ECLI:CZ:NSS:2021:6.AFS.274.2020:41
sp. zn. 6 Afs 274/2020 - 41
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Filipa Dienstbiera,
soudce JUDr. Tomáše Langáška a soudkyně zpravodajky Mgr. Veroniky Baroňové v právní
věci žalobkyně: BD Consult, s.r.o., sídlem Jeseniova 1196/52, Praha 3, zastoupená
JUDr. Ing. Jaroslavem Hostinským, advokátem, sídlem Vinohradská 2134/126, Praha 3,
proti žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město Prahu, sídlem Štěpánská 619/28, Praha 1,
týkající se žaloby na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného spočívajícím v nevyřízení
žádosti žalobkyně o poskytnutí autentizačních údajů k elektronické evidenci tržeb ze dne
18. 2. 2020, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze
ze dne 19. 8. 2020, č. j. 10 A 54/2020 - 45,
takto:
I. Kasační stížnost žalobkyně se zamí t á .
II. Žalobkyně n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I. Vymezení případu
[1] Žalobkyně dne 18. 2. 2020 požádala žalovaného prostřednictvím datové zprávy (odeslané
z její datové schránky) o autentizační údaje k elektronické evidenci tržeb podle §13 zákona
č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb. Žalovaný považoval žádost žalobkyně za vadnou z důvodu
nesplnění zákonného požadavku na formu jejího podání, neboť zákon o evidenci tržeb připouští
možnost podat žádost pouze ústně do protokolu u jakéhokoli věcně příslušného správce daně,
anebo prostřednictvím společného technického zařízení správce daně - aplikace EPO
„Elektronická podání pro finanční správu“ (dále jen „portál EPO“). Podání učiněné formou
datové zprávy prostřednictvím systému datových schránek proto nemohlo mít dle žalovaného
předpokládané účinky pro správu daní ve smyslu §74 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb.,
daňový řád. Jelikož žalobkyně vadu podání k výzvě žalovaného ze dne 28. 2. 2020,
č. j. 1641401/20/2003-00510-109180, neodstranila, stalo se ve smyslu §74 odst. 3 daňového řádu
podáním neúčinným. O těchto následcích byla žalobkyně ve výzvě poučena. Z tohoto důvodu
žalovaný autentizační údaje k elektronické evidenci tržeb neposkytl.
[2] Žalobkyně napadla postup žalovaného žalobou na ochranu před nezákonným zásahem
u Městského soudu v Praze, jíž se domáhala určení, že shora uvedená výzva žalovaného byla
nezákonným zásahem, a žalovanému se nařizuje žádost o autentizační údaje projednat. Městský
soud nejprve vyzval žalobkyni, aby odstranila vadu žaloby spočívající v nesprávné formulaci
žalobního petitu, a to mj. s ohledem na nemožnost domáhat se vedle výroku zakazujícího
pokračovat v zásahu, jehož důsledky trvají, rovněž deklaratorního výroku (určení, že zásah byl
nezákonný). K výzvě soudu žalobkyně upřesnila, že požaduje, aby soud deklaroval,
že neprojednání žádosti žalobkyně o autentizační údaje je nezákonným zásahem,
a aby žalovanému nařídil projednání podané žádosti. Městský soud žalobkyni opětovně
upozornil, že není možné se domáhat vydání deklaratorního výroku o nezákonnosti zásahu
v případě, kdy důsledky tvrzeného zásahu trvají. Žalobkyně sdělila, že na upraveném návrhu
rozsudečného výroku trvá, což odůvodnila argumentací založenou na užití přítomného
slovesného času (je) oproti času minulému (byl).
[3] Městský soud podanou žalobu odmítl v části, jíž se žalobkyně domáhala určení,
že nevyřízení její žádosti o poskytnutí autentizačních údajů je nezákonným zásahem. Argumentaci
založenou na užití odlišného slovesného času (přítomného oproti minulému) městský soud
odmítl. Vyšel z dosavadní judikatury Nejvyššího správního soudu (rozsudek ze dne 28. 5. 2014,
č. j. 1 Afs 60/2014 - 48), dle které směřuje-li žaloba proti zásahu, jehož důsledky trvají, nelze
se domáhat samostatného deklaratorního výroku o nezákonnosti zásahu, ale pouze výroku,
kterým se žalovanému něco zakazuje, resp. přikazuje. Deklaratorním výrokem lze tedy podle
městského soudu rozhodnout v souladu s dosavadní judikaturou pouze tehdy, byl-li zásah
ukončen, a tedy vyslovuje-li soud, že zásah byl nezákonný. Městský soud se rovněž stručně
vypořádal s rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 1. 2018, č. j. 2 Afs 25/2015 - 38,
č. 3691/2018 Sb. NSS, a ze dne 11. 2. 2020, č. j. 9 Afs 70/2018 - 38, na které žalobkyně
poukázala v podané žalobě.
[4] V části, jíž se žalobkyně podanou žalobou domáhala, aby soud žalovanému přikázal
vyřídit její žádost o poskytnutí autentizačních údajů, městský soud žalobu zamítl. Konstatoval,
že pokud žalobkyně odeslala žádost prostřednictvím systému datových schránek, nedodržela
zákonem požadovanou formu (§13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb) učinit podání (žádost) ústně
do protokolu u správce daně, anebo prostřednictvím portálu EPO. Pro tuto vadu nemohlo mít
podání žádosti předpokládané účinky pro správu daní (§74 odst. 1 daňového řádu), a jejím
neodstraněním ve stanovené lhůtě se tak podání stalo neúčinným (§74 odst. 3 daňového řádu).
Městský soud poukázal na skutečnost, že rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
3. 1. 2018, č. j. 2 Afs 25/2015 - 40, č. 3691/2018 Sb. NSS, na který žalobkyně v této souvislosti
upozornila, řešil odlišnou problematiku. Citovaný rozsudek se zabýval podáním učiněným
v jiném elektronickém formátu (.pdf namísto .xlm), nikoli způsobem jeho podání. Městský soud
akcentoval zvláštní úpravu obsaženou v §13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb, která připouští
pouze dvě možné formy (slovy městského soudu „způsoby“) podání žádosti o poskytnutí
autentizačních údajů k elektronické evidenci tržeb. Žalobkyně však ani jednu ze zákonem
požadovaných forem podání žádosti nedodržela. Jako nepřípadný městský soud odmítl rovněž
poukaz žalobkyně na nález Ústavního soudu ze dne 12. 11. 2019, sp. zn. Pl. ÚS 19/17,
č. 337/2019 Sb., který se zabýval ústavním požadavkem na stanovení náležitostí formulářů
(vymezení údajů nezbytných pro správu dní) zákonem, resp. podzákonným právním předpisem.
V souzené věci nebylo dle městského soudu sporné užití příslušného formuláře, který žalobkyně
vyplnila, ani rozsah či obsah žalovaným požadovaných údajů, nýbrž se jednalo o následky spojené
s nedodržením předepsaného způsobu jeho podání.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného
[5] Žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) podala proti rozsudku městského soudu kasační
stížnost, v níž zopakovala svou dřívější argumentaci obsaženou v podané žalobě. Připustila,
že v souladu s dosavadní judikaturou Nejvyššího správního soudu nelze požadovat deklaraci
nezákonného zásahu, k němuž došlo v minulosti (a v době podání žaloby již zásah netrvá),
a zároveň požadovat, aby žalovaný něco konal (resp. nekonal). Nerozumí však tomu, proč by
v případě zásahu, který stále trvá (nebo trvají jeho důsledky), nebyl vedle výroku ukládajícího
žalovanému povinnost plnit (tj. zákazu, resp. příkazu konat) možný i deklaratorní výrok, že zásah
je nezákonný. Závěr soudu, že vedle sebe nemohou tyto dva výroky existovat, dle stěžovatelky
nutně vede k tomu, že nemůže-li soud konstatovat nezákonnost zásahu, zásah z tohoto důvodu
nezákonným býti nemůže, a tedy ani nelze zakázat jeho pokračování. Stěžovatelka zdůraznila,
že žalobní petit byl v souzené věci formulován v přítomném slovesném čase (pozn.: takto
formulován byl petit po úpravě na základě výzvy městského soudu) a stěžovatelka se jím domáhala jednak
odstranění negativních důsledků zásahu, které trvají, avšak zároveň i určení, že zásah je
nezákonný. Judikaturu v této otázce označila za nejednotnou s tím, že na řešenou otázku existují
různé právní názory.
[6] Stěžovatelka zpochybnila také výrok o zamítnutí zásahové žaloby v části, jíž se domáhala,
aby městský soud žalovanému nařídil žádost o autentizační údaje projednat. Stěžovatelka
se domnívala, že nedodržení předepsané formy podání žádosti nemohlo mít za následek její
odmítnutí, žádost byla dle jejího názoru způsobilá k věcnému projednání. Zákon o evidenci tržeb
neupravuje toliko jedinou možnost podání (skrze portál EPO), ale umožňuje rovněž podání
ústně do protokolu u správce daně. Do protokolu sepsané podání pak musí zaměstnanec správce
daně „vložit“ do portálu EPO, a stejným způsobem proto mohl postupovat i v případě podání
zaslaného systémem datových schránek. Stěžovatelka v této souvislosti citovala obsáhlé pasáže
z již zmiňovaného rozsudku č. j. 2 Afs 25/2015 - 38, který městský soud dle jejího názoru
dezinterpretoval, vytrhl-li z kontextu jediný bod jeho odůvodnění. Stěžovatelka pokládala
za rozhodující, že zákon o evidenci tržeb nestanoví, že by podání, které nebylo učiněno způsoby
upravenými v §13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb, bylo neúčinné, či se k němu nepřihlíželo.
Rovněž nesouhlasila s tím, jak se městský soud vypořádal s nálezem Ústavního soudu
sp. zn. Pl. ÚS 19/17.
[7] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti v plném rozsahu ztotožnil se závěry
městského soudu a uvedl, že stěžovatelka pouze obsáhle rekapituluje nesporný skutkový stav
a opakuje argumentaci uplatněnou již dříve v podané žalobě. Dle žalovaného zákon o evidenci
tržeb jednoznačně stanoví možné způsoby podání žádosti, které stěžovatelka nedodržela,
což se nyní snaží zpochybnit odkazy na judikaturu Nejvyššího správního soudu, která však
na souzený případ nedopadá.
III. Posouzení Nejvyšším správním soudem
[8] Nejvyšší správní soud kasační stížnost posoudil a dospěl k závěru, že není důvodná.
III.1. Odmítnutí zásahové žaloby v části obsahující deklaratorní petit, že je zásah nezákonný
[9] Podle §82 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen „s. ř. s.“), se každý,
kdo byl přímo zkrácen na svých právech nezákonným zásahem, může žalobou u soudu domáhat
ochrany proti němu nebo určení toho, že zásah byl nezákonný. Z hlediska poskytované soudní ochrany pak
soud může v souladu s §87 odst. 2 s. ř. s. určit, že provedený zásah byl nezákonný, a trvá-li takový zásah
nebo jeho důsledky, anebo hrozí-li jeho opakování, zakáže správnímu orgánu, aby v porušování žalobcova práva
pokračoval, a přikáže, aby, je-li to možné, obnovil stav před zásahem. Po přijetí novely provedené
zákonem č. 303/2011 Sb. tak soudní řád správní umožňuje žalobcům navrhovat a správním
soudům rozhodovat nejen výroky zakazujícími, resp. přikazujícími, ale rovněž výroky určovacími
(deklaratorními). Důvodová zpráva k novele č. 303/2011 Sb. v souvislosti s rozšířením možnosti
správních soudů rozhodovat v případě zásahových žalob také deklaratorním výrokem k této
otázce v obecné části uvádí následující: „Navrhovaná právní úprava (…) umožní domáhat se deklarování
nezákonného zásahu, pokynu nebo donucení správního orgánu tehdy, pokud již zásah ani jeho důsledky netrvají a
nehrozí jeho opakování. Tím se zvýší úroveň ochrany veřejných subjektivních práv fyzických a právnických osob“
(pozn.: zvýraznění podtržením doplněno soudem).
[10] Samotný text soudního řádu správního (viz jeho citace výše) tedy umožňuje určení, že
zásah nezákonným byl. Zákonodárcem zvolený minulý slovesný čas (viz znění §82 a §87 odst. 1
a 2 s. ř. s.) plně odpovídá jeho záměru vyjádřenému v důvodové zprávě. Smyslem a účelem
provedené novelizace soudního řádu správního totiž bylo doplnění možnosti domáhat
se deklarace nezákonných zásahů právě v těch případech, kdy již zásah ani jeho důsledky netrvají.
V případě, že zásah či jeho důsledky přetrvávají, soudní řád správní umožňuje
(a vždy umožňoval) soudní obranu zásahovou žalobu zápůrčí, při jejímž posuzování se správní
soudy vždy jako předběžnou otázkou zabývají také tím, zda se v konkrétním případě jedná
o zásah nezákonný, aniž by však jejich úvaha následně vyústila v samostatný deklaratorní výrok.
[11] Městský soud proto v souzené věci správně stěžovatelku vyzval k odstranění vady žaloby
spočívající v chybné formulaci petitu, a není důvodem pro zrušení jeho rozsudku, že v souladu
s dosavadní judikaturou (např. rozsudek ze dne 28. 5. 2014, č. j. 1 Afs 60/2014 - 48), veden
snahou „vyčerpat“ celý žalobní petit a rozhodnout o všech vznesených návrzích, žalobu v části,
v níž stěžovatelka vedle výroku na plnění požadovala rovněž deklaraci nezákonnosti zásahu,
odmítl. Závěr soudu o tom, že se správní orgán v konkrétním případě dopustil nezákonného
zásahu, je totiž v takovém případě imanentně obsažen ve výroku na plnění, kterým se správnímu
orgánu zakazuje nebo přikazuje něco konat (resp. nekonat).
[12] V této souvislosti tedy neobstojí ani stěžovatelčiny úvahy, že nemožnost souběžné
existence deklaratorního výroku vedle výroku na plnění nutně povede k závěru, že nemůže-li
soud konstatovat nezákonnost zásahu, zásah nezákonným není. Soud posuzuje otázku
nezákonnosti zásahu jako otázku předběžnou pro poskytnutí ochrany na základě zásahové žaloby
(§82 s. ř. s.), což však neznamená, že by výsledek tohoto posouzení byl povinen vtělit
do samostatného (deklaratorního) výroku. Městskému soudu nemohly být v době vydání
napadeného rozsudku známy závěry rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu obsažené
v rozsudku ze dne 26. 3. 2021, č. j. 6 As 108/2019 - 39, v němž v bodě [108] vyslovil následující
závěry: „Jakýkoli dogmatismus při požadavcích na formulaci výroku rozsudku, kterým soud vyhověl zásahové
žalobě, není namístě. Při formulaci výroku je klíčová jeho srozumitelnost a vykonatelnost. Též u výroků
reagujících na trvající zásah proto může být pro přehlednost vhodné určit, že zásah je nezákonný a teprve pak
(třebas i v dalším výroku) zakázat správnímu orgánu, aby v porušování žalobcova práva pokračoval (což ostatně
odpovídá také prostému jazykovému výkladu §87 odst. 2 věty prvé s. ř. s.“).“
[13] Zřejmým smyslem vysloveného závěru rozšířeného senátu je zmírnit předchozí „zbytečně
kategorické“ judikaturní závěry (např. rozsudek ze dne 28. 5. 2014, č. j. 1 Afs 60/2014 - 48),
podle nichž krajský soud nesmí v případě zápůrčí zásahové žaloby výrok o určení nezákonnosti
zásahu vyslovit. Nic se však nemění na tom, že se žalobce určení nezákonnosti zásahu,
který k okamžiku rozhodnutí soudu trvá, nemůže domáhat.
[14] K rozsudku č. j. 2 Afs 25/2015 - 38 citovanému výše pak Nejvyšší správní soud uvádí,
že se v něm nezabýval přípustností samostatného deklaratorního výroku stojícího vedle výroku
na plnění, neboť takovou námitku stěžovatel v tamní věci nevznesl. Nejvyšší správní soud je
vázán rozsahem a důvody podané kasační stížnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a v tomto případě
se nejednalo ani o vadu, k níž by musel přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.).
