ECLI:CZ:NSS:2021:10.AFS.160.2019:48
sp. zn. 10 Afs 160/2019 - 48
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna,
soudkyně Michaely Bejčkové a soudce Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobkyně:
ACTHERM, spol. s r. o., se sídlem Tovární 5533, Chomutov, zastoupené
JUDr. Mgr. Filipem Rigelem, Ph.D., advokátem se sídlem Teplého 2786, Pardubice,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno,
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 10. 2015, čj. 36507/15/5100-31461-702147, v řízení
o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 23. 4. 2019,
čj. 10 Af 78/2015-45,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
[1] Tento rozsudek se týká daně darovací, která byla žalobkyni vyměřena za bezúplatné
nabytí povolenek na emise skleníkových plynů v roce 2012.
I. Rozhodnutí správních orgánů a rozsudek městského soudu
[2] Žalobkyně podala v březnu 2012 daňové přiznání k dani darovací, v němž uvedla
jednak celkovou hodnotu bezúplatně nabytých povolenek, jednak hodnotu těch povolenek,
které byly od daně osvobozeny (§20 odst. 15 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani
darovací a dani z převodu nemovitostí – dále jen „zákon o trojdani“). Finanční úřad vyměřil
žalobkyni dne 11. 2. 2015 daň ve výši přibližně dva miliony Kč ze základu, který byl stanoven
podle údajů v daňovém přiznání, a z průměrné ceny emisní povolenky za rok 2012 (§7a odst.
1 zákona o trojdani). Odvolání proti platebnímu výměru zamítl žalovaný dne 29. 10. 2015.
[3] Žalobkyně neuspěla ani u Městského soudu v Praze, který rozsudkem
ze dne 23. 4. 2019 zamítl její žalobu proti rozhodnutí žalovaného. Městský soud se přidržel
závěrů, které NSS poprvé vyslovil v rozsudku ze dne 9. 7. 2015, čj. 1 Afs 6/2013-184,
č. 3293/2015 Sb. NSS, ŠKO-ENERGO, a které od té doby již mnohokrát zopakoval jak NSS
sám, tak krajské soudy. Dosavadní judikatura vychází z rozsudku Soudního dvora EU
ze dne 26. 2. 2015, C-43/14, ŠKO-ENERGO, jímž Soudní dvůr odpověděl na předběžnou
otázku NSS. Podle městského soudu i v nynější věci žalovaný postupoval v souladu
s článkem 10 směrnice Evropského parlamentu a Rady 2003/87/ES o vytvoření systému
pro obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů ve Společenství: zjistil,
kolik bylo celkově žalobkyni přiděleno povolenek, a dospěl k závěru, že množství zdaněných
povolenek u žalobkyně nepřekročilo povolenou 10% hranici.
[4] Novelizace zákona o trojdani, kterou provedl zákon č. 402/2010 Sb. a kterou byla
zavedena daň darovací z povolenek, nezměnila alokační plán (vydaný nařízením vlády
č. 80/2008 Sb., o Národním alokačním plánu pro obchodovací období roků 2008–2012)
způsobem, který by se příčil článkům 9 a 11 směrnice. Alokační plán byl podle městského
soudu pouhým příslibem nabytí povolenek zdarma; zavedením daně darovací tak zákonodárce
nezasáhl do stěžovatelčina legitimního očekávání, práva vlastnit majetek či svobody podnikání.
Městský soud konečně zdůraznil, že hranici 10 % je třeba určit z množství všech povolenek
přidělených stěžovatelce v daném odvětví – nikoli jen z těch, na které by dopadala darovací
daň podle §6 odst. 8 zákona o trojdani a u nichž by nepřipadalo v úvahu osvobození od daně.
II. Kasační řízení
[5] Žalobkyně (stěžovatelka) v kasační stížnosti setrvala na tom, že stanovení daně
darovací z bezúplatně nabytých emisních povolenek je v rozporu s právem Evropské unie.
Městský soud jen formalisticky přenesl závěry rozsudku NSS ve věci ŠKO-ENERGO
na stěžovatelčin individuální případ; přehlédl však, že podle rozsudku NSS ze dne 27. 11. 2015,
čj. 7 Afs 103/2012-91, neplyne z odpovědi Soudního dvora ve věci ŠKO-ENERGO, že česká
právní úprava je souladná s článkem 10 směrnice. Zdanění povolenek bez změny alokačního
plánu (podle nějž měly být všechny povolenky v zásadě přiděleny zdarma) obchází
mechanismus zavedený článkem 9 odstavcem 3 směrnice (tj. umožňuje se vyhnout zkoumání
Komise, zda změna neporušuje článek 10 směrnice). K tomu stěžovatelka odkázala zejména
na bod 44 odst. 2 stanoviska generální advokátky ve věci ŠKO-ENERGO. Závěry generální
advokátky by měly vést NSS k eurokonformnímu výkladu §6 odst. 8 a §7a zákona o trojdani,
který by se lišil od úzce zaměřeného výkladu zaujatého rozsudkem NSS ve věci
ŠKO-ENERGO.
