ECLI:CZ:NSS:2022:2.AFS.401.2020:74
sp. zn. 2 Afs 401/2020 - 74
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Karla Šimky a soudců
Mgr. Evy Šonkové a JUDr. Faisala Husseiniho v právní věci žalobkyně:
Podpora - podnikání s. r. o., se sídlem Na Luhách 629/10b, Kopřivnice,
zastoupené JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem se sídlem Palackého 151/10,
Prostějov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31,
Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 27. 8. 2019, č. j. 35294/19/5300-21442-712243,
v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne
12. 11. 2020, č. j. 22 Af 48/2019 - 72,
takto:
I. Kasační stížnost žalovaného se zamí t á .
II. Žalovaný je po v i ne n zaplatit žalobkyni na náhradě nákladů řízení o kasační
stížnosti 8 228 Kč do 30 dní od právní moci tohoto rozsudku k rukám jejího zástupce, advokáta
JUDr. Ing. Ondřeje Lichnovského.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Žalobkyně se podanou žalobou domáhala zrušení shora vymezeného rozhodnutí
žalovaného, kterým bylo zamítnuto odvolání žalobkyně proti dodatečnému platebnímu výměru
Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) ze dne 22. 6. 2018, jímž
byla žalobkyni podle §147 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, v rozhodném znění (dále jen
„daňový řád“) a podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v rozhodném znění
(dále jen „zákon o DPH“) doměřena daň z přidané hodnoty (dále též „DPH“) za zdaňovací
období červenec 2014 ve výši 823 176 Kč a současně uložena povinnost zaplatit penále
z doměřené daně ve výši 164 635 Kč.
[2] Ekonomickou činností žalobkyně ve zdaňovacím období červenec 2014 byl nákup
a prodej tonerů do laserových tiskáren. Žalobkyně v podaném přiznání k dani z přidané hodnoty
za červenec 2014 nárokovala nadměrný odpočet v souvislosti s pořízením zboží (nákup tonerů)
od svého dodavatele společnosti PROMITECH GROUP s.r.o. (dále jen „PROMITECH“).
Správci daně však vznikly pochybnosti o tom, zda žalobkyně přijala dané plnění
od deklarovaného dodavatele, tj. společnosti PROMITECH. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka
přes výzvu tyto pochybnosti neodstranila, dospěl správce daně k závěru, že žalobkyně
neprokázala přijetí dotčeného zdanitelného plnění od dodavatele deklarovaného na daňovém
dokladu - společnosti PROMITECH, tedy že neprokázala oprávněnost nároku na odpočet daně
dle §72 a §73 zákona o DPH.
[3] Krajský soud žalobě vyhověl a shora citovaným rozsudkem č. j. 22 Af 48/2019 - 72
(dále jen „napadený rozsudek“) zrušil napadené rozhodnutí žalovaného a věc vrátil k dalšímu
řízení.
[4] Dle názoru krajského soudu skutečnosti vyjevené ve výzvě k prokázání skutečností nebyly
s to vést k přenosu důkazního břemene stran dodání plnění deklarovaným dodavatelem
žalobkyně, neboť i kdyby měl krajský soud za to, že tyto pochybnosti správce daně prokázal,
nelze je hodnotit jako natolik vážné a důvodné, aby žalobkyní předložené důkazy učinily
nevěrohodnými, neúplnými, neprůkaznými nebo nesprávnými.
[5] Krajský soud uzavřel, že žalovaný nehodnotil provedené důkazy a z nich zjištěné
skutečnosti ve vzájemné souvislosti, ale selektivně v neprospěch účastníka řízení, jenž skutečně
prokázal auditní stopu. Krajský soud rovněž shledal nepřezkoumatelnou úvahu žalovaného ve
vazbě na neprovedené důkazní prostředky, tedy že není podstatné, zda společnost PROMITECH
vykonávala ekonomickou činnost, či nikoliv, ale zda účastník řízení prokázal přijetí daného plnění
od deklarovaného dodavatele. Podle krajského soudu je totiž výkon ekonomické činnosti
společnosti PROMITECH zřetelným znakem směřujícím k závěru o dodání zboží deklarovaným
dodavatelem.
[6] Podle krajského soudu bylo taktéž podstatné, že společnost PROMITECH v daňovém
přiznání k DPH za 2. čtvrtletí roku 2014 přiznala uskutečnění zdanitelného plnění pro žalobkyni,
přičemž z dodatečného platebního výměru vydaného vůči této společnosti vyplývá, že správce
daně jí uznal uskutečnění deklarovaného plnění vůči žalobkyni a vyloučil pouze plnění přijatá.
I to je indicií svědčící ve prospěch žalobkyně.
II. Kasační stížnost žalovaného a vyjádření žalobkyně
[7] Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost,
ve které jej navrhl zrušit z důvodů dle §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. a věc vrátit krajskému
soudu k dalšímu řízení.
[8] Stěžovatel nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že pochybnosti správce daně nebyly
dostatečné k tomu, aby na žalobkyni přešlo důkazní břemeno ohledně prokázání deklarovaného
dodavatele sporného přijatelného zdanitelného plnění. Stěžovatel opakuje pochybnosti vyjádřené
v napadeném rozhodnutí, na nichž založil svůj závěr, že žalobkyně nesplnila hmotněprávní
podmínky pro vznik nároku na odpočet DPH ze sporného plnění.
[9] Pochybnost ve správci daně vyvolala v první řadě skutečnost, že o objednávce
zdanitelného plnění jednala žalobkyně s M. P., a to pouze prostřednictvím e-mailu, o němž však
nebylo nic konkrétního zjištěno. Žalobkyně uvedla jen jméno a příjmení této osoby; neví se, kdo
to je, jaký vztah měl k dodavateli a na základě čeho za společnost PROMITECH jednal.
Vzhledem k tomu, že tato e-mailová komunikace nedisponuje potřebnou vypovídací hodnotou,
neboť nelze určit, zda tento e-mail psala opravdu tvrzená osoba, jelikož mail není opatřen
zaručeným elektronickým podpisem, vznikly správci daně oprávněné pohybnosti, zda tyto e-
maily posílala opravdu osoba jednající za společnost PROMITECH. Žalobkyně sice tvrdí, že
jednala se zaměstnancem dodavatele, ale osobně jej nikdy neviděla a komunikovala s ním pouze
přes e-maily, které mohl odesílat kdokoliv.
[10] Pochybnosti vzbudila ve správci daně také skutečnost, že na předloženém daňovém
dokladu je jako vystavitel uvedena paní P. Ta sice byla jednatelkou této společnosti v dotčeném
zdaňovacím období, avšak zároveň bylo zjištěno, že tato osoba neměla a také nemá žádný druh
povolení k pobytu na území České republiky. Jako jednatelka společnosti PROMITECH tedy
nemohla dlouhodobě za tuto společnost jednat, jestliže neměla oprávnění v České republice
dlouhodobě přebývat.
[11] Další pochybnosti ve správci daně vyvolávala skutečnost, že sídlo společnosti
PROMITECH se nacházelo na virtuální adrese. Správci daně vznikly pochybnosti o dodání
daného zboží žalobkyni deklarovaným dodavatelem, tj. společností PROMITECH, i z důvodu
její nekontaktnosti pro správce daně, rejstříkový soud i likvidátora společnosti. Správci daně
vznikly pochybnosti rovněž na základě skutečnosti, že společnost PROMITECH neměla u České
správy sociálního zabezpečení přihlášeny žádné zaměstnance a nikdy nebyla u místně příslušného
správce daně, Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj, registrována k dani z příjmů fyzických
osob ze závislé činnosti či k dani z příjmů fyzických osob vybíraných srážkou. Stěžovatel také
poukazuje na skutečnost, že zboží bylo zaplaceno 4 dny po jeho obdržení, přičemž nebyla
provedena žalobkyní jeho kontrola, a za cca 14 dnů bylo odesláno, takže případná kontrola zboží
mohla proběhnout až u odběratele žalobkyně. Toto jednání dle stěžovatele lze považovat
za neobezřetné chování žalobkyně.
