ECLI:CZ:NSS:2022:3.AFS.99.2021:34
sp. zn. 3 Afs 99/2021 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Tomáše Rychlého a soudců
Mgr. Radovana Havelce a Mgr. Petry Weissové v právní věci žalobce: Mgr. Miroslav Sládek,
se sídlem Heršpická 800/6, Brno, insolvenční správce dlužníka CITO Praha s.r.o., se sídlem
Hornoměcholupská 130/8, Praha 10, proti žalovanému: Finanční úřad pro hlavní město
Prahu, se sídlem Štěpánská 619/28, Praha 1, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti usnesení
Městského soudu v Praze ze dne 25. 3. 2021, č. j. 18 Af 4/2021 - 39,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádnému z účastníků se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
[1] Žalovaný rozhodnutím z dne 12. 1. 2021, č. j. 39824/21/2000-11452-501591 zamítnul
podle §159 odst. 3 a §254 daňového řádu námitku žalobce podanou dne 5. 10. 2020
proti nevyhovění výzvě k vyplacení přeplatku na základě zrušení zajišťovacích příkazů k zajištění
úhrady daně z přidané hodnoty (v podrobnostech viz odstavec [3] níže), ve výši 9 418 137 Kč
do majetkové podstaty dlužníka, společnosti CITO Praha s.r.o.
[2] Žalobce brojil proti rozhodnutí žalovaného žalobou u Městského soudu v Praze
(dále jen „městský soud“), který žalobu odmítl dle §46 odst. 1 písm. d) ve spojení s §68
písm. a) soudního řádu správního („s. ř. s.“). Odůvodnil to tím, že žalobce před podáním žaloby
nevyčerpal řádné opravné prostředky (tj. odvolání) proti výše uvedenému rozhodnutí žalovaného.
[3] Městský soud nejdříve shrnul podstatné skutečnosti vyplývající ze správního spisu.
Uvedl, že městský soud rozsudkem ze dne 28. 5. 2020, č. j. 10 Af 14/2018 - 82 (dále jen „rozsudek
MS z května 2020“) zrušil rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 7. 5. 2018,
č. j. 21239/18/5100-41453-712140, a rozhodnutí Finančního úřadu pro hlavní město Prahu -
zajišťovací příkazy ze dne 4. 4. 2018, jak jsou blíže vymezeny v rozsudku MS z května 2020 (dále
jen „zajišťovací příkazy“). Dlužníkovi tak měla vůči správci daně vzniknout pohledávka v celkové
výši 9 418 137 Kč.
[4] Žalobce tvrdil, že nárok na vyplacení této částky vznikl po účinnosti rozhodnutí o úpadku
a tato částka náleží do majetkové podstaty dlužníka, proto vyzval správce daně k zaplacení této
částky prostřednictvím výzvy ze dne 17. 6. 2020 a žádosti ze dne 5. 8. 2020. Na ní správce daně
reagoval přípisem ze dne 2. 9. 2020 s tím, že dle §242 odst. 2 a §154 odst. 2 daňového řádu této
žádosti nelze vyhovět. Žalobce proti závěrům uvedeným v tomto přípisu brojil námitkou
podanou dne 5. 10. 2020, kterou správce daně posoudil jako námitku dle §159 odst. 1 a §254
odst. 5 daňového řádu, a svým rozhodnutím ji podle §159 odst. 3 a §254 daňového řádu
(ve znění účinném do 31. 12. 2020) zamítl. Právě proti posledně uvedenému rozhodnutí
žalovaného (v podrobnostech viz odstavec [1] výše) brojil žalobce žalobou, kterou městský soud
nyní přezkoumávaným usnesením odmítnul. Rozhodnutí žalovaného obsahuje poučení o právu
podat proti němu odvolání, které žalobce nevyužil.
[5] