ECLI:CZ:NSS:2016:5.AFS.169.2015:35
sp. zn. 5 Afs 169/2015 - 35
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové
a soudců Mgr. Ondřeje Mrákoty a JUDr. Jakuba Camrdy v právní věci žalobce: P. J., zastoupený
Mgr. Pavlou Krejčí, advokátkou, se sídlem Praha 1, Myslíkova 23, proti žalovanému: Odvolací
finanční ředitelství, se sídlem v Brně, Masarykova 31, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti
rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 20. 7. 2015, č. j. 10 Af 1/2011 - 29,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Průběh dosavadního řízení
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce (dále jen „stěžovatel“) domáhá
zrušení shora uvedeného rozsudku Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“).
Tímto rozsudkem městský soud zamítl žalobu stěžovatele proti rozhodnutí Finančního ředitelství
pro hlavní město Prahu (dále též „původní žalovaný“) ze dne 9. 11. 2010, č. j. 13663/10-1100-
107006, kterým bylo zamítnuto odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru
č. 1090000182 Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 23. 2. 2009, č. 65728/09/004915108889,
jímž byla stěžovateli dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období
roku 2004 ve výši 2 593 123 Kč.
Rozhodnutí původního žalovaného napadl stěžovatel žalobou, kterou Městský soud
v Praze neshledal důvodnou, a proto ji rozsudkem ze dne 20. 7. 2015, č. j. 10 Af 1/2011 - 28,
zamítl.
II. Posouzení věci městským soudem
Městský soud vzal mimo jiné za prokázané, že stěžovatel založil kartu dlouhodobého
hmotného majetku na nemovitost Sokolská 68, Praha 2, a zatřídil ji do odpisové skupiny 5
se vstupní cenou 19 000 000 Kč a na zásobách zároveň evidoval k 31. 12. 2004 druhou část kupní
ceny nemovitosti ve výši 8 200 000 Kč (splátky uplatněné v daňových výdajích v roce 2002
ve výši 1 500 000 Kč a v roce 2003 ve výši 6 700 000 Kč), tj. celkem cena nemovitosti ve výši
27 200 000 Kč. Posléze v roce 2005 stěžovatel na kartě IM – Budova Sokolská provedl změnu
zatřídění z odpisové skupiny 5 do odpisové skupiny 6 v souladu s §30 zákona o daních z příjmů,
přičemž takové zatřídění se provádí, došlo-li u stavebního díla ke změně hlavního užívání,
a uplatnil ve výdajích odpis z nemovitosti ve výši 306 066 Kč. Pro skutečnost, že nemovitost
nebyla nakoupena jako zboží za účelem jejího dalšího prodeje v nezměněném stavu,
ale že se jednalo o nákup hmotného majetku, svědčí podle městského soudu také,
že na nemovitosti byly v roce 2005 prováděny stavební práce (např. vybourání a odstranění
rozvodů ústředního topení, vybourání otopných těles SNP, demontáž plynových kotlů, rozřezání
potrubí pro ústřední topení, vysekání elektrorozvodů, vysekání hlavního přívodu elektřiny,
demontáž výtahu a výtahové šachty). Podle městského soudu již z tohoto důvodu nelze danou
nemovitost považovat za zboží ve smyslu §9 odst. 5 vyhlášky č. 500/2002 Sb., protože na ní bylo
před jejím prodejem provedeno technické zhodnocení. Dále se krajský soud vypořádal
s ostatními žalobními námitkami, jejichž posouzení nyní stěžovatel nenapadá.
III. Shrnutí kasační stížnosti
Rozsudek městského soudu napadl stěžovatel kasační stížností z důvodů uvedených
v §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s.
Stěžovatel opětovně namítl, že je osobou provozující na základě živnostenského
oprávnění činnost realitní agentury a od samého počátku (rok 2002) měl v úmyslu nemovitost
pořídit za účelem jejího dalšího prodeje bez provedení technického zhodnocení a toto své
rozhodnutí nikdy nezměnil. Rovněž neměl záměr dům používat k vlastní činnosti ani jej
pronajímat. S finančními orgány je ve shodě, že v letech 2002 až 2004 na domu neprobíhaly
stavební práce. Tyto práce, které byly dle správce daně charakteru technického zhodnocení
(stěžovatel tento názor nesdílí), probíhaly až v roce 2005. Dům byl zakoupen od předchozího
majitele ve špatném technickém stavu, který neumožňoval bez podstatných úprav jeho provoz;
měl odpojen přívod elektřiny a plynu. Protože pro opětovné zapojení elektroměru a plynoměru
jsou nutné revizní zprávy na elektroinstalaci a rozvod plynu a plynové spotřebiče potvrzené
autorizovanými osobami, bez těchto revizních zpráv nebyl dům ve stavu vyžadovaném §7
odst. 11 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a nebylo jej možné platně zatřídit jako hmotný majetek
ve smyslu zákona o daních z příjmů. Dům tak současně nesplňoval základní podmínku
pro zahájení odepisování ve smyslu §26 odst. 5 věta druhá zákona o daních z příjmů. Stavební
práce, které byly na domu prováděny až od roku 2005, měly charakter a rozsah nutných
zabezpečovacích a konzervačních prací. Pokud v roce 2005 byla provedena např. demontáž
radiátorů nebo části elektrických rozvodů (v obou případech se jednalo o vybavení budovy v dále
nepoužitelném a neopravitelném stavu), nejednalo se svým charakterem o technické zhodnocení
nemovitosti, ale o běžný výdaj na likvidaci – vyřazení části věci (zásob), které je charakteru
daňového výdaje. Již v roce 2005 stěžovatel dům úplatně převedl (vklad do katastru nemovitostí
byl proveden v roce 2006) na jinou osobu, přičemž v letech 2002 až 2005 nebyl dům používán
ani pronajímán. Z uvedeného plyne, že do roku 2004 včetně na domu neprováděl žádné stavební
práce, tj. v roce 2004 na něm nemohl provádět ani technické zhodnocení.
