ECLI:CZ:NSS:2015:2.AFS.16.2015:44
sp. zn. 2 Afs 16/2015 - 44
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců Mgr. Petra Sedláka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobkyně VELPA plus s. r. o.,
se sídlem Mutěnice, Pelcova 765, zastoupené Mgr. Rudolfem Bartošíkem, advokátem se sídlem
Břeclav, Národních hrdinů 12/1, proti žalovanému Generálnímu ředitelství cel, se sídlem
Praha 4, Budějovická 7 (dříve Celní ředitelství Praha), týkající se žaloby proti rozhodnutí Celního
ředitelství Praha ze dne 13. 2. 2009, č. j. 1010/09-1701-21, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně
proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 9. 12. 2014, č. j. 8 Af 48/2013 – 101,
takto:
Rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 9. 12. 2014, č. j. 8 Af 48/2013 – 101,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobkyně, dále jen „stěžovatelka,“ domáhá
zrušení shora nadepsaného rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta její žaloba
proti rozhodnutí Celního ředitelství Praha ze dne 13. 2. 2009, č. j. 1010/09-1701-21, jímž bylo
zamítnuto její odvolání proti rozhodnutí o zajištění vybraných výrobků Celního úřadu Praha 1
(dále též jen „správce daně“), ze dne 27. 11. 2008, č. j. 21661/08-176100-024.
Nadepsaným rozsudkem městský soud opětovně posuzoval žalobu stěžovatelky ze dne
14. 5. 2009 poté, co jeho předchozí rozhodnutí ze dne 29. 11. 2012, č. j. 8 Ca 131/2009 - 51, bylo
zrušeno rozsudkem zdejšího soudu ze dne 6. 8. 2013, č. j. 2 Afs 1/2013 - 40.
Městský soud žalobu opětovně zamítl, neboť shodně jako v předchozím případě dospěl
k závěru, že správní orgány rozhodly v souladu se zákonem a žádná z uplatněných námitek
nebyla důvodná.
Městský soud v napadeném rozsudku uvedl: „Pokud jde tedy o námitku žalobce, že místní
šetření byla provedena celním orgánem mimo jeho územní působnost, s přihlédnutím k závěrům, které vyjádřil
Nejvyšší správní soud ve shora uvedeném rozsudku, je tedy ve věci zřejmé, že Celnímu úřadu Praha 1 nespadalo
do jeho územní působnosti provádět místní šetření ve smyslu obecních předpisů o správě daní a poplatků, tedy
dle ust. §4 odst. 13 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, když místa, kde existovaly celní
sklady, byla mimo jeho územní působnost. V úvahu pak přicházelo použití ust. §41 odst. 3 zákona
č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, které svěřuje každému celnímu úřadu nebo celnímu ředitelství pravomoc
vstupovat do každé provozní budovy, kde se jakkoliv nakládá s vybranými výrobky. Nicméně v této věci
i Nejvyšší správní soud poukázal na to, že tato norma svěřuje kterémukoliv celnímu úřadu nebo celnímu
ředitelství pravomoc vstupovat, nikoliv provádět místní šetření a v podstatě žádný jiný předpis, který by svěřoval
tedy celnímu úřadu pravomoc provést místní šetření mimo obvod jeho územní působnosti, jaksi nalezen nebyl.
