014, čj. 1 Afs 101/2013 - 47, k této námitce odkázal na roli správního soudnictví,
které nemůže jakkoliv nahrazovat činnost moci zákonodárné či výkonné. Zákonodárci stejně jako
ministru financí je třeba nejprve ponechat časový prostor, v němž reálně mohou reagovat
na požadavky vyslovené Ústavním soudem a specifikované rozšířeným senátem.
Je na zákonodárci či ministru financí, zda při formulaci podmínek prominutí daně zohlední
i povinnost zajistit financování nakládání s elektroodpadem ze solárních panelů, jak se domáhal
stěžovatel. Pouze v případě, že by tyto složky státní moci zůstaly dlouhodobě nečinné a tato
nečinnost by nabyla ústavního rozměru, byly by správní soudy povinny zakročit na ochranu práv
stěžovatele a ostatních dotčených osob.
[22] Nedůvodnou je i námitka nepřezkoumatelnosti a vnitřní rozpornosti rozsudku krajského
soudu. Nejvyšší správní soud v obecné rovině nezpochybňuje závěr krajského soudu, že rdousící
efekt odvodu, příp. porušení garantované doby návratnosti investice bylo možno namítat již před
přijetím nálezu Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11. Závěry krajského
soudu jsou v tomto směru odůvodněné dostatečně, a nejsou proto nepřezkoumatelné. Rozsudek
krajského soudu není nepřezkoumatelný ani z toho důvodu, že soud podle stěžovatele akceptoval
názor žalovaného o nemožnosti posuzovat jiné než zákonné podmínky výběru daní, avšak
zároveň dospěl k závěru o povinnosti daňových orgánů zohlednit též ústavněprávně relevantní
skutečnosti (rdousící efekt) vyplývající z citovaného nálezu Ústavního soudu. Krajský soud totiž
tento názor žalovaného ocitoval pouze v rekapitulační části rozsudku a nejedná se tak o jeho
vlastní úvahu.
[23] S ohledem na shora uvedené Nejvyšší správní soud neshledal napadený rozsudek
krajského soudu nezákonným ani nepřezkoumatelným. Jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly
najevo ani žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.),
Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[24] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle
§60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti úspěšný, nemá
tedy právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, protože mu v řízení
o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 26. března 2014
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu