ECLI:CZ:NSS:2018:9.AFS.56.2017:103
sp. zn. 9 Afs 56/2017 - 103
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka a soudců
JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobkyně: LUNA group
spol. s r.o., se sídlem Bystročice 83, zast. JUDr. Vladimírem Ambruzem, advokátem se sídlem
Karolinská 654/2, Praha 8, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství,
se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22. 4. 2015,
č. j. 12562/15/5300-21443-708158, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku
Krajského soudu v Ostravě – pobočky v Olomouci ze dne 14. 2. 2017, č. j. 65 Af 27/2015 - 69,
takto:
I. Kasační stížnost se z amí t á .
II. Žádný z účastníků n e má právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Žalobkyně (dále „stěžovatelka“) se kasační stížností domáhá zrušení v záhlaví označeného
rozsudku Krajského soudu v Ostravě – pobočky v Olomouci, kterým byla zamítnuta její žaloba
proti rozhodnutí žalovaného specifikovanému tamtéž. Žalovaný jím zamítl stěžovatelčina
odvolání a potvrdil rozhodnutí Finančního úřadu pro Olomoucký kraj (i) ze dne 13. 5. 2014,
č. j. 1100359/14/3101-24801-800724, (ii.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1100469/14/3101-24801-
800724, (iii.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1100527/14/3101-24801-800724, (iv.) ze dne 13. 5. 2014,
č. j. 1100915/14/3101-24801-800724, (v.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1100936/14/3101-24801-
800724, (vi.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1100971/14/3101-24801-800724, (vii.) ze dne 13. 5. 2014,
č. j. 1100981/14/3101-24801-800724, (viii.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1100989/14/3101-24801-
800724, (ix.) ze dne 13. 5. 2014, č. j. 1101010/14/3101-24801-800724, (x.) ze dne 14. 5. 2014,
č. j. 1101845/14/3101-24801-800724, (xi.) ze dne 14. 5. 2014, č. j. 1101896/14/3101-24801-
800724 a (xii.) ze dne 14. 5. 2014, č. j. 1102105/14/3101-24801-800724, kterými byla stěžovatelce
doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až prosinec 2011 v celkové výši
5 817 349 Kč a předepsáno penále v celkové výši 1 119 056 Kč.
[2] Správce daně vydal uvedená rozhodnutí na základě daňové kontroly,
kterou u stěžovatelky provedl. Dospěl k závěru, že se jí nepodařilo prokázat, že zdanitelná plnění
přijatá od dodavatelů V. M. a OLDOS s. r. o. byla uskutečněna tak, jak bylo deklarováno
na předložených dokladech, konkrétně že tato plnění byla realizována uvedenými dodavateli.
Žalovaný tomuto hodnocení přisvědčil.
[3] Krajský soud se v napadeném rozsudku zabýval hodnocením svědecké výpovědi V. M. a
v tomto se ztotožnil se správními orgány. Svědek nepotvrdil, že by pro stěžovatelku realizoval
zdanitelná plnění v celkové hodnotě 29 311 680 Kč. Hovořil o objemu prací v částce kolem
300 000 Kč, ostatní plnění pouze formálně vykázal na nátlak jednatele stěžovatelky.
[4] Zbývající části žaloby dle krajského soudu obsahovaly všeobecný nesouhlas se závěry
žalovaného či námitky, které byly natolik obecné, že je nebylo možné projednat. Jiným otázkám
se proto v projednávané věci nevěnoval.
II. Obsah kasační stížnosti
[5] Stěžovatelka v kasační stížnosti uplatňuje důvody podle §103 odst. 1 písm. a), b) a d)
zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „s. ř. s.“).
[6] Zaprvé namítá, že správní orgány postupovaly jednostranně při hodnocení důkazů.
Nepřihlédly k tomu, že fakturované práce musely být provedeny deklarovanými dodavateli,
neboť ona sama nemá žádné zaměstnance. Nezohlednily skutečnosti svědčící
o nedůvěryhodnosti svědecké výpovědi V. M. Ignorovaly, že řada provedených důkazů potvrzuje,
že pan M. práce prováděl.
[7] Zadruhé upozorňuje, že správní orgány opomenuly některé z jí předložených důkazů.
K čestným prohlášením V. Š. žalovaný uvedl pouze to, že institut čestného prohlášení nemá do
daňového řízení přesah, s čímž stěžovatelka nesouhlasí. K předložené fotodokumentaci
zachycující pana M. při práci ani jím podepsanému montážnímu deníku se žalovaný nevyjádřil
vůbec.
[8] V této souvislosti stěžovatelka připomíná, že opomenutí důkazu je závažnou vadou
způsobující nepřezkoumatelnost správního rozhodnutí, proto k ní krajský soud přihlíží z úřední
povinnosti.
[9] Zatřetí prezentuje svůj názor, dle kterého v řízení vyšla najevo existence několika dalších
důkazních prostředků, k jejichž obstarání a provedení měl žalovaný přistoupit. Ve vztahu k plnění
pana M. jde o svědeckou výpověď V. Š., svědecké výpovědi dalších osob, které pan M. označil
jako svoje pracovníky, a sešit obsahující záznamy o přítomnosti pracovníků na staveništi, který si
pan M. dle svých slov vedl. Ohledně zdanitelných plnění uskutečněných společností OLDOS měl
žalovaný kontaktovat veškeré subdodavatele označené jednatelem této společnosti, nikoli pouze
některé z nich.
[10] Začtvrté stěžovatelka namítá, že správce daně neunesl své důkazní břemeno ohledně
prokázání důvodných pochybností o věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti
předložených dokladů, což vedlo k nesprávnému závěru o přenesení důkazního břemene
zpět na ni. Pokud správci daně nestačily doklady, které předložila, a sám stavěl na pochybné
výpovědi pana M., měl označit konkrétní důkazy, které už by jako dostatečné posoudil.
Po stěžovatelce navíc požadoval doložení skutečností, které se nevážou k její daňové povinnosti,
konkrétně původu finančních prostředků společníka stěžovatelky, které byly vloženy do majetku
společnosti a částečně použity na úhradu závazků.
[11] Ve vztahu k plněním od společnosti OLDOS stěžovatelka dále upozorňuje, že nemůže jít
k její tíži skutečnost, že se nepodařilo dohledat subdodavatele této společnosti. Odkazuje
na judikaturu Soudního dvora Evropské unie, dle které nepostačuje k vyloučení nároku
na odpočet, že poskytnutá služba nebyla provedena dodavatelem uvedeným na fakturách
nebo jeho subdodavatelem. Stěžovatelce tedy nemůže být vytýkáno, že neunesla důkazní
břemeno ohledně této skutečnosti.
[12] Zapáté tvrdí, že krajský soud se nevypořádal se všemi žalobními body. V odůvodnění
napadeného rozsudku uvedl, že stěžovatelka nenamítala neexistenci důvodných pochybností
správce daně o správnosti předložené dokumentace, což je v rozporu se skutečností. Na tuto
řádně uplatněnou námitku měl soud reagovat. Stejně tak neposuzoval námitku opomenutých
důkazů, přičemž v tomto případě je jeho pochybení o to závažnější, že se jím měl zabývat
z úřední povinnosti. Dále se nevěnoval rozporům ve výpovědi pana M. a nehodnotil
ji v souvislosti s ostatními důkazy. Je přitom zřejmé, že stěžovatelka v žalobě nebrojila proti
hodnocení tohoto důkazu izolovaně, ale v souvislostech.
[13] Dodává, že pokud krajský soud dospěl k závěru, že výše uvedené námitky nebyly v žalobě
předestřeny dostatečně konkrétně, měl ji vyzvat k odstranění vad žaloby podle §37 odst. 5 s. ř. s.,
a to tím spíše za situace, kdy nebyla zastoupena advokátem. Svůj názor podporuje citacemi
z judikatury Nejvyššího správního soudu.
[14] Zašesté dovozuje nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku z důvodu neuvedení
aplikovaných právních předpisů.
[15] Zasedmé upozorňuje, že v projednávané věci byla zkrácena na svém právu na spravedlivý
proces, protože neměla možnost včas nahlédnout do správního spisu z důvodu jeho ztráty
krajským soudem. Navíc i po té, co jí bylo umožněno nahlédnout do zrekonstruovaného spisu,
má pochybnost o správnosti a autenticitě dokumentů tvořících jeho součást, jelikož jí není
známo, zda existují originály listin, se kterými by mohla předložené kopie porovnat. Dále
upozorňuje, že se ve zrekonstruovaném spise nenacházejí všechny dokumenty, které byly součástí
původního spisu. Dokladuje to tím, že ve spise není druhé čestné prohlášení V. Š., jež správci
daně předkládala společně se svým podáním z 22. 5. 2012. Má za to, že za těchto okolností nelze
přezkoumat, zda správní spis skýtá oporu pro napadené rozhodnutí a rozsudek. Nelze totiž zjistit,
zda tyto orgány měly spis při rozhodování k dispozici.
[16] Společně s kasační stížností stěžovatelka předkládá třináct fotografií, kterými dokládá
vykonávání prací panem M. a jeho pracovníky, a kopii zmíněného podání z 22. 5. 2012
s přílohami – dvěma čestnými prohlášeními pana V. Š. ze dne 17. 5. 2012.
III. Vyjádření žalovaného
[17] Žalovaný setrvává na důvodech napadeného rozhodnutí a zcela se ztotožňuje se závěry
krajského soudu. Zdůrazňuje, že povinností stěžovatelky nebylo jen předložit perfektní doklady,
ale také prokázat, že se předmětné transakce uskutečnily tak, jak je na předložených dokladech
uvedeno. Z opakovaně zmiňované výpovědi pana M. přitom vyplývá opak.
[18] Nejvyšší správní soud pro úplnost uvádí, že stěžovatelka reagovala na vyjádření
žalovaného replikou ze dne 11. 7. 2017 a soudu adresovala též další podání ze dne 5. 9. 2017.
Ani v jednom z nich však neuplatnila argumentaci, která by věci přinesla něco nového,
proto je na tomto místě nadbytečné rekapitulovat jejich obsah.
IV. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[19] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že byla podána včas, osobou k tomu oprávněnou, směřuje proti rozhodnutí,
proti němuž je podání kasační stížnosti přípustné, z důvodů, které zákon připouští, a stěžovatelka
je zastoupena advokátem (§102 a násl. s. ř. s.). Poté přistoupil k přezkumu rozsudku krajského
soudu v rozsahu kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů. Ověřil také, zda netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[20] Dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
[21] Nejprve se zabýval otázkou, jaké námitky stěžovatelka uplatnila v žalobě a z jakých
důvodů tedy měl krajský soud napadené rozhodnutí přezkoumat [část IV. a)]. Od odpovědi
na ni se zaprvé odvíjí důvodnost námitky nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku pro tvrzené
nevypořádání několika námitek [část IV. b)]. Nepřezkoumatelnost je přitom natolik závažnou
vadou, že k ní soud podle §109 odst. 4 s. ř. s. přihlíží z úřední povinnosti. Zadruhé vyřešení této
otázky předurčuje osud stěžovatelčiny kasační stížnosti. Správní řízení soudní je totiž ovládáno
zásadou koncentrace projevující se tak, že žalobu lze rozšířit o další žalobní body pouze ve lhůtě
pro podání žaloby (§71 odst. 2, věta třetí, s. ř. s.) a námitky poprvé uplatněné v kasační stížnosti
jsou nepřípustné (§104 odst. 4 s. ř. s.). Následně se Nejvyšší správní soud věnoval námitce
nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku z důvodu, že krajský soud v odůvodnění neuvedl,
jaké právní předpisy aplikoval [část IV. b)], a otázce, jaký dopad měla v projednávané věci ztráta
správního spisu [část IV. c)]. Konečně přistoupil k věcným námitkám stěžovatelky [část IV. d)].
IV. a) Vymezení rámce přezkumu věci správními soudy (tvrzené důvody nezákonnosti správního rozhodnutí)
[22] Jak již bylo uvedeno, v projednávané věci je stěžejní, jaké žalobní body stěžovatelka
uplatnila. Krajský soud shledal, že žaloba obsahovala jedinou projednatelnou námitku,
a napadené rozhodnutí přezkoumal optikou tohoto jediného důvodu (podle §75 odst. 2, věty
první, s. ř. s. soud přezkoumává napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů). Stěžovatelka
v kasační stížnosti prezentuje názor, dle kterého v žalobě uplatnila více námitek a správní soudy
by se její věcí měly zabývat v podstatě větší šíři.
[23] Nejvyšší správní soud nejprve v soudním spise ověřil obsah žaloby.
[24] V části I. stěžovatelka identifikovala správní rozhodnutí a konstatovala, že: „v průběhu
probíhající daňové kontroly a důkazního řízení podávala společnost vyjádření a dokladové materiály,
které dle našeho názoru jednoznačně dokazovaly oprávněnost a relevantnost veškeré dokumentace,
která byla použita jako podkladový materiál ke stanovení jednotlivých přiznání k DPH za měsíce roku 2011.“
[25] V části II. uvedla, že žalovaný neakceptoval její stanovisko a jednoznačně podpořil závěry
prvostupňového orgánu. Konkrétně upozornila „na vyjádření svědka pana V. M., který se několikrát a
opakovaně nezúčastňoval jednotlivých jednání, na která byl prokazatelně přizván s cílem dokladovat převzetí
finančních prostředků za vykonané práce pro společnost. K samotnému výslechu svědka došlo až dne 4. 12. 2014
[správně 19. 11. 2014, pozn. NSS], ve kterém potvrdil správnost a platnost veškerých daňových dokladů,
které byly v průběhu výslechu svědkovi předloženy. Tuto skutečnost cituje rozhodnutí Odvolacího finančního
ředitelství na straně 4 pod bodem 6, avšak nedošlo v závěru rozhodnutí k jeho akceptaci.“
[26] Následně zmínila, že správní orgány rozhodovaly v rozporu se zásadou, že je třeba použít
výklad zákona výhodnější pro daňový subjekt. Namítla také, že po výslechu pana M. správce daně
nepřijal žádná opatření a závěry a „z rozhodnutí vyplývá, že nebylo přijato žádné stanovisko, které by mělo
vliv na konečné rozhodnutí.“
[27] V části III. žaloby shrnula, že využila všech důkazních prostředků, skutečností
a pravdivých faktů, ale nebyl na ně brán zřetel, a bylo jí znemožněno prokázat pravdivost jejích
tvrzení. Všechna správní rozhodnutí jsou dle jejího názoru nezákonná a měla by být zrušena.
[28] Jak již bylo uvedeno, soud přezkoumává zákonnost napadeného rozhodnutí v mezích
žalobních bodů (§75 odst. 2, věta první, s. ř. s.). Žalobní body jsou proto podle §71
odst. 1 písm. d) s. ř. s. nezbytnou náležitostí žaloby, přičemž z nich musí být patrno, z jakých
skutkových a právních důvodů považuje žalobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné.
[29] K formulaci žalobních bodů se podrobně vyjádřil rozšířený senát Nejvyššího správního
soudu v rozsudku ze dne 20. 12. 2005, č. j. 2 Azs 92/2005 - 58, publ. pod č. 835/2006 Sb. NSS.
Zdůraznil, že žalobce má povinnost uvést v žalobě „konkrétní (tj. ve vztahu k žalobci a k projednávané
věci individualizovaná) skutková tvrzení doprovázená (v témže smyslu) konkrétní právní argumentací, z nichž
plyne, z jakých důvodů považuje žalobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné. (…) Líčení
skutkových okolností nemůže být toliko typovou charakteristikou určitých ‚obvyklých‘ nezákonností,
k nimž při vyřizování věcí určitého druhu může docházet, nýbrž zcela jasně individualizovaným,
a tedy od charakteristiky jiných konkrétních skutkových dějů či okolností jednoznačně odlišitelným popisem. (…)
Žalobce je též povinen vylíčit, jakých konkrétních nezákonných kroků, postupů, úkonů, úvah, hodnocení či závěrů
se měl správní orgán vůči němu dopustit v procesu vydání napadeného rozhodnutí či přímo rozhodnutím samotným,
a rovněž je povinen ozřejmit svůj právní náhled na to, proč se má jednat o nezákonnosti.“
[30] Je zřejmé, že většina stěžovatelčiny žalobní argumentace tato kritéria nesplňuje.
Jak správně uvedl krajský soud, jedná se především o obecné proklamace nezákonnosti správních
rozhodnutí, aniž by bylo zřejmé, v čem konkrétně má spočívat.
[31] Stěžovatelka v žalobě uvedla, že doložila dostatečné materiály a důkazní prostředky,
ale neoznačila jediný z nich, nepopsala, v čem mělo spočívat jejich chybné hodnocení,
ani jak se to projevilo v konečném posouzení věci. Relevantně nereagovala na závěr správních
orgánů, že tyto doklady jsou sice formálně bezvadné, ale neprokazují faktickou realizaci
zdanitelných plnění (konkrétně že byla uskutečněna deklarovanými dodavateli). Sice uvedla,
že správní orgány měly přistoupit k dalším krokům, ale ani nenaznačila k jakým. Namítala,
že věc měla být vyhodnocena jinak, ale nepředestřela důvody, proč se tak mělo stát. Zmínila,
že správní orgány rozhodly v rozporu se zásadou, dle které je třeba použít výklad zákona
výhodnější pro daňový subjekt, ale také toto konstatování je zcela obecné.
[32] Jediné konkrétní tvrzení se týká svědecké výpovědi pana M., ke které stěžovatelka
namítala, že svědek potvrdil správnost a platnost veškerých dokladů, správní orgány to však
neakceptovaly (viz bod [25] tohoto rozsudku).
[33] Lze tedy uzavřít, že krajský soud postupoval správně, pokud jako jediný projednatelný
žalobní bod vyhodnotil právě námitku týkající se této svědecké výpovědi a z jiných důvodů
se zákonností napadeného správního rozhodnutí nezabýval.
[34] Stěžovatelka se mýlí ve svém názoru, že krajský soud měl povinnost vyzývat ji k doplnění
žaloby podle §37 odst. 5 s. ř. s. Žaloba splňovala náležitosti podle §71 s. ř. s., včetně uvedení
žalobních bodů označujících důvody nezákonnosti napadeného rozhodnutí ve smyslu
odst. 1 písm. d) uvedeného ustanovení, byť byl projednatelný jediný z nich. Žaloba tedy netrpěla
vadami, které by bylo třeba odstraňovat postupem podle §37 odst. 5 s. ř. s., a krajský soud
nejenže nemusel, ale vůbec nemohl stěžovatelku k odstranění vad vyzývat.
[35] Stěžovatelka na podporu svého názoru cituje z rozsudku Nejvyššího správního soudu
ze dne 2. 8. 2007, č. j. 2 Azs 54/2007 - 42, a z rozsudku rozšířeného senátu ze dne 24. 8. 2010,
č. j. 4 As 3/2008 - 78, publ. pod č. 2162/2011 Sb. NSS, ale činí tak zavádějícím způsobem.
Citované rozsudky se totiž týkají situace, kdy žaloba neobsahovala žádné projednatelné námitky,
v projednávané věci však byla situace jiná.
IV. b) Námitky nepřezkoumatelnosti napadeného rozsudku
[36] Veden těmito úvahami Nejvyšší správní soud přistoupil k posouzení námitek
nepřezkoumatelnosti pro nedostatek důvodů ve smyslu §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.,
které stěžovatelka spatřuje v nevypořádání některých ze žalobních bodů.
[37] Je zřejmé, že krajský soud nepochybil, pokud se věcně nevyjadřoval k tomu, zda správce
daně unesl své důkazní břemeno ohledně pochybností o správnosti stěžovatelkou předložené
dokumentace, neboť taková námitka nebyla v řízení o žalobě uplatněna.
[38] Nejvyšší správní soud dále nepřisvědčil stěžovatelčině názoru, dle kterého měl krajský
soud hodnotit, zda ve výpovědi svědka M. nebyly rozpory a zda tento důkaz neodporuje dalším
provedeným důkazům. Otázka rozpornosti s dalšími důkazy je zcela „mimo hru“,
neboť stěžovatelka ji v žalobě ani náznakem nezmínila a tvrzení o tom, že svědek potvrdil
správnost a platnost veškerých dokladů, se jiných provedených důkazů netýká. Ani otázku vnitřní
rozpornosti svědecké výpovědi stěžovatelka v žalobě nepředestřela. Krajský soud ji sice musel
zvážit při hodnocení, zda svědek potvrdil stěžovatelčina tvrzení, pokud však neshledal
ve svědecké výpovědi problém, což evidentně neshledal, neměl důvod se k této otázce
bez námitky vyjadřovat.
[39] Lze ostatně dodat, že tvrzení o rozpornosti svědecké výpovědi pana M. nijak neprospívá
žalobní námitce stěžovatelky, dle které měl svědek potvrdit správnost a platnost veškerých
dokladů, naopak. Bylo by nesmyslné, aby tímto důkazem na jednu stranu podporovala svá tvrzení
a na druhou stranu namítala, že z něj pro uvedené rozpory nelze vycházet. Stěžovatelčina
konstrukce, kterou předestřela v kasační stížnosti a dle které v žalobě rozpornost výpovědi
namítala, proto působí účelově.
[40] Způsob, jakým krajský soud vypořádal námitku týkající se svědecké výpovědi pana M.,
kritériím přezkoumatelnosti vyhovuje. Z napadeného rozsudku plyne, že prostudoval obsah
protokolu ze dne 19. 11. 2014, č. j. 3108554/14/3205-60561-800560, v němž je výpověď
zachycena, a její obsah v odůvodnění shrnul. Dále uvedl, jaká podstatná zjištění z výpovědi
vyplývají, a sice že svědek výslovně popřel provedení prací v deklarovaném rozsahu
29 311 680 Kč. Uzavřel proto, že svědecká výpověď nepotvrzuje uskutečnění sporných plnění
a stěžovatelčiny námitky nesvědčí o nezákonnosti závěru správních orgánů, dle kterého sice
předložila formálně bezvadné doklady, avšak neprokázala, že se plnění skutečně udála tak,
jak bylo deklarováno.
[41] Zvláštní vyjádření si zasluhuje stěžovatelčino tvrzení o nezohlednění opomenutých
důkazů ve správním řízení. Byť ani tato námitka nebyla v žalobě uplatněna, stěžovatelka
v kasační stížnosti upozorňuje, že se jedná o problematiku, kterou se měl krajský soud zabývat
z úřední povinnosti.
[42] Nejvyšší správní soud souhlasí se stěžovatelkou, že opomenutí důkazu správním
orgánem, tj. situace, kdy neprovede navržený důkaz, aniž by svůj postup zdůvodnil, je závažnou
vadou vedoucí k nepřezkoumatelnosti správního rozhodnutí pro nedostatek důvodů ve smyslu
§76 odst. 1 písm. a) s. ř. s. (srovnej přiměřeně judikaturu vztahující se k opomenutým důkazům
v řízení před soudem, např. nálezy Ústavního soudu ze dne 16. 2. 1995, sp. zn. III. ÚS 61/94,
N 10/3 SbNU 51, nebo ze dne 16. 6. 2003, sp. zn. IV. ÚS 283/2000, N 90/30 SbNU 363).
Nepřezkoumatelnost správního rozhodnutí je přitom vadou, ke které soudy z povahy věci
přihlížejí z úřední povinnosti, neboť pouze přezkoumatelné rozhodnutí lze přezkoumat po věcné
stránce (srovnej rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 6. 2004, č. j. 5 A 157/2002 - 35,
publ. pod č. 359/2004 Sb. NSS).
[43] Stěžovatelka však ve své argumentaci opomíjí, že vadou nepřezkoumatelnosti může být
stiženo nejen celé rozhodnutí, ale také pouze jeho část (srovnej usnesení rozšířeného senátu
Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 2. 2008, č. j. 7 Afs 212/2006 - 74, publ. pod č. 1566/2008
Sb. NSS). Jak již bylo uvedeno, soud přihlíží k nepřezkoumatelnosti napadeného rozhodnutí
z úřední povinnosti proto, že tato vada brání věcnému přezkumu. Ve vztahu k dílčí
nepřezkoumatelnosti rozhodnutí to znamená, že ji soud zohledňuje pouze tehdy, pokud se týká
části rozhodnutí, jehož zákonnost žalobce zpochybňuje. Bez námitky tedy zruší napadené
rozhodnutí pro nepřezkoumatelnost pouze tehdy, pokud mu tato vada brání v posouzení
žalobcem uplatněných námitek (srovnej přiměřeně usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího
správního soudu ze dne 8. 3. 2011, č. j. 7 Azs 79/2009 - 84, publ. pod č. 2288/2011 Sb. NSS).
[44] V projednávané věci stěžovatelka v žalobě uvedla pouze námitku vztahující
se k hodnocení svědecké výpovědi pana M. Krajský soud se tedy správně soustředil pouze na tu
část odůvodnění, kde žalovaný tento důkaz hodnotil a vyvozoval z něj závěry,
a přezkoumatelností jiných oddělitelných částí se z výše uvedených důvodů nezabýval.
I kdyby tedy správní orgány opomněly tvrzené důkazní návrhy (konkrétně se mělo jednat
o čestná prohlášení pana Š., fotodokumentaci týkající se prací uskutečněných panem M.
a montážní deník), nejednalo se o otázku, kterou se měl krajský soud v projednávané věci zabývat
a jejíž nezohlednění by mohlo vést k nezákonnosti napadeného rozsudku.
[45] Stěžovatelka dále namítá, že napadený rozsudek je nepřezkoumatelný proto, že krajský
soud v odůvodnění neuvedl právní normy, které v projednávané věci aplikoval.
[46] Jejímu názoru lze přisvědčit v tom směru, že aby rozsudek vyhovoval kritériím
přezkoumatelnosti, musí z něj být zřejmé, jakými úvahami se soud řídil při naplňování zásady
volného hodnocení důkazů či utváření závěru o skutkovém stavu, z jakého důvodu nepovažoval
za důvodnou právní argumentaci v žalobě a proč subsumoval popsaný skutkový stav pod zvolené
právní normy (srovnej rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 7. 2004,
č. j. 4 As 5/2003 - 52).
[47] Stěžovatelčiny úvahy však končí ve zcela obecné rovině, aniž by zohledňovaly,
o co v projednávané věci šlo. Jak již bylo uvedeno, úkolem krajského soudu bylo přezkoumat
napadené rozhodnutí z důvodu uplatněného stěžovatelkou, tedy zabývat se hodnocením
svědecké výpovědi pana M. Posouzení toho, co vyplývá z výpovědi svědka, přitom není otázkou
právní, ale skutkovou. Krajský soud tedy z povahy věci nemohl uvádět, z jakého důvodu
nepovažoval za důvodnou právní argumentaci v žalobě a proč subsumoval popsaný skutkový
stav pod zvolené právní normy; stěžovatelka v žalobě žádnou konkrétní právní argumentaci
neuplatnila. Úvahy, kterými se krajský soud řídil při hodnocení uvedeného důkazu, napadený
rozsudek obsahuje (viz jejich shrnutí v bodě [40]).
[48] Pro úplnost lze dodat, že v napadeném rozsudku je uvedeno, že krajský soud přezkoumal
napadené rozhodnutí v mezích žalobních bodů podle §75 odst. 2 s. ř. s. a vycházel
ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době rozhodování žalovaného podle
§75 odst. 1 s. ř. s. Žaloba byla jako nedůvodná zamítnuta podle §78 odst. 7 s. ř. s. a o náhradě
nákladů řízení bylo rozhodnuto podle §60 odst. 1 s. ř. s.
[49] Nejvyšší správní soud proto uzavírá, že námitky nepřezkoumatelnosti napadeného
rozsudku byly nedůvodné a ani sám neshledal existenci důvodů, které by o nepřezkoumatelnosti
rozsudku svědčily. Jedná se o srozumitelné rozhodnutí opřené o dostatečné odůvodnění,
ze kterého je zcela zřejmé, proč krajský soud žalobu zamítl.
IV. c) Dopad ztráty správního spisu do práv stěžovatelky
[50] Následně se zabýval tím, jaký dopad do práv stěžovatelky měla ztráta správního spisu
krajským soudem [související kasační námitky lze podřadit pod důvod spočívající v jiné vadě
řízení, která mohla mít vliv na zákonnost rozhodnutí soudu ve věci samé, ve smyslu
§103 odst.1 písm. d) s. ř. s.].
[51] Pro přehlednost nejprve uvádí, že ke ztrátě správního spisu došlo někdy v době mezi jeho
vyžádáním ze strany krajského soudu a urgencí o jeho zaslání Nejvyššímu správnímu soudu.
Ze spisu krajského soudu jednoznačně plyne, že mu žalovaný doručil správní spis společně
s vyjádřením k žalobě dne 17. 9. 2015 (viz č. l. 50 – 53 soudního spisu). Dále je z něho zřejmé,
že po skončení řízení před krajským soudem byl dán pokyn k vrácení příloh žalovanému
(č. l. 71 verte), ve spise se ale nenachází doklad o jeho splnění. Nejvyšší správní soud z tohoto
důvodu krajský soud přípisem ze dne 5. 4. 2017 vyzval, aby buď zaslal správní spis, nebo sdělil,
že spisový materiál vrátil žalovanému. Z přípisu krajského soudu z téhož dne,
který se do dispozice Nejvyššího správního soudu dostal prostřednictvím stěžovatelky, pak bylo
zjištěno, že správní spis se ztratil v důsledku administrativního pochybení. Shodné sdělení zaslal
dne 7. 4. 2017 přímo krajský soud.
[52] Dne 19. 4. 2017 Nejvyšší správní soud u krajského soudu zjistil, že správní
spis se rekonstruuje. Zrekonstruovaný správní spis byl Nejvyššímu správnímu soudu doručen
2. 5. 2017 na CD a 4. 5. 2017 obdržel kopii tohoto CD zástupce stěžovatelky.
[53] V mezidobí byla stěžovatelce prodloužena lhůta k doplnění kasační stížnosti. Lhůta byla
původně stanovena usnesením Nejvyššího správního soudu ze dne 8. 3. 2017,
č. j. 9 Afs 56/2017 - 10, které bylo stěžovatelce prostřednictvím zástupce doručeno 9. 3. 2017.
Měsíční lhůta k doplnění kasační stížnosti měla původně končit 10. 4. 2017 (9. 4. 2017 byla
neděle). Vzhledem k tomu, že v rozhodné době ještě nebyl k dispozici správní spis a nový
zástupce stěžovatelky neměl možnost do něho nahlédnout, Nejvyšší správní soud vyhověl
stěžovatelčině žádosti a lhůtu k doplnění kasační stížnosti prodloužil do 9. 5. 2017,
a to usnesením ze dne 6. 4. 2017, č. j. 9 Afs 56/2017 - 29.
[54] Z výše uvedeného nicméně plyne, že zástupce stěžovatelky neměl dlouhou dobu možnost
do správního spisu nahlédnout a bez jeho zavinění se to podařilo až ve chvíli, kdy do konce lhůty
k doplnění kasační stížnosti zbývalo 5 dnů. Nejvyšší správní soud proto v reakci na připomínky
v doplnění kasační stížnosti stěžovatelce sdělil, že s ohledem na zcela mimořádné okolnosti
projednávané věci bude akceptovat i doplnění kasační stížnosti zaslané ve lhůtě 25 dnů
od doručení sdělení ze dne 11. 8. 2017. Sdělení bylo stěžovatelce prostřednictvím zástupce
doručeno téhož dne.
[55] Dne 5. 9. 2017 Nejvyšší správní soud obdržel vyjádření stěžovatelky,
ve kterém poděkovala za poskytnutou možnost a na uplatněných námitkách setrvala. Nad rámec
dříve uvedeného pouze odkázala na aktuální judikaturu Nejvyššího správního soudu, kasační
důvody ovšem nijak nerozhojňovala.
[56] Ve vztahu ke kasačním námitkám Nejvyšší správní soud uvádí následující. Stěžovatelka
oprávněně pociťuje ztrátu správního spisu jako negativní událost, jedná se však o skutečnost,
která může z nejrůznějších důvodů nastat (přírodní katastrofa, lidské pochybení) a bohužel se tak
stalo právě v její věci. Pro posouzení věci pak je podstatné, že jak správní orgány, tak správní
soudy vyvinuly maximální úsilí k tomu, aby se ztráta správního spisu nijak nedotkla
stěžovatelčiných práv.
[57] Správní orgány začaly po té, co se o ztrátě správního spisu dozvěděly, pracovat na jeho
rekonstrukci. Z obsahu zrekonstruovaného spisu je zřejmé, že byly při této činnosti úspěšné.
Spis čítá celkem 128 dokumentů o různém počtu listů a dalších několik set listů příloh, které
na sebe časově i obsahově navazují, a jedná se o listiny od různých původců (správce daně, jiných
správních orgánů, stěžovatelky i třetích subjektů). Namátkově lze zmínit např. daňové přiznání
k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období prosinec 2011 (pořadové číslo dokumentu 1),
výzvu správce daně k odstranění pochybností (poř. č. 2), dožádání několika finančních úřadů
(poř. č. 6, 7 a 9), odpovědi na dožádání (poř. č. 11 a 13), různá podání stěžovatelky
(např. poř. č. 12), protokoly o výsleších svědků (poř. č. 27 a 28), protokoly o ústních jednáních
(poř. č. 46 a 49), výzvy třetím subjektům k poskytnutí údajů (poř. č. 62 - 67) nebo zprávu
o daňové kontrole (poř. č. 86). Po zhlédnutí obsahu spisu se tedy nejeví, že by vykazoval
nedostatky.
[58] Stěžovatelka v kasační stížnosti namítá, že se ve zrekonstruovaném spise nenachází druhé
čestné prohlášení pana Š., které správci daně předložila společně s podáním ze dne 22. 5. 2012.
[59] Nejvyšší správní soud ověřil, že správní spis obsahuje zmiňované podání stěžovatelky
z 22. 5. 2012 s několika přílohami, mj. jedním čestným prohlášením pana Š. ze dne 17. 5. 2012.