Chybný postup osoby, která vedla stěžovateli účetnictví, při němž byla část peněžních
výdajů na pořízení zásoby zboží zaevidována v roce 2004 nesprávně jako nákup hmotného
majetku, včetně nesprávného a chybného uplatnění odpisů za rok 2004, stěžovatel vysvětlil
již v žalobě, přičemž tímto pochybením nedošlo ke zkrácení jeho daňové povinnosti.
Stěžovatel se již v roce 2002 rozhodl, že splátkami hradí a bude hradit nákup zboží a toto
své rozhodnutí nikdy nezměnil. V této souvislosti je úvaha žalovaného, které městský soud
přisvědčil, že v roce 2004 se stěžovatel stal vlastníkem předmětné nemovitosti a bez ohledu
na hrazení splátek v předcházejících letech se měl rozhodnout, zda splátkami hradil nákup zboží
nebo hmotného majetku, podle názoru stěžovatele zmatečná. Závěru městského soudu,
že uvedené stěžovatel neučinil, neboť evidoval budovu současně jako zboží i jako investiční
(hmotný) majetek, rozumí stěžovatel tak, že rovněž městský soud je názoru, že stěžovatel
své rozhodnutí z roku 2002 pořídit nemovitost jako zboží nezměnil ani v roce 2004 či později.
V takovém případě a rovněž s ohledem na to, že faktický stav budovy nedovoloval její zařazení
do hmotného majetku ani zahájení jejího odpisování, měl být žalovaným zvýšen základ daně
o stěžovatelem uplatněné odpisy z části nákupu zboží a naopak snížen o výdaje na pořízení zásob
(bez částek připadajících na pozemek).
Za nepřezkoumatelnou pro nedostatek důvodů považuje stěžovatel úvahu městského
soudu, že z evidování budovy částečně jako zboží a částečně (chybně) jako odpisovaný hmotný
majetek plyne, že chybné je evidování nemovitostí jako zboží, neboť ze správního spisu jsou
patrné důkazní prostředky ve prospěch pořizování budovy jako zboží i neměnné projevy vůle
stěžovatele budovu za zboží považovat.
Dále stěžovatel městskému soudu vytkl, že se nijak nevypořádal se žalobní námitkou
poukazující na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 12. 2008, č. j. 2 Afs 25/2008 – 48,
jímž bylo rozhodnuto o kasační stížnosti proti rozsudku městského soudu ze dne 15. 11. 2007,
sp. zn. 11 Ca 345/2006. Za situace, v níž žalovaný i městský soud opírají své rozhodování
v zásadě jen o chybné evidování části výdajů zboží jako výdajů na pořízení hmotného majetku,
musí se městský soud vypořádat se svou předchozí argumentací v rozsudku ze dne 15. 11. 2007,
že bez ohledu na zaevidování nemovitosti jako hmotného majetku poplatníkem je nutné
považovat její nákup v souladu s §9 vyhlášky č. 500/2002 Sb. za nákup zboží. Stěžovatel
je přesvědčen, že uvedené rozsudky městského soudu a Nejvyššího správního soudu plně
dopadají na posouzení zásadní právní otázky, zda má osoba vykonávající činnost realitní agentury
možnost variantně rozhodnout, zda bude pořizovaná nemovitost zásobou zboží, anebo
hmotným majetkem. Z uvedených rozsudků je zjevné, že takovou možnost nemá.
Dále stěžovatel namítl, že již v žalobě uváděl, že žalovaná rozhodnutí nezmiňují konkrétní
ustanovení §23 zákona o daních z příjmů, dle kterého se měl dopustit dle žalovaného pochybení.
Zároveň argumentoval, proč za takové ustanovení nelze považovat žalovaným uváděný §23
odst. 3 písm. a) bod 2 zákona o daních z příjmů, které lze aplikovat pouze na výdaje, které byly
uskutečněny v běžném zdaňovacím období (tj. v tomto případě v roce 2004), za které má být
základ daně upraven. Ani s touto námitkou se městský soud nevypořádal a pouze přejal chybná
tvrzení žalovaného o domnělém porušení §23 odst. 3 písm. a) bod 2 zákona o daních z příjmů.