[6] Stěžovatelka je nadále přesvědčena, že zdanění bylo zpětné. Souhlasí s Ústavním
soudem (a jeho nálezem ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11) v tom,
že nešlo ani o nepravou retroaktivitu. Přesto zdůrazňuje, že stát nastavil v roce 2008 pravidla
na určité období (2008–2012) a poté se rozhodl (bez řádné změny alokačního plánu) zatížit
povolenky nabyté v letech 2011 a 2012 darovací daní. Stěžovatelka nemohla přidělení
povolenek odmítnout – jedinou možností, jak se vyhnout tomuto danajskému daru,
bylo účelově nesplnit zákonné podmínky, což by nebylo správné.
[7] Stěžovatelka nesouhlasí s tím, že hranici 10 % je třeba stanovit ze všech povolenek
jí přidělených: podle bodu 27 (míněn asi bod 28) rozsudku Soudního dvora ve věci
ŠKO-ENERGO je třeba vycházet nejen z nominálního počtu povolenek, ale i z toho,
na jaké použití byly povolenky určeny. Stěžovatelka obdržela přibližně 80 % všech povolenek
na teplárenské použití a na vysoce účinnou výrobu elektrické energie, na něž se darovací daň
vůbec nevztahovala.
[8] Žalovaný setrval na svých závěrech a podpořil argumenty městského soudu.
III. Právní hodnocení
[9] Kasační stížnost není důvodná.
[10] NSS se otázkou zdanění emisních povolenek zabýval v minulosti opakovaně a ve svých
rozsudcích (počínaje rozsudkem ve věci ŠKO-ENERGO z roku 2015) už odpověděl na všechny
podstatné námitky, které stěžovatelka vznáší v této věci. Své odpovědi proto teď jen stručně
shrne.
[11] Je pravda, že rozsah základu darovací daně tak, jak jej stanovil zákon o trojdani
v §6 odst. 8, byl v rozporu s čl. 10 směrnice. Soudní dvůr a následně NSS ve věci
ŠKO-ENERGO však uvedly zákonnou úpravu do souladu s evropským právem
(díky tzv. vertikálnímu vzestupnému účinku článku 10 směrnice) a omezily rozsah zdanění
(to by podle výslovného textu zákona o trojdani dopadalo na všechny povolenky, jež stěžovatelka
nabyla v roce 2012) tak, že tomuto zdanění může podléhat pouze 10 % povolenek z celkového
počtu, který byl stěžovatelce přidělen v letech 2008–2012 (srov. rozsudek NSS ze dne 20. 3. 2019,
čj. 6 Afs 230/2018-53, bod 19).
[12] Výklad, který v této věci provedl městský soud, není podle NSS formalistický. Ani není
zřejmé, v čem by mohlo být zrovna stěžovatelčino postavení zvláštní a jaká individuální kritéria
podle ní městský soud opomenul. NSS má za to, že stěžovatelka je ve stejné situaci jako další
výrobci v zařízeních, v nichž se vyrábí elektřina spalováním paliv. Její argumentaci NSS chápe
jako polemiku s tím, jakým směrem se judikatura vydala po rozsudku Soudního dvora ve věci
ŠKO-ENERGO. Tato polemika s ustálenou judikaturou však nemůže být úspěšná. Stěžovatelka
v ní popírá argumenty, které považoval za rozhodné Ústavní soud, Soudní dvůr i Nejvyšší
správní soud – a opírá se hlavně o ty úvahy generální advokátky ve věci ŠKO-ENERGO,
které Soudní dvůr do svého rozsudku nepřevzal.
[13] Bez ohledu na znění alokačního plánu plynulo z čl. 10 směrnice jednoznačně, že členské
státy jsou oprávněny zpoplatnit určitou část emisních povolenek v období 2008–2012.
Stěžovatelka tak nemohla mít legitimní očekávání, že zákonodárce nemůže za žádných okolností
změnit příslib přidělení všech povolenek zdarma, jak byl formulován v alokačním plánu
(srov. nález Pl. ÚS 17/11, bod 85). Skutečnost, že je alokační plán vyhlašován na poměrně krátké
období a je schvalován unijními orgány, není natolik významná, aby s ohledem na ostatní
okolnosti mohla založit legitimní očekávání, že příslib bezúplatného přidělení všech povolenek
se nezmění. Stěžovatelka mohla legitimně očekávat jen to, že zdarma bude v období 2008–2012
přiděleno alespoň 90 % povolenek, neboť takto byl formulován závazek České republiky
vůči EU, který ČR nemohla jednostranně změnit. Do takového legitimního očekávání rozhodnutí
žalovaného nezasáhlo (srov. rozsudek NSS ze dne 9. 8. 2017, čj. 1 Afs 346/2016-54, bod 44,
nebo usnesení Ústavního soudu ze dne 10. 9. 2019, sp. zn. III. ÚS 3241/17, bod 18).