Za tohoto stavu věci tedy nezbylo Městskému soudu v Praze než konstatovat, že předmětná místní šetření byla
provedena nesprávně, byla provedena v rozporu s předpisy, které upravují, tedy ani ne tak místní příslušnost, jako
územní působnost, a v tomto smyslu žalobní námitka by byla důvodná. Nicméně, jak je zřejmé z rozsudků,
na které Nejvyšší správní soud poukázal (2 Afs 159/2006, 9 As 72/2008), sama skutečnost, že tedy
v postupu správního orgánu dojde k vadě, kterou lze kvalifikovat jako porušení ustanovení o řízení,
příp. podstatné porušení ustanovení o řízení, a Městský soud v Praze má tedy za to, že výkon této pravomoci
mimo obvod územní působnosti je podstatným porušením ustanovení o řízení, sama tato skutečnost pak však není
důvodem pro zrušení napadeného rozhodnutí, pokud není prokázáno, že mohla mít za následek nezákonné
rozhodnutí o věci samé. Soud tedy musel zkoumat, zda tedy skutečnost, že místní šetření provedl Celní úřad
Praha l a nikoliv celní úřad příslušný podle místa celního skladu, zda to mohlo mít vliv na zákonnost napadeného
rozhodnutí. Otázka tedy zní, zda by napadené rozhodnutí vypadalo jinak, pokud by místní šetření provedl jiný
územně příslušný celní úřad. Povinnost tvrzení, resp. důkazní povinnost v tomto smyslu byla na žalobci a bylo
na něm, aby tedy tvrdil, že právě tato procesní vada, kterou Celní úřad Praha 1 zatížil svůj postup, měla vliv
na zákonnost napadeného rozhodnutí. Soudu však nezbývá než konstatovat, že v samotné žalobě žalobce vlastně
takovou skutečnost otevřeně netvrdí, namítá sice, že postup celního úřadu byl nesprávný, protože byl proveden
nepříslušným celním úřadem a poukazuje na čl. 2 odst. 3 Ústavy České republiky, podle něhož lze státní moc
uplatňovat jenom v případech a v mezích, které stanoví zákon. V tomto smyslu by tedy soud se žalobcem
souhlasil, že se jedná o podstatnou vadu řízení, nicméně však není zřejmé, jak nebo jakým mechanismem by tato
procesní vada měla způsobit nezákonnost napadeného rozhodnutí. Zde je třeba zdůraznit, že soud tedy vycházel
ze žalobní námitky tak, jak byla koncipována v podané žalobě, tedy v žalobě ze dne 14.5.2009 a nemohl tedy
přihlížet k argumentaci, která byla případně ze stany žalobce uplatněna později. Soud tedy uzavřel své úvahy
s tím, že ani v žalobě ani v jiných písemnostech, které tvoří obsah soudního, event. správního spisu, nelze zjistit
nic, na základě čeho by tedy bylo možno učinit závěr, že skutečnost, že místní šetření provedl celní úřad mimo svou
územní působnost, měla za následek nezákonnost napadeného rozhodnutí. Žádnou takovou skutečnost žalobce
netvrdil a soud ji ani jinak neshledal.“
Následně městský soud vypořádal další námitky stěžovatelky. K námitce nedostatečnosti
úsjtní výzvy uvedl, že institut ústní výzvy sice zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, a ani
zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neupravuje, ale ve věci se podle městského
soudu nejednalo o výzvu ve smyslu §43 zákona o správě daní a poplatků. Jednalo se o „výzvu“
v obecném významu tohoto slova, aby, je-li to možné, doložil nebo předložil doklady o tom,
že předmětné vybrané výrobky jsou zdaněny, přičemž podstatné bylo to, co následovalo, tedy
ono zajištění vybraných výrobků. Negativní následek, tedy zabavení výrobků, byl důsledek toho,
že předmětné vybrané výrobky zdaněny nebyly, nikoliv neuposlechnutí výzvy.
Dále městský soud konstatoval, že rozhodnutí o odnětí povolení k provozování
daňového skladu byla žalobci doručena dne 21. 10. 2008, tedy přibližně měsíc předtím, než byla
provedena předmětná místní šetření (18. a 19. 11. 2008), a teprve pak následně došlo k zajištění
vybraných výrobků. K těmto úkonům ze strany Celního úřadu Praha 1 došlo v době, kdy žalobce
již nebyl držitelem povolení k provozování předmětných daňových skladů. Fyzické držení listin
o povolení k provozování daňových skladů nebylo podle městského soudu podstatné, neboť
o odnětí povolení provozování daňového skladu muselo být rozhodnuto formou rozhodnutí
(rozhodnutími), což se v daném případě stalo, a právní mocí resp. vykonatelností těchto
rozhodnutí předmětná povolení zanikla. Na tom nic nemění ani skutečnost, že listiny, které
o tomto povolení pojednávají, stále fyzicky existují a stále je má v držení žalobce. Podstatný
je právní stav, tedy kdy předmětná povolení ve smyslu institutu už přestala existovat.
Stěžovatelka v kasační stížnosti namítla, že předcházející rozsudek městského soudu
ve věci samé č. j. 8 Ca 131/2009 - 51 ze dne 29. 11.2012 byl zrušen Nejvyšším správním soudem
rozsudkem ze dne 6. 8. 2013, č. j. 2 Afs 1/2013 - 40, pro nepřezkoumatelnost vypořádání žalobní
námitky zákonnosti místního šetření provedeného ve skladech stěžovatelky v okrese Hodonín
(Mutěnice, Velká nad Veličkou, Prušánky). Podle stěžovatelky se měl městský soud opětovně
zabývat námitkou tvrzeného překročení územní působnosti správce daně při provádění místních
šetření ve dnech 18. 11. 2008 a 19. 11. 2008 s ohledem na úpravu §4 odst. 13 tehdy účinného
zákona o správě daní a poplatků s tím, že měl posoudit též vliv tohoto tvrzeného pochybení
správce daně na zákonnost rozhodnutí o zajištění vybraných výrobků, a to rovněž se zřetelem
na judikaturu zdejšího soudu (např. ve věcech vedených pod sp. zn. 2 Afs 159/2006,
či 9 As 72/2008). Stěžovatelka při obnoveném řízení u městského soudu navrhla doplnění
dokazování tohoto žalobního bodu tak, aby poukázala na konkrétní zkrácení subjektivních
veřejných práv stěžovatelky nejen porušením procesních práv účastníka řízení, ale také
nesprávnou aplikací hmotněprávních předpisů. Konkrétně namítala jednak pochybení související
s neprovedením inventarizace a jednak pochybení související s likvidací obalů, které nebyly
předmětem zajištění vybraných výrobků. Toto doplnění dokazování městský soud ale odmítl
s tím, že důkazy a tvrzení měly být předloženy dříve. Stěžovatelka poukázala na §71 odst. 2 s. ř. s.
a namítla, že pouze doplnila žalobu v situaci, kdy k doplnění žaloby dal impuls Nejvyšší správní
soud v citovaném rozhodnutí. Jelikož městský soud toto doplnění neakceptoval, došlo
k nesprávnému posouzení právní otázky soudem, který nedovolil stěžovatelce ozřejmit
a případně blíže rozvést, konkretizovat předmětný žalobní bod. Stěžovatelka má za to, že i tento
rozsudek městského soudu proto trpí vadou nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů.
Stěžovatelka dále namítla, že prověřování skutkového stavu územně nepříslušným
správcem daně zasáhlo do jejích subjektivních práv. V této souvislosti předně brojila proti ústní
výzvě, kterou správce daně vyzval Ing. P. K. k prokázání zdanění výrobků skladovaných ve
skladech při místních šetřeních, konaných ve dnech 18. 11. 2008 a 19. 11. 2008. Uvedená výzva
podle ní nebyla v souladu se zákonem, neboť ústní výzva nebyla v zákoně o správě daní a
poplatků, upravena a názor soudu, že šlo pouze o formální akt, nemůže obstát v tak závažném
případě, jako je zajištění vybraných výrobků, za předpokladu, že správce daně věděl, že u subjektu
nedošlo k odejmutí povolení k provozování daňového skladu a nebyla dosud provedena, za
účasti správce daně, inventarizace, která zakládá běh lhůty pro podání daňového přiznání.
Stěžovatelka má za to, že odůvodnění napadeného rozsudku k tomuto žalobnímu bodu je vnitřně
rozporné, neboť na jedné straně soud s žalobní námitkou, že ústní výzva není upravena daňovým
zákonem, souhlasí, ale na druhé straně tomu soud nepřikládá žádný význam.
Následně stěžovatelka brojila proti tomu, že ji doposud nebylo fyzicky odňato povolení
k provozování daňových skladů a že právě ono odejmutí tohoto povolení má vliv na skutečný
stav, ve kterém se předmětné vybrané výrobky nacházejí. Odejmutí povolení má vliv na počátek
běhu zákonné lhůty a vzniku povinnosti přiznat a zaplatit spotřební daň a vazbě na povinnost
provedení inventarizace. Stěžovatelka nesouhlasí s tím, že postačuje pouze rozhodnutí o odejmutí
povolení, aby počala běžet lhůta pro provedení inventarizace, a tvrdí, že do dnešního dne jsou
tyto předmětné vybrané výrobky, které byly předmětem zajištění, neustále v režimu podmíněného
osvobození od spotřební daně a není nutné u nich prokazovat jejich zdanění tak, jak bylo výše
uváděno. V souvislosti s odejmutí povolení namítla stěžovatelka porušení zásady „in dubio
pro mitius“.