Z obsahu podání nicméně není jednoznačně zřejmé, zda s ním stěžovatelka doložila jedno čestné
prohlášení pana Š., nebo více. V podání není uveden seznam příloh. V části A), bodě 12), 13), 15)
a 16) se hovoří o čestném prohlášení týkajícím se stavební akce v Přerově – Malá Dlážka, které je
součástí správního spisu. V části B) bodě 12) se hovoří o čestném prohlášení týkajícím se
stavební akce v Olomouci – Nedvězí, které obsahem správního spisu není, stěžovatelka k němu
nicméně pouze nejednoznačně uvedla, že jej může předložit.
[60] Nejvyšší správní soud přesto vycházel z toho, že stěžovatelka doložila správci daně dvě
čestná prohlášení pana Š. Pravdivost jejího tvrzení sice nelze ověřit, ale je tomu tak proto,
že správní spis byl ztracen. Tato událost přitom nemůže jít stěžovatelce k tíži.
[61] Chybějící čestné prohlášení nicméně představuje pouze dílčí nedokonalost, která sama
o sobě nesvědčí o zásadních problémech zrekonstruovaného spisu. Nelze sice vyloučit,
že spis neobsahuje všechny písemnosti, které se v něm původně nacházely. Jak již ale bylo
uvedeno, spis jako celek nesvědčí o tom, že by se nepodařilo zrekonstruovat některé jeho
podstatné části.
[62] Především je pak důležité, že se ve zrekonstruovaném spise nachází protokol o výpovědi
svědka V. M. ze dne 19. 11. 2014, č. j. 3108554/14/3205-60561-800560, který byl stěžejní pro
posouzení sporných otázek projednávané věci. Nutně jej musel mít k dispozici také krajský soud,
který v napadeném rozsudku konstatoval jeho obsah.
[63] Nejvyšší správní soud pro úplnost uvádí, že skutečně nelze ověřit autenticitu všech
zrekonstruovaných dokumentů; to je logický důsledek ztráty spisu s originály listin. Zároveň však
nemá důvod domnívat se, že by s obsahem spisu bylo při rekonstrukci jakkoli nepřípustně
manipulováno. Takovému postupu totiž nic nenasvědčuje.
[64] Z výše uvedeného dále plyne, že Nejvyšší správní soud poskytl zástupci stěžovatelky
standardní časový prostor pro to, aby po rekonstrukci prostudoval obsah správního spisu
a na jeho podkladě zformuloval kasační námitky.
[65] Lze tedy uzavřít, že ztráta správního spisu nemohla mít vliv na zákonnost napadeného
rozsudku ani na možnost stěžovatelky chránit své zájmy v řízení o kasační stížnosti. Její námitky
proto nebyly důvodné.
IV. d) Věcné námitky
[66] Konečně Nejvyšší správní soud přistoupil k posouzení věcných námitek. Jak napovídá
výše uvedené, všechny námitky, které stěžovatelka v kasační stížnosti uplatnila k meritu věci, jsou
nepřípustné ve smyslu §104 odst. 4 s. ř. s., neboť nebyly vzneseny v řízení před krajským
soudem, přestože to bylo možné.
[67] Nejvyšší správní soud opakuje, že jediný konkrétní bod, který stěžovatelka v žalobě
uvedla, byl představován tvrzením, dle kterého správní orgány nezohlednily, že pan M. potvrdil
správnost a platnost veškerých dokladů. Je tedy nasnadě, že námitky jednostranného hodnocení
důkazů (bod [6] tohoto rozsudku), dílčí nepřezkoumatelnosti rozhodnutí žalované
pro opomenutí některých důkazů (bod [7] tohoto rozsudku), neprovedení dalších důkazů,
které ve správním řízení vyšly najevo (bod [9] tohoto rozsudku), neunesení důkazního břemene
správcem daně a jeho nezákonného přenesení na stěžovatelku (body [10] a [11] tohoto rozsudku),
byly v kasační stížnosti uplatněny nově.
[68] Vlastní posouzení krajského soudu ohledně skutečností vyplývajících ze svědecké
výpovědi pana M. stěžovatelka v kasační stížnosti nerozporovala. Nejvyšší správní soud, který je
vázán důvody kasační stížnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.), proto nemohl závěry krajského soudu
jakkoli přehodnocovat.
[69] Pro úplnost dodává, že neshledal důvod k provedení důkazů navržených v kasační
stížnosti. Vzhledem k tomu, že se z výše uvedených důvodů nezabýval věcnými námitkami
stěžovatelky, bylo by nesmyslné, aby prováděl důkazy k prokázání souvisejících tvrzení.
V. Závěr a náklady řízení
[70] Nejvyšší správní soud kasačním námitkám nepřisvědčil a neshledal ani vadu,
ke které by musel přihlédnout z úřední povinnosti, kasační stížnost proto zamítl podle §110 odst.
1, věty poslední, s. ř. s.
[71] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o §60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatelka, která neměla v řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému
v řízení nevznikly náklady nad rámec úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 8. března 2018
JUDr. Radan Malík
předseda senátu