[14] Soudní dvůr si musel být s ohledem na stanovisko generální advokátky vědom okolností,
za nichž byly povolenky zdaněny – včetně toho, že zdanění nebylo výslovně stanoveno
v alokačním plánu. Soudní dvůr se skutečně ve výroku rozsudku výslovně zabýval
jen článkem 10 směrnice, a nikoliv postupem stanoveným v jejích článcích 9 a 11. Důvodem
však podle NSS nebylo to, že by byl Soudní dvůr omezen předloženou předběžnou otázkou
(vztahující se výslovně k výkladu čl. 10 směrnice). Je totiž pouze věcí Soudního dvora,
aby při odpovědi na předběžnou otázku posoudil všechny prvky práva Evropské unie,
které s ohledem na předmět sporu vyžadují výklad. Pokud se tedy Soudní dvůr výslovně
nezabýval souladem zdanění povolenek s články 9 a 11 směrnice, i když to generální advokátka
ve svém stanovisku navrhovala, lze dovodit, že se s jejími úvahami neztotožnil. Zároveň z toho
plyne podle NSS i další závěr: Soudní dvůr neshledal nic závadného na tom, že zdanění
bezúplatného nabytí povolenek nebylo výslovně uvedeno v alokačním plánu, respektive
že alokační plán nebyl změněn v souvislosti s novelizací zákona o trojdani provedenou zákonem
č. 402/2010 Sb. (srov. rozsudek NSS ze dne 20. 12. 2019, čj. 3 Afs 358/2017-49).
[15] Důvodná nemůže být ani stěžovatelčina námitka týkající se časové působnosti novely
č. 402/2010 Sb. Stěžovatelka ve shodě s Ústavním soudem připouští, že nešlo o nepravou
retroaktivitu, přesto trvá na tom, že se v průběhu let 2008–2012 změnila pravidla související
s přidělováním povolenek způsobem, který zpětně ovlivnil její postavení. I tato námitka
ale už byla opakovaně vyvrácena: zdaněny byly jen povolenky nabyté po účinnosti novely,
a navíc jen 10 % z nich (počítáno nikoli z celku nabytého po účinnosti novely, ale z celku
nabytého v celém pětiletém období 2008–2012). Soudu ani není jasné, o jakou podobu zpětného
působení by mohlo jít, pokud nemůže být řeč ani o přímé, ani o nepřímé retroaktivitě.
[16] Konečně NSS nesouhlasí s tím, že by se počet zdaněných povolenek u určitého
provozovatele měl odvíjet od toho, jak (při jakých činnostech) konkrétní provozovatel povolenky
použil. Směrnice dopadá na činnosti spalovacích zařízení o jmenovitém tepelném příkonu větším
než 20 MW (viz čl. 2 odst. 1 a přílohu I bod 2 směrnice) a z danění se týká výroby elektřiny
v zařízení, které vyrábí elektřinu na prodej třetím osobám a ve kterém probíhá z činností,
na něž se vztahuje obchodování s povolenkami, jen spalování paliv (§6 odst. 8 zákona
o trojdani). Stěžovatelka provozuje zařízení spadající do rozsahu směrnice, v němž mimo jiné
vyrábí spalováním paliv elektřinu na prodej třetím osobám. Pro účely zdanění je tedy lhostejné,
zda se stěžovatelka věnuje i dodávkám tepla a jak technologicky vyspělé jsou konkrétní postupy
při výrobě energie, které používá. (Navíc údaj o tom, že stěžovatelka použila asi 80 % povolenek
na „méně škodlivé“ činnosti, je i podle ní samotné jen přibližný a je založen jen na jejím tvrzení.
I proto má soud za to, že tuto námitku uvedla stěžovatelka spíše jen pro úplnost.)
IV. Závěr a náklady řízení
[17] Stěžovatelčiny námitky nebyly důvodné, NSS proto kasační stížnost zamítl.
[18] Stěžovatelka neměla v tomto soudním řízení ve věci úspěch, a nemá tedy právo
na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti. Žalovanému pak nevznikly náklady,
které by se vymykaly z jeho běžné činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 10. února 2021
Zdeněk Kühn
předseda senátu