Žalovaný ve svém vyjádření uvedl, že stěžovatelka přednesla obdobnou argumentaci jako
v řízení před správními orgány a následně před městským i Nejvyšším správním soudem.
Následně žalovaný zrekapituloval obsah předcházejícího rozhodnutí zdejšího soudu
a napadeného rozhodnutí městského soudu a konstatoval, že jestliže ani meritorní rozhodnutí
místně nepříslušného správce daně bez dalšího nepůsobí nezákonnost tohoto rozhodnutí,
tím více to platí v případě, že se jedná pouze o tvrzenou nepříslušnost k místnímu šetření, které
nebylo součástí zajištění vybraných výrobků a nedeterminuje jeho zákonnost. Místní šetření
pouze mapovalo umístění vybraných výrobků a k samotnému zajištění byl Celní úřad Praha 1
bez dalšího místně příslušný na základě speciální místní příslušnosti podle §41 odst. 3
a §42 odst. 3 zákona o spotřebních daních.
S ohledem na uvedené navrhuje žalovaný kasační stížnost jako nedůvodnou zamítnout.
Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval přípustností kasační stížnosti, přičemž
konstatoval, že byla podána včas, stěžovatelka je zastoupena advokátem a je jí napadáno
rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná [§104 odst. 3 písm. a) s. ř. s. ].
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 3, věta před středníkem s. ř. s.) a z důvodů v ní uvedených (§109 odst. 4, věta
před středníkem s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících
z ustanovení §109 odst. 2 věty první s. ř. s.
Kasační stížnost je důvodná.
Podle §110 odst. 4 s. ř. s. zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského soudu
a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším
správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí.
Ve svém předcházejícím rozhodnutí ze dne 6. 8. 2013, č. j. 2 Afs 1/2013 - 40, zdejší soud
jasně konstatoval, že „[z]dejší soud nejprve posoudil námitku nepřezkoumatelnosti ve vztahu k otázce územní
působnosti správce daně, jíž se městský soud dle stěžovatelky ve svém rozsudku vůbec nezabýval. Stěžovatelka
svou žalobní námitku neformulovala zcela srozumitelně, když na více místech zaměnila pojmy územní působnost
a místní či územní příslušnost. Městský soud se ve svém rozsudku k této námitce vyjádřil, nicméně neposuzoval
otázku územní působnosti správce daně, nýbrž jeho místní příslušnost. Z obsahu žalobních tvrzení stěžovatelky
je ale zřejmé, že nenamítala místní nepříslušnost správce daně, nýbrž to, že správce daně, Celní úřad Praha 1,
překročil územní působnost danou mu zákonem (zákon č. 185/2004 Sb., o celní správě České republiky,
ve znění pozdějších předpisů), když prováděl místní šetření ve skladech stěžovatelky v okresu Hodonín (Mutěnice,
Velká nad Veličkou, Prušánky). Městský soud nicméně celou námitku stěžovatelky vyhodnotil nikoliv podle
jejího skutečného obsahu, ale pouze podle stěžovatelkou nesprávně použitého pojmu místní příslušnosti a vypořádal
ji tak toliko odkazem na ustanovení §4 odst. 1 daňového řádu, který upravuje obecnou místní příslušnost správce
daně. Na základě tohoto ustanovení pak dovodil, že Celní úřad Praha 1 byl, s ohledem na tehdejší sídlo
stěžovatelky v Praze 1, ke správě daně místně příslušný. Územní působnost správce daně však není totožná s jeho
místní příslušností, a tuto otázku měl proto městský soud posoudit samostatně.
