ECLI:CZ:NSS:2016:5.AFS.15.2015:38
sp. zn. 5 Afs 15/2015 - 38
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové
a soudců Mgr. Ondřeje Mrákoty a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce: R. M.,
zastoupený JUDr. Vítem Buršou, advokátem se sídlem Uherské Hradiště, Růžová 1254,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Brno, Masarykova 31, v řízení o
kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 13. 1. 2015, č. j.
62 Af 58/2013 - 93,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I. Průběh dosavadního řízení
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhá
zrušení shora uvedeného rozsudku Krajského soudu v Brně. Tímto rozsudkem krajský soud
zamítl žalobu směřující proti rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství (dále jen „žalovaný“)
ze dne 22. 5. 2013, č. j. 13493/13/5000-14102-702767.
Žalovaný uvedeným rozhodnutím podle §116 odst. 1 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb.,
daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), změnil rozhodnutí Finančního
úřadu v Uherském Brodě (dále jen „správce daně“) ze dne 9. 1. 2012, č. j. 841/12/338911707119,
kterým správce daně doměřil stěžovateli na základě výsledků daňové kontroly daň z příjmů
fyzických osob za zdaňovací období roku 2007 ve výši 215 040 Kč spolu s penále ve výši
43 008 Kč, jen v části týkající se bankovního spojení. V ostatních částech ponechal žalovaný
rozhodnutí správce daně beze změny.
Rozhodnutí žalovaného napadl stěžovatel žalobou, v níž mimo jiné namítal, že v případě
částky 1 343 940 Kč šlo o příjem osvobozený od daně z příjmů; nesouhlasil se závěrem správních
orgánů, že neunesl důkazní břemeno s kvalifikací předmětného příjmu jako tzv. ostatního příjmu
dle §10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „zákon o daních z příjmů“); rovněž namítal nezákonné zahájení daňové kontroly
a nesprávné přenesení důkazního břemene; kupní ceny za vozidla byly zaplaceny a vozidla byla
převedena, taktéž bylo prokázáno, že došlo k převodu obchodního podílu. Pochybnosti správce
daně proto dle stěžovatele nevyplývají ze zjištěného skutkového stavu.
Krajský soud žalobu neshledal důvodnou, a proto ji podle §78 odst. 7 zákona
č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“), zamítl.
Spornou otázkou dle krajského soudu bylo, zda stěžovatel unesl své břemeno tvrzení a břemeno
důkazní ohledně osvobození příjmu ve výši 1 343 940 Kč od daně, když v daňovém řízení tvrdil,
že tuto částku přijal v roce 2007 jako vyrovnání za převod obchodního podílu. Krajský soud
se stěžovatelem nesouhlasil, že došlo k přenesení důkazního břemene. Pochybnosti ohledně
tvrzení stěžovatele, které se opíraly o zjištění správce daně, zůstaly od počátku daňového řízení
totožné a stěžovatel je žádnými relevantními důkazy nevyvrátil. Správce daně nebyl povinen
zjišťovat, z jakého titulu stěžovatel příjem obdržel. Prováděl-li žalovaný dokazování v rámci
odvolacího řízení, jde o zákonný postup, neboť daňové řízení je v odvolacím řízení spjato
se zásadou plné apelace. Žalovaný nemohl rozhodnutí správce daně zrušit a věc mu k doplnění
dokazování vrátit, nýbrž měl ve smyslu §115 odst. 1 daňového řádu nedostatky spočívající
v nedostatečném zjištění skutkového stavu napravit. Důvodnou krajský soud neshledal
ani námitku nezákonného zahájení daňové kontroly, neboť k zahájení daňové kontroly není třeba
sdělení konkrétních pochybností.
II. Obsah kasační stížnosti
Rozsudek krajského soudu napadá stěžovatel kasační stížností z důvodu nezákonnosti
spočívající v nesprávném posouzení právních otázek soudem v předcházejícím řízení ve smyslu
§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., dále z důvodu vady řízení spočívající v tom, že skutková podstata,
z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi
v rozporu, nebo, že při jejím zjišťování byl porušen zákon v ustanoveních o řízení před správním
orgánem takovým způsobem, že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou
vadu soud, který ve věci rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu měl zrušit ve smyslu
§103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. a v neposlední řadě z důvodu nepřezkoumatelnosti spočívající
v nedostatku důvodů rozhodnutí, popřípadě v jiné vadě řízení před soudem, mohla-li mít taková
vada za následek nezákonné rozhodnutí o věci samé ve smyslu §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
V kasační stížnosti především namítá nesprávné skutkové závěry, účelovou právní
argumentaci krajského soudu a nevypořádání podstatných žalobních námitek.
Konkrétně stěžovatel brojí proti závěrům krajského soudu ohledně posouzení povinnosti
tvrzení a rozložení důkazního břemene v daňovém řízení a ohledně povinnosti správce daně
prokázat o jaký příjem stěžovatele se ve vztahu k částce ve výši 1 343 940 Kč jedná. Stěžovatel
také nesouhlasí se závěry krajského soudu v otázce zákonnosti provedené daňové kontroly.
Stěžovatel v souvislosti s první spornou otázkou namítá, že interpretace §92 odst. 5
písm. c) daňového řádu krajským soudem je účelová a odkazy na judikaturu nejsou pro daný
případ přiléhavé, neboť daňová kontrola byla zahájena dne 7. 9. 2010, tedy před účinností
daňového řádu. Do 1. 1. 2011 bylo třeba povinnosti správce daně posuzovat podle
§31 odst. 8 písm. c) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Podstata dotčeného ustanovení však podle
stěžovatele byla převzata v nové úpravě prakticky ve stejné podobě i se stejným výkladem, proto
je možné dále vycházet z uvedeného ustanovení daňového řádu.
Součástí daňového přiznání stěžovatele za rok 2007 bylo mimo jiné uvedení příjmů
podléhajících dani z příjmů. Do těchto příjmů nebyl stěžovatel povinen zařadit příjmy, které jsou
ze zákona osvobozeny. Proto do tohoto daňového přiznání nebyly zahrnuty příjmy za převod
obchodního podílu, a to žádnou částkou, tj. ani 1 500 000 Kč vyplacených stěžovateli z úvěru,
ani 1 000 000 Kč vyplacených mu ze směnek a ani předmětných 1 343 940 Kč vyplacených
stěžovateli jako zbytek podílu z finančních prostředků, které získal p. S. prodejem vozidel ze
společnosti DATO-FOREST s.r.o. (dále jen „DATO-FOREST“).
Jestliže správce daně tvrdí, že měl stěžovatel v příjmech uvést rovněž částku
1 343 940 Kč, je povinností správce daně prokázat nejen výši této částky, ale také, že byla
příjmem stěžovatele a zejména, že jde o příjem podléhající dani z příjmů. Jestliže správce daně
tvrdí, že se jedná o jiný příjem podle §10 zákona o dani z příjmů, musí toto tvrzení prokázat
v celém rozsahu, tzn. nejen, že stěžovatel příjem měl a v jaké výši, ale i z jakého titulu. Daňový
řád v §92 odst. 5 neumožňuje výklad zaujatý krajským soudem, tzn. přenos důkazní povinnosti
ze správce daně na daňový subjekt.
K otázce, o jaký příjem se jedná ve vztahu k daňové povinnosti, stěžovatel dále
argumentuje, že se krajský soud, správce daně ani žalovaný v průběhu řízení nevypořádali
s právní kvalifikací příjmu ve výši 1 343 940 Kč jako příjmu podle §10 zákona o daních z příjmů.
V této souvislosti namítá stěžovatel rovněž nesprávné skutkové závěry krajského soudu.
Stěžovatel také nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že kupní smlouvy na převod
vozidel a techniky ze společnosti DATO-FOREST na RM FOREST lesní společnost s. r. o. (dále
jen „RM FOREST“) byly tzv. simulovaným úkonem, jehož skutečným účelem měla být úhrada
zbytku hodnoty za převod obchodního podílu, z čehož by vyplývalo, že za převod obchodního
podílu plnění spočívalo ve vozidlech a nikoliv v penězích. Simulovaný právní úkon spočívá
v tom, že jde o jednání, kdy jedna nebo obě strany právního úkonu nejednají vědomě s vážnou
vůlí, ale tzv. „na oko“, aniž by chtěly být deklarovaným úkonem vázány. Transakce ohledně
převodu vozidel mezi oběma společnostmi však byla řádným právním úkonem, jehož smyslem
byl prodej vozidel, aby společnost DATO-FOREST získala peníze, které by následně p. S.,
v podstatě jako již její jediný společník, použil na úhradu části ceny dohodnuté za převod
obchodního podílu stěžovateli.
Z tohoto důvodu stěžovatel uváděl, že převod vozidel souvisel s jejich rozchodem
v podnikání, což ovšem nelze vykládat tak, jak učinil krajský soud. Stěžovatel zdůraznil, že převod
obchodního podílu a úplata za něj, je vztahem mezi ním a p. S. Aby p. S. získal peníze na
vyplacení jimi dohodnuté částky, byl současně řešen způsob získání těchto finančních prostředků.
K jejich získání v celkové výši 3 800 000 Kč „využil“ p. S. právě společnost DATO-FOREST.
Tato společnost si vzala úvěr ve výši 1 500 000 Kč, tuto částku poté stěžovateli p. S. vyplatil. Dále
stěžovateli společnost DATO-FOREST vystavila směnky na 1 000 000 Kč avalované p. S. a
konečně poslední způsob získání finančních prostředků byl dohodnut tak, že společnost DATO-
FOREST prodá předmětná vozidla, získanou částku si od ní půjčí p. S. a z ní stěžovatele vyplatí.
Tato vozidla proto odkoupila společnost RM FOREST, kterou založil stěžovatel se svou
manželkou, a jejich kupní cena byla uhrazena z peněz patřících stěžovateli a jeho manželce,
protože společnost RM FOREST neměla po svém založení disponibilní prostředky. Tyto peníze
pak p. S. použil na vyrovnání zbytku ceny obchodního podílu. Podle stěžovatele byla proto částka
1 343 940 Kč jeho příjmem z prodeje obchodního podílu ve společnosti DATO-FOREST,
kterou obdržel při jeho převodu od p. S. Částka 1 343 940 Kč, která mu byla vyplacena dne
25. 11. 2007 společností RM-FOREST pak byla vyrovnáním mezi stěžovatelem a společností
RM-FOREST za to, že za tuto společnost zaplatil vozidla a techniku při nákupu od společnosti
DATO-FOREST.
Existovaly tedy dva samostatné právní vztahy, a to vztah stěžovatele a p. S. ze smlouvy o
převodu obchodního podílu a vztah mezi společnostmi DATO-FOREST a RM FOREST
z kupních smluv o prodeji vozidel a techniky. S ohledem na uvedené je podle stěžovatele také
nesprávný závěr soudu, že hodnota obchodního podílu byla zčásti vypořádána vozidly a nikoli
penězi, jakož i závěr, že „vyrovnání“ nemá logiku a ekonomické opodstatnění.
Pokud jde o další spornou otázku (zákonnost zahájené daňové kontroly), je podle
stěžovatele rozhodnutí citované krajským soudem (ve věci sp. zn. 5 Afs 61/2010) použito
účelově a neodpovídá judikatuře Ústavního soudu, který považuje řádně neodůvodněné zahájení
daňové kontroly správcem daně za nepřípustné. V případě stěžovatele byla daňová kontrola
zahájena údajně na základě jeho vyjádření při daňové kontrole u společnosti RM FOREST
o obdržení částky za převod obchodního podílu, kdy správce daně tohoto vyjádření stěžovatele
zneužil a stěžovateli účelově pouze „věřil“, že uvedenou částku dostal, ale již mu „nevěřil“,
že byla za převod obchodního podílu a začal po něm požadovat, aby to prokázal. Tento postup
považuje stěžovatel za nepřípustný.
Ke kasačnímu důvodu podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. stěžovatel namítá, že krajský
soud učinil zjištění, která nemají oporu ve spise, při zjišťování skutkového stavu postupoval
účelově a neodstranil stejný nezákonný a účelový postup správce daně.
Krajský soud ve shodě se správními orgány nesprávně směšuje vyjádření stěžovatele jako
jednatele RM FOREST v jiném řízení, a to v daňové věci uvedené společnosti. Tvrzení
stěžovatele jsou interpretována nepřesně a zavádějícím způsobem, krajský soud neuvádí zejména
tvrzení, která jsou pro posouzení věci důležitá. V rozporu s obsahem spisu je i zjištění krajského
soudu, že z účetnictví DATO-FOREST vyplynulo, že transakce převodu vozidel a techniky
dle kupní smlouvy byla u obou společností řádně zaúčtována. Správní orgán stěžovateli
neumožnil nahlédnout do spisu o kontrole společnosti DATO-FOREST, ale z jiných řízení
je stěžovateli známo, že tato společnost převod vozidel nezaúčtovala, což je podstatou nejen
tohoto, ale i dalších soudních sporů mezi oběma společnostmi. V trestním řízení,
kdy na stěžovatele podal p. S. trestní oznámení, bylo zjištěno, že se stěžovatel v souvislosti
s převodem obchodních podílů ani převodem vozidel nedopustil žádné trestné činnosti a věc byla
odložena. Naopak bylo zjištěno, že p. S. neúčtoval ve společnosti DATO-FOREST o prodeji
vozidel, nezahrnul do příjmů kupní cenu a příjmové doklady a neodvedl DPH z prodeje.
Společnost DATO-FOREST byla proto prověřována finančním úřadem a začala podnikat kroky
proti stěžovateli a zpochybňovat vše, co se jí nehodilo. Závěr krajského soudu o zaúčtování
transakce v účetnictví DATO-FOREST proto není pravdivý a je rovněž důvodem, proč p. S. a
jeho poradkyně Ing. H. popírají předmětné transakce, jakož i pravost a smysl všech dokladů
souvisejících s převodem vozidel. Zaúčtování prodeje vozidel totiž pro společnost DATO-
FOREST znamenalo statisícové zatížení, které jednatel p. S. odmítl, resp. chtěl, aby je uhradil
stěžovatel. Z tohoto důvodu celý spor vznikl.