[12] Rovněž krajským soudem zmíněný dodací list není způsobilý k prokázání toho,
že účastník řízení toto plnění opravdu přijal od dodavatele deklarovaného na daňovém dokladu,
jelikož tento sice obsahuje razítko společnosti PROMITECH, ale již neobsahuje žádný podpis.
Razítko s názvem společnosti dodavatele může vytvořit kdokoliv, není proto nezpochybnitelným
důkazem. Obdobný závěr platí i stran nabídkového listu a objednávky. Nabídkový list obsahuje
jen číselné označení zboží, u každé položky je uvedeno: počet kusů, jednotková cena a celková
cena za položku v EUR. Na konci nabídkového listu je vyčíslená celková cena v EUR.
Na nabídkovém listu ve vztahu k deklarovanému dodavateli, tj. společnosti PROMITECH,
nejsou uvedeny žádné údaje. Objednávka byla vytvořena samotnou žalobkyní, a proto nemůže
být důkazem o tom, že žalobkyně předmětné plnění přijala od společnosti PROMITECH.
[13] Stěžovatel má za to, že krajský soud nesprávně (a nepřípustně) vyhodnotil spornou
otázku, tj. zda žalobkyně unesla důkazní břemeno a prokázala splnění hmotněprávních podmínek
pro vznik nároku na odpočet daně podle §72 a 73 zákona o DPH. Tuto otázku de facto zúžil
toliko na otázku faktické existence zboží, která však není jakkoliv sporná. Faktická existence
zdanitelného plnění je ale jen „dílčí“ hmotněprávní podmínkou pro vznik nároku na odpočet
daně a nijak nedokládá - s ohledem právě na další zjištěné skutečnosti - přijetí plnění
od deklarovaného dodavatele, společnosti PROMITECH. Závěr, že faktická existence zboží
znamená splnění hmotněprávní podmínky na odpočet daně z přidané hodnoty (přijetí plnění
od deklarovaného dodavatele), je v rozporu se správní praxí i judikaturními závěry. Pokud krajský
soud uzavřel, že žalobkyně skutečně prokázala tzv. auditní stopu, je třeba připomenout, že tou je
třeba rozumět zdokumentovaný tok plnění od zahájení obchodního případu až po jeho ukončení,
přičemž v nyní řešeném případě nebyly odstraněny pochybnosti správce daně stran přijetí plnění
žalobkyní od deklarovaného dodavatele. Nelze tedy souhlasit se závěrem, že žalobkyně prokázala
auditní stopu.
[14] Dle názoru stěžovatele není správný ani závěr krajského soudu o nepřezkoumatelnosti
úvahy ve vztahu k opomenutým důkazním prostředkům (důkazním prostředkům pocházejícím
z trestního řízení s bývalou jednatelkou společnosti). V napadeném rozhodnutí bylo dle názoru
stěžovatele řádně a v logických souvislostech ve vazbě na spornou otázku (tj. přijetí plnění
od deklarovaného dodavatele) zdůvodněno, z jakého důvodu se jeví provedení daného důkazu
za účelem prokázání, že společnost PROMITECH vykonávala v rozhodném období
ekonomickou činnost, nadbytečným. V daném případě ale nedoložila žalobkyně dostatek
důkazních prostředků k prokázání přijetí plnění od deklarovaného dodavatele. Fakt, že její
dodavatel byl v rozhodném období reálně fungující společností, která by byla potencionálně
schopna dodat předmětné plnění, by závěr správce daně nebyl s to na základě provedeného
dokazování zvrátit.