Obiter dictum zdejší soud uvádí, že s městským soudem souhlasí, pokud jde o závěr, že byl celní úřad
Praha 1 místně příslušným správcem daně stěžovatelky. S ohledem na ust. §138 zákona o spotřebních daních byl
procesněprávním předpisem v posuzovaném případě daňový řád, a tudíž obecná příslušnost správce daně
se u právnické osoby řídila místem jejího sídla (§4 odst. 1 daňového řádu). Tato skutečnost však nebyla
stěžovatelkou namítána. Pokud jde o oprávnění provádět místní šetření mimo obvod územní působnosti správce
daně, ustanovení, které by takové oprávnění správci daně umožňovalo, daňový řád v době provádění místních
šetření neobsahoval. Podle tehdy účinného znění daňového řádu byl každý správce daně příslušný k provedení
místního šetření podle §15 stejného zákona i bez delegace, nicméně pouze v obvodu své územní působnosti
(§4 odst. 13 daňového řádu). To znamená, že správce daně mohl i bez delegace provést místní šetření u subjektu,
u kterého nebyl místně příslušným, nemohl však bez delegace provést místní šetření v jiném územním obvodu,
ani jednalo-li by se o „jeho“ daňový subjekt. Rozšíření oprávnění správce daně k provedení místního šetření i mimo
obvod územní působnosti u daňového subjektu, ke správě jehož daní je místně příslušný, nastalo až účinností
nového daňového řádu, tj. zákona č. 280/2009 Sb., tedy ke dni 1. 1. 2011. Na druhou stranu zákon
o spotřebních daních rozšířil některá oprávnění celních úřadů i mimo obvod jejich územní působnosti, zejm.
ustanovením §41 odst. 3, v němž se stanoví, že kterýkoliv celní úřad nebo celní ředitelství jsou oprávněny
vstupovat (nikoliv provádět místní šetření, pozn. NSS) do každé provozní budovy, místnosti nebo místa, kde jsou
vyráběny, zpracovávány nebo skladovány vybrané výrobky. Celní úřad nebo celní ředitelství jsou také oprávněny
vstupovat do prostor, o kterých je známo nebo se dá důvodně předpokládat, že se v nich vybrané výrobky vyrábějí,
zpracovávají nebo skladují. Toto právo mají také, jde-li o byt, který je užíván pro účely podnikání.
Ze shora uvedeného plyne, že městský soud měl posoudit žalobní námitku ve všech souvislostech
předestřených stěžovatelkou a dovodit, že namítala nikoliv porušení obecné místní příslušnosti správce daně
(§4 odst. 1 daňového řádu), ale překročení oprávnění správce daně v souvislosti s provedením místních šetření
na území, ke kterému mu, dle jejího názoru, tato oprávnění nepříslušela (§4 odst. 13 daňového řádu). Poněvadž
se městský soud k této skutečnosti žádným způsobem nevyjádřil a tato skutečnost sama o sobě mohla mít vliv
na jeho konečný výrok, nevyhovuje přezkoumávaný rozsudek shora popsaným požadavkům na přezkoumatelnost
soudního rozhodnutí. Napadený rozsudek městského soudu v tomto rozsahu tedy trpí nepřezkoumatelností
pro nedostatek důvodů.“
Následně v závěru citovaného rozhodnutí zdejší soud uvedl, že „bude na městském soudu,
aby se vypořádal se všemi žalobními námitkami stěžovatelky, zejména s námitkou tvrzeného překročení územní
působnosti správce daně při provádění místních šetření ve dnech 18. 11. 2008 a 19. 11. 2008 s ohledem
na úpravu §4 odst. 13 tehdy účinného daňového řádu. Následně bude nutné posoudit též vliv tohoto
tvrzeného pochybení správce daně na zákonnost rozhodnutí o zajištění vybraných
výrobků, a to rovněž se zřetelem na judikaturu zdejšího soudu (např. ve věcech vedených
pod sp. zn. 2 Afs 159/2006, či 9 As 72/2008).“
Městský soud v napadeném rozsudku dospěl k závěru, že se v případě místního šetření
správce daně jednalo o procesní vadu, nicméně k jejímu vlivu na zákonnost konstatoval,
že stěžovatelka neunesla povinnost tvrzení ani důkazní povinnost, neboť v samotné žalobě
stěžovatelka vlastně takovou skutečnost otevřeně netvrdila, a soud nemohl přihlížet
k argumentaci, která byla případně ze strany stěžovatelky uplatněna později.
Ze shora citovaného závazného právního názoru zdejšího soudu vyplývá, že městský
soud byl výslovně zavázán posoudit vliv případného procesního pochybení správce daně
na zákonnost rozhodnutí o zajištění vybraných výrobků. Jelikož zdejší soud přistoupil
v předcházejícím rozhodnutí k meritornímu projednání kasační stížnosti, byl městský soud
povinen učinit to, k čemu byl rozhodnutím zdejšího soudu zavázán (srov. např. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2009, č. j. 4 Ads 19/2008 - 188). A to bez ohledu na to,
zda byla podle názoru městského soudu žaloba dostatečně podrobná ve specifikaci dotčení práv
stěžovatelky, případně bez ohledu na to, jaké další úkony v této souvislosti činila v řízení
stěžovatelka.