Stěžovatel dále dodal, že i pokud by hypoteticky porušením podmínek bylo provedení
technického zhodnocení v roce 2005 (dle stěžovatele ovšem tyto stavební práce neměly charakter
technického zhodnocení), pak by věc u stěžovatele jako fyzické osoby nebyla posuzována
dle §23 odst. 3 zákona o daních z příjmů, ale v souladu s §23 odst. 12 zákona o daních z příjmů
by se postupovalo podle §5 odst. 6 zákona o daních z příjmů a mělo by se tedy posuzovat,
zda došlo či nedošlo k porušení podmínek v roce 2005, tj. v roce provádění stavebních prací.
Z uvedených důvodů navrhuje, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek zrušil a věc
vrátil městskému soudu k dalšímu řízení.
IV. Vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti
Žalovaný navrhl zamítnutí kasační stížnosti a uvedl, že z kasačních námitek stěžovatele
plyne, že rozhodnou otázkou je posouzení, zda budova koupená stěžovatelem byla zbožím
nebo hmotným majetkem. Žalovaný nesouhlasí s tvrzením stěžovatele, že se již v roce 2002
rozhodl, že dům bude zbožím a své rozhodnutí nezměnil, přičemž zopakoval své závěry uvedené
v jeho rozhodnutí.
Žalovaný rovněž nesdílí názor stěžovatele, že dům nebyl ve stavu způsobilém
pro zahájení odpisování ve smyslu §26 odst. 5 věta druhá zákona o daních z příjmů. Z čl. 4,
posledního odstavce kupní smlouvy ze dne 30. 9. 2004 vyplývá, že na nemovitosti před převodem
vlastnického práva na stěžovatele byly dne 2. 1. 2004 a dne 15. 4. 2003 prodávajícím provedeny
stavební práce, se kterými byl stěžovatel seznámen a s nimiž nemovitost převzal; smlouva
nezmiňuje technický stav nemovitosti, resp. podstatné vady nemovitosti (např. že by dům byl
v havarijním či život ohrožujícím stavu; takový stav nemovitosti nezmiňuje ani statický posudek
vypracovaný Ing. B. v červnu 2005), ani to, že by dům byl odpojen od přívodu elektřiny a plynu.
Zároveň se nejednalo o nezkolaudovaný dům, neboť mu bylo již v minulosti přiděleno číslo
popisné. Lze proto důvodně předpokládat, že stěžovatel koupil v roce 2004 dům neodpojený od
dodávek elektřiny a plynu, přičemž tomu tak bylo minimálně do doby zahájení stavebních prací,
tzn. dle zápisu ze stavebního deníku do konce července 2005. Odpojení tedy stěžovatel provedl
svévolně, zjevně z důvodu provádění nových elektrorozvodů, vybourání a odstranění rozvodů
ústředního topení, vybourání otopných těles, demontáž plynových kotlů a s tím souvisejících
prací. Z uvedeného, jakož i z obsahu správního spisu, plyne, že dům nebyl ve stavu, který je
stěžovatelem popisován, a žalovaný je přesvědčen, že byl již při jeho koupi stěžovatelem v roce
2004 ve stavu umožňujícím zahájit odpisování.
Dále žalovaný poukázal na to, že velká část prací provedených stěžovatelem v roce 2005
nebyla svým rozsahem a charakterem udržovacími pracemi, ale pracemi přípravnými, které
podléhaly stavebnímu povolení (viz sdělení k ohlášení stavebních úprav Úřadu Městské části
Praha 2 ze dne 8. 11. 2005, č. j. OV/05/013652/Wa). Některé práce, které stěžovatel popisuje
jako nutné zabezpečovací a konzervační práce, svým rozsahem i charakterem také neodpovídaly
statickému posudku (např. vybourání a odstranění rozvodů ústředního topení, vybourání
otopných těles, demontáž plynových kotlů, vysekání elektrorozvodů, demontáž výtahu aj.).
Z obsahu správního spisu má podle stěžovatele vyplývat, že ve stavu před zahájením
stavebních prací (tj. v roce 2004 a 2005) měl v úmyslu budovu zobchodovat. V této souvislosti
poukázal žalovaný na výpověď advokátky Mgr. Pavly Krejčí a znění návrhů kupních smluv
a souvisejících listin.