Nepřesný je také závěr krajského soudu o účtování půjček. Mezi stěžovatelem
a RM FOREST účtováno nebylo proto, že z povahy úhrady stěžovatele za tuto společnost
se jednalo nikoliv o půjčku, ale o plnění za tuto společnost. Ve společnosti DATO-FOREST p. S.
o půjčce účtovat nemohl, protože nezaúčtoval příjem za prodej vozidel a neměl si tedy co účetně
půjčovat.
Hodnocení důkazů krajským soudem považuje stěžovatel za nepřijatelné a spatřuje v něm
porušení práva na spravedlivý proces a rovnost stran. Krajský soud pochybil, jestliže odmítl vzít
v potaz výpověď manželky stěžovatele, přestože šlo o poměrně velkou věc ve společném
podnikání, o společné prostředky, přičemž peníze na nákup vozidel vybírala manželka stěžovatele
z účtu na své jméno.
Výpověď manželky stěžovatele pak doplňují další důkazy. Výši ceny za obchodní podíl
dosvědčil svědek Mgr. P. („vyústilo to do finální dohody 3,6 – 3,8 mil.“), který dále rovněž potvrdil, že
součástí vypořádání byly hodnoty vozidel, které se měly převádět na stěžovatele nebo jeho novou
společnost. Svědek JUDr. K. potvrdil, že vypracoval seznam vozidel a techniky, ze kterého je
zřejmé, že vozidla a technika dle barevného rozlišení odpovídá následně uzavřeným kupním
smlouvám. Ze znaleckých posudků vypracovaných za účelem převodu vozidel, které zadával
znalci p. S. je také zřejmé, že se jednalo o prodej. Rovněž zápis z jednání k 5. 1. 2007 o dělení a
ceně tuto skutečnost potvrzuje.
Krajský soud proto stejně jako správce daně pochybil, jestliže nevzal v potaz,
že s výjimkou svědka S. a svědkyně H., kteří vše podstatné k otázce ceny za převod podílu i
převod vozidel popírají (což je dáno jejich motivací zakrýt to, že společnost DATO-FOREST
nepřiznala daň z příjmů z prodeje a neodvedla DPH), veškeré ostatní důkazy tvoří jednotný celek
potvrzující tvrzení stěžovatele.
Dále stěžovatel namítl nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku pro nedostatek
důvodů. Krajský soud se dle stěžovatele nevypořádal s podstatou žaloby, která je uvedena
pod bodem III., ale sám si vybral a stanovil okruh žalobních námitek a následně čerpal ze spisu
jen ty informace, které mu pro okruh přezkumu vyhovovaly, a těm přizpůsobil také skutková
zjištění, z nichž činil právní závěry. V bodě III. žaloby byly dle stěžovatele uvedeny následující
dva zásadní důvody, proč částka ve výši 1 343 940 Kč nepodléhá zdanění.
Vyplacením uvedené částky nezískal stěžovatel žádný zdanitelný příjem, neboť mu byly
vráceny zpět peníze, které dříve za společnost RM FOREST uhradil. Jedná se o analogii
s půjčkou, tzn. i z pohledu účtování nedaňový výdaj i příjem. Výše uvedené je dle stěžovatele
podloženo mnoha důkazy (kupními smlouvami, užíváním vozidel, placením silničních daní,
odpisováním, úhradou nákladů za opravy, placením pojištění, převodem na evidenci vozidel).
Správní orgány tyto skutečnosti v řízení v podstatě nezpochybňují, pouze krajský soud nesprávně
a bez opory v provedených důkazech polemizuje o legitimnosti převodů a jejich smyslu.
Druhou stěžovatelem zmiňovanou variantou je, že RM FOREST vyplatil stěžovateli
částku 1 343 940 Kč jako úhradu za kupní cenu za vozidla a techniku, aniž by stěžovatel
za ni kupní cenu uhradil a stěžovatel si tyto peníze ponechal. Tato varianta však nebyla v řízení
prokázána, nebyla ani předmětem šetření správce daně a předmětem dokazování. Pakliže přesto
žalovaný dospěl k závěru, že v daňovém řízení se společností DATO-FOREST bylo zjištěno,
že k úhradě kupních smluv ze dne 3. 4. 2007 nedošlo, musel žalovaný učinit rovněž závěr,
že stěžovatel kupní cenu za společnost RM FOREST nezaplatil a peníze následně od této
společnosti vylákal, takže se jedná o „příjem“ z trestné činnosti, který nepodléhá dani z příjmů,
neboť se stěžovatel nikdy nestal vlastníkem těchto peněz. Krajský soud proto pochybil, pokud
se s touto zásadní žalobní námitkou nevypořádal.
Pokud správní orgány a krajský soud jako důvod pro zamítnutí žaloby uvádí, že stěžovatel
neprokázal, že za obchodní podíl dostal celkem 3 800 000 Kč, přičemž se odvolávají
na svědeckou výpověď p. S., který popřel, že by stěžovateli částku 1 300 000 Kč za prodej vozidel
vyplatil, lze učinit pouze závěr, že stěžovatel za obchodní podíl částku 1 343 940 Kč nedostal a
neměl žádný příjem.
S ohledem na vše uvedené stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud napadený
rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu k dalšímu řízení.
III. Vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti
Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvádí, že podstatou věci je skutečnost,
zda peněžní obnos ve výši 1 343 940 Kč, který stěžovatel přijal dne 25. 11. 2007 od společnosti
RM FOREST, byl součástí úhrady za prodej obchodního podílu stěžovatele ve společnosti
DATO-FOREST, v důsledku čehož by tyto finanční prostředky byly osvobozeny od daně
z příjmů ve smyslu §4 odst. 1 písm. r) zákona o daních z příjmů.
Ohledně vylíčení skutkového a právního stavu odkazuje žalovaný na své rozhodnutí,
spisový materiál a napadený rozsudek, se kterým se plně ztotožňuje.
Žalovaný dospěl k závěru, že stěžovatel neunesl své důkazní břemeno stran tvrzení,
že obnos ve výši 1 343 940 Kč je v příčinné souvislosti s prodejem jeho obchodního podílu
ve společnosti DATO-FOREST. Z tohoto důvodu byla předmětná částka posouzena jako příjem
v souladu s §10 zákona o daních z příjmů, tj. ostatní příjem, který podléhá zdanění. Požadavek
správce daně, aby daňový subjekt prokázal, zda předmětné finanční prostředky byly zdaněny,
popř. nejsou předmětem daně z příjmů (v souladu s §3 odst. 4 zákona o daních z příjmů) nebo
jsou od daně z příjmů osvobozeny [v souladu s §4 odst. 1 písm. r) zákona o daních z příjmů] byl
zcela legitimní. Stěžovatel nepředložil žádný důkazní prostředek, který by prokázal jeho tvrzení.
Pouze svědecká výpověď manželky stěžovatele podporuje jeho tvrzení a s přihlédnutím
ke skutečnosti, že všechny relevantní informace stran skutečnosti, zda se v tomto případě jednalo
o zdanitelný příjem či nikoli, získala manželka stěžovatele pouze zprostředkovaně od stěžovatele,
správce daně důvodně neosvědčil její výpověď jako důkaz prokazující tvrzení stěžovatele.
K namítané povinnosti správce daně identifikovat povahu peněžní částky 1 343 940 Kč
žalovaný uvádí, že v daňovém řízení platí zásada, že je to daňový subjekt, kdo nese břemeno
tvrzení ve vztahu ke své daňové povinnosti a břemeno důkazní ve vztahu k těmto tvrzením
(viz §92 odst. 3 daňového řádu). Jestliže správci daně vzniknou pochybnosti stran tvrzení
daňového subjektu, přičemž následně v souladu s §92 odst. 5 písm. c) daňového řádu prokáže
existenci skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost či správnost účetnictví, evidencí
či záznamů vedených daňovým subjektem, přenese se důkazní břemeno zpět na daňový subjekt.
Správce daně není povinen postavit najisto, zda předložené údaje jsou v účetnictví či jiné evidenci
daňového subjektu zaznamenány v rozporu se skutečností. Neosvědčí-li správce daně některý
z důkazních prostředků předložených na podporu daňovým subjektem učiněných tvrzení,
nepřebírá tím správce daně a priori odpovědnost za prokázání skutečného stavu věci. Ohledně
problematiky rozložení důkazního břemene poukazuje žalovaný na rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007 – 119.
K námitce nezákonného zahájení daňové kontroly žalovaný uvádí, že zákonnosti postupu
správce daně svědčí v daném případě relevantní judikatura (viz např. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 22. 7. 2011, sp. zn. 5 Afs 61/2010), dle níž je možné za nezákonnou
považovat daňovou kontrolu jen tehdy, je-li zřejmé, že její zahájení nebo provádění je výsledkem
svévole, resp. šikanózního jednání správce daně vůči daňovému subjektu.
K stěžovatelem tvrzenému pochybení krajského soudu, které má spočívat v nevypořádání
žalobních námitek, žalovaný uvádí, že z obsahu napadeného rozsudku je zřejmé, že pod bodem
II. (shrnutí žaloby) bylo výstižně předestřeno meritum případu a v textu rozhodnutí bylo rovněž
adresně reagováno i na další podpůrné námitky stěžovatele.
S ohledem na výše uvedené žalovaný navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
stěžovatele zamítl.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
Nejvyšší správní soud nejprve přezkoumal formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána osobou oprávněnou, neboť stěžovatel byl
účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.), a stěžovatel je zastoupen
advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud poté přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu
kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů (§109 odst. 3, 4 s. ř. s) a zkoumal při tom,
zda napadený rozsudek netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Kasační stížnost Nejvyšší správní soud důvodnou neshledal.
Podstatou sporu je skutečnost, zda částka 1 343 940 Kč, neuvedená v daňovém přiznání
stěžovatele k dani z příjmů za rok 2007, kterou stěžovatel přijal v roce 2007 a vložil do bankovní
bezpečnostní schránky, podléhala zdanění. V průběhu daňového řízení stěžovatel tvrdil, že tato
částka nepodléhá zdanění, neboť se jedná o částku vyplacenou v souvislosti s převodem jeho
obchodního podílu ve společnosti DATO-FOREST.
Z obsahu správního spisu Nejvyšší správní soud zejména zjistil, že dne 7. 9. 2010 byla
u stěžovatele zahájena daňová kontrola daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období
roku 2007. V písemnosti „Podání vysvětlení k daňovému řízení“ ze dne 15. 12. 2010 (doručené
správci daně dne 20. 12. 2010) stěžovatel tvrdil, že v souvislosti s ukončením jeho účasti
ve společnosti DATO FOREST uzavřel s druhým společníkem p. S. dohodu, že v rámci
vypořádání obchodních podílů stěžovateli náleží částka cca 3 800 000 Kč. Vzhledem k tomu, že
p. S. peníze na vypořádání neměl, dohodli se tak, že částka na vypořádání obchodního podílu
stěžovatele bude ve výši 1 500 000 Kč vyplacena na základě smlouvy o převodu obchodního
podílu, přičemž na tuto částku čerpala společnost DATO-FOREST úvěr od banky. Dále na
vypořádání obchodního podílu byla vyplacena částka ve výši 1 000 000 Kč prostřednictvím
směnek. Zbytek tohoto podílu měl být dle tvrzení stěžovatele vypořádán prostřednictvím
převodu vozidel a techniky ze společnosti DATO-FOREST na společnost RM FOREST,
přičemž cena vozidel představuje zbytek hodnoty za převod obchodního podílu. Stěžovatel dále
tvrdil, že mu jako fyzické osobě společník p. S. vyplatil na vypořádání obchodního podílu
hodnotu vozidel. Transakce byla realizována tak, že p. S. si částku vyplacenou stěžovateli vypůjčil
ze společnosti DATO-FOREST. Stěžovatel pak jako jednatel společnosti RM FOREST vyplatil
společnosti DATO-FOREST stejnou částku zpět. Vzhledem k tomu, že se jednalo o totožné
částky, nedošlo k faktickému předání peněz a došlo „jakoby k započtení“ těchto částek. Dále
stěžovatel uvedl, že vzhledem k tomu, že za společnost RM FOREST uhradil kupní cenu za
vozidla ze svých osobních prostředků, se společností RM FOREST se vypořádal tak, že zaúčtoval
kupní cenu vozidel a vrátil peníze sobě jako fyzické osobě. Sporná částka proto nebyla nikdy
příjmem stěžovatele, který by podléhal zdanění, neboť se jednalo o příjem za převod obchodního
podílu.
Ze zprávy o daňové kontrole a z protokolu ze dne 1. 3. 2011,
č. j. 20755/11/338931705659, o seznámení stěžovatele s výsledkem kontrolního zjištění,
je zřejmé zjištění správce daně, že jednotlivé částky (celkem 1 343 940 Kč) podle výdajových
pokladních dokladů ze dne 25. 11. 2007 fyzicky vydal stěžovatel jako jednatel společnosti
RM FOREST sám sobě. Při ústním jednání dne 18. 11. 2010 vedeném v souvislosti s daňovou
kontrolou společnosti RM FOREST (protokol č. j. 77628/10/338931703415) stěžovatel potvrdil,
že předmětné prostředky osobně převzal a uložil do bankovní bezpečnostní schránky.
Podle protokolu ze dne 1. 3. 2011 správce daně stěžovateli též sdělil, že má z jiného daňového
řízení k dispozici kupní smlouvu uzavřenou dne 3. 4. 2007 mezi společností DATO-FOREST,
jednající stěžovatelem (jednatelem této společnosti) jako prodávajícím a společností
RM FOREST, taktéž jednající stěžovatelem (opět jako jednatelem) jako kupujícím na prodej
vozidel a techniky. Ve smlouvě o převodu obchodního podílu, která byla předložena správci daně
dne 18. 11. 2010, je pak uvedena jako úplata za převod obchodního podílu částka ve výši
1 500 000 Kč. Vzhledem k tomu, že stěžovatel částku ve výši 1 343 940 Kč prokazatelně
od společnosti RM FOREST přijal, ale žádným způsobem neprokázal své tvrzení o tom,
že se jedná o příjem osvobozený od daně, posoudil správce daně uvedenou částku jako příjem,
kterým došlo ke zvýšení majetku daňového subjektu a příjmy posoudil jako příjmy
dle §10 zákona o daních z příjmů.
Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval tvrzenou nepřezkoumatelností napadeného
rozsudku pro nedostatek důvodů. Krajský soud se dle stěžovatele nevypořádal s podstatou žaloby
uvedenou pod jejím bodem III. Stěžovatel namítá, že v citovaném žalobním bodu uvedl
dva zásadní důvody, proč jím přijatá částka ve výši 1 343 940 Kč nemůže být předmětem daně
z příjmů. Jednak se dle stěžovatele jedná o důvod, že vyplacením částky 1 343 940 Kč nezískal
žádný zdanitelný příjem, neboť mu byly vráceny zpět peníze, které dříve za společnost
RM FOREST uhradil a jedná se o analogii s půjčkou, tzn. rovněž z pohledu účtování nedaňový
výdaj i příjem. Druhou variantou je, že společnost RM FOREST vyplatila stěžovateli částku
1 343 940 Kč jako úhradu za kupní cenu za vozidla a techniku, aniž by stěžovatel za ni uhradil
kupní cenu a stěžovatel si tyto peníze ponechal. Po právní stránce by se jednalo o podvodné
jednání, případně zpronevěru a stěžovatel by se nikdy nestal legitimním vlastníkem vyplacených
peněz a nejednalo by se tak o jeho příjem podléhající daňové povinnosti.
Nejvyšší správní soud námitku nepřezkoumatelnosti rozhodnutí krajského soudu
neshledal důvodnou. Z napadeného rozsudku je zřejmé, že se krajský soud k argumentaci
stěžovatele uvedené pod bodem III. žaloby vyjádřil na str. 7 rozsudku, kde konkrétně uvedl:
„Namítá-li žalobce, že se v případě částky 1 343 940 Kč jednalo také o jeho a manželčiny soukromé finanční
prostředky, které údajně půjčil společnosti RM FOREST lesní společnost s. r. o. na nákup vozidel a techniky
a jedná se tedy o „vrácení bezdůvodného obohacení“, tak toto další tvrzení o povaze přijaté částky je v rozporu
s tvrzením, že se v případě této částky jedná o příjem z převodu obchodního podílu. Ostatně takto realizované
„vyrovnání“ z vlastních finančních prostředků žalobce by postrádalo ekonomické opodstatnění a logiku, a tudíž
co bylo vlastně předmětem a skutečným účelem transakcí mezi společností DATO-FOREST s.r.o.,
RM FOREST lesní společnost s. r. o. a žalobcem zůstává ve sféře legitimních pochybností…Argumentoval-li pak
žalobce v žalobě podrobně k tomu, zda a jakým způsobem byla zaplacena kupní cena za převod
vozidel a techniky mezi společnostmi RM FOREST lesní společnost s.r.o. a DATO-FOREST s.r.o.,
pak to je s ohledem na výše vyslovené závěry irelevantní – předmětem dokazování v případě daňové povinnosti
žalobce jako fyzické osoby bylo to, zda se v případě částky 1 343 940 Kč přijaté žalobcem jako fyzickou osobou
a uložené do bankovní schránky v roce 2007, jednalo o úhradu z titulu vypořádání jeho obchodního podílu
ve společnosti DATO-FOREST s.r.o., a nikoli zda došlo či nedošlo ke skutečné úhradě kupní ceny za vozidla
a techniku v rámci jejich převodu mezi jinými daňovými subjekty.“
Další stížní námitkou je nesprávné posouzení právních otázek krajským soudem
v předcházejícím řízení, a to konkrétně otázky rozložení důkazního břemene v daňovém řízení,
otázky povinnosti správce daně identifikovat o jaký příjem se ve vztahu k částce 1 343 940 Kč
jedná a otázky zákonnosti zahájené daňové kontroly.
K otázce zákonnosti zahájení daňové kontroly shledal Nejvyšší správní soud odkaz
krajského soudu na rozsudek Nejvyššího správního soudu ve věci sp. zn. 5 Afs 61/2010
pro posuzovanou věc za zcela přiléhavý, když tento rozsudek se zabývá právě otázkou zahájení
daňové kontroly bez konkrétních podezření či pochybností. Citované rozhodnutí je také
v souladu s judikaturou Ústavního soudu.
Ústavní soud ve stanovisku pléna ze dne 8. 11. 2011, sp. zn. Pl. ÚS 33/11, ohledně otázky
ústavnosti daňové kontroly zahájené bez konkrétních skutečností podloženého podezření dospěl
k následujícímu závěru: „Daňové řízení a jednotlivá dílčí oprávnění svěřená správci daně v průběhu daňového
řízení se ocitají mezi veřejným zájmem na stanovení a výběru daní na straně jedné a ochranou autonomní sféry
jednotlivce na straně druhé. Je povinností správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy
i při provádění daňové kontroly, postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak,
aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo
na informační autonomii jednotlivce. Za porušení těchto principů a realizaci pravomoci v rozporu s čl. 2 odst. 2
Listiny nelze považovat bez dalšího postup správce daně, který zahájí daňovou kontrolu ve smyslu §16 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, bez konkrétními skutečnostmi
podloženého podezření, že daňový subjekt nesplnil řádně daňovou povinnost.“ Námitka krajským soudem
nesprávně posouzené otázky zákonnosti zahájení daňové kontroly proto není důvodná.
Taktéž námitku nesprávného posouzení otázky rozložení důkazního břemene v daňovém
řízení Nejvyšší správní soud neshledal důvodnou.
Dle §264 odst. 1 daňového řádu, který účinnosti nabyl dne 1. 1. 2011, se řízení nebo
postupy, které byly zahájeny podle dosavadních předpisů, ode dne nabytí účinnosti daňového
řádu dokončí a práva a povinnosti z nich plynoucí se posoudí podle ustanovení tohoto zákona,
která upravují řízení nebo postupy, které jsou jim svou povahou a účelem nejbližší.
Lze tak přisvědčit argumentaci stěžovatele, že do 31. 12. 2010 bylo třeba povinnosti
správce daně při zahájení daňové kontroly a otázku rozložení důkazního břemene v daňovém
řízení posuzovat podle zákona o správě daní a poplatků. Daňová kontrola daně z příjmů
fyzických osob za zdaňovací období roku 2007 byla u stěžovatele zahájena dne 7. 9. 2010,
přičemž z obsahu daňového spisu je zřejmé, že správce daně v tomto směru postupoval
v souladu se zákonem o správě daní a poplatků, jak níže rozvedeno.
Stěžovatel v této souvislosti namítá nepřiléhavost judikaturních odkazů krajského soudu
v otázce rozložení důkazního břemene v daňovém řízení. Stěžovatel si ovšem sám svou
argumentací odporuje, když uvádí, že podstata §31 odst. 8 písm. c) zákona o správě daní
a poplatků byla v nové právní úpravě převzata prakticky ve stejné podobě. Námitka
nepřiléhavosti judikaturních odkazů byla navíc vznesena pouze zcela v obecné rovině. Stěžovatel
nijak nekonkretizoval, které z více soudních rozhodnutí, na která krajský soud odkazuje ve vztahu
k rozložení důkazního břemene v daňovém řízení (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 31. 1. 2005, sp. zn. 4 As 1/2003, ze dne 13. 4. 2004, sp. zn. 3 Afs 12/2003), nemá být
na daný případ přiléhavé a z jakých důvodů. Za tohoto stavu se Nejvyšší správní soud k této
námitce stěžovatele může vyjádřit také jen obecně a konstatovat, že závěry krajského soudu
o rozložení důkazního břemene v daňovém řízení jsou správné a odpovídají konstantní soudní
judikatuře, na kterou krajský soud přiléhavě odkazuje.
Z obsahu daňového spisu je zřejmé, že stěžovatel od společnosti RM FOREST částku
1 343 940 Kč prokazatelně přijal. Tuto skutečnost ostatně stěžovatel ani nijak nerozporuje.
Naopak při ústním jednání dne 18. 11. 2010 vedeném v souvislosti s probíhající daňovou
kontrolou společnosti RM FOREST stěžovatel do protokolu o ústním jednání
č. j. 77628/10/338931703415, potvrdil, že peněžní prostředky ve výši 1 343 940 Kč osobně
převzal a uložil do bankovní bezpečnostní schránky v ČSOB ve Zlíně. V knize analytické
evidence společnosti RM FOREST pak bylo dne 25. 11. 2007 provedeno zaúčtování výdajových
pokladních dokladů v celkové částce 1 343 940 Kč jako úhrada závazku.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že z obsahu daňového spisu je zřejmé, že pochybnosti
správce daně ohledně daňového dopadu stěžovatelem přijaté částky 1 343 940 Kč byly stěžovateli
patřičně sděleny a osvětleny (srov. např. protokol o seznámení daňového subjektu s výsledky
kontrolního zjištění ze dne 1. 3. 2011).
Požadavek správce daně, aby stěžovatel prokázal, zda předmětné finanční prostředky
ve výši 1 343 940 Kč byly zdaněny, popř. nejsou předmětem daně z příjmů (v souladu
s §3 odst. 4 zákona o daních z příjmů) nebo jsou od daně z příjmů osvobozeny [v souladu
s §4 odst. 1 písm. r) zákona o daních z příjmů], byl zcela legitimní.
Stěžovatel v průběhu daňového řízení od počátku tvrdil, že předmětná částka nikdy
nebyla jeho příjmem, který by podléhal zdanění, neboť se jednalo o příjem za převod
obchodního podílu ve společnosti DATO-FOREST, přičemž popsal mechanismus jeho získání.
Toto tvrzení bylo předmětem dokazování před správcem daně a k tomuto tvrzení nesl stěžovatel
důkazní břemeno. Stěžovatel ovšem nepředložil žádný důkazní prostředek, který by jeho tvrzení
prokázal.
V této souvislosti není důvodná ani stížní námitka, podle které krajský soud (stejně jako
finanční orgány) pochybil, jestliže (nesprávně) nerozlišoval mezi vyjádřením stěžovatele jako
jednatele RM FOREST v jiném řízení, a to v daňové věci uvedené společnosti, a vyjádřením
stěžovatele v tomto řízení.
Dle §93 odst. 1 daňového řádu lze jako důkazních prostředků užít všech podkladů, jimiž
lze zjistit skutečný stav věci a ověřit skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně
a které nejsou získány v rozporu s právním předpisem, a to i těch, které byly získány
před zahájením řízení.
Dle §92 odst. 2 daňového řádu dbá správce daně, aby skutečnosti rozhodné pro správné
zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových
subjektů.
Z citovaných ustanovení daňového řádu plyne, že důkazy získané při daňové kontrole
jiného daňového subjektu mohly být použity také při stanovení daně z příjmů stěžovatele, jestliže
byly získány v souladu s obecně závaznými právními předpisy a rovněž byla zachována práva
stěžovatele jako daňového subjektu. Správce daně není při obstarávání důkazních prostředků
vázán pouze návrhy daňového subjektu (stěžovatele). Naopak z vlastní iniciativy obstarává
důkazní prostředky také u jiných daňových subjektů a třetích osob. Tvrzení stěžovatele jako
jednatele daňového subjektu - společnosti RM FOREST i výdajové pokladní doklady této
společnosti proto mohly být použity pro správné zjištění a stanovení daně z příjmů stěžovatele
jako fyzické osoby.
Výpověď manželky stěžovatele správce daně neosvědčil jako důkaz prokazující tvrzení
stěžovatele, že se ohledně sporné částky jednalo o částku vyplacenou v souvislosti s převodem
obchodního podílu, neboť všechny relevantní informace ohledně skutečnosti, zda se v daném
případě jednalo o zdanitelný příjem či nikoli, získala manželka stěžovatele zprostředkovaně právě
od samotného stěžovatele. S ohledem na uvedený rodinný vztah mezi stěžovatelem a jeho
manželkou, jakož i skutečnost, že výpověď manželky stěžovatele nemá oporu v dalších
provedených důkazech, považuje Nejvyšší správní soud hodnocení tohoto důkazu finančními
orgány a krajským soudem za správné. Na výše uvedeném závěru nemůže nic změnit
ani argumentace stěžovatele, že se jednalo o poměrně velkou věc ve společném podnikání,
šlo o společné prostředky a peníze na nákup vozidel vybírala manželka stěžovatele z účtu na své
jméno.
Nejvyšší správní soud ve shodě s krajským soudem k dalším důkazním prostředkům
(mimo výpověď manželky stěžovatele) konstatuje, že z výpovědí svědků vyplynulo,
že stěžovatelem tvrzená verze vzájemného vypořádání mezi ním a p. S. ve vztahu ke společnosti
DATO FOREST sice byla navržena, avšak zda byla skutečně uskutečněna či nikoliv, nebyl
schopen s jistotou potvrdit žádný z vyslýchaných svědků, přičemž svědek S. tvrzení stěžovatele
popřel. Ze smlouvy o převodu obchodního podílu přitom plyne, že úplata za převod
předmětného obchodního podílu měla činit 1 500 000 Kč.
Svědek S. vypověděl, že žádná dohoda mezi ním a stěžovatelem, že společnost DATO-
FOREST odprodá předmětné movité věci společnosti RM FOREST, neexistovala. Svědek dále
vypověděl, že stěžovateli plnou moc k převodu předmětných vozidel na nového vlastníka na
odboru dopravy neudělil. K ceně za převod obchodního podílu ve společnosti DATO-FOREST
uvedl, že celková částka byla dohodnuta na 2 500 000 Kč, přičemž z toho byla na valné hromadě
dohodnuta částka ve výši 1 500 000 Kč, o čemž existuje notářský zápis. Částka 1 000 000 Kč byla
dohodnuta ve směnkách, což nebylo předmětem zápisu z valné hromady. K převodu
předmětných vozidel svědek uvedl, že smlouvy viděl, až byla vozidla převedena, a to až
následující rok a k úhradě kupní ceny nedošlo ani v hotovosti, ani formou zápočtu vzájemných
pohledávek a závazků (viz protokol o výslechu svědka ze dne 11. 7. 2011,
č. j. 102926/11/338931705659).
Z výpovědi svědka Mgr. P. ze dne 8. 11. 2012 nelze dovodit potvrzení skutečně
realizované verze převodu obchodního podílu mezi stěžovatelem a p. S. ani konečnou výši
sjednané ceny za převod obchodního podílu, či sjednanou formu úhrad, přestože
svědek v průběhu výslechu mimo jiné uvedl, že ví, že byly diskutovány i ceny jednotlivých
prostředků, které vyústily do finální dohody, že hodnota za převod obchodního podílu bude
asi 3,6 nebo 3,8 mil. Kč. Mgr. P. však také uvedl, že se ke konečným cenám za převod
obchodního podílu, způsobu a datu jejich úhrad nemůže vyjádřit, protože mu toto není známo.
Nelze proto přisvědčit tvrzení stěžovatele, že Mgr. P. potvrdil výši ceny za obchodní podíl ve výši
3,6 až 3,8 mil. a že součástí vypořádání byly hodnoty vozidel, které se měly převádět
na stěžovatele nebo jeho novou společnost.
Skutečnost, že JUDr. K. potvrdil, že napsal seznam vozidel ve společnosti DATO-
FOREST, taktéž nijak neprokazuje finální verzi dohody o převodu obchodního podílu,
skutečnou výši sjednané ceny za převod a dohodnutou formu úhrad. Finální verzi dohody
o převodu obchodního podílu a skutečnou výši sjednané ceny za převod obchodního podílu
neprokazují ani další listiny, tj. seznam vozidel a techniky s jejich navrženým dělením, znalecký
posudek a zápis z jednání k 5. 1. 2007.
Ve vztahu ke stěžovatelem namítané povinnosti správce daně identifikovat povahu (titul)
výplaty částky 1 343 940 Kč stěžovateli Nejvyšší správní soud opětovně zdůrazňuje,
že v daňovém řízení platí zásada, že je to daňový subjekt (stěžovatel), kdo nese břemeno tvrzení
ve vztahu ke své daňové povinnosti a břemeno důkazní ve vztahu k těmto tvrzením. Správce
daně, žalovaný ani krajský soud nebyli povinni se vypořádat s právní identifikací příjmu ve výši
1 343 940 Kč. V posuzované věci bylo podstatné zjištění správce daně, že stěžovatel v listopadu
2007 přijal od společnosti RM FOREST částku 1 343 940 Kč a dále, že správce daně následně
stěžovateli své pochybnosti ohledně zdanění předmětných finančních prostředků patřičně sdělil
a osvětlil a daňovému subjektu bylo umožněno, aby jím tvrzené skutečnosti prokázal. Jestliže
pak správce daně některý z důkazních prostředků, které stěžovatel na podporu svých tvrzení
předložil, důvodně neosvědčil, nepřebírá tím odpovědnost za prokázání skutečného stavu věci.
Námitku nesprávného posouzení otázky povinnosti správce daně identifikovat o jaký příjem
se ohledně částky 1 343 940 Kč jedná, proto Nejvyšší správní soud již s ohledem na právě
uvedené neshledal důvodnou.
V kasační stížnosti stěžovatel dále namítá nesprávné skutkové a právní závěry krajského
soudu. Konkrétně nesouhlasí se závěrem, že kupní smlouvy na převod vozidel a techniky byly
tzv. simulovaným úkonem. Transakce ohledně převodu vozidel byla podle stěžovatele řádným
právním úkonem, jehož smyslem byl prodej vozidel.
K této námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že krajský soud závěr,
že z argumentace předestřené stěžovatelem vyplývá, že kupní smlouva na vozidla a techniku mezi
DATO-FOREST a RM FOREST měla být pouze úkonem simulovaným, vyslovil pouze
nad rámec důvodů rozhodných pro zamítnutí žaloby. Důkazní břemeno k tvrzení stěžovatele,
že kupní smlouvy na převod vozidel a techniky byly řádným právním úkonem v souvislosti
s vypořádáním obchodního podílu stěžovatele ve společnosti DATO-FOREST, jehož smyslem
byl prodej vozidel, tíží v daném případě stěžovatele. Stěžovatel však své důkazní břemeno,
jak již bylo uvedeno, neunesl.
Nelze také přehlédnout rozpor ve skutkových tvrzeních stěžovatele, kdy stěžovatel poté,
co se mu nepodařilo prokázat, že se v případě částky 1 343 940 Kč jednalo o úhradu z titulu
vypořádání jeho obchodního podílu, předestírá novou skutkovou situaci, že se v případě
předmětné částky jednalo o vrácení bezdůvodného obohacení či půjčky ze strany společností
RM FOREST z důvodu, že stěžovatel ze svých osobních prostředků zaplatil kupní cenu
za vozidla a techniku za tuto společnost. Nejedná se přitom o nepřesnosti, které by byly
v průběhu času transparentně uvedeny a vysvětleny, jak uvádí stěžovatel v kasační stížnosti,
ale o zcela protichůdná tvrzení ohledně skutkového stavu, která stěžovatel navíc ani neprokazuje
(zejména neprokázal, že se společností RM FOREST uzavřel smlouvu a půjčce a uhradil cenu
za předmětná vozidla, popř. techniku).
S ohledem na již uvedené Nejvyšší správní soud pro projednávanou věc považuje
za nerozhodnou také argumentaci krajského soudu, že hodnota obchodního podílu byla zčásti
vypořádána vozidly a nikoliv penězi, a že „vyrovnání“ nemá logiku a ekonomické opodstatnění.
Uvedené úvahy krajského soudu byly taktéž vysloveny pouze nad rámec již popsaných důvodů
rozhodných pro zamítnutí žaloby.
Za nepřesný označil stěžovatel rovněž závěr krajského soudu o neúčtování půjček mezi
stěžovatelem a společností RM FOREST a mezi p. S. a společností DATO-FOREST. Z obsahu
kasační námitky a z napadeného rozsudku Nejvyšší správní soud zjistil, že argumentace
stěžovatele není s napadeným závěrem krajského soudu v rozporu. Stěžovatel taktéž uvádí,
že o půjčkách účtováno nebylo a v podstatě pouze uvádí důvody, proč tomu tak bylo.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil ani stížní argumentaci, že za situace, kdy žalovaný
dospěl k závěru, že v daňovém řízení se společností DATO-FOREST bylo zjištěno, že k úhradě
kupních smluv ze dne 3. 4. 2007 nedošlo, musel žalovaný učinit také závěr, že stěžovatel kupní
cenu za společnost RM FOREST nezaplatil a peníze následně od této společnosti vylákal, takže
se jedná o „příjem“ z trestné činnosti, který nepodléhá dani z příjmů.
Správce daně ani žalovaný nebyli povinni v daňovém řízení činit závěry o tom,
že stěžovatel kupní cenu za společnost RM FOREST nezaplatil. Z obsahu daňového spisu
je zřejmé, že stěžovatel v roce 2007 od společnosti RM FOREST částku ve výši 1 343 940 Kč
přijal a pochybnosti správce daně ve vztahu ke zdanění předmětné částky byly stěžovateli patřičně
sděleny. Finanční orgány za této situace nebyly povinny prokazovat, zda se v případě
stěžovatelem přijaté částky jedná o příjem z trestné činnosti či nikoliv. Argumentaci stěžovatele
proto nelze než označit jako účelovou v reakci na skutečnost, že se mu nepodařilo prokázat,
že předmětná částka přestavuje výplatu obchodního podílu na společnosti DATO-FOREST.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil ani argumentaci stěžovatele, že pokud finanční orgány
a krajský soud jako důvod pro zamítnutí žaloby uvádí, že stěžovatel neprokázal, že za obchodní
podíl dostal celkem 3 800 000 Kč, je zřejmé, že stěžovatel za obchodní podíl částku 1 343 940 Kč
nedostal a neměl proto žádný příjem. Z obsahu daňového spisu totiž vyplývá opak. V průběhu
daňové kontroly bylo zjištěno, že stěžovatel od společnosti RM FOREST částku ve výši
1 343 940 Kč přijal. Tato argumentace stěžovatele je účelová a zaměňuje stěžovatelem tvrzený
příjem představující výplatu obchodního podílu v uvedené výši od svědka S., který stěžovatel
ovšem neprokázal, a příjem stěžovatele dosažený v této výši od společnosti RM FOREST.
K právě vypořádaným námitkám Nejvyšší správní soud rovněž pro úplnost konstatuje,
že s ohledem na neunesení důkazního břemene stěžovatele k jeho tvrzení, že jím přijatá částka
1 343 940 Kč představuje výplatu obchodního podílu na společnosti DATO-FOREST, a jeho
další účelová tvrzení o variantách, co by tato částka vlastně mohla představovat, aby nepodléhala
dani z příjmů, se nelze než ztotožnit se závěrem krajského soudu, že otázka, co vlastně bylo
předmětem a skutečným účelem transakcí mezi dotčenými společnostmi a stěžovatelem
(popř. i svědkem S.) zůstává nadále ve sféře pochybností. Je přitom výlučně věcí stěžovatele
(popř. jím vedených společností), aby si své obchodní, finanční a majetkové záležitosti uspořádal
tak, aby jejich smysl a účel, jakož i jejich samotnou existenci, byl schopen rovněž z daňových
hledisek osvětlit a prokázat.
Závěrem lze přisvědčit námitce stěžovatele ohledně rozporu spisového materiálu
se zjištěním krajského soudu, že z účetnictví DATO-FOREST vyplynulo, že transakce převodu
vozidel a techniky dle kupní smlouvy byla u této společností řádně zaúčtována.
Správní ani soudní spis účetnictví společnosti DATO-FOREST neobsahuje a žalovaný
např. na str. 12 svého rozhodnutí uvádí, že skutečnost, že k úhradě kupních cen vozidel nedošlo,
byla zjištěna rovněž při daňové kontrole u společnosti DATO-FOREST. Krajský soud
v odůvodnění napadeného rozsudku neuvedl, na základě jakých zjištění k závěru o řádném
zaúčtování transakce u společnosti DATO-FOREST dospěl. Pochybení krajského soudu však
nemá vliv na zákonnost napadeného rozsudku, neboť skutečnost, zda transakce převodu vozidel
a techniky byla u společnosti DATO-FOREST řádně zaúčtována, nemůže nijak ovlivnit
rozhodný důvod pro doměření daně stěžovateli, kterým je neunesení jeho důkazního břemene
v daňovém řízení k prokázání skutečnosti, že částka 1 343 940 Kč, kterou přijal dne 25. 11. 2007
od společnosti RM FOREST, představuje výplatu obchodního podílu na společnosti DATO
FOREST, resp. je jiným příjmem osvobozeným od daně z příjmů.
V. Závěr
Ze všech shora vyložených důvodů Nejvyšší správní soud kasační stížnost neshledal
důvodnou, a proto ji zamítl (§110 odst. 1 in fine s. ř. s.). Neshledal přitom žádnou vadu, k níž
by byl povinen přihlédnout i bez návrhu (§109 odst. 4 s. ř. s.).
O nákladech řízení rozhodl soud podle §60 odst. 1 s. ř. s. Stěžovatel, který neměl v tomto
soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Žalovaný požadoval paušální náhradu nákladů ve výši 300 Kč v souvislosti s jedním
úkonem právní služby, spočívajícím v písemném vyjádření ke kasační stížnosti podle §13 odst. 3
vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních
služeb (advokátní tarif), ve znění pozdějších předpisů. Žalovaný dovodil, že má nárok na paušální
náhradu nákladů na základě §36 odst. 1 s. ř. s. a nálezu Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014,
sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
K návrhu žalovaného Nejvyšší správní soud konstatuje, že rovnost účastníků řízení podle
§36 odst. 1 s. ř. s. není nikterak narušena, pokud žalovanému správnímu orgánu není v soudním
řízení správním, ve kterém měl plný úspěch, přiznána paušální náhrada nákladů řízení. Ve smyslu
§13 odst. 1 a 3 advokátního tarifu náleží náhrada hotových výdajů účelně vynaložených
v souvislosti s poskytnutím právní služby advokátovi, přičemž nedohodl-li se advokát s klientem
na jiné paušální částce, činí tato částka 300 Kč za jeden úkon právní služby. Podle již cit. nálezu
Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 39/13, platí: „Zásadu rovnosti účastníků řízení ve smyslu článku 37
odst. 3 Listiny základních práv a svobod naplňuje přiznání paušální náhrady coby náhrady hotových výdajů podle
jejich demonstrativního výčtu v §137 odst. 1 občanského soudního řádu i účastníkovi řízení, který advokátem
zastoupen není, a to v situacích, v nichž by účastníkovi řízení zastoupenému advokátem byla přiznána taková
náhrada podle §13 odst. 3 advokátního tarifu.“ A contrario z citovaného nálezu Ústavního soudu
vyplývá, že paušální náhradu nákladů nelze přiznat účastníku řízení, pokud by mu paušální
náhrada nákladů řízení nepříslušela ani při zastoupení advokátem (viz rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 27. 11. 2014, č. j. 4 As 220/2014 – 20).
Taková situace zcela jednoznačně nastala v nyní posuzované věci. Podle rozsudku
Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 4. 2007, č. j. 6 As 40/2006 – 87, č. 1260/2007 Sb. NSS,
„(…) v případě, že v soudním řízení správním vystupuje jako účastník orgán veřejné správy v oboru
své působnosti, není v zásadě důvodně vynaloženým nákladem, pokud se v takovém řízení nechá zastoupit. (…)
Stejně tak Vrchní soud v Praze konstatoval, že povinnost správního úřadu jím vydané rozhodnutí hájit na soudě
proti správní žalobě představuje samozřejmou součást povinnosti plynoucí z běžné správní agendy. Nelze proto
spravedlivě žádat na žalobci, aby hradil náklady, vzniklé tím, že správní úřad udělil k zastupování plnou moc
advokátovi (srov. usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 30. 1. 1998, č. j. 6 A 90/96 – 23).“ Podle
citovaného rozsudku Nejvyššího správního soudu by žalovanému nemohla být přiznána paušální
náhrada nákladů, pokud by byl zastoupen advokátem, a proto ve smyslu citovaného nálezu
Ústavního soudu mu tato náhrada nemůže být přiznána ani v případě, kdy zastoupen není.
Úspěšnému žalovanému náklady nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly, proto soud
rozhodl, že se žalovanému náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává (§60 odst. 1,
§120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 18. ledna 2016
JUDr. Lenka Matyášová
předsedkyně senátu