Nejvyšší správní soud považoval za nutné, aby v případě, že bude zjištěno městským
soudem procesní pochybení ze strany správce daně, byl zkoumán dopad tohoto pochybení
na zákonnost rozhodnutí ve věci samé, a proto uložil v závazném právním názoru městskému
soudu, aby takto postupoval. Postup městského soudu po vrácení věci k dalšímu řízení byl
v rozporu se zákonem a městský soud se neřídil závazným právním názorem zdejšího soudu.
Nadto hodnocení městského soudu je samo o sobě nezákonné.
Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu již v rozsudku ze dne 24. 8. 2010,
č. j. 4 As 3/2008 - 78, jasně uvedl, že „je nutno za žalobní bod považovat každé vyjádření žalobce, z něhož
byť i jen v nejhrubších obrysech lze dovodit, že napadené správní rozhodnutí z určitého důvodu považuje
za nezákonné. Jinými slovy, náležitost žaloby dle §71 odst. 1 písm. d) s. ř. s. je splněna, pokud jsou z tvrzení
žalobce seznatelné skutkové děje a okolnosti individuálně odlišitelné od jiných ve vztahu ke konkrétnímu případu
žalobce, jež žalobce považoval za relevantní k jím domnělé nezákonnosti správního rozhodnutí; právní důvody
nezákonnosti (či nicotnosti) napadeného správního rozhodnutí pak musí být tvrzeny alespoň tak, aby soud
při aplikaci obecného pravidla, že soud zná právo, mohl dostatečně vymezit, kterým směrem, tj. ve vztahu
k jakým právním předpisům bude směřovat jeho přezkum.“
Stěžovatelka v žalobě jasně brojila proti postupu Celního úřadu Praha 1, který provedl
místní šetření v jejích provozovnách v okrese Hodonín, tedy mimo svoji územní působnost,
a uplatnil tak svoji moc v rozporu se zákonem. Tímto způsobem je zcela jasně a zřetelně
vymezen žalobní bod, který definuje směr, tj. vztah k právním předpisům, kterým se má ubírat
soudní přezkum. Plně odpovídá i např. požadavkům vymezeným v rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 2. 8. 2007, č. j. 2 Azs 54/2007 - 42.
Jestliže tedy stěžovatelka následně uvedla další skutečnosti, které dokládaly dopad jednání
správce daně do jejích hmotných práv, jednalo se bezpochyby o rozšíření stávajícího žalobního
bodu, které není omezeno lhůtou stanovenou v §71 odst. 2 věta třetí s. ř. s. Skutečnost,
že se jednalo o pouhé rozšíření již existujícího žalobního bodu, je jasně srozumitelná z toho,
že porušení procesních práv provedením místního šetření mimo územní působnost správce daně
jako žalobní bod připustil městský soud v obou svých rozhodnutích a samozřejmě i zdejší soud
v rozhodnutí o předcházející kasační stížnosti.
Městský soud nijak neosvětlil, čím překročilo doplnění námitek stěžovatelky rozsah již
dříve uplatněného žalobního bodu a proč tedy k nim neměl městský soud přihlížet.
I z rozhodnutí městského soudu je patrné, že se jednalo o rozšíření v intencích uplatněného
žalobního bodu, kdy bylo stěžovatelkou doplněno, resp. upřesněno pouze tvrzení o dopadu
do hmotných práv stěžovatelky. Pokud nebyl předmětný žalobní bod neprojednatelný od samého
počátku pro absenci tvrzeného dopadu do hmotných práv, tím méně lze omezit přístup
stěžovatelky k soudu tím, že se soud odmítne zabývat pozdějším doplněním žalobního bodu
o dopad do hmotných práv, nota bene jestliže takové doplnění žalobního bodu je přímou reakcí
na zrušující rozsudek Nejvyššího správního soudu.
V tomto případě nese postup městského soudu znaky denegatio iustitiae.
Rozsudek městského soudu je tak opětovně nepřezkoumatelný pro nevypořádání téže
žalobní námitky, k jejímuž vypořádání byl městský soud předchozím zrušujícím rozsudkem
zdejšího soudu zavázán.
Dále stěžovatelka v kasační stížnosti opakovaně uplatnila námitky, které byly již věcně
posouzeny zdejším soudem v předchozím rozhodnutí ze dne 6. 8. 2013, č. j. 2 Afs 1/2013 - 40.
Městský soud s výjimkou námitky porušení místní působnosti žalovaného v podstatě doslova
převzal část svého původního rozhodnutí začínající slovy „Další námitka směřovala proti ústní výzvě
…“ a argumentaci městského soudu k dalším námitkám, které jsou nyní i předmětem řízení
o kasační stížnosti, již zdejší soud přezkoumal. Nejvyšší správní soud proto na vypořádání těchto
námitek pro stručnost v podrobnostech odkazuje a pouze z obsahu předchozího rozhodnutí
k uvedeným námitkám rekapituluje následující.
Konkrétně k námitce nezákonnosti ústní výzvy dospěl zdejší soud k závěru,
že vypořádání shodné žalobní námitky městským soudem nebylo, jakkoliv stručné,
nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost. Nejvyšší správní soud se ztotožnil se závěrem,
že se nejednalo o formalizovanou výzvu podle daňového řádu, a již vůbec ne o rozhodnutí
správce daně, nýbrž o bezprostřední faktický úkon, resp. „dotaz“ správce daně, směřující
k zachování možnosti daňového subjektu prokázat zdanění výrobků před tím, než dojde k jejich
zajištění a to rovněž na základě ústního oznámení podle §42 odst. 4 zákona o spotřebních
daních. Zároveň doplnil, že pro posouzení toho, zda se materiálně jedná o rozhodnutí,
je podstatný charakter povinnosti stanovené správcem daně v předmětné výzvě a to, zda jí došlo
či nedošlo k zásahu do veřejných subjektivních práv stěžovatelky. Výzva správce daně není
v daňovém řízení ojedinělým institutem, a proto je na místě použít ustálenou judikaturu zdejšího
soudu v obdobných věcech, tj. u výzev vydávaných správcem daně dle daňového řádu
(např. §43 nebo §31 odst. 9 daňového řádu). Nejvyšší správní soud dále dospěl k závěru,
že výzva nebyla způsobilá zasáhnout do veřejných subjektivních práv stěžovatele a námitku
ohledně nesprávného vyhodnocení výzvy správce daně neshledal jako důvodnou.
K námitce nesprávné interpretace pojmu „odejmutí“ povolení k provozování daňového
skladu uvedeného v ust. §20 odst. 19 zákona o spotřebních daních, od něhož se odvíjí počátek
lhůty pro provedení inventarizace a pro podání daňového přiznání [§22 písm. a) zákona
o spotřebních daních] Nejvyšší správní soud uvedl, že se ztotožnil s předchozími závěry
městského soudu a doplnil, že izolovaný gramatický výklad pojmu „odejme“ v ustanovení
§20 odst. 19 zákona o spotřebních daních, jak byl proveden stěžovatelem, je neudržitelný, neboť
zcela opomíjí další výkladové metody a vede ke zcela nelogickému řešení. V této souvislosti zdejší
soud konstatoval, že i když zákon stanoví, že „[c]elní ředitelství povolení k provozování daňového skladu
odejme,“ jedinou možností výkladu předmětného ustanovení je, že celní ředitelství tak učiní
konstitutivním rozhodnutím o odnětí povolení k provozování daňového skladu a povolení
jakožto listina je pouze dokumentem osvědčujícím nabyté právo; to jako takové v něm není
inkorporováno a zaniká na základě uvedeného rozhodnutí; proto i vyznačení zániku na povolení
má pouze informativní charakter. V konkrétní situaci stěžovatelky zdejší soud dospěl k závěru,
že rozhodnutí o odejmutí povolení k provozování daňových skladů byla Celním ředitelstvím
Praha vydána dne 8. 10. 2008, stěžovatelce doručena dne 21. 10. 2008 a přes podané odvolání
nastala doručením těchto rozhodnutí jejich vykonatelnost, neboť odvolání neměla odkladný
účinek. Právě doručení předmětných rozhodnutí bylo tudíž rozhodné pro počátek lhůty v délce
pěti dnů pro provedení inventarizace a následné podání daňového přiznání [§20 odst. 22 písm. a)
zákona o spotřebních daních]. Ačkoli tedy stěžovatelka argumentovala faktickým držením
povolení, oprávnění z nich plynoucí již právně zanikla, jak správně dovodil i městský soud.