Citovaný rozsudek se k otázce přípustnosti samostatného deklaratorního výroku nijak nevyjadřuje
a není v rozporu s judikaturou uvedenou výše. Též stěžovatelčinu argumentaci rozsudkem
č. j. 9 Afs 70/2018 - 38 zmiňovaným výše považuje Nejvyšší správní soud za nepřípadnou.
Ani v tomto případě se Nejvyšší správní soud, jsa vázán obsahem kasačních námitek, nezabýval
přípustností samostatného deklaratorního výroku a rozsudek není v rozporu s jeho dosavadní
judikaturou. Nejvyšší správní soud zároveň doplňuje, že v rozhodovací činnosti není vázán
právními názory krajských soudů (učiněnými v poukazovaných kauzách navíc pouze implicitně),
jichž se stěžovatelka v kasační stížnosti dovolávala.
III.2. Zamítnutí žaloby v části, jíž se stěžovatelka domáhala výroku zakazujícího pokračovat v porušování jejího
práva
[15] Stran věcného posouzení, zda se žalovaný svým postupem dopustil vůči stěžovatelce
nezákonného zásahu, Nejvyšší správní soud uvádí, že v projednávaném případě nejsou mezi
účastníky řízení sporné skutkové okolnosti případu. Jádro sporu spočívá v zodpovězení právní
otázky, zda nedodržení způsobu (zvláštních forem), stanovených v zákoně o evidenci tržeb
pro podání žádosti o poskytnutí autentizačních údajů, je vadou podání, která musela být k výzvě
žalovaného odstraněna (dle výkladu zastávaného žalovaným a městským soudem),
nebo se naopak o vadu podání nejedná, daňový subjekt nemusí být vyzýván k jejímu odstranění,
a podání se tak z důvodu neodstranění vad nemůže stát neúčinným (dle výkladu zastávaného
stěžovatelkou).
[16] Podle §13 odst. 1 zákona o evidenci tržeb je poplatník povinen před přijetím první tržby
evidované v běžném nebo zjednodušeném režimu podat žádost o autentizační údaje. Dle odst. 2 téhož
ustanovení zákona platí, že autentizační údaje slouží k přístupu na společné technické zařízení správce daně
umožňující poplatníkovi správu certifikátu pro evidenci tržeb a údajů pro správu evidence tržeb.
[17] Žádost může podat poplatník nebo jeho zástupce oprávněný současně k převzetí autentizačních údajů
pouze
a) prostřednictvím společného technického zařízení správce daně datovou zprávou s ověřenou identitou této
osoby způsobem, kterým se lze přihlásit do její datové schránky, a to ve formátu a struktuře zveřejněné správcem
daně, nebo
b) ústně do protokolu, a to u kteréhokoliv věcně příslušného správce daně (§13 odst. 3 zákona).
[18] Ustanovení §13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb tedy představuje zvláštní právní úpravu
vůči §71 daňového řádu, který upravuje přípustné formy podání osob zúčastněných na správě daně
vůči správci daně (písemnou, ústní do protokolu, datovou zprávou s uznávaným elektronickým
podpisem, datovou zprávou odeslanou prostřednictvím systému datových schránek). Ze vztahu
speciálního vůči obecnému lze přitom dovodit, že žádost o autentizační údaje je podle §13 odst.
3 zákona o evidenci tržeb možné podat výhradně ústně do protokolu u kteréhokoli věcně
příslušného správce daně, anebo prostřednictvím společného technického zařízení - portálu
EPO. Vyloučena je tak možnost písemného podání (ať už na podatelně nebo zaslaného
provozovatelem poštovních služeb), jakož i možnost podání žádosti datovou zprávou (zaslanou
buď elektronicky s elektronickým podpisem, nebo prostřednictvím systému datových schránek).
Zákon o evidenci tržeb vyžaduje speciální formu datové zprávy podané skrze zvláštní portál
EPO, na který si daňový subjekt právě žádostí o autentizační údaje zřizuje přístup,
anebo umožňuje podat žádost osobně do protokolu u správce daně. K omezení širší „palety“
forem podání (slovy důvodové zprávy „způsobů doručování“) důvodová zpráva k vykládanému
ustanovení zákona o evidenci tržeb uvádí následující: „Z povahy věci pak při uvedených postupech, jejichž
umožnění je účelem autentizačních údajů, dochází k restrikci oproti obecným způsobům doručování podle daňového
řádu.“ Ze stejného důvodu (lex specialis derogat legi generali) je vyloučena také aplikace §73 odst. 2
daňového řádu, který stanoví, že datovou zprávu správce daně přijímá na svém technickém
zařízení nebo prostřednictvím datové schránky, a neuplatní se tedy ani závěry obsažené
v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 10. 2020, č. j. 1 Afs 428/2019 - 42.
[19] Od shora popsané formy podání je třeba odlišovat požadavky na strukturu podání a formát
elektronického podání (datové zprávy). Formát je označením způsobu ukládání dat v příslušném
počítačovém souboru, od něhož je odvislá možnost zpřístupnění dat prostřednictvím
odpovídajícího (kompatibilního) počítačového softwaru. Příponami reprezentujícími jednotlivé
formáty jsou např.: .xml, .doc, .html, .xls, .pdf. Struktura podání pak představuje způsob
uspořádání obsahu a je obvykle vymezena typovými položkami. Nástrojem pro potřebné
strukturování a zároveň určité zjednodušení „košaté“ životní reality je formulář, který strukturu
předepisuje prostřednictvím předem připravených kategorií (kolonek, které je nutno určitým
způsobem vyplnit).
[20] V souzeném případě není mezi stranami spor ohledně dodržení struktury podání,
neboť stěžovatelka využila příslušný formulář zveřejněný správcem daně, ani ohledně formátu
datové zprávy (byť původní omylem zaslaná automatizovaná výzva žalovaného ze dne
26. 2. 2020 hovořila o vadném formátu, výzva ze dne 28. 2. 2020 reagující na stížnost
stěžovatelky již vadu žádosti spatřuje výhradně v nedodržení formy - způsobu jejího podání.
Vadu stěžovatelkou podané žádosti tedy žalovaný a posléze i městský soud shodně spatřovali
v nedodržení speciální formy podání předepsané v §13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb. Z tohoto
důvodu tedy na souzený případ nedopadá rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
26. 6. 2014, č. j. 6 Ads 32/2014 - 37, který řešil situaci nedodržení struktury podání – v podobě
nepoužití příslušného formuláře. Nedopadá na něj ale ani výše citovaný rozsudek č. j.
2 Afs 25/2015 - 38, který se zabýval situací a následky chybně zvoleného formátu datové zprávy
(.pdf namísto .xml). Ani jeden z uvedených rozsudků neřešil situaci srovnatelnou s posuzovanou
věcí, kdy byla dodržena struktura (a patrně i formát) datové zprávy, avšak nebyla dodržena
speciální forma, kterou zákon o evidenci tržeb pro toto podání předepisuje. Zjednodušeně
řečeno, problém v souzené kauze nespočíval ve formuláři, ani v jeho datovém formátu,
nýbrž v „adrese“, na kterou byla datová zpráva stěžovatelkou zaslána. Přestože tedy argumentace
městského soudu konkrétní pasáží obsaženou v rozsudku č. j. 2 Afs 25/2015 - 38, kterou
v odůvodnění napadeného rozsudku užil na podporu svých závěrů, není zcela přiléhavá, jeho
závěry obstojí.
[21] Nejvyšší správní soud se s městským soudem shoduje v posouzení, že výraz „pouze“
užitý v §13 odst. 3 zákona o evidenci tržeb skutečně nedává daňovým subjektům jinou možnost,
než zvolit právě jednu ze dvou speciálních forem podání. Toto významné omezení daňových
subjektů při volbě formy žádosti o autentizační údaje je však logickým odrazem skutečnosti,
že proces elektronické evidence tržeb po autentizaci daňového subjektu a získání přístupových
údajů do portálu probíhá právě a jedině skrze tento portál správce daně (EPO), a proto rovněž
generování autentizačních údajů musí probíhat přes tento portál, ať už na základě do něj podané
elektronické žádosti, či na základě osobního podání „do protokolu“, při kterém pracovník
správce daně zadává údaje přímo do tohoto portálu. Proto se při nesplnění zákonem
stanoveného požadavku na náležitou formu podání jedná o vadu, pro kterou takové podání
nemůže mít předpokládané účinky pro správu daní (§74 odst. 1 daňového řádu). V takovém
případě daňový subjekt musí být vyzván k odstranění vady a poučen o následcích spojených
s jejím neodstraněním (§74 odst. 2 daňového řádu). V případě, že vadu ve lhůtě neodstraní, stane
se takové podání neúčinným (§74 odst. 3 daňového řádu). Přestože zákon o evidenci tržeb
neobsahuje výslovné ustanovení o „nepřihlížení“ k podání, jako je tomu kupříkladu v §123e
odst. 2 písm. a) zákona č. 582/1991 Sb., o organizaci a provádění sociálního zabezpečení,
či v §101a odst. 4 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném
do 31. 12. 2020, neznamená to bez dalšího, že by absence takto formulovaného ustanovení
vylučovala posouzení takového podání jako vadného ve smyslu obecného §74 odst. 1 daňového
řádu, který se v souladu s §33 zákona o evidenci tržeb aplikuje subsidiárně. Zjištěná vada podání
neznamená, že se k němu bez dalšího nepřihlíží, ale že se správce daně musí pokusit tuto vadu
odstranit. Teprve neodstraněním vady v poskytnuté lhůtě se podání stává neúčinným, což vyplývá
z §74 odst. 3 daňového řádu. Tento postup žalovaný v souzené věci dodržel, a tedy se vůči
stěžovatelce nedopustil nezákonného zásahu, naopak postupoval v souladu se zákonem.
[22] Nejvyšší správní soud souhlasí také s argumentací městského soudu, jíž se vypořádal
s poukazem stěžovatelky na nález Ústavního soudu Pl. ÚS 19/17. V souzeném případě nebyl
předmětem sporu obsah či rozsah údajů poskytovaných žalovanému při žádosti o autentizační
údaje, a tedy poukaz na citovaný nález Ústavního soudu zabývající se ústavními požadavky na
zákonnou oporu stanovení obsahových náležitostí formulářů nebyl v souzené věci případný.
IV. Závěr a náklady řízení
[23] Nejvyšší správní soud uzavírá, že městský soud dospěl v napadeném rozsudku
ke správnému právnímu závěru, že žalovaný se vůči stěžovatelce nedopustil nezákonného zásahu,
neposkytl-li jí autentizační údaje pro přístup do portálu EPO. Stěžovatelčina žádost, podaná
jiným způsobem než jednou ze dvou možných forem předepsaných §13 odst. 3 zákona
o evidenci tržeb, trpěla vadou, pro kterou toto podání nemohlo mít předpokládané účinky
pro správu daní (§74 odst. 1 daňového řádu). Po marném uplynutí lhůty stanovené žalovaným
k odstranění této vady se podání stěžovatelky stalo neúčinným (§74 odst. 3 daňového řádu),
a žalovaný tak neměl povinnost je vyřídit. Nedopustil se tedy stěžovatelkou namítaného
nezákonného zásahu do jejích práv. Městskému soudu rovněž nelze vytýkat, odmítl-li
pro zásahovou žalobu stěžovatelky v části, jíž se vedle výroku na plnění zakazujícího pokračovat
v porušování jejího práva domáhala rovněž vydání výroku, kterým se určuje, že zásah,
jehož účinky trvají, je zásahem nezákonným. Ostatně i takto se jí dostalo odpovědi na to,
zda se v daném případě o nezákonný zásah jednalo či nikoli.
[24] Na základě výše uvedených důvodů Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že kasační
stížnost není důvodná, a proto ji podle §110 odst. 1 s. ř. s. poslední věty zamítl.
[25] O nákladech řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle §60 odst. 1
s. ř. s. ve spojení s §120 s. ř. s. Žalobkyně (stěžovatelka) neměla ve věci úspěch, nemá proto
právo na náhradu nákladů řízení. Úspěšnému žalovanému žádné náklady nad rámec jeho obvyklé
úřední činnosti nevznikly, náhrada nákladů řízení se mu tudíž nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 31. března 2021
JUDr. Filip Dienstbier
předseda senátu