ECLI:CZ:NSS:2016:7.AFS.136.2016:34
sp. zn. 7 Afs 136/2016 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Tomáše Foltase
a soudců Mgr. Davida Hipšra a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobce: TES Praha, a. s.,
se sídlem Svornosti 811/30, Praha 5, zastoupen JUDr. Richardem Malečkem, advokátem
se sídlem Lužná 716/2, Praha 6, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 31. 5. 2016, č. j. 10 Af 21/2012 - 118,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
[1] Platebním výměrem na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období únor 2010
ze dne 3. 8. 2011, č. j. 472925/11/005514109098 (dále jen „platební výměr za měsíc únor 2010“),
vyměřil Finanční úřad pro Prahu 5 (dále jen „správce daně“) oproti nadměrnému odpočtu
ve výši 11.599 Kč vykázanému v daňovém přiznání žalobci vlastní daňovou povinnost ve výši
9.120.765 Kč. Rozhodnutím ze dne 30. 3. 2012, č. j. 4406/12-1300-105683, Finanční ředitelství
pro hlavní město Prahu zamítlo odvolání žalobce a výše uvedený platební výměr za měsíc
únor 2010 potvrdilo.
[2] Dodatečným platebním výměrem na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období březen
2010 ze dne 3. 8. 2011, č. j. 473170/11/005514109098 (dále jen „dodatečný platební výměr
za měsíc březen 2010“), správce daně doměřil žalobci daň ve výši 26.393.157 Kč a sdělil
povinnost uhradit penále podle §37b odst. 1 písm. a) zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“) ve výši
5.278.631 Kč. Rozhodnutím ze dne 20. 3. 2012, č. j. 3990/12-1300-105683, Finanční ředitelství
pro hlavní město Prahu zamítlo odvolání žalobce a výše uvedený dodatečný platební výměr
za měsíc březen 2010 potvrdilo.
[3] Dodatečným platebním výměrem na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období duben
2010 ze dne 3. 8. 2011, č. j. 473576/11/005514109098 (dále jen „dodatečný platební výměr
za měsíc duben 2010“), správce daně podle doměřil žalobci daň ve výši 221.349.428 Kč a sdělil
povinnost uhradit penále podle §37b odst. 1 písm. a) zákona o správě daní a poplatků ve výši
44.269.885 Kč. Rozhodnutím ze dne 20. 3. 2012, č. j. 3989/12-1300-105683, Finanční ředitelství
pro hlavní město Prahu zamítlo odvolání žalobce a výše uvedený dodatečný platební výměr
za měsíc duben 2010 potvrdilo.
[4] Platebním výměrem na daň z přidané hodnoty za zdaňovací období květen 2010
ze dne 3. 8. 2011, č. j. 473719/11/005514109098 (dále jen „platební výměr za měsíc květen
2010“), vyměřil správce daně oproti vlastní daňové povinnosti ve výši 291.967 Kč vykázané
v daňovém přiznání žalobci vlastní daňovou povinnost ve výši 121.326.194 Kč. Rozhodnutím
ze dne 30. 3. 2012, č. j. 4407/12-1300-105683, Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu
zamítlo odvolání žalobce a výše uvedený platební výměr za měsíc květen 2010 potvrdilo.
II.
[5] Žalobce podal proti uvedeným rozhodnutím Finančního ředitelství pro hlavní město
Prahu žalobu k Městskému soudu v Praze. Městský soud žalobu zamítl.
[6] V rozsudku uvedl, že žalobce neuplatnil nárok na odpočet daně z obchodů s emisními
povolenkami v souladu s §72 a §73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění
rozhodném za posuzované období (dále jen „zákon o DPH“). Správní orgány tak postupovaly
správně, když žalobci neuznaly nárok na předmětné odpočty daně na vstupu. Městský soud
vycházel z toho, že žalobce prováděl obchody s emisními povolenkami, a to se společností J.P.M.
Trading s. r. o. “v likvidaci“ (předtím J.P.M. Trading s. r. o.), se sídlem Kouřimská 2352/14,
Praha 3, a se společností BLUE TRADE EXPORT s. r. o., se sídlem Pod Sychrovem 9/73,
Praha 10. Z uskutečněných obchodů nárokoval odpočet daně dle §72 odst. 1 zákona o DPH,
podle kterého má na odpočet nárok plátce, pokud přijatá zdanitelná plnění použije
pro uskutečnění své ekonomické činnosti, přičemž předmětný nárok vzniká dnem, ke kterému
vznikla povinnost přiznat daň na výstupu. Podle §73 odst. 1 zákona o DPH se předmětný nárok
prokazuje daňovým dokladem, který byl vystaven plátcem. Tyto podmínky žalobce nesplnil,
jelikož neprokázal pořízení povolenek (přijetí zdanitelných plnění) od deklarovaných dodavatelů,
tj. společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Daňové doklady
na vstupu, vystavené těmito společnostmi, byly vyhodnoceny jako pouze formálně vystavené
doklady jménem těchto společností, jejichž pomocí byly obchody s těmito společnostmi pouze
předstírány.
[7] Městský soud v souladu se závěry správních orgánů dospěl k závěru, že v dané věci byl
spáchán podvod na DPH. V souladu s judikaturou Soudního dvora a Nejvyššího správního
soudu se dále zabýval tím, zda byla naplněna subjektivní stránka jednání žalobce ve vztahu
k tomuto podvodu. Podle této judikatury totiž nárok na odpočet DPH bude zachován subjektu,
který nevěděl ani vědět nemohl, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu
na DPH. Městský soud dospěl k závěru, že byla naplněna subjektivní stránka jednání žalobce.
O tom, že žalobce věděl nebo měl vědět, že se svou ekonomickou aktivitou účastní podvodu
na DPH, svědčí jednoznačné a navzájem provázané důkazy - zfalšované doklady, nesouhlasící
účty, absence ekonomické aktivity dodavatelů i nekontaktnost těchto dodavatelů (jejich
jednatelů). Daňový subjekt musí podniknout veškerá opatření, která od něj mohou být rozumně
vyžadována, aby zajistil, že jeho plnění nejsou součástí podvodu. Žalobce se však možnosti
existenci daňového podvodu vůbec nevěnoval, omezil se na zjištění obecných údajů, nevyvinul
žádnou aktivitu směřující k bližšímu poznání dodavatelů. Žalobce tak věděl nebo měl vědět,
že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH.
III.
[8] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podal proti rozsudku městského soudu kasační stížnost.
Nesouhlasil s tím, že byla naplněna subjektivní stránka jeho jednání ve vztahu k podvodu
na DPH. Brojil proti skutečnostem, ze kterých městský soud dovozoval naplnění subjektivní
stránky jeho jednání (především nesouhlasící účty, absence ekonomické aktivity a nekontaktnost
dodavatelských společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE EXPORT s. r. o. a jejich
jednatelů). Stěžovatel učinil dostatečná opatření k vyloučení možnosti, že jsou jím prováděné
transakce součástí podvodu na DPH. S dodavatelskými společnostmi J.P.M. Trading s. r. o.
a BLUE TRADE EXPORT s. r. o. sice nikdy předtím neobchodoval, měl však za to, že byly
dostatečně prověřeny správcem registru účtů pro obchodování s povolenkami. Stěžovatel
při obchodování vycházel z údajů o daných dodavatelských společnostech obsažených
v obchodním rejstříku. I s ohledem na způsob a povahu obchodování s povolenkami v roce 2010
a nedostatečnou právní úpravu v této oblasti nemohl vědět, že se svým nákupem účastní plnění,
které je součástí podvodu na DPH. Nesprávným posouzením otázky naplnění subjektivní stránky
jednání stěžovatele zatížil městský soud rozsudek nezákonností a nepřezkoumatelností.
[9] Stěžovatel dále namítl, že otázka naplnění subjektivní stránky jeho jednání ve vztahu
k podvodu na DPH úzce souvisí s otázkou zavinění. Městskému soudu bylo známo, že osoby
v postavení statutárního orgánu stěžovatele (Dipl. kfm. M. F. a Ing. T. P.) byly rozsudkem ze dne
28. 4. 2015, sp. zn. 2 T 4/2014, uznány vinnými ze spáchání zvlášť závažného zločinu zkrácení
daně, poplatku a podobné povinné platby. Toto řízení (a tedy také otázka zavinění osob
v postavení statutárního orgánu) však dosud nebylo pravomocně skončeno, což městský soud
nezohlednil a otázku zavinění stěžovatele posoudil sám. Jeho rozhodnutí je tak v rozporu
s obsahem spisu, což zakládá vadu řízení podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
IV.
[10] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti zcela ztotožnil se závěry napadeného
rozsudku městského soudu. Navrhl zamítnout kasační stížnost a nepřiznat stěžovateli právo
na náhradu nákladů řízení.
V.
[11] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.).
[12] Kasační stížnost není důvodná.
[13] Stěžovatel v kasační stížnosti poukazoval na nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku
městského soudu.
[14] Nejvyšší správní soud při posuzování nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku
městského soudu vychází z ustálené judikatury Ústavního soudu (např. nález Ústavního soudu
ze dne 20. 6. 1996, sp. zn. III. ÚS 84/94, uveřejněný pod č. 34 ve svazku č. 3 Sbírky nálezů
a usnesení Ústavního soudu, nález Ústavního soudu ze dne 26. 6. 1997, sp. zn. III. ÚS 94/97,
uveřejněný pod č. 85 ve svazku č. 8 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu), podle níž jedním
z principů, které představují součást práva na řádný a spravedlivý proces, jakož i pojem právního
státu (čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, čl. 1 Ústavy), jež vylučuje libovůli
při rozhodování, je i povinnost soudů své rozsudky řádně odůvodnit (ve správním soudnictví podle
ustanovení §54 odst. 2 s. ř. s.). Z odůvodnění rozhodnutí proto musí vyplývat především vztah
mezi skutkovými zjištěními a úvahami při hodnocení důkazů na straně jedné a právními závěry
na straně druhé.
[15] Nejvyšší správní soud nepominul ani nález Ústavního soudu ze dne 11. 4. 2007,
sp. zn. I S 741/06, (dostupný na www.nalus.usoud.cz), v němž Ústavní soud
vyslovil, že „odůvodnění rozhodnutí soudu jednajícího a rozhodujícího ve správním soudnictví, z něhož nelze
zjistit, jakým způsobem postupoval při posuzování rozhodné skutečnosti, nevyhovuje zákonným požadavkům
kladeným na obsah odůvodnění a v konečném důsledku takové rozhodnutí zasahuje do základních práv
účastníka řízení, který má nárok na to, aby jeho věc byla spravedlivě posouzena“. Ostatně Ústavní soud i v
nálezu ze dne 17. 12. 2008, sp. zn. I. ÚS 1534/08 (dostupný na www.nalus.usoud.cz), rovněž
konstatoval, že: „[s]oudy jsou povinny své rozhodnutí řádně odůvodnit; jsou povinny též vysvětlit, proč se určitou
námitkou účastníka řízení nezabývaly (např. proto, že nebyla uplatněna v zákonem stanovené lhůtě). Pokud tak
nepostupují, porušují právo na spravedlivý proces garantované čl. 36 odst. 1 Listiny“.
[16] Otázkou přezkoumatelnosti rozhodnutí správních soudů se Nejvyšší správní soud
zabýval ve své judikatuře již dříve. Bylo tomu tak např. v rozsudku ze dne 4. 12. 2003,
č. j. 2 Azs 47/2003 - 130, který byl uveřejněn pod č. 244/2004 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího
správního soudu, v němž vyložil, že: „Za nepřezkoumatelné pro nesrozumitelnost ve smyslu §103 odst. 1
písm. d) s. ř. s. lze považovat zejména ta rozhodnutí, která postrádají základní zákonné náležitosti, z nichž
nelze seznat, o jaké věci bylo rozhodováno či jak bylo rozhodnuto, která zkoumají správní úkon z jiných než
žalobních důvodů (pokud by se nejednalo o případ zákonem předpokládaného přezkumu mimo rámec žalobních
námitek), jejichž výrok je v rozporu s odůvodněním, která neobsahují vůbec právní závěry vyplývající z rozhodných
skutkových okolností nebo jejichž důvody nejsou ve vztahu k výroku jednoznačné“. V rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 4. 12. 2003, č. j. 2 Ads 58/2003 - 75, který byl publikován ve Sbírce
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu pod č. 133/2004, pak vyslovil Nejvyšší správní soud
názor, že: „Nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů je založena na nedostatku důvodů skutkových, nikoliv
na dílčích nedostatcích odůvodnění soudního rozhodnutí. Musí se přitom jednat o vady skutkových zjištění, o něž
soud opírá své rozhodovací důvody. Za takové vady lze považovat případy, kdy soud opřel rozhodovací důvody
o skutečnosti v řízení nezjišťované, případně zjištěné v rozporu se zákonem, anebo případy, kdy není zřejmé, zda
vůbec nějaké důkazy byly v řízení provedeny“. Nejvyšší správní soud též vyslovil v rozsudku ze dne
29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 - 52, dostupném na www.nssoud.cz, že pokud „z odůvodnění
napadeného rozsudku krajského soudu není zřejmé, jakými úvahami se soud řídil při naplňování zásady volného
hodnocení důkazů či utváření závěru o skutkovém stavu, z jakého důvodu nepovažoval za důvodnou právní
argumentaci stěžovatele v žalobě a proč subsumoval popsaný skutkový stav pod zvolené právní normy, pak je třeba
pokládat takové rozhodnutí za nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů a tím i nesrozumitelnost ve smyslu
§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.“. Judikatuře Nejvyššího správního soudu (např. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 14. 7. 2005, č. j. 2 Afs 24/2005 - 44, který byl uveřejněn pod č. 689/2005
Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu) je jinak společný závěr, že „není-li z odůvodnění
napadeného rozsudku krajského soudu zřejmé, proč soud nepovažoval za důvodnou právní argumentaci účastníka
řízení v žalobě a proč žalobní námitky účastníka považuje za liché, mylné nebo vyvrácené, nutno pokládat takové
rozhodnutí za nepřezkoumatelné pro nedostatek důvodů ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
zejména tehdy, jde-li o právní argumentaci z hlediska účastníka řízení klíčovou, na níž je postaven základ jeho
žaloby. Soud, který se vypořádává s takovou argumentací, ji nemůže jen pro nesprávnost odmítnout, ale musí také
uvést, v čem konkrétně její nesprávnost spočívá“.
[17] Nejvyšší správní soud s poukazem na shora uvedené konstatuje, že má-li být soudní
rozhodnutí přezkoumatelné, musí z něj být zřejmé, jaký skutkový stav vzal správní soud
za rozhodný a jak uvážil o pro věc podstatných skutečnostech, resp. jakým způsobem postupoval
při posuzování těchto skutečností. Uvedené musí nalézt svůj odraz v odůvodnění dotčeného
rozhodnutí. Je tomu tak proto, že jen prostřednictvím odůvodnění lze dovodit, z jakého
skutkového stavu správní soud vyšel a jak o něm uvážil. Co do rozsahu přezkoumávání správního
rozhodnutí (po věcné stránce) je správní soud, nestanoví-li zákon jinak (srov. §75 odst. 2 s. ř. s.
v návaznosti na ust. 71 odst. 2 věta třetí s. ř. s.), vázán dispoziční zásadou. Ponechat stranou nelze
okolnost, že obsah odůvodnění rozhodnutí správního soudu v podstatě předurčuje možný rozsah
opravného prostředku vůči tomuto rozhodnutí ze strany účastníků řízení. Pokud by vůbec
neobsahovalo odůvodnění nebo by nereflektovalo žalobní námitky a zásadní argumentaci, o níž
se opírá, mělo by to nutně za následek jeho zrušení pro nepřezkoumatelnost.
[18] Napadený rozsudek zcela vyhovuje výše uvedeným kritériím přezkoumatelnosti. Z jeho
odůvodnění je zřejmé, z jakého skutkového stavu městský soud vycházel, jak vyhodnotil pro věc
rozhodné skutkové okolnosti a jak je následně právně posoudil. Je z něj rovněž patrné, z jakých
důvodů má právní názor vyslovený v rozhodnutích správních orgánů za správný a naopak,
z jakých důvodů shledal nedůvodnými žalobní námitky stěžovatele. Městský soud v napadeném
rozsudku přezkoumatelně a vyčerpávajícím způsobem objasnil i to, proč nelze uvažovat o dobré
víře stěžovatele ve vztahu k jeho možné účasti na daňovém podvodu, resp. proč má za to,
že stěžovatel neučinil veškerá opatření, která od něj mohou být rozumně vyžadována, aby zajistil,
že jeho plnění nejsou součástí podvodu (srov. str. 14 a násl. napadeného rozsudku). Městský soud
rovněž důkladně vysvětlil, z jakých skutečností naopak muselo být stěžovateli zřejmé, že jeho
plnění jsou součástí podvodu. Nutno dodat, že stěžovatel proti závěrům vysloveným městským
soudem v kasační stížnosti obsáhle brojí a na mnoha místech s nimi polemizuje, což by v případě
nepřezkoumatelnosti nebylo možné. Nesouhlas stěžovatele s odůvodněním a závěry napadeného
rozsudku nezpůsobuje jeho nepřezkoumatelnost (viz rozsudky Nejvyššího správního soudu
ze dne 29. 4. 2010, č. j. 8 As 11/2010 - 163, ze dne 12. 11. 2013, č. j. 2 As 47/2013 - 30, oba
dostupné na www.nssoud.cz). S ohledem na výše uvedené považuje Nejvyšší správní soud
rozsudek městského soudu za vnitřně souladný, srozumitelný a plně přezkoumatelný.
[19] Nejvyšší správní soud dále přistoupil k posouzení podstaty dané věci.
[20] Podle §72 odst. 1 zákona o DPH má nárok na odpočet daně plátce, pokud přijatá
zdanitelná plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Nárok na uplatnění odpočtu
daně vzniká dnem, ke kterému vznikla povinnost přiznat daň na výstupu.
[21] Podle §73 odst. 1 zákona o DPH plátce prokazuje nárok na odpočet daně daňovým
dokladem, který byl vystaven plátcem.
[22] Stěžovatel v kasační stížnosti nesporuje skutečnost, že nebylo prokázáno přijetí
zdanitelných plnění od deklarovaných dodavatelů, tj. společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE
TRADE EXPORT s. r. o., a tedy že nárok na odpočet nebyl uplatněn v souladu s §72 a §73
zákona o DPH. Je však toho názoru, že má v souladu s judikaturou Soudního dvora a Nejvyššího
správního soudu nárok na odpočet daně, jelikož nevěděl a ani vědět nemohl, že se svým
nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, tedy že nebyla naplněna subjektivní
stránka jeho jednání ve vztahu k podvodu na DPH.
[23] Z obsahu správního spisu Nejvyšší správní soud zjistil, že dne 24. 6. 2010 byla
u stěžovatele správcem daně zahájena daňová kontrola daně z přidané hodnoty za zdaňovací
období únor 2010, březen 2010, duben 2010 a květen 2010. Stěžovatel vykázal značný objem
obchodů s emisními povolenkami. Dle předložených dokladů a smluv měl stěžovatel povolenky
nakoupit od společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Konečným
odběratelem povolenek byla v obou případech společnost ČEZ, a. s. Za účelem ověření, zda
se uvedené obchody uskutečnily, tak jak o nich bylo fakturováno, zaslal správce daně dožádání
místně příslušným správcům daně obou výše uvedených dodavatelských společností. Z odpovědí
na dožádání vyplynulo, že obě tyto společnosti nepodaly daňová přiznání za příslušná období
a byla jim proto vyměřena daň ve výši 0 Kč. Tyto informace, spolu s dalšími oznámenými
skutečnostmi o obou společnostech, vyvolaly pochybnosti správce daně o tom, že se vykázané
obchody uskutečnily tak, jak bylo předloženými doklady deklarováno. Ze sdělení společnosti
OTE, a. s. (Operátor trhu s elektřinou) vyplynulo, že společnosti J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE
TRADE EXPORT s. r. o. nemají a nikdy neměly vedený účet v českém registru emisních
povolenek. Pokud jde o účty uvedené ve smlouvách předložených stěžovatelem, jejich držiteli
jsou zahraniční subjekty, nikoliv společnosti J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE
EXPORT s. r. o.
[24] Správce daně vyhodnotil důkazní prostředky (včetně těch, které předložil stěžovatel)
a došel k závěru, že stěžovatel neprokázal pořízení povolenek dle předmětných dokladů
od společností BLUE TRADE EXPORT s. r. o. a J.P.M. Trading s. r. o. Podle jeho názoru byl
nákup povolenek proveden přímo od zahraničního dodavatele, resp. dodavatelů. Dne 3. 8. 2011
vydal správce daně na základě výsledku daňové kontroly platební a dodatečné platební výměry
za předmětná zdaňovací období roku 2010. Proti těmto výměrům bylo dne 5. 9. 2011 podáno
společné odvolání.
[25] Odvolací orgán odvolání zamítl. Uvedl, že předmětné doklady na vstupu, vystavené
jménem společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE EXPORT s. r. o. lze hodnotit jako
pouze formálně vystavené doklady jménem těchto společností, neboť stěžovatel nepředložil
takové důkazní prostředky, kterými by prokázal, že emisní povolenky skutečně nakupoval
od daných společností. Naopak byly zjištěny skutečnosti, které nasvědčují tomu, že pomocí
těchto dokladů byly obchody s výše uvedenými společnostmi pouze předstírány. Faktury
(vystavené jménem obou těchto společností v anglickém jazyce) mají prakticky totožnou
grafickou úpravu, aniž by se jednalo o předtištěné formuláře, na stejných místech stejné slovní
obraty, stejně uvedené platební podmínky i odkaz na platební instrukce uvedené v přílohách, jež
mají opět prakticky totožnou úpravu, takže lze dojít k závěru, že tyto doklady musely být za obě
firmy vystaveny stejnou osobou. Tomu by nasvědčovalo i číslování faktur v březnu, když faktury
int. č. 10034, 10035 a 10036, vystavené jménem společnosti J.P.M. Trading s. r. o. začátkem
března mají pořadové číslo faktury 1154, 1155 a 1156, a fakturace jménem společnosti BLUE
TRADE EXPORT s. r. o. pokračuje číslem faktury 1157. Přitom společnosti J.P.M. Trading
s. r. o. ani BLUE TRADE EXPORT s. r. o. tyto obchody ani nevykázaly ve svých daňových
přiznáních k DPH. Také přílohy předmětných faktur obsahují čísla účtů v zahraničních bankách
a jména držitelů těchto účtů, přičemž ani v jednom případě se nejedná o účet, jehož držitelem by
byla společnost J.P.M. Trading s. r. o. či BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Potvrzené informace
o držitelích účtů, ze kterých měly být povolenky na účet stěžovatele převedeny, rovněž nesvědčí
o jakékoliv účasti těchto společností na předmětných transakcích. Oznámení transakce od OTE,
a. s., která jsou přiložena k jednotlivým fakturám, vykazují nákup povolenek stěžovatelem jako
mezinárodní převod příchozí, jako účet příjemce je uveden účet stěžovatele. Další transakce,
při které byly z účtu stěžovatele odepsány povolenky a připsány na účet společnosti ČEZ, a. s., je
v oznámení transakce od OTE, a.s. vykazována již jako vnitrostátní převod. Smlouvy na nákup
povolenek (EFET) jsou vzorové smlouvy stažené z internetu, u kterých byly na první straně
doplněny smluvní strany, čísla rejstříkových účtů a na poslední straně podpisy, přičemž
porovnáním podpisů jednatelů Serhiye Ivanchova za společnost BLUE TRADE EXPORT
s. r. o. a P. S. Berryho za společnost J.P.M. Trading s. r. o. na předmětných smlouvách a v pasech
s podpisovými vzory získanými z obchodního rejstříku a sbírky listin, lze dojít k závěru,
že se jedná o odlišné podpisy. Společnost BLUE TRADE EXPORT s. r. o. je dlouhodobě
nekontaktní, se svým správcem daně nekomunikuje a nepodává daňová přiznání k DPH
od zdaňovacího období 4. čtvrtletí 2008. Jednání této společnosti nenasvědčuje tomu, že vyvíjí
podnikatelskou činnost. V adrese svého sídla se společnost vůbec nenachází, nemá na něm ani
poštovní schránku. Na písemnosti doručované správcem daně do datové schránky není nijak
reagováno. Jednatel společnosti, kterým má být od 19. 5. 2008 pan Serhiy Ivanchov, občan
Ukrajiny, je rovněž nekontaktní. Ke dni 13. 5. 2010 byla společnosti zrušena registrace k DPH.
Výpis z obchodního rejstříku společnosti BLUE TRADE EXPORT s. r. o. v anglickém překladu,
předložený stěžovatelem, není výpisem z obchodního rejstříku společnosti BLUE TRADE
EXPORT s. r. o. Nesouhlasí číslo vložky, které má být 106734. V překladu uvedené č. 105860
náleží společnosti Krymská 15 Praha s. r. o. Nejsou zde uvedena všechna živnostenská
oprávnění. Rovněž datum výpisu (23. 5. 2006) je nepravdivé, protože ve výpisu jsou obsaženy
změny provedené v roce 2008, nemohlo jít proto o výpis z roku 2006. Výpis je očividně falešný.
Osvědčení o registraci společnosti BLUE TRADE EXPORT s. r. o. v anglickém překladu je
rovněž již na první pohled falešné, což potvrdil také Finanční úřad pro Prahu 7, který měl toto
osvědčení vydat. Tento správce daně přitom nebyl nikdy společnosti BLUE TRADE EXPORT
s. r. o. místně příslušným. Použité číslo jednací se týkalo žádosti o vrácení přeplatku zcela jiného
daňového subjektu, nesouhlasí číslo spisu ani číslo správce. Toto osvědčení je tedy rovněž
falešné, jedná se o kompilaci několika různých písemností. Pobyt jednatele společnosti BLUE
TRADE EXPORT s. r. o., pana Serhiye Ivanchova v České republice, ověřoval odvolací orgán
v centrální evidenci obyvatel a zjistil, že pobyt v České republice byl panu Ivanchovi zrušen
ke dni 1. 6. 2008. Z kopie pasu je zřejmé, že panu Ivanchovi bylo uděleno vízum k pobytu
v České republice do 31. 5. 2008 a to na základě pracovního povolení, nikoliv za účelem
podnikání na živnostenský list. Ověřený podpis pana Ivanchova se zjevně neshoduje s podpisem,
uvedeným na předložené smlouvě EFET. Jak vyplývá z údajů obchodního rejstříku, pan
Ivanchov je zaangažován ještě v dalších společnostech, LORA-SP s. r. o. a GARANT-
STAVEBNÍ DRUŽSTVO. Vzhledem k tomu, že panu Ivanchovi byl k 1. 6. 2008 zrušen pobyt
v České republice, lze usuzovat, že převzetí všech výše uvedených společností panem
Ivanchovem bylo účelové. Odvolací orgán dále uvedl, že společnost J.P.M. Trading s. r. o.
ve skutečnosti na adrese sídla nesídlila, jednatel se v České republice nezdržoval, společnost
neměla žádný majetek, o případných obchodních aktivitách této společnosti neexistují žádné
důkazy, ani účetnictví, a kromě toho ani sama tato společnost žádné obchodní aktivity
dlouhodobě nevyvíjela a přiznání k DPH za předmětné zdaňovací období ani po výzvě nepodala.
[26] Odvolací orgán uzavřel, že faktické přijetí zdanitelných plnění, uvedených
na předmětných dokladech od BLUE TRADE EXPORT s. r. o. ani J.P.M. Trading s. r. o. nebylo
prokázáno. Vzhledem k neprokázání faktického přijetí zdanitelných plnění od těchto společností
nelze předložené doklady uznat jako daňové doklady, jimiž plátce dle §73 odst. 1 zákona o DPH
prokazuje nárok na odpočet daně. Splněna nebyla ani podmínka uvedená v §72 odst. 1 zákona
o DPH, podle které má nárok na odpočet daně plátce, pokud přijatá zdanitelná plnění použije
pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Tento nárok vzniká ke dni, kdy vznikla povinnost
přiznat daň na výstupu a dle zjištěných poznatků u společností BLUE TRADE EXPORT s. r. o.
ani J.P.M. Trading s. r. o. tato skutečnost nenastala. Odvolací orgán nezpochybnil, že stěžovatel
pořídil emisní povolenky, ale jejich pořízení deklaroval jinak, než bylo realizováno, s cílem získat
nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, kterým kompenzoval svou povinnost odvést daň
při prodeji povolenek společnosti ČEZ, a. s., čímž získal neoprávněné daňové zvýhodnění.
[27] Nejvyšší správní soud se problematikou podvodů na DPH ve své rozhodovací praxi
opakovaně zabýval, přičemž vycházel i z judikatury Soudního dvora. Na tuto judikaturu zcela
správně odkázal také městský soud; jedná se především o rozsudky ze dne 12. 1. 2006
ve spojených věcech Optigen Ltd a Fulcrum Electronics Ltd (v likvidaci) a Bond House
Systems Ltd proti Commissioners of Customs & Excese, C-354/03, C-355/03 a C-484/03, Sb.
rozh., s. I-483 (dále jen „Optigen“), a ze dne 6. 7. 2006 ve spojených věcech C-439/04
a C-440/04 Axel Kittel proti Belgickému státu a Belgický stát proti Recolta Recycling SPRL, Sb.
rozh., s. I-6161 (dále jen „Kittel“), či rozsudek Soudního dvora ze dne 21. 6. 2012, ve spojených
věcech Mahagében kft a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11, (dále jen „Mahagében“). Judikatura
Soudního dvora jako podvod na DPH označuje situace, v nichž jeden z účastníků neodvede
státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění,
které je v rozporu s účelem Šesté směrnice Rady ze dne 17. 5. 1977 o harmonizaci právních
předpisů členských států týkajících se daní z obratu – Společný systém daně z přidané hodnoty:
jednotný základ daně, č. 77/388/EHS (dále jen „šestá směrnice“), neboť uskutečněné operace
neodpovídají běžným obchodním podmínkám. Generální advokát Colomer ve svém stanovisku
ke spojeným věcem Kittel konstatoval, že v praxi existují metody podvodů na DPH tak
neobvyklé a spletité, jako je představivost těch, kteří je vymýšlejí: ve všech případech jde
v podstatě o to, že není odvedena určitá částka získaná jako DPH (srov. k tomu rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 3. 2010, č. j. 9 Afs 83/2009 - 232). Ve věci Optigen bylo
zdůrazněno, že nárok na odpočet daně nemůže být dotčen tím, že v řetězci dodávek je jiná
předchozí nebo následná transakce zatížena skutečnostmi, o kterých plátce neví nebo nemůže
vědět. Zavedení systému odpovědnosti bez zavinění by totiž překračovalo rámec toho, co je
nezbytné pro ochranu plateb do veřejného rozpočtu (srov. rozsudky ze dne 11. 5. 2006,
Federation of Technological Industries a další, C-384/04,-Sb. rozh. s. I-4191, bod 32, jakož
i ze dne 21. 2. 2008, Netto Supermarkt, C-271/06, Sb. rozh. s. I-771, bod 23). „Vzhledem k tomu,
že odmítnutí nároku na odpočet podle bodu 45 tohoto rozsudku je výjimkou ze základní zásady, kterou tento
nárok představuje, je na daňovém orgánu, aby dostatečně právně prokázal objektivní okolnosti umožňující učinit
závěr, že osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že plnění uplatňované k odůvodnění nároku na odpočet
bylo součástí podvodu spáchaného dodavatelem či jiným subjektem operujícím v dodavatelském řetězci na vstupu“
(Mahagében, bod 49).
[28] Uvedený výklad Soudního dvora převzala i judikatura Nejvyššího správního soudu. Ta
potvrdila, že každá účetní transakce mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci musí být
posuzována sama o sobě a charakter jednotlivých transakcí v řetězci nemůže
být změněn předchozími nebo následnými událostmi (srov. rozsudek ze dne 27. 7. 2007,
č. j. 5 Afs 129/2006 - 142). Zásada daňové neutrality brání obecné diferenciaci mezi legálními
a protiprávními plněními. Proto subjekty, které přijmou veškerá opatření, která od nich mohou
být rozumně vyžadována, aby zajistily, že jejich plnění nejsou součástí podvodu, bez ohledu na
to, zda se jedná o podvod na DPH, nebo jiné podvody, musejí mít možnost důvěřovat legalitě
uvedených plnění, aniž by riskovaly ztrátu svého nároku na odpočet DPH odvedené na vstupu
(viz rozsudek ze dne 11. 5. 2006 Commissioners of Customs & Excise a Attorney General
proti Federation of Technological Industries a další, C-384/04, Sb. rozh., s. I-4191, bod 33).
[29] Závěry výše citované judikatury Soudního dvora se dají shrnout tak, že nárok na odpočet
DPH bude zachován takovému subjektu, který nevěděl ani vědět nemohl, že se svým nákupem
účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH. Při posuzování subjektivní stránky je pak
nutno hodnotit, zda daný podnikatelský subjekt přijal při výkonu své hospodářské činnosti
přiměřená opatření, která od něj rozumně lze vyžadovat, aby zajistil, že jeho plnění není součástí
podvodu. Pokud je ovšem s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je
uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem
účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, je věcí vnitrostátního soudu odmítnout takové
osobě povinné k dani přiznat nárok na odpočet. V takové situaci totiž osoba povinná k dani
pomáhá pachatelům podvodu a stává se jejich spolupachatelem (viz věc Kittel, cit. v bodě výše).
Tyto principy rovněž následně přejala i judikatura Nejvyššího správního soudu (např. rozsudky
ze dne 30. 4. 2008, č. j. 1 As 15/2008 - 100, nebo ze dne 30. 7. 2010, č. j. 8 Afs 14/2010 - 195,
publikovaný pod č. 2172/2011 Sb. NSS). Ústavnost výše uvedených závěrů ostatně potvrdil také
Ústavní soud např. v usnesení ze dne 23. 11. 2010, sp. zn. IV. ÚS 1885/10, kde uvedl, že „se nelze
ztotožnit ani se stěžovatelčiným přesvědčením, že správní soudy chápou pojem podvodu na DPH odlišně
od judikatury Soudního dvora, protože v odůvodnění svého rozhodnutí se nespokojily pouze se zjištěním,
že v řetězci transakcí předcházejících dodání zlata stěžovatelce nebylo zaplaceno DPH, ale v souladu se závěry
vyslovenými Soudním dvorem zkoumaly subjektivní stránku, tj. zda stěžovatelka věděla nebo měla vědět,
že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, a hodnocením zjištění učiněných
správními orgány dospěly soudy ke kladnému závěru“ (srov. rovněž usnesení ze dne 7. 3. 2012,
sp. zn. II. ÚS 296/12, nebo usnesení ze dne 26. 1. 2011, sp. zn. III. ÚS 3587/10, ze dne
15. 11. 2010, sp. zn. I. ÚS 1991/10, a další).
[30] Jak dále dovodila judikatura Nejvyššího správního soudu, není povinností správních
orgánů či dokonce správních soudů prokázat, jakým způsobem a konkrétně kterým z dodavatelů
v řetězci byl spáchán podvod. V daňovém řízení však musí být postaveno najisto, v jakých
skutkových okolnostech daňový podvod spočíval (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 25. 6. 2015, č. j. 6 Afs 130/2014 – 60). Správce daně přitom může vycházet
z mnoha indicií, které jsou mu k dispozici. Například v rozsudku ze dne 10. 6. 2015,
č. j. 2 Afs 15/2014 - 59, Nejvyšší správní soud posuzoval případ, ve kterém daňové orgány
založily svůj závěr o tom, že stěžovatelka věděla nebo měla vědět, že se svou ekonomickou
aktivitou účastní podvodu na DPH, na vyhodnocení celkem čtyř okruhů indicií: na neobvyklé
ceně emisních povolenek, na absolutním selhání kontrolních mechanismů stěžovatelky,
na záznamech telefonických hovorů zaměstnanců stěžovatelky a na způsobu obchodování
stěžovatelky (nestandardně pasivní přístup při hledání obchodních příležitostí ze strany
stěžovatelky).
[31] V nyní posuzované věci se správní orgány a městský soud okolnostmi daňového podvodu
důkladně zabývaly, své závěry přitom opřely o výše uvedenou judikaturu Soudního dvora
a Nejvyššího správního soudu a městskému soudu proto nelze vytýkat, pokud jejich závěry
převzal. Městský soud ve shodě se správními orgány dovodil, že stěžovatel věděl nebo měl vědět,
že se svou ekonomickou aktivitou účastní podvodu na DPH, na vyhodnocení čtyř okruhů indicií:
zfalšované doklady, absence ekonomické aktivity dodavatelů, nekontaktnost dodavatelů (jejich
jednatelů), nesouhlasící účty. Městský soud stejně jako správní orgány vyhodnotil za zásadní
objektivní skutečnost prokazující naplnění subjektivní stránky účasti stěžovatele na plnění,
které je součástí podvodu na DPH, zfalšované dokumenty, které stěžovatel předložil správci
daně. Jednalo se především o výpis z obchodního rejstříku společnosti BLUE TRADE EXPORT
s. r. o. v anglickém překladu, který není výpisem z obchodního rejstříku této společnosti, jelikož
nesouhlasí číslo vložky. V překladu uvedené číslo 105860 náleží společnosti Krymská 15 Praha
s. r. o. Ve výpise nejsou uvedena všechna živnostenská oprávnění a je datován ke dni 23. 5. 2006,
což není pravdivý údaj, neboť výpis obsahuje také změny provedené v roce 2008, proto nemohlo
jít o výpis z roku 2006. Také osvědčení o registraci společnosti BLUE TRADE EXPORT s. r. o.
v anglickém překladu je na první pohled falešné, jde o kompilaci několika různých písemností,
což vyplynulo z odpovědi Finančního úřadu pro Prahu 7 na dožádání Finančního ředitelství
pro hlavní město Prahu. Společnost BLUE TRADE EXPORT s. r. o. nikdy nespadala do místní
příslušnosti Finančního úřadu pro Prahu 7. Použité číslo jednací se týkalo žádosti o vrácení
přeplatku zcela jiného daňového subjektu, nesouhlasí ani číslo spisu, ani číslo správce daně. Jak
správně uvedl městský soud, minimálně u prvního z těchto dokladů bylo možné pouhým
nahlédnutím do obchodního rejstříku ověřit správnost předkládaných údajů. Takovou míru
opatrnosti jistě bylo možné od stěžovatele rozumně vyžadovat, a to tím spíše za situace, kdy
se jednalo o obchodního partnera při provádění transakcí, jejichž hodnota se pohybuje v řádu
stovek milionů Kč. Ani tuto minimální míru opatrnosti však stěžovatel ve vztahu k možné účasti
na daňovém podvodu nevynaložil, proto i s ohledem na další okolnosti ve správním řízení
zjištěné a prokázané nelze městskému soudu ani správním orgánům vytýkat jejich závěry
o naplnění subjektivní stránky jednání stěžovatele. Stěžovatel dále mohl a musel vědět
o nestandardnosti uskutečněných obchodů z celé řady dalších dokumentů a skutečností. Faktury,
vystavené jménem obou dodavatelských společností v anglickém jazyce, mají prakticky totožnou
grafickou úpravu, aniž by se jednalo o předtištěné formuláře. Na stejných místech se v nich
vyskytují stejné slovní obraty, shodně uvedené platební podmínky i odkaz na platební instrukce
uvedené v přílohách, jež mají opět prakticky totožnou úpravu. Nestandardnost potvrzuje
i číslování faktur v březnu 2010, když faktury int. č. 10034, 10035 a 10036 jménem společnosti
J.P.M. Trading s. r. o. mají pořadové číslo faktury 1154, 1155 a 1156, zatímco fakturace vystavené
společností BLUE TRADE EXPORT s. r. o. pokračuje číslem faktury 1157. Nejvyšší správní
soud má ve shodě s názorem správních orgánů a městského soudu za to, že předmětné doklady
na vstupu vystavené dodavatelskými společnostmi jsou pouze formálně vystavené doklady
jménem těchto společností, s jejichž pomocí byly obchody s těmito společnostmi pouze
předstírány.
[32] Již z výše uvedeného je zřejmé, že stěžovatel nemohl být v dobré víře ve vztahu
k účasti na daňovém podvodu, neboť měl dostatek informací o tom, že se zúčastňuje velmi
nestandardních obchodů, jejichž účelem je neoprávněné získání daňového odpočtu. V této
souvislosti lze poukázat také na řadu dalších nesrovnalostí v dokumentech, jimiž stěžovatel
disponoval. Podpisy jednatelů dodavatelských společností se na různých listinách na první pohled
liší. Z kopie pasu pana Serhiye Ivanchova, jednatele společnosti BLUE TRADE EXPORT
s. r. o., který měl stěžovatel k dispozici, aniž by se s ním dle svého vyjádření kdy setkal (obchodní
komunikace měla probíhat i přes stomilionové obchody výhradně elektronickou
a telefonickou formou), vyplývá, že pan Ivanchov měl platné vízum pouze do 31. 5. 2008 a téměř
okamžitě poté, co na sebe výše uvedenou společnost nechal převést, odcestoval z České
republiky. Vízum k pobytu bylo navíc vydáno na základě pracovního povolení, nikoliv za účelem
podnikání na živnostenský list. Je třeba zdůraznit, že tyto skutečnosti týkající se falzifikace
předložených dokumentů stěžovatel v kasační stížnosti nijak nezpochybňoval, přitom městský
soud tyto skutečnosti oprávněně považoval za stěžejní ve vztahu k dobré víře stěžovatele
co do jeho účasti na daňovém podvodu. Stěžovatel měl i v daňovém řízení dostatečný prostor
na vysvětlení těchto nesrovnalostí. Byl seznámen s tím, jak správní orgány vyhodnotily důkazní
prostředky, bylo mu umožněno se k nim vyjádřit. Stěžovatelova vyjádření však nevnesla žádné
pochybnosti do zjištění správních orgánů o falzifikaci předmětných dokladů.
[33] Další podstatnou skutečností svědčící o tom, že stěžovatel mohl a měl vědět o tom,
že jeho plnění jsou součástí podvodu na DPH, představuje nekontaktnost dodavatelů a absence
jejich ekonomické aktivity. Stěžovatel tvrdí, že obchodování s předmětnými dodavatelskými
společnostmi probíhalo výhradně elektronickou, případně telefonickou formou. Byť právní
úpravě neodporuje takto neformální způsob kontraktace, je přinejmenším nezvyklé,
aby při obchodování v tak obrovských sumách (řádově stovky milionů Kč) neproběhlo osobní
setkání obchodních partnerů, minimálně v klíčových fázích jednání (navázání vzájemných
kontaktů, při podpisu smluv apod.). Stěžovatel má pochopitelně právo vést obchodní jednání
způsobem, jaký uzná za vhodný, v takovém případě však musí přijmout rizika s tím spojená
a nést případné následky. V dané věci nemůže být sporu o tom, že stěžovatel mohl učinit
potřebné kroky k minimalizaci rizika spojeného s jeho účastí na daňovém podvodu. Za taková
opatření, která lze rozumně očekávat, je jistě možné považovat např. ověření fyzické existence
sídla předmětných společností, zda v místě sídla existuje kancelář, telefonní spojení, zaměstnanci
apod. Z údajů obsažených v obchodním rejstříku, na jejichž správnost se ve vztahu k principu
materiální publicity stěžovatel v kasační stížnosti obsáhle odvolává, lze zjistit, že dané společnosti
mají svá sídla na Praze 3, resp. Praze 6, přičemž stěžovatel má sídlo na Praze 5. Není třeba dále
rozvádět, jak snadné by bylo ověřit transparentnost předmětných dodavatelů. Za okolností, kdy
stěžovatel neučinil ani minimální opatření k tomu, aby se vyhnul účasti na daňovém podvodu,
nelze chránit jeho dobrou víru ve vztahu k tomuto podvodu. S ohledem na výše uvedené
považuje Nejvyšší správní soud také tento uzavřený okruh indicií týkající se nekontaktnosti
a ekonomické neaktivity dodavatelských společností za relevantní skutečnost svědčící o naplnění
subjektivní stránky jednání stěžovatele ve vztahu k účasti na daňových podvodech.
[34] Uvedený způsob jednání ostatně netoleruje ani konstantní judikatura Nejvyššího
správního soudu, která takovému jednání nepřiznává právní ochranu. V rozsudku
ze dne 10. 6. 2015, č. j. 2 Afs 15/2014 - 59, zdejší soud uvedl, že „stěžovatelka se z hlediska řízení
rizik zabývala pouze tím, v jakém okamžiku za dodané emisní povolenky zaplatí. Nevěnovala však pozornost
tomu, že její dodavatelé nemají žádnou pozitivní historii (natož na trhu s emisními povolenkami), že se jednalo
o nově založené společnosti, jejichž předmět podnikání byl vymezen obecně, jejich sídlo bylo buď v tzv. „office
housech“ nebo v rodinných domech či bytech, měli nízké základní jmění a svou nabídku veřejně neprezentovali
(neměli žádné internetové stránky). Dle žalovaného se stěžovatelka při prověřování nových dodavatelů omezila
na zjištění obecných údajů, nevyvinula žádnou aktivitu směřující k bližšímu poznání či analyzování těchto
dodavatelů, a to za situace, kdy mezi některými z nich existovalo personální propojení, které vedlo k tomu,
že stávající dodavatel po personální změně ukončil obchody, a nové začal uzavírat jako nový dodavatel. Nejvyšší
správní soud na základě žalovaným uvedených skutečností (které stěžovatelka nijak nezpochybnila) souhlasí
s krajským soudem v tom, že stěžovatelka se možnosti potenciálních daňových podvodů vůbec nevěnovala. Pokud
prověřovala pouze schopnost svých obchodních partnerů dodat emisní povolenky, aniž by věnovala sebemenší
pozornost tomu, jaká je podstata jejich ekonomické aktivity, resp. za jakých okolností tito dodavatelé setrvávají na
trhu (jakým způsobem dosahují zisku), lze konstatovat, že se zabývala pouze řízením rizik obchodních, avšak
hodnocení jiných rizik naprosto zanedbala. Nejvyšší správní soud tedy má za to, že stěžovatelka při uzavírání
obchodů s emisními povolenkami nezajistila opatření k zamezení daňových podvodů, která od ní mohou být
rozumně vyžadována“. Tak tomu bylo i v nyní posuzovaném případě. Stěžovatel neučinil ani
základní opatření k minimalizaci rizika své účasti na daňovém podvodu, nechoval se odpovědně
a prozíravě, své dodavatele si řádně neverifikoval a dostal tak sám sebe do důkazní nouze. Nic
na tom nemění ani stěžovatelem předložené „Oznámení o skutečnostech nasvědčujících tomu,
že byl spáchán trestný čin“ ze dne 24. 2. 2012, neboť to bylo stěžovatelem učiněno až dlouhou
dobu poté, co správce daně pojal podezření o daňových podvodech, resp. stanovil daň.
Irelevantní je rovněž námitka stěžovatele, že nemohl objektivně zjistit, že dodavatelské
společnosti nereagují na písemnosti dodané do datových schránek. Jak bylo shora předestřeno,
stěžovatel měl mnoho způsobů, jak ověřit transparentnost těchto společností; prověření
kontaktnosti prostřednictvím komunikace z datových schránek je jedním z nich, nikoliv však
jediným. Totéž platí o dalších námitkách, ve kterých se stěžovatel snažil zpochybnit jiné
komplikovanější způsoby prověření dodavatelských společností (vyžádáním daňových přiznání,
potvrzení o bezdlužnosti, prověřením přihlášky k DPH apod.).
[35] O nestandardnosti obchodů svědčí rovněž čísla účtů zahraničních bank společností
uvedená na fakturách. Ani v jednom případě se nejedná o účet, jehož držitelem by byla
společnost J.P.M. Trading s. r. o. či BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Majiteli byly zahraniční
subjekty, např. Bergen Limited, účet HSBC Hong Kong, v případě faktur vystavených jménem
společnosti BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Pokud jde o faktury vystavené jménem společnosti
J.P.M. Trading s. r. o., jednalo se o BAK enterprises u Deutsche Bank a částečně také svěřenecký
účet Technocash Ltd u Bank of New Zealand. Nejvyšší správní soud ve vztahu k uplatněné
kasační námitce mířící do nemožnosti zjistit vlastníka bankovního účtu nepopírá, že subjekt
obchodněprávních vztahů může z různých důvodů požadovat zaslání platby na jiný než vlastní
bankovní účet. Nic to však nemění na tom, že i tato skutečnost, kdy za nakoupené emisní
povolenky měl stěžovatel platit na bankovní účty do zahraničí, a to na účty zcela jiných než
ve smlouvě uvedených společností, mohla a měla představovat pro stěžovatele signál k prověření
dodavatelských společností J.P.M. Trading s. r. o. a BLUE TRADE EXPORT s. r. o., mající sídlo
v České republice a zapsaných v českém obchodním rejstříku. Nesrovnalosti vykazují rovněž čísla
účtů z rejstříků pro obchodování s povolenkami. Ve smlouvě se společností BLUE TRADE
EXPORT s. r. o. je uveden účet DE-121-2322-0, držitelem tohoto účtu je společnost TRI SBR
PTE LTD, nikoliv společnost BLUE TRADE EXPORT s. r. o. Ve smlouvě s J.P.M.
Trading s. r. o. je uveden účet DE-121-2617-0, držitelem tohoto účtu je společnost BAK
enterprises Unternehmergesellschaft, nikoliv společnost J.P.M. Trading s. r. o. Oznámení
transakce přiložené k jednotlivým fakturám vykazují nákup povolenek stěžovatelem jako
mezinárodní převod příchozí.
[36] Další námitky stěžovatele mířící opět do obecné nemožnosti zjistit konkrétního vlastníka
účtu z rejstříků pro obchodování s povolenkami se míjí s podstatou zjištění správních orgánů,
které poukazovaly na to, že povolenky byly dodávány ze zahraničních rejstříkových účtů,
zahraničními společnostmi. Pochybnosti vzbuzují i konkrétní převody povolenek dokladované
fakturami, které byly vystaveny jménem společnosti BLUE TRADE EXPORT s. r. o., avšak
povolenky byly převáděny jak z účtu DE-121-2322-0, tak i z účtu DE-121-2617-0, jenž byl
ve smlouvě se společností J.P.M. Trading s. r. o. I v tomto případě postačila k identifikaci
nesrovnalostí na straně dodavatele jen minimální míra pozornosti, kterou jistě bylo možné
rozumně očekávat. Stěžovatel však ani těmto na první pohled zřejmým nesrovnalostem patřičnou
pozornost nevěnoval a své obchodní partnery, resp. původ emisních povolenek dále nezkoumal.
[37] V dané věci přitom není rozhodné, zda existovala, resp. byla prokázána vazba mezi
stěžovatelem a společnostmi, které povolenky ve skutečnosti stěžovateli dodávaly. Judikatura
Soudního dvora a Nejvyššího správního soudu, jak již bylo podrobně shora rozvedeno, stojí
na tom, že nárok na odpočet DPH není možné uplatnit v případě, že transakce předcházející či
následující v řetězci obchodních vztahů byla uskutečněna se záměrem zkrácení daňové
povinnosti a daňový subjekt o takovém záměru věděl či vědět mohl. O takový případ jde i nyní.
Správní orgány i městský soud postavily svůj závěr o naplnění subjektivní stránky jednání
stěžovatele ohledně podvodu na DPH na jednoznačných a navzájem provázaných důkazech,
které představují ucelené, uzavřené a logicky propojené okruhy indicií. Tento závěr nevyvrátily
ani žádné jiné námitky stěžovatele uplatněné v kasační stížnosti.
[38] Nejvyšší správní soud se neztotožnil ani s námitkou stěžovatele, že městský soud
pochybil, když nevyčkal pravomocného rozhodnutí v trestním řízení vedeném s osobami,
které měly v rozhodné době postavení statutárního orgánu stěžovatele. Přerušení řízení je
upraveno v §48 s. ř. s. Nejvyšší správní soud neshledal, že by v dané věci byly splněny podmínky,
pro které mělo být řízení obligatorně přerušeno. Pokud jde o fakultativní možnost přerušení, je
dáno ke zvážení správnímu soudu, resp. předsedovi senátu, zda řízení přeruší anebo nikoliv
(srov. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 11. 2007, č. j. 1 Ans 6/2007 - 47,
a ze dne 31. 8. 2012, č. j. 5 As 83/2011 - 273). S ohledem shora předestřené důkazy
o jednoznačném naplnění subjektivní stránky jednání stěžovatele ve vtahu k podvodu na DPH
nelze městskému soudu vytýkat, že řízení nepřerušil.
[39] Pokud jde o námitky poukazující na porušení principu proporcionality, nedostatečnou
prevenci před daňovými podvody ze strany státu při obchodu s daňovými povolenkami atp., je
třeba konstatovat, že stejnou argumentaci uplatnil stěžovatel již v žalobě a tato byla městským
soudem s odkazem na přiléhavou judikaturu Nejvyššího správního soudu správně vypořádána.
Zdejší soud nemá důvod se od předestřených závěrů odchýlit a plně je přebírá. Nutno doplnit,
že hrozba obchodního styku se subjekty, které řádně neplní své daňové či jiné povinnosti, je
součástí podnikatelského rizika každého jednotlivého podnikatele (srov. rozsudek Nejvyššího
správního soudu ze dne 11. 7. 2013, č. j. 1 Afs 59/2013 - 34). Při obecném hodnocení subjektivní
stránky daňového subjektu je prakticky bez významu to, v jakém hospodářském odvětví proběhlo
podvodné jednání a zda toto odvětví již bylo či nebylo zasaženo podvody na DPH (viz rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 6. 2015, č. j. 2 Afs 15/2014 - 59). Relevantní pro danou
věc a podstatu tohoto sporu nejsou ani námitky stěžovatele ve vztahu k správnosti údajů
zapsaných v obchodním rejstříku. Pokud by stěžovatel skutečně ctil zásadu materiální publicity
a vycházel z údajů tam zapsaných, musel by při vynaložení i minimální míry opatrnosti dojít
k závěru o netransparentnosti svých obchodních partnerů (na adrese sídla se nikdo ze společnosti
nevyskytuje, není zde poštovní schránka, zaměstnanci atd., jednatelé společností jsou nekontaktní
osoby s neznámým pobytem apod.). Nejvyšší správní soud tedy plně souhlasí se závěry
městského soudu, resp. správních orgánů, na které v podrobnostech odkazuje.
[40] S ohledem na výše uvedené proto Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl jako
nedůvodnou (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[41] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle
§60 odst. 1 věty první s. ř. s. za použití §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti
úspěšný, proto nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal,
protože mu v řízení o kasační stížnosti nevznikly žádné náklady nad rámec běžné úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 18. srpna 2016
JUDr. Tomáš Foltas
předseda senátu