Vybrané výrobky se tak dostaly jako nezdaněné do režimu volného daňového oběhu. Postup
správce daně, který je následně zajistil, neboť měl prokázáno, že stěžovatelka nesplnila povinnost
jí stanovenou ust. §20 odst. 22 písm. a) zákona o spotřebních daních a neuhradila spotřební daň,
žádným způsobem nevybočil ze zákonných mezí. Ani tato námitka proto není důvodná
V případě námitky porušení zásady in dubio pro mitius dospěl v předcházejícím řízení zdejší
soud k názoru, že městský soud svou argumentací vůbec nepřipustil možnost dvojí interpretace
uvedených institutů, a proto se touto možností ani nezabýval. Ohledně ústní výzvy městský soud
akceptoval závěr žalovaného, že se jednalo o neformální úkon, který nemusel být ani
proveden, přičemž pouze pro srovnání uvedl výzvu dle §43 daňového řádu, a poukázal
na to, že se o takovou výzvu nejednalo a jednat ani nemohlo (str. 4 rozsudku). Stěžovatelka navíc
v žalobě ani neuvedla, o jaký střet výkladových metod se mělo v této otázce jednat a ani zdejšímu
soudu není zřejmé, jakého, pro ni příznivějšího výkladu, se stěžovatelka dovolávala. Ani pokud
jde o odejmutí povolení k provozování daňového skladu, soud nepřipustil interpretaci
provedenou stěžovatelkou, tedy, že by se mělo jednat o jeho fyzické odnětí. Městský soud
provedl vlastní výklad tohoto institutu, jímž vyvrátil stěžovatelčiny námitky stran dvojí
interpretace; poukázal zejména na to, že ani faktické držení těchto povolení po právní moci
rozhodnutí o jejich odnětí nic nemění na skutečnosti, že tato povolení právně zanikla a přestala
tudíž právně existovat. Zdůraznil též, že z povahy věci plyne, že mají-li být práva, která byla
přiznána rozhodnutím odejmuta, musí se tak stát zase rozhodnutím; jiný postup by byl v rozporu
s principy právní jistoty. Městský soud tedy zcela jednoznačně objasnil, proč neakceptoval závěry
stěžovatelky a tudíž ani možnost dvojího výkladu a v tomto jeho postupu nelze spatřovat
nepřezkoumatelnost rozsudku pro nedostatek důvodů.
Nejvyšší správní soud na základě shora uvedeného uzavírá, že rozsudek Městského soudu
v Praze ze dne 9. 12. 2014, č. j. 8 Af 48/2013 – 101, opětovně trpí vadou nepřezkoumatelnosti
pro nedostatek důvodů a navíc tato vada nebyla odstraněna v rozporu se závazným právním
názorem zdejšího soudu, proto nelze než přistoupit k jeho zrušení podle ustanovení
§110 odst. 1 věta prvá před středníkem s. ř. s., a k vrácení věci městskému soudu k dalšímu
řízení.
V tomto řízení bude na městském soudu, aby se opětovně a řádně vypořádal
s námitkou tvrzeného překročení územní působnosti správce daně při provádění
místních šetření ve dnech 18. 11. 2008 a 19. 11. 2008 s ohledem na úpravu §4 odst. 13 tehdy
účinného daňového řádu a posoudil též vliv tohoto tvrzeného pochybení správce daně
na zákonnost rozhodnutí o zajištění vybraných výrobků, a to rovněž se zřetelem
na judikaturu zdejšího soudu (např. ve věcech vedených pod sp. zn. 2 Afs 159/2006,
či 9 As 72/2008).
Podle §110 odst. 4 s. ř. s., zruší-li Nejvyšší správní soud rozhodnutí krajského
(městského) soudu a vrátí-li mu věc k dalšímu řízení, je tento soud vázán právním názorem
vysloveným Nejvyšším správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne městský soud v novém rozhodnutí
(§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. června 2015
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu