ECLI:CZ:NSS:2015:5.AFS.30.2015:76
sp. zn. 5 Afs 30/2015 - 76
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jakuba Camrdy
a soudců JUDr. Lenky Matyášové a Mgr. Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobce:
Středisko ekologické výchovy a etiky Rýchory – SEVER, Brontosaurus Krkonoše,
se sídlem Horská 175, Horní Maršov, zastoupen Mgr. Luďkem Růžičkou, advokátem se sídlem
U Svitavy 2, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31,
Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové
ze dne 30. 9. 2014, č. j. 31 Af 53/2013 – 78,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 30. 9. 2014, č. j. 31 Af 53/2013 – 78,
se zrušuje ve výroku II. a věc se v tomto rozsahu vrací krajskému soudu
k dalšímu řízení.
II. Ve zbytku se kasační stížnost zamítá .
III. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Dosavadní průběh řízení
Platebním výměrem Finančního úřadu v Hradci Králové ze dne 25. 9. 2012,
č. j. 406485/12/228985603497, byl žalobci vyměřen odvod do státního rozpočtu za porušení
rozpočtové kázně podle §44a zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně
některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), v relevantním znění (dále jen „zákon
o rozpočtových pravidlech“) ve výši 355 220 Kč.
Žalobce podal proti uvedenému platebnímu výměru odvolání, na jehož základě žalovaný
rozhodnutím ze dne 11. 7. 2013, č. j. 18146/13/5000-24700-710142, změnil napadený platební
výměr v části týkající se platebních podmínek a bankovního spojení tak, že je vyměřená daňová
povinnost ve výši 355 220 Kč splatná v náhradní lhůtě podle §139 odst. 3 zákona
č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), a dále uvedl,
že ve zbytku zůstává výrok napadeného platebního výměru beze změny.
Žalobce se žalobou podanou u Krajského soudu v Hradci Králové domáhal zrušení
jak rozhodnutí žalovaného o odvolání, tak zrušení platebního výměru finančního úřadu a vrácení
věci žalovanému k dalšímu řízení. Současně žalobce uplatňoval nárok na úhradu nákladů řízení.
Krajský soud rozsudkem ze dne 30. 9. 2014, č. j. 31 Af 53/2013 – 78, výrokem I. žalobu
zamítl a výrokem II. žalobci uložil povinnost uhradit žalovanému náklady řízení ve výši
468,55 Kč. V odůvodnění svého rozsudku krajský soud nejprve rekapituloval postup správce
daně a poté dospěl k závěru, že daňová kontrola proběhla v souladu se zákonnými požadavky.
Krajský soud dále shledal, že bylo postaveno najisto, jakých pochybení se žalobce dopustil.
Zpráva o daňové kontrole přesně vymezuje výsledky kontrolních zjištění, včetně závěrů
o porušení pravidel stanovených rozhodnutím o poskytnutí dotace, jednotlivých zákonných
ustanovení a příloh, které tvoří součást tohoto rozhodnutí. Konkretizace pochybení je obsahem
jak odůvodnění napadeného rozhodnutí, tak i platebního výměru, který na obsah zprávy
o daňové kontrole v plném rozsahu odkazuje. Výrok napadeného rozhodnutí žalovaného
obsahuje změnu platebního výměru, přičemž přesně specifikuje, o jakou změnu se jedná. Krajský
soud proto nepřisvědčil námitce, že napadené rozhodnutí je nesrozumitelné a nepřezkoumatelné.
Krajský soud nepřisvědčil ani námitce podjatosti pracovníků správce daně. Žalobce
ji uplatnil dne 1. 2. 2012, kdy vyslovil pochybnost, zda pracovníci správce daně provádějící
daňovou kontrolu „nejsou nějakým způsobem osobně zainteresováni na výsledku řízení“. Správce daně
sdělil žalobci dne 22. 6. 2012, že na jeho námitku nelze reagovat, neboť je nekonkrétní.
V odvolacím řízení žalovaný výzvou ze dne 31. 5. 2013 žalobce seznámil s podstatou institutu
námitky podjatosti a vyzval jej k odstranění vad podání. Žalobce následně sdělil žalovanému,
že námitka podjatosti není odvolací námitkou a že výzvu žalovaného považuje za nesplnitelnou.
Krajský soud proto dospěl k závěru, že žalobce vznesl námitku podjatosti na sklonku řízení
prvního stupně a nereagoval na následné sdělení správce daně, že jeho podání je nekonkrétní.
Žalobce pouze jmenoval osoby, které se podle něj mohly stát podjatými, neuvedl však, v čem
konkrétně měla jejich podjatost spočívat. Správce daně jej upozornil na tento nedostatek,
ale žalobce své podání nedoplnil. Soud proto přisvědčil žalovanému, že samotné tvrzení
podjatosti bez uvedení relevantních důvodů představuje pouhé formální uplatnění práva a není
způsobilé vyvolat důvodnou pochybnost o nepodjatosti úřední osoby. Správce daně sice
nepostupoval formálně správně, neboť o námitce podjatosti nevydal rozhodnutí podle
§77 daňového řádu, toto pochybení však vzhledem ke shora uvedenému nemělo vliv
na zákonnost rozhodnutí ve věci samé.
Krajský soud neshledal důvodnou ani námitku týkající se příslušnosti správce daně.
Daňovou kontrolu zahájil dne 12. 11. 2009 Finanční úřad v Trutnově jako tehdy místně příslušný
správce daně. V protokolu o jednání ze dne 29. 12. 2010 tento správce daně upozornil žalobce,
že s účinností od 1. 1. 2011 dochází k úpravě kompetencí stanovených v zákoně č. 531/1990 Sb.,
o územních finančních orgánech (dále jen „zákon č. 531/1990 Sb.“), a to zákonem
č. 199/2010 Sb., účinným v části V. od 1. 1. 2011, a to tak, že správu odvodů za porušení
rozpočtové kázně podle §2 odst. 1 písm. j) zákona č. 531/1990 Sb. budou vykonávat
pouze finanční úřady v sídlech krajů, uvedené v příloze 2 k tomuto zákonu. K daňovému řízení
ve věci žalobcovy dotace byl tedy od uvedeného data místně příslušný Finanční úřad v Hradci
Králové. Krajský soud shledal tento postup v souladu se zákonem.
Krajský soud nepřisvědčil ani námitce nedostatečně zjištěného skutkového stavu.
Žalovaný i správce daně dospěli hodnocením listinných důkazů k závěru, že žalobce porušil
rozpočtovou kázeň při čerpání dotačních prostředků. Podmínky čerpání dotace byly jasně
vymezeny a na základě listinných podkladů bylo nepochybně prokázáno, že žalobce tyto
podmínky nedodržel. Bylo přitom žalobcovou povinností postupovat v souladu s podmínkami
čerpání dotace a svůj postup řádně dokladovat. Pokud tak neučinil, nelze tento nedostatek zhojit
výpověďmi svědků. Krajský soud se rovněž ztotožnil s názorem žalovaného, že datum porušení
rozpočtové kázně má význam především pro výpočet penále. Správce daně i žalovaný
jednoznačně vymezili, v jakém rozsahu žalobce porušil rozpočtovou kázeň. Žalobci nelze
přisvědčit, že závěr finančních orgánů je založen pouze na domněnkách, a nikoli na důkazech.
Důkazní břemeno vázlo na žalobci, který měl prokázat, že dodržel podmínky rozhodnutí
o poskytnutí dotace. Jestliže tak neučinil, nelze připustit, že by taková absence mohla být
důvodem pro stanovení daně (odvodu) podle pomůcek.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
Žalobce (stěžovatel) podal proti rozsudku krajského soudu kasační stížnost, kterou opíral
o důvody dle §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s. Stěžovatel předně namítal, že rozsudek
krajského soudu je nezákonný, neboť krajský soud nevyčerpal předmět řízení. Nerozhodl totiž
o právu stěžovatele na náhradu nákladů řízení, kterého se žalobou domáhal. Krajský soud se tak
dle stěžovatele dopustil vady řízení, která má za následek nezákonnost rozhodnutí o věci samé.
Stěžovatel dále namítal, že výrok II. napadeného rozsudku, jímž krajský soud stěžovateli
uložil povinnost uhradit žalovanému částku 586,55 Kč [pozn. NSS – zřejmě chybně uvedená částka,
dle výroku napadeného rozsudku měla být žalovanému uhrazena částka 486,55 Kč], má za následek
nepřezkoumatelnost rozsudku pro nesrozumitelnost. Dle stěžovatele totiž nelze stanovenou
povinnost splnit, neboť od 12. 8. 2008 nelze uhradit částku nižší než jednu celou korunu.
Stěžovatel rovněž namítal, že v protokolu o ústním jednání před krajským soudem ze dne
30. 9. 2014 chybí požadavek stěžovatele na doplnění dokazování a to, jak o něm krajský soud
rozhodl. Uvedené není zřejmé ani z odůvodnění rozsudku krajského soudu. Takový postup
je podle stěžovatele vadou řízení, která měla vliv na zákonnost rozhodnutí ve věci samé.
Rozsudek krajského soudu je dle stěžovatele nepřezkoumatelný také proto,
že se nezabýval nepřezkoumatelností žalobou napadeného rozhodnutí a sám naopak přezkoumal
rozhodnutí, které je nepřezkoumatelné. Krajský soud se přiklonil k závěru žalovaného
o dostatečně zjištěném skutkovém stavu, ačkoli se žalovaný nevypořádal s konkrétními výtkami
stěžovatele vůči hodnocení důkazů správcem daně, a znemožnil tak stěžovateli unést důkazní
břemeno. Správce daně i žalovaný přitom odmítli stěžovatelovy důkazní návrhy pro nadbytečnost
pouze přípisy, a nikoli meritorním rozhodnutím.
Krajský soud se dle stěžovatele nezabýval ani námitkou porušení čl. 36 a čl. 2 odst. 2
Listiny základních práv a svobod, porušení §77 odst. 2 až 7 daňového řádu, porušení
§74 ve spojení s §91 daňového řádu a porušení §5 odst. 1 až 3 daňového řádu. Správce daně
totiž nerozhodl procesně správným způsobem o stěžovatelově námitce podjatosti. Krajský soud
sice konstatoval, že správní orgány skutečně porušily uvedená ustanovení daňového řádu, tato
pochybení však následně zcela nepřípadně bagatelizoval.
Stěžovatel byl přesvědčen o podjatosti pracovníků správce daně, které nasvědčují některé
jejich úkony, například to, že správce daně pokračoval v exekučním řízení ve vztahu
k nemovitému majetku stěžovatele či odmítl stěžovateli vystavit potvrzení o bezdlužnosti, ačkoli
soud rozhodl o odkladném účinku žaloby. Správce daně rovněž podmínil vydání rozhodnutí
o posečkání daně (odvodu) doručením kopie stěžovatelových podání k soudu a doručoval
písemnosti dle svého uvážení, a nikoli dle obsahu předložených plných mocí. Žalovaný i krajský
soud zcela nepřípadně poukázali na možnost podat stížnost proti postupu správce daně podle
§261 daňového řádu. Stěžovatel totiž namítal podjatost správce daně, nikoli nevhodnost jeho
postupu. Stížnost lze nadto podat jen tehdy, neposkytuje-li daňový zákon jiný prostředek
ochrany. Tímto prostředkem bylo samostatné řízení o námitce podjatosti či možnost podat
odvolání proti rozhodnutí, jemuž musí předcházet vyřešení otázky podjatosti.
Stěžovatel rovněž nesouhlasil s názorem krajského soudu, že daňová kontrola byla řádně
zahájena a prováděna místně příslušným správcem daně. Stěžovatel má naopak za to,
že ze skutkového stavu a obsahu správního spisu vyplývá, že daňová kontrola byla zahájena
místně nepříslušným správcem daně, a úkony tohoto správce daně proto nejsou účinné.
Stěžovatel dále namítal, že musí být vždy postaveno najisto, k jakému okamžiku došlo
k porušení rozpočtové kázně, jinak nelze mít za prokázané, zda vůbec k porušení rozpočtové
kázně došlo. Ze zprávy o kontrole a jejích příloh je však zřejmé, že správce daně nebyl s to v řadě
případů tento okamžik určit. Jeho závěr o porušení rozpočtové kázně tedy vycházel z domněnek,
nikoli z důkazů. V takovém případě však měl doměřit stěžovateli odvod podle pomůcek, a nikoli
dokazováním, a tedy z moci úřední přihlédnout i k okolnostem svědčícím ve prospěch
stěžovatele. Ve výroku rozhodnutí není uvedeno, že odvod byl stanoven podle pomůcek,
což je v rozporu s §98 daňového řádu. Krajský soud pouze zjednodušeně konstatoval,
že absence přesného určení okamžiku porušení rozpočtové kázně nemůže mít za následek
stanovení daně (odvodu) podle pomůcek. Nezabýval se vytýkaným porušením §98 daňového
řádu ani námitkou, že není najisto postaveno, jakým způsobem byl odvod stanoven. Takovýto
závěr krajského soudu označil stěžovatel za nezákonný a dílem též za nesrozumitelný.
Na závěr stěžovatel uvedl, že krajský soud v jeho neprospěch nesprávně vyložil §60
odst. 1 a 3 s. ř. s. Stěžovatel byl přesvědčen, že mu neměla být uložena povinnost hradit náklady
řízení, které žalovanému vznikly v souvislosti s hájením zákonnosti jeho vlastního rozhodnutí,
neboť tyto náklady nepřesahují běžný rámec úřední činnosti žalovaného a jsou hrazeny
ze státního rozpočtu. Jejich přiznání by znamenalo duplicitní úhradu a sankci pro stěžovatele
za to, že u soudu uplatnil svá práva.
Z výše uvedených důvodů tedy stěžovatel Nejvyššímu správnímu soudu navrhl,
aby napadený rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti odkázal na napadený rozsudek, s nímž
se plně ztotožnil, a dále na obsah žalobou napadeného rozhodnutí o odvolání i na svá vyjádření
učiněná v řízení před krajským soudem. K námitce nemožnosti zaplatit náhradu nákladů řízení
v částce 486,55 Kč poznamenal, že částky v haléřích jsou běžné i v obchodním styku a platbu
lze realizovat po zaokrouhlení na celé koruny. Vzhledem k uvedenému žalovaný navrhl kasační
stížnost zamítnout a dále požádal, aby mu Nejvyšší správní soud v případě úspěchu přiznal
náhradu nákladů řízení v paušální částce 300 Kč jako náhradu výdajů za jeden úkon právní služby
spočívající v písemném vyjádření ke kasační stížnosti, a odkázal přitom na nález Ústavního soudu
ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
Nejvyšší správní soud nejprve přezkoumal formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána osobou oprávněnou, neboť stěžovatel
byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.), a je zastoupen advokátem
(§105 odst. 2 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud dále přistoupil k posouzení kasační stížnosti v mezích jejího
rozsahu a uplatněných důvodů, přičemž zkoumal, zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru, že kasační
stížnost je důvodná, pouze pokud jde o výrok o nákladech řízení.
Nejvyšší správní soud ze spisu zjistil, že stěžovateli byla na roky 2006 a 2007 poskytnuta
dotace z Operačního programu Rozvoj lidských zdrojů v celkové maximální výši 17 761 000 Kč.
Finanční rámec projektu byl nastaven tak, že 25 % podíl na veřejném spolufinancování bude
ze státního rozpočtu a 75 % podíl bude z prostředků státního rozpočtu na předfinancování
výdajů Evropského sociálního fondu. Dne 12. 11. 2009 zahájil Finanční úřad v Trutnově
kontrolu za účelem ověření skutečností rozhodných pro případné stanovení povinnosti odvodu
za porušení rozpočtové kázně dle §44 a násl. zákona o rozpočtových pravidlech. Vzhledem
k tomu, že od 1. 1. 2011 došlo novelou zákona č. 531/1990 Sb. ke změně místní příslušnosti,
v protokolu o jednání ze dne 29. 12. 2010 správce daně upozornil stěžovatele na to, že místně
příslušným bude nyní Finanční úřad v Hradci Králové. Dne 13. 9. 2012 vydal Finanční úřad
v Hradci Králové zprávu o výsledku kontroly, která shledala porušení v tom, že stěžovatel
převáděl finanční prostředky z dotačního účtu na vlastní účet v rozporu s pokyny poskytovatele
uvedenými v Příručce pro příjemce finanční podpory grantových projektů Operačního programu
Rozvoj lidských zdrojů (dále jen „příručka“). Uvedená zpráva dále konstatovala, že stěžovatel
nepostupoval v souladu se zákonem č. 137/2006 Sb., o veřejných zakázkách, a příručkou
při výběru dodavatelů služeb, techniky a nábytku a nezajistil platební podmínky s dodavateli
projektu tak, aby byla doložena účelovost jednotlivých uznatelných nákladů. Stěžovatel
nadhodnotil rozpočet projektu na technické vybavení center, nakoupil nábytek ve výši stanovené
rozpočtem částečně bez výběrového řízení, počínal si nehospodárně a neefektivně tím,
že vynakládal dotační prostředky v neúměrné výši a na výdaje, u nichž neprokázal, že byly
nezbytně nutné pro cíle projektu, vydal prostředky v rozporu s postupem stanoveným v příručce
na výdaje partnerů, neprokázal spolupráci s některými partnery ve smyslu partnerství dle příručky
bod 6 a vydal dotační prostředky dodavatelům v rozporu s uzavřenými smlouvami o nákupu
služeb. Závěrem kontroly tak bylo, že stěžovatel porušil konkrétní ustanovení rozhodnutí
o poskytnutí dotace. Na základě zjištění porušení rozpočtové kázně správce daně vyměřil odvod
za porušení rozpočtové kázně dle §44a odst. 4 písm. b) zákona o rozpočtových pravidlech
ve výši 355 220 Kč do státního rozpočtu a ve výši 1 065 660 Kč do Národního fondu II,
a dále odvod za porušení rozpočtové kázně dle §44a odst. 4 písm. c) zákona o rozpočtových
pravidlech ve výši 894 200 Kč do státního rozpočtu a ve výši 2 682 600 Kč do Národního fondu
II. Nyní posuzovaná věc se týká platebního výměru na odvod ve výši 355 220 Kč do státního
rozpočtu. O obsahově shodných kasačních stížnostech téhož stěžovatele ovšem již rozhodoval
osmý senát Nejvyššího správního soudu rozsudkem ze dne 26. 5. 2015, č. j. 8 As 179/2014 - 86,
který se týkal platebního výměru na odvod do Národního fondu II za porušení rozpočtové
kázně ve výši 2 682 600 Kč, a rovněž i šestý senát rozsudkem ze dne 25. 6. 2015,
č. j. 6 Afs 30/2015 - 70, který se týkal platebního výměru na odvod do Národního fondu II
ve výši 1 065 660 Kč. Nejvyšší správní soud v obou případech zrušil napadené rozsudky
krajského soudu ve výroku II. a věc mu vrátil k novému rozhodnutí o nákladech řízení.
Ve zbytku pak osmý i šestý senát kasační stížnost shodně zamítly.
Vzhledem k tomu, že i v nyní posuzované věci byla stěžovatelem podána obsahově
totožná kasační stížnost a všechny výše shrnuté kasační námitky již byly Nejvyšším
správním soudem v citovaných rozsudcích podrobně vypořádány, považuje zdejší soud
za dostatečné odkázat na odůvodnění uvedených rozsudků. V rozsudku ze dne 25. 6. 2015,
č. j. 6 Afs 30/2015 - 70, Nejvyšší správní soud konkrétně konstatoval:
„Ke kasační námitce proti výroku II., jímž krajský soud uložil stěžovateli povinnost hradit náklady
řízení, které žalovanému vznikly v souvislosti s hájením zákonnosti jeho vlastního rozhodnutí, Nejvyšší správní
soud uvádí následující. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu dospěl v usnesení ze dne 31. 3. 2015,
č. j. 7 Afs 11/2014 – 4 (všechna zde citovaná rozhodnutí dostupná na www.nssoud.cz), k závěru, že: ‚náhradu
nákladů spojených s účastí pracovníků správního orgánu u jednání správního soudu soud
dle §60 odst. 7 s. ř. s. procesně úspěšnému správnímu orgánu zásadně nepřizná.‘ Podle rozšířeného
senátu jsou náklady spojené s cestováním pracovníků správních orgánů k soudnímu jednání determinovány
organizačním uspořádáním veřejné správy a správního soudnictví. Tyto výdaje představují podobně jako výdaje
na platy úředníků a technické zabezpečení jejich činnosti součást nákladů běžné úřední činnosti orgánů veřejné
správy hrazených z veřejných rozpočtů. Tato okolnost představuje zpravidla důvod zvláštního zřetele hodný,
pro který se náhrada nákladů procesně úspěšnému žalovanému správnímu orgánu nepřizná podle
§60 odst. 7 s. ř. s., ač by na ni jinak měl právo podle §60 odst. 1 s. ř. s. Žalovaný rozhoduje mimo jiné
o odvolání daňových subjektů proti prvostupňovým rozhodnutím správců daně (srov. §114 daňového řádu
v souvislosti s §7 písm. a) zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky). Jak uvedl již osmý
senát v citovaném rozsudku, který je účastníkům znám, žalovaný má správnost a zákonnost svých rozhodnutí
hájit i v řízení před správními soudy. K této činnosti je dostatečně finančně i personálně vybaven z veřejných
rozpočtů, a není zde důvod, aby náklady na tuto činnost nesl procesně neúspěšný daňový subjekt.
Ostatní kasační námitky neshledal Nejvyšší správní soud důvodnými.
Prvně se Nejvyšší správní soud musel vypořádat s namítanou nepřezkoumatelností napadeného rozsudku,
neboť v případě shledání existence této vady je zpravidla další přezkum rozhodnutí krajského soudu
bezpředmětný. Touto vadou soudního rozhodnutí se ostatně soud musí zabývat i tehdy, pokud by ji stěžovatel
nenamítal (srov. §109 odst. 3 [pozn.: správně odst. 4] s. ř. s.). V případě napadeného rozsudku však soud
takovou vadu neshledal. Krajský soud svůj rozsudek dostatečně odůvodnil, vypořádal se všemi žalobními
námitkami stěžovatele a jeho právní názory jsou rovněž srozumitelné. Kasační stížností napadený rozsudek není
nepřezkoumatelný ani z toho důvodu, že by jím krajský soud přezkoumal nepřezkoumatelné rozhodnutí
žalovaného, jak tvrdí stěžovatel v kasační stížnosti, neboť žalovaný se ve svém rozhodnutí vypořádal se všemi
odvolacími námitkami a své závěry řádně a srozumitelně odůvodnil.
Námitka, že krajský soud nevyčerpal předmět řízení, není důvodná, neboť z výroku rozsudku je zřejmé,
že krajský soud nepřiznal stěžovateli náhradu nákladů řízení a soudní řád správní neukládá krajskému soudu
povinnost rozhodovat o návrhu neúspěšného žalobce na náhradu nákladů řízení samostatným výrokem. Částku
s přesností na haléře lze nepochybně poukázat žalovanému bezhotovostním převodem; při platbě v hotovosti
ji lze zaokrouhlit na koruny tak, jak je běžné v obchodním styku. Neobstojí tedy námitka, že krajský soud
uložil stěžovateli nesplnitelnou povinnost.
Dále stěžovatel namítal, že krajský soud měl zopakovat důkazy provedené před správním orgánem,
a provést další důkazy. Podle stěžovatele žalovaný i správce daně řadu důkazů odmítli provést a k důkazním
návrhům stěžovatele se odmítli vyjádřit. K této námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že správní orgány ani soudy
rozhodující ve správním soudnictví nemají povinnost provést jakýkoli důkaz, který účastník řízení navrhne.
Pokud se však rozhodnou důkaz neprovést, musí tento postup řádně a přesvědčivě odůvodnit. Nejvyšší správní
soud ze správního spisu zjistil, že v Odpovědi správce daně k Vyjádření příjemce k výsledku kontroly ze dne
3. 1. 2012, č. j. 271077/12/228985603497, datované dnem 22. 6. 2012, správce daně vyjádřil,
že vyhodnotil návrh výslechu velkého množství svědků jako nadbytečný, neboť na neoprávněnosti čerpání dotačních
prostředků z důvodu nehospodárnosti a neefektivnosti by jejich realizace nic nezměnila. V Odpovědi správce daně
k vyjádření zástupce daňového subjektu k výsledku kontrolního zjištění č. j. 271113/12/228985603497,
datované dnem 22. 6. 2012, správce daně v reakci na návrh provedení důkazu svědeckých výpovědí uvedl,
že v rámci Rozhodnutí o poskytnutí dotace se příjemce zavázal k povinnosti řádně uchovávat mj. i originály
účetních dokladů a dalších dokumentů souvisejících s realizací projektu po dobu 10 let od ukončení financování
projektu, dále byl povinen podávat pravidelná hlášení ve čtvrtletních monitorovacích zprávách. Mělo
být ve vlastním zájmu příjemce zdokumentovat čerpání a použití státní dotace a lze jen těžce akceptovat,
že příjemce spoléhá zpětně především na svědecké výpovědi navrhovaných svědků. Správce daně vyhodnotil všechny
předložené důkazní prostředky a dospěl k tomu, že podávají jednoznačný důkaz o tom, že příjemce dotace
nepostupoval při zacházení s dotačními prostředky vždy hospodárně a efektivně a v souladu s platnými pravidly
určenými poskytovatelem a že nepravdivě informoval poskytovatele v monitorovacích zprávách. Z tohoto Nejvyšší
správní soud shodně se závěry krajského soudu dovozuje, že správce daně i žalovaný se s návrhem na doplnění
skutkového stavu provedením svědeckých výpovědí řádně vypořádali a zdůvodnili, proč se rozhodli tyto důkazy
neprovést. Pokud stěžovatel tvrdil, že tak mělo být učiněno rozhodnutím a ne přípisem, Nejvyšší správní soud
k tomu uvádí, že žalovaný neprovedení navrhovaných důkazů zdůvodnil přímo v napadeném rozhodnutí
na str. 9 a 10, a správce daně se s navrhovanými důkazy vypořádal prostřednictvím odkazu ve zprávě o daňové
kontrole, která je odůvodněním platebního výměru (srovnej §147 odst. 4 daňového řádu). Stěžovatel v žalobě
pouze obecně tvrdil, že správce daně se nevypořádal zákonným způsobem s důkaznými návrhy a opětovně
se domáhal provedení svědeckých výpovědí tak, jak to navrhoval v podání ze dne 1. 2. 2012. V tomto ohledu pak
nelze krajskému soudu vytýkat, že se přiklonil k názoru žalovaného, že pokud hodnocením listinných podkladů
bylo nepochybně prokázáno nedodržení podmínek, nemůže být tento najisto postavený stav zvrácen svědeckou
výpovědí. Soudní řád správní umožňuje soudu zopakovat nebo doplnit důkazy provedené správním orgánem.
Možnost soudu doplnit dokazování (§77 odst. 2 s. ř. s.) však nelze bez dalšího zaměnit za povinnost (srovnej
rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 11. 2008, č. j. 8 As 47/2005 - 104).
Není zřejmé, z čeho stěžovatel dovozuje, že krajský soud nezaprotokoloval jeho důkazní návrhy učiněné
při jednání dne 30. 9. 2014. Z protokolu o jednání ze dne 25. 9. 2014 založeném ve spisu krajského soudu
nevyplývá, že by žalobce učinil důkazní návrhy, zástupce žalobce pouze požádal krajský soud, aby písemné
vyhotovení svého stanoviska k vyjádření žalovaného připojil jako součást protokolu. V tomto stanovisku však
žalobce pouze odkazuje na provedení důkazů, jak byly uvedeny v žalobě resp. v důkazním návrhu v odvolání
(viz č. l. 70 [pozn.: v nyní posuzované věci č. l. 66 ]soudního spisu). Dne 30. 9. 2014 (viz protokol, který
stěžovatel dokládá ke kasační stížnosti) [pozn.: v nyní projednávané věci č. l. 73 spisu krajského
soudu] pak došlo k vyhlášení rozsudku ve věci, přičemž za stranu žalobce nebyl přítomen nikdo.
K námitce nesprávného postupu správce daně, který měl o námitce podjatosti samostatně rozhodnout,
a nesprávného postupu krajského soudu, který uvedl, že toto pochybení nemělo vliv na zákonnost rozhodnutí
ve věci samé, Nejvyšší správní soud uvádí následující. Stěžovatel uplatnil námitku podjatosti v podání ze dne
1. 2. 2012, když ve vyjádření k výsledku kontrolního zjištění mimo jiné uvedl, že má pochybnosti o tom,
zda správci daně provádějící daňovou kontrolu nejsou podjatí, či jinak osobně zainteresování na výsledku řízení
u daňového subjektu. Ustanovení §77 daňového řádu rozlišuje podjatost absolutní (pracovník správce daně
je vyloučen ze zákona) a relativní (existence důvodů podjatosti je předmětem dalšího posuzování). O námitce
podjatosti se vydává rozhodnutí, proti kterému nelze uplatnit opravné prostředky (srov. §77 odst. 7 daňového
řádu). Jedná se o rozhodnutí, které není samostatně přezkoumatelné žalobou ve správním soudnictví, daňový
subjekt však proti němu může brojit až v žalobě proti konečnému rozhodnutí ve věci samé (srovnej např. rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne ze dne 15. 7. 2010, č. j. 7 Afs 56/2010 – 59). Správce daně ve své odpovědi
k vyjádření příjemce stěžovateli sdělil, že ‚nelze reagovat na nekonkrétní a nevěcná obvinění (…)
Tímto správce daně reaguje taktéž na domněnku zástupce daňového subjektu o podjatosti
pracovníků správce daně.‘ Stěžovatel namítl v odvolání, že o podjatosti nebylo rozhodnuto. Výzvou
z 31. 5. 2013 jej žalovaný vyzval k odstranění vady podání spočívající v neoznačení konkrétních osob,
u nichž je podjatost namítána, nedostatečné specifikaci zákonného důvodu podjatosti a neuvedení důvodných
pochybností o nepodjatosti jednotlivých osob na základě konkrétních důkazů. K odstranění těchto vad stanovil
lhůtu 15 dnů a poučil jej, že marným uplynutím této lhůty se jeho podání ve vadné části stane neúčinným. Výzva
byla stěžovateli doručena 31. 5. 2013. Přípisem ze dne 15. 6. 2013 stěžovatel žalovanému sdělil, že v odvolání
namítal vadu řízení spočívající v nerozhodnutí o jeho námitce podjatosti a že se nejednalo o novou námitku
podjatosti. Označil výzvu žalovaného za nesplnitelnou a částečně irelevantní, neboť již v řízení před správcem daně
označil konkrétní osoby i důvody namítané podjatosti. Uzavřel, že tato výzva pro něj nemá žádné účinky.
Žalovaný jej následně přípisem ze dne 27. 6. 2013 vyrozuměl o neúčinnosti podání, neboť jej pro neodstraněné
vady nebylo možné projednat. Skutkový stav se v tomto případě shoduje se skutkovým stavem posuzovaným ve věci
sp. zn. 8 As 179/2014, neboť v odvoláních proti jednotlivým platebním výměrům stěžovatel uplatnil stejné
argumenty, výzva žalovaného k odstranění vad ze dne 31. 5. 2013 se vztahovala k všem podaným odvoláním
vztahujícím se k platebním výměrům vydaným v návaznosti na kontrolu provedenou správcem daně a stěžovatel
na výzvu reagoval přípisem ze dne 15. 6. 2013. Šestý senát tak v podrobnostech odkazuje na vypořádání této
námitky osmým senátem a nyní jen stručně uvádí, že daňové řízení tvoří v zásadě jeden celek od jeho zahájení
až do právní moci konečného rozhodnutí a odvolací řízení má nejen povahu přezkumnou, ale též povahu
nápravnou ve vztahu k pochybením správního orgánu I. stupně. Žalovaný vyzval stěžovatele k odstranění
vad podání, resp. ke konkretizaci námitky podjatosti, ve smyslu §74 odst. 1 a 2 daňového řádu a poučil
ho o následcích jejich neodstranění. Stěžovatel výslovně odmítl tak učinit, a za těchto okolností žalovaný postupoval
v souladu s §74 odst. 3 daňového řádu, pokud o námitce podjatosti samostatně nerozhodl a pouze stěžovateli
sdělil, že se jeho podání stalo neúčinným.
Další kasační námitkou stěžovatel namítal, že daňová kontrola nebyla řádně zahájena a prováděna
místně příslušným správcem daně. Nejvyšší správní soud neshledal tuto námitkou důvodnou, neboť postup správce
daně odpovídá zákonné úpravě a argumentace krajského soudu je přesvědčivá a souladná se zákonem. Jak již bylo
výše uvedeno, daňovou kontrolu zahájil dne 12. 11. 2009 Finanční úřad v Trutnově, který byl místně příslušný
k výkonu správy odvodů za porušení rozpočtové kázně podle sídla stěžovatele [srov. §4 odst. 2 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění do 31. 12. 2010, ve spojení s §2 odst. 1 písm. j),
§6 odst. 2 a Přílohou č. 2 zákona č. 531/1990 Sb. ve znění do 31. 12. 2010]. Při jednání dne 29. 12. 2010
byl stěžovatel správcem daně upozorněn, že v souvislosti se změnou zákona č. 531/1990 Sb. bude v jeho věci
od 1. 1. 2011 příslušný Finanční úřad v Hradci Králové, který následně pokračoval v řízení. Určení nově
příslušného správce daně odpovídá platné právní úpravě účinné od 1. 1. 2011.
Stěžovatel dále namítal, že žalovaný neuvedl, jaké konkrétní podmínky po poskytnutí dotace žalobce
porušil, a že mu právě pro to byl stanoven napadený odvod. V souvislosti s tím také uvedl, že nebylo na jisto
postaveno, k jakému okamžiku měla být rozpočtová kázeň porušena, proto není ani jasné, jakým způsobem byl
stanoven odvod za porušení rozpočtové kázně. Nejvyšší správní soud neshledal tuto námitku důvodnou. Ve zprávě
o daňové kontrole, která je odůvodněním platebního výměru, jsou stěžovatelova pochybení popsána a žalovaný
v napadeném rozhodnutí shrnul, v čem bylo zjištěno porušení rozpočtové kázně a jaké podmínky byly porušeny.
Žalovaný reagoval na s. 8 napadeného rozhodnutí na námitku, že nebylo přesně určené datum porušení rozpočtové
kázně. Uvedl, že datum porušení rozpočtové kázně nemá samo o sobě vliv na vyčíslení výše porušení rozpočtové
kázně. Den porušení se podle žalovaného stanovuje proto, že se od něj odvíjí datum, od něhož se počítá penále
za prodlení s odvodem za porušení rozpočtové kázně. Nelze-li stanovit přesné datum, stanovuje správce daně
datum výhodnější pro daňový subjekt. Správce daně podle žalovaného v souladu s výše uvedeným postupoval.
V žalobě stěžovatel uvedl pouze jediný příklad namítaného postupu, a to na str. 9 přílohy č. 3 ke zprávě o daňové
kontrole, kde se správce daně zabýval pracovními úvazky. Stěžovatel s výjimkou tohoto příkladu, u něhož došlo
k stanovení data porušení výhodnějšího pro daňový subjekt, ani v žalobě ani v kasační stížnosti námitku blíže
nekonkretizoval. V jediném případě, který stěžovatel uvedl, správce daně vysvětlil, jak dospěl k určení dne
porušení rozpočtové kázně. Odvod tedy byl stanoven na základě dokazování, nikoli na základě pomůcek
či v kombinaci s pomůckami, jak tvrdí stěžovatel. Nedošlo tedy k porušení §98 daňového řádu, jenž se použije,
pokud nelze stanovit daň pomocí dokazování. V posuzované věci taková situace nenastala.“
Nejvyšší správní soud se i v nyní posuzované věci s uvedenými závěry plně ztotožňuje
a neshledává žádný důvod, proč by se od nich měl jakkoli odchýlit.
IV. Závěr a náklady řízení
Z výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud zrušil výrok II. rozsudku krajského
soudu a ve zbytku kasační stížnost zamítl. V novém rozhodnutí o nákladech řízení krajský soud
nepřizná žalovanému náhradu nákladů řízení v podobě stravného a cestovného pro pracovníka,
který se zúčastnil soudního jednání, neboť se nejedná o náklady, které by přesahovaly rámec
běžné úřední činnosti žalovaného.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl
podle §60 odst. 1 věty druhé s. ř. s. za použití §120 s. ř. s. Z povahy posuzované věci nelze určit
míru procesní úspěšnosti obou účastníků. Nejvyšší správní soud proto rozhodl, že žádný
z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné (§53 odst. 3,
§120 s. ř. s.).
V Brně dne 18. září 2015
JUDr. Jakub Camrda
předseda senátu