V. Replika stěžovatele k vyjádření žalovaného
V replice k vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti stěžovatel uvedl, že ze stanovisek
stran je zřejmé, že pro správné posouzení skutkového stavu je podstatné, zda budova byla
zakoupena v provozuschopném stavu, tj. také se zapojenou elektřinou a plynem. Z tohoto
důvodu Nejvyššímu správnímu soudu předkládá potvrzení Pražské energetiky a.s., které dokládá,
že od 1. 6. 2004 do 31. 8. 2005 nebyl objekt napojen na elektrickou energii, a potvrzení Pražské
plynárenské a.s., že předmětné odběrní místo bylo odpojeno od plynu minimálně v období
od 1. 1. 2002 do 31. 12. 2005. Stěžovatel má proto za prokázané, že pokud byl návrh na vklad
jeho vlastnického práva k dané nemovitosti učiněn dne 11. 10. 2004, bylo to v době,
kdy v budově nebyla zapojena elektřina a plyn; budova tedy prokazatelně nebyla zakoupena
ve stavu způsobilém pro užívání nemovitosti a zahájení odpisování. Žalovaný proto vycházel
z nedostatečně a nesprávně zjištěného skutkového stavu.
VI. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
Nejvyšší správní soud přezkoumal formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána osobou oprávněnou, neboť stěžovatel
byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.), a stěžovatel je zastoupen
advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud dále přistoupil k posouzení kasační stížnosti v mezích jejího
rozsahu a uplatněných důvodů, přičemž v prvé řadě zkoumal, zda napadený rozsudek městského
soudu netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti, a dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
Nejprve shledal Nejvyšší správní soud nedůvodnou kasační námitku, že se městský soud
nevypořádal se žalobní námitkou, že rozhodnutí žalovaného nezmiňuje konkrétní ustanovení
§23 zákona o daních z příjmů, a s tím související argumentací stěžovatele, a jeho rozsudek
je proto nepřezkoumatelný.
Z napadeného rozsudku je zřejmé, že městský soud shodně se žalovaným, jehož závěry
převzal, dovodil, že pochybení se stěžovatel dopustil v roce 2004, protože v tomto roce se stal
vlastníkem budovy a bez ohledu na hrazení splátek v předcházejících letech se měl rozhodnout,
zda splátkami hradil nákup zboží, nebo hmotného majetku. Jakkoli by odůvodnění rozsudku
městského soudu mohlo být v tomto směru podrobnější, nelze dospět k závěru o jeho
nepřezkoumatelnosti, neboť je z něj zjevné, jakými úvahami se při vypořádání uvedené žalobní
námitky řídil a na základě jakých právních ustanovení [městský soud cituje právní závěry
žalovaného odkazující na §2, §23 odst. 3 písm. a) bod 2, §24 odst. 2 písm. a) zákona o daních
z příjmů, s nimiž se ztotožňuje] své závěry dovodil. Závěry městského soudu jsou přitom
dle názoru Nejvyššího správního soudu také správné, jak dále níže rozvedeno. Lze jen doplnit,
že na základě §5 odst. 1 zákona o daních z příjmů lze učinit dílčí závěr, že výdaje vynaložené
na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou výdajem toho zdaňovacího období,
ve kterém byly daňovým subjektem prokazatelně vynaloženy, pokud zákon nestanoví jinak.
Jestliže v daném případě stěžovatel zakoupil budovu (a pozemek) v roce 2004, nelze posuzovat
výdaj představující úhradu jejich ceny jako daňový výdaj v roce jiném, a to ani v letech
předcházejících či pozdějších (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 12. 2008,
č. j. 2 Afs 25/2008 – 48). Teprve v roce 2004 nastaly na základě uzavřené kupní smlouvy účinky
úhrady kupní ceny za dotčené nemovitosti (budovu a pozemek), byť ji předtím na základě
smlouvy o smlouvě budoucí stěžovatel zálohově platil. Posouzení výdajů stěžovatele vztahujících
se k úhradě kupní ceny je proto nutné vztáhnout ke zdaňovacímu období roku 2004. K tomuto
zdaňovacímu období je nutné také posuzovat, zda se v případě budovy jednalo o zboží či nikoli,
přičemž je zapotřebí také zohlednit skutečnosti následné, zejména provedení stavebních prací
v roce 2005. Z těchto okolností lze totiž dovodit, zda se v roce 2004 jednalo v případě nákupu
budovy o pořízení zboží nebo hmotného majetku. Z uvedeného rovněž plyne správnost závěrů
žalovaného a městského soudu o aplikaci §23 odst. 3 písm. a) bod 2 zákona o daních z příjmů;
jejich rozhodnutí jsou v tomto ohledu přezkoumatelná. Stěžovatel se přitom zjevně mýlí, když
městskému soudu „podsouvá“, že je názoru, že stěžovatel své rozhodnutí z roku 2002 pořídit
nemovitost jako zboží nezměnil ani v roce 2004 či později. Nic takového městský soud
nedovodil, pouze konstatoval, že v roce 2004 se měl stěžovatel rozhodnout, zda splátkami
v dřívějších letech hradil nákup zboží nebo hmotného majetku; stěžovatel však takové
rozhodnutí neučinil a budovu evidoval současně jako zboží i jako dlouhodobý hmotný
(investiční) majetek. Závěr městského soudu je i v této části zcela jasný a přezkoumatelný.