[15] Stěžovatel považuje za nesprávné závěry krajského soudu uvedené v bodu 32. rozsudku,
stran přiznání (společnosti PROMITECH) k DPH za 2. čtvrtletí roku 2014, resp. dodatečného
platebního výměru vydaného vůči společnosti PROMITECH, z nichž má dle krajského soudu
vyplývat, že správce daně uznal společnosti PROMITECH uskutečnění deklarovaného plnění
a vyloučil pouze plnění přijatá s tím, že se má jednat o indicii svědčící ve prospěch účastníka
řízení. Je totiž nutno konstatovat, že správce daně společnosti PROMITECH doměřil DPH
za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2014 (tedy nadto za zdaňovací období předcházející
zdaňovacímu období červenec 2014, které je předmětem nyní posuzované věci) prostřednictvím
pomůcek, jelikož jmenovaná společnost s ním nespolupracovala.
[16] Žalobkyně ve vyjádření ke kasační stížnosti v podstatě opakuje svou žalobní argumentaci,
které krajský soud přisvědčil, a ztotožňuje se závěry krajského soudu v odůvodnění napadeného
rozsudku. V doplnění vyjádření ke kasační stížnosti pak žalobkyně tvrdí s ohledem na závěry
v rozsudku Soudního dvora EU ve věci C-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., že s ohledem
na cenu zdanitelného plnění, o jehož skutečném přijetí není mezi stranami spolu, musel mít nutně
dodavatel postavení osoby povinné k dani, i kdyby žalobkyně neprokázala, že zboží přijala
od deklarovaného dodavatele.
[17] V replice k doplnění vyjádření ke kasační stížnosti stěžovatel uvádí, že i kdyby měla být
podstatná pouze hodnota plnění (s čímž však stěžovatel nesouhlasí), podle §6 odst. 1 zákona
o DPH platí, že plátcem se stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíž obrat
za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne
1 000 000 Kč, s výjimkou osoby, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku
na odpočet daně. Podle §6 odst. 2 zákona o DPH platí, že osoba povinná k dani uvedená
v odstavci 1 §6 zákona o DPH je plátcem od prvního dne druhého měsíce následujícího
po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, nestane-li se podle tohoto zákona plátcem dříve.
[18] Dle názoru stěžovatele přitom nelze vycházet z deklarované hodnoty plnění bez daně
a konstatovat, že tato osoba (dodavatel) byla plátcem DPH v důsledku překročení zákonného
obratu (§6 odst. 1 zákona o DPH), neboť v takovém případě by se taková osoba stala plátcem
DPH ve smyslu §6 odst. 2 zákona o DPH teprve pro futuro.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[19] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s §109 odst. 3 a 4 s. ř. s.,
vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti, a přitom neshledal
vady uvedené v odstavci 4, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
[20] Podstatu nyní projednávané věci tvoří nesouhlasná polemika stěžovatele se závěrem
krajského soudu, že stěžovatel nedostatečným způsobem prokázal pochybnosti o vzniku nároku
žalobkyně na odpočet DPH ze zdanitelných plnění přijatých od PROMITECH.
[21] Neutralita DPH je stěžejním principem fungování unijního systému DPH. Ve věci
C-127/18, A-PACK CZ proti Odvolacímu finančnímu ředitelství, předkládající soud poukázal
na skutečnost, že princip neutrality DPH je možné chápat ve dvou rovinách. V bodu 34
předkládajícího usnesení uvádí, že: „Jednak zakazuje rozdílné zacházení při výběru DPH s hospodářskými
subjekty, které uskutečňují stejná plnění […]. Jednak znamená, že je obecně nutné osvobodit podnik jako
výběrčího daně na účet státu od konečného zatížení daní z přidané hodnoty […].“ V konečném důsledku
to znamená, že daňový subjekt, jenž má na konci zdaňovacího období povinnost odvést státu
DPH, kterou vybral od svých odběratelů, tak činí pouze v rozsahu, v jakém již povinnost odvést
DPH není pokryta osobami, které v řetězci obchodů, zatížených DPH, vystupovaly před ním.
Právě k tomu slouží institut odpočtu DPH na vstupu od výsledné daňové povinnosti podle §72
zákona o DPH. Ustálená judikatura v souvislosti s aplikací principu neutrality DPH přitom
vyžaduje, aby byl odpočet této daně na vstupu přiznán, jestliže jsou splněny věcné hmotněprávní
požadavky, i když osoby povinné k dani nevyhověly určitým formálním požadavkům (v tomto
smyslu viz rozsudek ze dne 26. 4. 2018, Zabrus Siret SRL, C-81/17, bod 44).
[22] V nyní projednávané věci se Nejvyšší správní soud ztotožňuje se závěry krajského soudu,
že z daňového řízení nevyplynuly takové pochybnosti, které by ospravedlnily závěr, že žalobkyni
nevznikl nárok na odpočet DPH. Má však za to, že v souvislosti s tímto závěrem učinil krajský
soud o krok více, než bylo ke zrušení napadeného rozhodnutí žalovaného potřeba.
Nejpodstatnější závěr totiž krajský soud zařadil až na konec své argumentace v odůvodnění
napadeného rozsudku, a sice že deklarovaný dodavatel žalobkyní přijatého zdanitelného plnění
přiznal daň z tohoto deklarovaného zdanitelného plnění a místně příslušný správce daně také tuto
daň dodavateli žalobkyně doměřil.
[23] Ze správního spisu přitom vyplývá, že Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj vydal dne
19. 6. 2015 seznámení se způsobem výpočtu daňové povinnosti na DPH za zdaňovací období
2. čtvrtletí 2014 pomůckami, č. j. 2221898/15/3203-60562-803415, u společnosti PROMITECH.
V tomto seznámení uvádí, že z obratů na běžném účtu UniCb č. 2110051799 vyplývá platba mj.
od žalobkyně dne 1. 7. 2014 ve výši 172 883 EU. Dále tento správce daně uvedl: „Rozborem těchto
transakcí bylo zjištění, že se jedná o úhrady faktur od výše uvedených odběratelů.“ Správce daně také dospěl
k závěru, že PROMITECH „v období 2. čtvrtletí 2014 vykonával ekonomickou činnost, která spočívala
v prodeji zboží (mobilních přístrojů) a že úhrady za zboží probíhaly bezhotovostně. Tato skutečnost vyplývá
i z popisu účelu příchozích finančních částek na předmětné bankovní účty.“ Částku přijatou od žalobkyně
dne 1. 7. 2014 pak správce daně zahrnul do odhadu základu daně, z něhož následně vypočítal
daňovou povinnost PROMITECH na DPH. Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj následně
převzal zjištění z citovaného seznámení daňového subjektu i do daňového přiznání, na základě
něhož doměřil DPH společnosti PROMITECH. Za takové situace by bylo narušením principu
daňové neutrality, pokud by ze stejného plnění správce daně odepřel nárok na odpočet DPH
žalobkyni.
[24] Námitka stěžovatele, že dodatečný platební výměr vůči společnosti PROMITECH byl
vydán na zdaňovací období 2. čtvrtletí 2014, zatímco DPH žalobkyni byla doměřena
za zdaňovací období červenec 2014, ani námitka, že DPH společnosti PROMITECH byla
doměřena pomůckami, nikoliv dokazováním, nejsou důvodné.
[25] K první z námitek je potřeba uvést, že Nejvyšší správní soud nemá pochybnosti,
že doměření DPH společnosti PROMITECH Finančním úřadem pro Moravskoslezský kraj
proběhlo ze stejného plnění, ze kterého správce daně odmítl přiznat vznik nároku na odpočet
DPH žalobkyni. V obou případech byla použita stejná částka, která měla být zaplacena žalobkyní
na základě stejné faktury, přičemž platba měla být žalobkyní odeslána 30. 6. 2014 a přijata
společností PROMITECH 1. 7. 2014. Princip daňové neutrality se přitom vztahuje k předmětu
daně, nikoliv k zdaňovacímu období. Je běžné, že dodavateli vznikne povinnost daň přiznat
v jednom zdaňovacím období, zatímco jeho odběratel uplatní nárok na odpočet DPH
ve zdaňovacím období navazujícím. Za takové situace proto není podstatné, že společnosti
PROMITECH byla doměřena DPH v jiném zdaňovacím období, než v němž žalobkyně
uplatňovala nárok na DPH.
[26] K druhé námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že není podstatné, že společnosti
PROMITECH byla doměřena DPH pomůckami. Je sice pravda, že DPH doměřená pomůckami
podle §98 daňového řádu je pouze kvalifikovaným odhadem „skutečné“ daňové povinnosti.
Nelze však zapomínat na to, co vlastně používá správce daně jako pomůcky při činění tohoto
kvalifikovaného odhadu. Podle §98 odst. 3 daňového řádu platí, že pomůckami jsou a) důkazní
prostředky, které nebyly správcem daně zpochybněny, b) podaná vysvětlení, c) porovnání srovnatelných daňových
subjektů a jejich daňových povinností, d) vlastní poznatky správce daně získané při správě daní. Způsob, jakým
stanovil Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj odhad daňové povinnosti společnosti
PROMITECH, byl přitom založen primárně na pomůckách podle §98 odst. 3 písm. a) daňového
řádu, tedy důkazních prostředcích, které nebyly zpochybněny správcem daně. Kvalifikovaný
odhad Finančního úřadu pro Moravskoslezský kraj tak spočíval v tom, že daňová povinnost
teoreticky mohla být větší (PROMITECH mohla poskytnout více zdanitelných plnění, z nichž
by jí mohla vzniknout povinnost přiznat DPH), nebo menší (PROMITECH mohla přijmout více
zdanitelných plnění, z nichž by jí vznikl nárok na odpočet DPH), než správce daně odhadl –
nikoliv v tom, že by tento úřad pouze odhadoval, že z částky přijaté od žalobkyně na základě
faktury na sporné zdanitelné plnění mohla, ale nemusela vzniknout společnosti PROMITECH
povinnost přiznat daň. Jinými slovy, Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj neměl pochybnosti
o tom, že společnosti PROMITECH vznikla daňová povinnost z částky přijaté od žalobkyně,
tedy že tato částka byla žalobkyní uhrazena v rámci ekonomické činnosti za zdanitelné plnění
poskytnuté společností PROMITECH. Podle §20a odst. 1 zákona o DPH přitom platí,
že povinnost přiznat daň při dodání zboží nebo poskytnutí služby vzniká ke dni uskutečnění zdanitelného
plnění. Pokud by Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj pochybnosti o vzniku daňové
povinnosti měl, nemohl by částku, kterou PROMITECH přijala od žalobkyně, zatížit povinností
přiznat z ní daň.
[27] Pokud proto na jedné straně transakce správce daně shledá, že dodavateli zboží vznikla
daňová povinnost, a nezpochybní tak podstatu vzniku daňové povinnosti – uskutečnění
zdanitelného plnění, avšak na druhé straně správce daně konstatuje, že nevznikne odběrateli
nárok na odpočet DPH z důvodu, že ačkoliv nejsou pochybnosti o tom, že předmětné zdanitelné
plnění bylo odběrateli dodáno, není prokázáno, že bylo zdanitelné plnění dodáno deklarovaným
dodavatelem, jedná se o rozporné hodnocení identických skutkových otázek. V takovém případě
správce daně musí, ideálně v součinnosti se správcem daně, u něhož došlo k onomu rozpornému
hodnocení identických skutkových otázek (v tomto případě jde o jednoho a téhož správce daně),
zjistit skutkový stav tak, aby uvedený rozpor odstranil. To však nebylo ve věci žalobkyně učiněno
a rozpor v hodnocení identických skutkových otázek pro účely daňových povinností obou plátců
daně (žalobkyně a společnosti PROMITECH) zůstal k tíži žalobkyně neodstraněn.
[28] Z uvedených důvodů není účelné zabývat se jednotlivými dílčími pochybnostmi správce
daně o deklarovaném dodavateli zdanitelného plnění žalobkyni, o jehož skutečném dodání není
mezi účastníky řízení sporu, neboť tyto pochybnosti neobstojí v konfrontaci se skutečností,
že identický skutkový stav, který na jedné straně založil daňovou povinnost PROMITECH
a na druhé straně by měl být způsobilý založit nárok na odpočet DPH žalobkyni, byl hodnocen
orgánem veřejné moci rozdílně, a rozpor v tomto hodnocení nebyl správcem daně odstraněn.
V podstatě tak je správný závěr krajského soudu, že pochybnosti vyjádřené správcem daně
v daňovém řízení nebyly způsobilé přenést na žalobkyni důkazní břemeno ohledně vzniku nároku
na odpočet DPH podle §72 zákona o DPH.
[29] To samozřejmě neznamená, že kdyby i po řádném odstranění onoho rozporu
v hodnocení skutkových otázek dospěl správce daně k závěru, že neexistují dostatečně důvodné
pochybnosti o vzniku nároku žalobkyně na odpočet DPH (tj. že předmětné plnění bylo vskutku
dodáno žalobkyni společností PROMITECH třeba jako „prostým“ přeprodejcem v rámci
řetězového obchodu), nemohl by správce daně zjištěné podezřelé okolnosti v daňovém řízení
využít. Při splnění těchto hmotněprávních a formálních podmínek nároku na odpočet daně
je daňovému subjektu nárok na odpočet daně zpravidla přiznán, neboť nárok na odpočet daně
ve smyslu čl. 167 a násl. Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o společném systému
daně z přidané hodnoty je nedílnou součástí systému DPH a v principu nesmí být omezen.
Výjimku z tohoto principu však představují situace, kdy daňový subjekt uplatňuje nárok
na odpočet DPH podvodně nebo zneužívajícím způsobem, jak dovodil Soudní dvůr EU
ve své judikatuře (srov. např. rozsudek ze dne 21. 6. 2012 ve spojených věcech Mahagében
a Péter Dávid, C-80/11 a C-142/11). Pokud tedy správce daně shledá, že identifikované
podezřelé okolnosti svědčí o zneužívání či podvodném využívání systému DPH, může i přes
vznik nároku žalobkyně pro splnění podmínek podle §72 zákona o DPH rozhodnout,
že žalobkyni nárok na odpočet DPH nepřizná. To však není otázkou přezkumu v nyní
projednávané věci.
IV. Závěr a náklady řízení
[30] Kasační stížnost není důvodná, Nejvyšší správní soud ji proto zamítl podle §110 odst. 1
in fine s. ř. s.
[31] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozhodl podle
§60 odst. 1 věty první ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení
úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení. Procesně úspěšná žalobkyně má právo
na náhradu odměny zástupce za dva úkony právní služby (vyjádření ke kasační stížnosti,
doplnění vyjádření ze dne 3. 2. 2022) podle §11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb.,
advokátního tarifu. Za tyto úkony náleží zástupci žalobce odměna ve výši 2x 3100 Kč podle §7
a §9 odst. 4 písm. d) advokátního tarifu. Dále zástupci žalobkyně náleží 2x náhrada
hotových výdajů (režijní paušál ve výši 300 Kč podle §13 odst. 4 advokátního tarifu). Celkem
tedy zástupci žalobkyně náleží odměna a náhrada hotových výdajů ve výši 6800 Kč. Náhradu
nákladů za přípravu a převzetí zastoupení Nejvyšší správní soud žalobkyni nepřiznal, neboť
žalobkyně již byla stejným zástupcem zastoupena v řízení před krajským soudem. Je tak důvodné
se domnívat, že zástupce žalobkyně byl již s věcí obeznámen v tomto řízení. Jelikož je zástupce
žalobkyně plátcem daně z přidané hodnoty, je třeba zvýšit přiznanou odměnu o částku 1428 Kč,
která odpovídá 21% sazbě této daně.
[32] Stěžovateli proto soud uložil povinnost uhradit žalobkyni na náhradě nákladů řízení
o kasační stížnosti částku 8228 Kč. K tomu Nejvyšší správní soud stěžovateli stanovil
přiměřenou lhůtu.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 6. září 2022
JUDr. Karel Šimka
předseda senátu