Mezi účastníky řízení není sporu ohledně skutkových okolností, že v roce 2004 se stal
stěžovatel vlastníkem nemovitostí na základě kupní smlouvy ze dne 30. 9. 2004, v níž kupní cena
byla dohodnuta na částku 10 800 000 Kč u pozemku a u domu na částku 27 200 000 Kč. Rovněž
není sporu o tom, že stěžovatel je fyzickou osobou, která v rozhodném období oprávněně
provozovala na základě živnostenského oprávnění činnost realitní agentury.
Jak již uvedl Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 5. 12. 2008, č. j. 2 Afs 25/2008 –
48: „Rozhodujícím argumentem určitě nemůže být způsob inventarizace, který provedl stěžovatel a v jeho rámci
tyto nemovitosti označil za „majetek“, nýbrž povaha tohoto majetku.“ V nyní projednávané věci je ovšem
sporná právě povaha domu. Finančním orgánům lze, jak bylo již výše uvedeno, přisvědčit
v názoru, že v roce 2004, kdy se stěžovatel stal jeho vlastníkem, se měl rozhodnout, zda
v průběhu let 2002 až 2004 splátkami hradil nákup zboží či hmotného majetku, a podle toho
v roce 2004 upravit základ daně v souladu s §23 zákona o daních z příjmů. Stěžovatel v závislosti
na tomto rozhodnutí pak měl buď snížit základ daně z příjmů o splátky, které zahrnul v letech
2002 až 2004 do výdajů daňově neúčinných (jednalo-li by se o nákup zboží), anebo zvýšit základ
daně o splátky, které zahrnul v letech 2002 až 2003 do výdajů daňově účinných (jednalo-li
by se o pořízení hmotného majetku).
Stěžovatel tvrdil, že přes chybnou evidenci měl v úmyslu dům pořídit jako zboží, neboť
jej měl v úmyslu dále prodat a provedl na něm jen nezbytné udržovací práce.
Ve vztahu k posouzení režimu budovy a posouzení otázky, zda se jednalo či nejednalo
o zboží, je třeba vycházet zejména z §9 odst. 5 vyhlášky č. 500/2002 Sb., podle kterého položka
„C.I.5. Zboží“ obsahuje též nemovitosti, které účetní jednotka, jejímž předmětem činnosti
je nákup a prodej nemovitostí, nakupuje za účelem prodeje a sama je nepoužívá, nepronajímá
a neprovádí na nich technické zhodnocení.
V projednávané věci není sporné, že předmětem činnosti stěžovatele byl v rozhodné době
nákup a prodej nemovitostí, stejně tak není sporné, že dům nepronajímal. Sporné je, zda dům
nakupoval za účelem prodeje a zda na něm neprováděl technické zhodnocení. Nesplnění byť jen
jedné z těchto podmínek má za následek, že budovu nelze za zboží ve smyslu §7 odst. 11 vyhl.
č. 500/2002 Sb. považovat, a to bez ohledu na to, zda dům byl či nebyl způsobilý k užívání
ve smyslu §7 odst. 11 vyhl. č. 500/2002 Sb.
Z obsahu správního spisu plyne, že stěžovatel nabyl k domu vlastnické právo na základě
kupní smlouvy ze dne 30. 9. 2004 s účinky vkladu vlastnického práva ke dni 11. 10. 2004, přičemž
v červnu 2005 byl Ing. I. B. vypracován statický posudek – návrh nutných opatření z hlediska
nosných konstrukcí pro zajištění stability objektu. Stěžovatel ve dnech 30. 5. 2005 a 30. 6. 2005
uzavřel se společností JANETTE spol. s r.o. smlouvy o dílo, jejichž předmětem bylo provedení
prací na budově vymezených jako oprava havarijního stavu po zatečení, zajištění výloh proti
vniknutí, zajištění oken proti vniknutí a holubům a dále mimo jiné statické zajištění prvního
podzemního podlaží domu a základů, likvidace výtahu a výtahové šachty v ceně 250 000 Kč,
vybourání a odstranění rozvodů TÚ v ceně 270 až 290 000 Kč, vybourání a odstranění rozvodů
elektřiny v ceně 325 000 Kč, podchycení nosných konstrukcí v jednotlivých podlažích. Za obě
strany smlouvy je podepsán stěžovatel P. J. a nad nadpisy smluv je uvedeno, že se jedná o stavbu
„Hotel David, Sokolská Praha 2“. Dne 3. 11. 2005 podala JANETTE spol. s r.o. u Úřadu Městské
části Praha 2 (dále jen „stavební úřad“), ohlášení stavebních úprav a udržovacích prací na domu.
Dne 8. 11. 2005 stavební úřad sdělil JANETTE spol. s r.o., že stavební úpravy domu lze provést
jen na základě stavebního povolení, protože takzvané přípravné práce stavební úřad na ohlášení
nepovoluje. Přípisem ze dne 14. 11. 2005 stavební úřad sdělil, že nemá námitek proti provedení
udržovacích prací na domu spočívajících v opravě a nátěru fasády. Dne 22. 11. 2005 dále stavební
úřad sdělil, že nemá námitek proti provedení udržovacích prací na domu spočívajících v repasi
vnějších okenních křídel a výměně vnitřních křídel s izolačním dvojsklem. Dne 19. 12. 2005
podala JANETTE spol. s r.o. u stavebního úřadu žádost o stavební povolení stavby označené
jako rekonstrukce za účelem změny dispozice domu na hotel. Dne 20. 3. 2006 vydal stavební
úřad rozhodnutí, kterým zastavil stavební řízení na stavbu „přístavba, nástavba a stavební úpravy domu
č. p. 1576 v souvislosti se změnou užívání na hotel Praha 2 Nové Město, Sokolská 68“, které bylo zahájeno
19. 12. 2006, neboť zjistil při místním šetření dne 17. 3. 2006, že se jedná o stavbu, která byla
započata bez stavebního povolení a byly provedeny bourací práce (vybourány dělící nenosné
konstrukce, odstraněny dveřní zárubně). Podle cenové nabídky JANETTE spol. s r.o. bez
uvedení data mělo být součástí zabezpečovacích prací na budově mimo jiné také vybourání a
odstranění rozvodů ÚT, odstranění el. rozvodů a demontáž výtahové šachty (nad rámec nutných
prací uvedených v posudku Ing. B. – pozn. NSS). Podle položkového rozpočtu JANETTE spol.
s r.o. (rukou napsáno datum 20. 6. 2006 a ověřeno dle originálu 30. 6. 2008) byla jeho předmětem
rekonstrukce a dostavba domu na hotel.
Z citovaných listin vyplývá, že v roce následujícím po nabytí domu do vlastnictví
stěžovatele, tj. v roce 2015, byly na domu prováděny práce, které přesahovaly charakter prací
pouze udržovacích. Jedná se zejména, jak správně uvedl správce daně ve správě o daňové
kontrole a potvrdil v napadeném rozhodnutí žalovaný, o vybourání a odstranění rozvodů
ústředního topení, vybourání otopných těles SNP, demontáž plynových kotlů, rozřezání potrubí
pro ústřední topení, odstranění – vysekání elektrorozvodů, vysekání hl. přívodu elektro,
demontáž výtahu, výtahové šachty, tj. prací které nejsou svým charakterem opravou prováděnou
na základě statického posudku Ing. I. B. z června 2015. Z uvedených listin, jejich označení a
posloupnosti je přitom zřejmé, že se jednalo o přípravné práce související se zamýšlenou
rekonstrukcí domu na hotel (viz zejména žádost JANETTE spol. s r.o. o stavební povolení
podaná u Úřadu městské části Praha 2 dne 19. 12. 2005 – druh stavby – rekonstrukce za účelem
změny dispozice na hotel). Závěry správce daně a žalovaného, že s ohledem na charakter a rozsah
popsaných prací se nemohlo jednat o nákup zboží, ale o nákup hmotného majetku, jsou tedy
správné.
Již tyto skutečnosti svědčí o tom, že se v daném případě o zboží ve smyslu §9 odst. 5
vyhlášky č. 500/2002 Sb. nejedná. Na tomto závěru nic nemění skutečnost, že budovu nabyl
stěžovatel do svého vlastnictví již v roce 2004 a stavební práce začaly být prováděny
v následujícím roce 2005, časová prodleva je v tomto směru s ohledem na povahu věci
pochopitelná, neboť se jedná o provádění stavebních prací, které vyžadují předcházející přípravu
spočívající zejména ve zjištění stavu nemovitosti, potřebného rozsahu stavebních prací a jejich
ceně apod.
Zbývá dodat, že stěžovatel v žalobě namítal, že správci daně i žalovanému muselo být
z předložených důkazních prostředků zřejmé (např. ze statického posudku), že dům je ve velmi
špatném a bez následných zásadních stavebních úprav v evidentně neprovozuschopném stavu,
přičemž budovu koupil od předchozího majitele s již odpojeným přívodem elektřiny a plynu,
tj. zároveň bez elektroměru a plynoměru. Dům tedy nebyl podle stěžovatele v okamžiku,
kdy k němu nabyl vlastnického práva, ve stavu způsobilém užívání.
Tato námitka ovšem, aniž by k ní bylo zapotřebí provádět jakékoli dokazování,
nemůže nic změnit na již uvedených závěrech, že stěžovatel nepořídil budovu jako zboží, neboť
na ní prováděl stavební úpravy mající charakter technického zhodnocení (rekonstrukci budovy
na hotel) a následně ji dále ani jako zboží (v nezměněném stavu) neprodal, jak níže rozvedeno.
Pokud stěžovatel v postavení realitní agentury prováděl na budově technické zhodnocení,
nemohl o ní účtovat jako o zboží, neboť to §9 odst. 5 vyhlášky č. 500/2002 Sb. nepřipouští,
ale musel o ní účtovat jako o stavbě, tedy jako o hmotném majetku podle §7 odst. 2 vyhlášky
č. 500/2002 Sb. (srov. rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 23. 6. 2015,
č. j. 22 Af 22/2013 – 59). Již z tohoto důvodu nemůže být stěžovatel s touto námitkou úspěšný.
S ohledem na uvedené je také nerozhodné, zda byl dům v době jeho koupě a následujícím
období, kdy probíhala jeho rekonstrukce na hotel, napojen na přívod elektrické energie a plynu,
proto zdejší soud neprováděl k důkazu stěžovatelem předložená potvrzení Pražské energetiky a.s.
a Pražské plynárenské a.s.
V této souvislosti není důvodná ani námitka stěžovatele, že se městský soud nevypořádal
s námitkou stěžovatele poukazující na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 5. 12. 2008,
č. j. 2 Afs 25/2008 – 48. Nejprve je ovšem třeba uvést, že stěžovatel z tohoto rozsudku dovozuje
zcela nesprávný a zavádějící závěr, že neměl jinou možnost než nákup budovy považovat
za nákup zboží. Nic takového z uvedeného rozsudku nevyplývá, naopak je v něm s odkazem
na Opatření Ministerstva financí České republiky ze dne 28. 11. 1995, č. j. 281/71702/1995,
ve znění pozdějších předpisů, kterým se stanoví postupy účtování u fyzických osob provozujících
podnikatelskou nebo jinou výdělečnou činnost účtujících v soustavě jednoduchého účetnictví
(toto Opatření bylo vyhlášeno oznámením o jeho vydání ve Sbírce zákonů v částce 6/1996),
výslovně uvedeno následující: „Zbožím jsou nemovitosti s výjimkou pozemků v případě, že jsou splněny
následující podmínky: nemovitost je pořizována za účelem bezprostředního prodeje, účetní jednotka má v předmětu
činnosti nákup a prodej nemovitostí (realitní kancelář), nemovitost není v době mezi nákupem a prodejem
pronajímána a není prováděno technické zhodnocení (rekonstrukce a modernizace).“ Uvedené je zcela
v souladu se závěry vyslovenými žalovaným, městským soudem i nyní zdejším soudem. Městský
soud sice v rámci svých závěrů uvedený rozsudek Nejvyššího správního soudu výslovně
nezmiňuje, je ovšem zřejmé, že z něj vychází, neboť v souladu s tímto rozsudkem konstatuje,
že s ohledem na provedené technické zhodnocení nelze budovu považovat za zboží.
Z uvedených důvodů nelze proto považovat rozsudek městského soudu za nepřezkoumatelný.
Pouze pro úplnost lze dodat, že v případě dotčené budovy jde o dům řadové městské
zástavby z druhé poloviny 19. století (poslední dvě podlaží byla dostavena mezi 1. a 2. světovou
válkou), jak plyne ze statického posudku ing. I. B. Nejvyšší správní soud přitom konstatuje, že
pojem „uvedení do užívání“ neznamená, že budova musí být skutečně reálně užívána, stěžovatel,
resp. předcházející vlastník domu, se mohl rozhodnout budovu ponechat po určitý čas
nepoužívanou, opravovat ji apod. Takovému rozhodnutí předchozího vlastníka ostatně odpovídá
také znění kupní smlouvy ze dne 30. 9. 2004, podle které byly na budově ještě před jejím
prodejem stěžovateli prováděny stavební práce na základě smluv o dílo ze dnů 2. 1. 2004 a
15. 4. 2003. Takové rozhodnutí vlastníka domu ovšem nemá žádný vliv na skutečnost, že jde o
budovu způsobilou k užívání. Stěžovatel přitom netvrdí, že by se přes zchátralý stav budovy
jednalo o budovu nezkolaudovanou, přičemž lze již s ohledem na její stáří předpokládat, že
budova byla před zahájením uvedených stavebních prací, oprav a následné rekonstrukce
využívána ke zkolaudovanému účelu.
Úmysl stěžovatele pořídit nemovitost jako hmotný majetek je v této souvislosti dále
potvrzován skutečností, že stěžovatel v roce 2005 provedl na kartě IM – budova Sokolská změnu
zatřídění z odpisové skupiny 5 do odpisové skupiny 6 v souladu s §30 zákona o daních z příjmů,
přičemž toto zatřídění se provádí, došlo-li u stavebního díla ke změně hlavního užívání.
Provedení změny tohoto zatřídění je přitom v souladu se žádostí o stavební povolení, která byla
podána dne 19. 12. 2005, z níž je zřejmý úmysl stěžovatele provést rekonstrukci domu za účelem
změny její dispozice na hotel.
Stěžovatel dále k prokázání svého tvrzení, že měl v úmyslu dům v nezměněném stavu
prodat, předložil písemnost, podle níž jím byla Mgr. Pavla Krejčí pověřena v průběhu let 2004
a 2005, aby jednala o prodeji budovy a souvisejícího pozemku. Jednání mělo být vedeno s blíže
neindividualizovanou italskou společností. Mgr. Pavla Krejčí v rámci své svědecké výpovědi
vystavení této písemnosti sice potvrdila, ale nebyla schopna uvést ani jméno potenciálního
kupce – italské obchodní společnosti, přičemž uvedla, že tato jednání vedl stěžovatel sám a ona
se jen zúčastnila jednání se zástupkyní potenciálních kupců (teprve k dotazu správce daně uvedla,
že se mohlo jednat o paní L.).
Z uvedeného ovšem nelze bez dalšího dovodit, že stěžovatel prokázal své tvrzení o tom,
že od počátku hodlal dům v nezměněném stavu dále prodat. Nejvyššímu správnímu soudu se jeví
jako poměrně nevěrohodné, že by stěžovatel vážně s někým jednal o prodeji nemovitostí
v hodnotě několika desítek miliónů korun, aniž by věděl, o koho se vlastně jedná. Stěžovatel
ani Mgr. Pavla Krejčí totiž nebyli schopni v průběhu celého řízení před finančními orgány
potenciálního kupce identifikovat. Nelze samozřejmě vyloučit, že nějaká jednání mohla být
vedena, ale jsou zde objektivní pochybnosti o jejich vážnosti, a to i s přihlédnutím
k již uvedenému, neboť je zřejmé, že tato údajná jednání měla probíhat v době, kdy již musela
být připravována rekonstrukce budovy na hotel. Jen pro úplnost Nejvyšší správní soud dodává,
že ve vztahu k úmyslu stěžovatele dům v době, kdy jej nabyl do svého vlastnictví (tj. v roce 2004)
prodat, není rozhodná ani výpověď svědka Ing. B., který pro stěžovatele zpracovával účetnictví
jen do roku 2003. Z jeho výpovědi sice vyplývá, že stěžovatel měl zřejmě v roce 2003 zájem o
prodej domu (jehož ještě nebyl vlastníkem), neboť potřeboval peníze na další investice, ale z výše
uvedených listin je také zjevné, že tento jeho zájem již v roce 2004, kdy dům nabyl do vlastnictví
a mohl s ním disponovat, a v letech následujících již netrval, neboť činil veškeré kroky směřující
k rekonstrukci domu na hotel.
V této souvislosti neobstojí ani námitka stěžovatele, že jeho úmysl pořídit dům jako zboží
je dále prokazován tím, že následně budovu úplatně převedl.
Dne 20. 10. 2005 byla formou notářského zápisu sepsána zakladatelská smlouva
o založení akciové společnosti Sokolská 68 a.s. bez veřejné nabídky akcií, zakladateli této akciové
společnosti byl P. J. (stěžovatel) a K. B., přičemž emisní kurs upsaných akcí stěžovatel splatil
nepeněžitým vkladem, jehož předmětem byla a) budova číslo popisné 1576 stojící na stavební
parcele parcelní číslo 2212, část obce Nové Město, b) pozemek parcelní číslo 2212 o výměře 540
m2, k. ú. Nové Město, obec Praha. Předmětem podnikání společnosti byl k datu sepisu smlouvy
pronájem nemovitostí, bytů a nebytových prostor s poskytováním pouze základních služeb.
Z výpisu z katastru nemovitostí ze dne 20. 4. 2009 je přitom zřejmé, že k uvedenému datu byla
společnost Sokolská 68 a.s., zapsána jako vlastník domu a pozemku parc. č. 2212 zapsaných na
listu vlastnictví č. 103 pro obec Praha, katastrální území Nové Město, a to právě na základě
prohlášení vkladatele o vkladu do základního jmění právnické osoby ze dne 20. 10. 2005
s právními účinky vkladu vlastnického práva ke dni 16. 1. 2006.
Stěžovatel namítal, že dům zakoupil jako zboží za účelem jejího dalšího prodeje
a následně jej úplatně převedl. Shora uvedeným je ovšem jeho tvrzení vyvráceno, neboť bylo
prokázáno, že dům (ani pozemek) stěžovatel neprodal, ale prováděl na něm popsané stavební
úpravy a následně jej vložil do základního jmění společnosti Sokolská 68 a.s. jako její zakladatel
a akcionář.
VII. Závěr a náklady řízení
Ze shora uvedených důvodů dospěl zdejší soud k závěru, že kasační stížnost stěžovatele
není důvodná, a proto ji zamítl.
Nejvyšší správní soud ve věci rozhodl dle §109 odst. 2 s. ř. s., podle něhož rozhoduje
o kasační stížnosti zpravidla bez jednání, když neshledal důvody pro jeho nařízení.
O náhradě nákladů řízení rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60 odst. 1 ve spojení
s §120 s. ř. s. Účastník, který měl ve věci plný úspěch, má právo na náhradu nákladů řízení
před soudem, které důvodně vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel
úspěch neměl a žalovanému žádné náklady s tímto řízením nad rámec běžné činnosti nevznikly,
takže mu Nejvyšší správní soud náhradu nákladů řízení nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 11. srpna 2016
JUDr. Lenka Matyášová
předsedkyně senátu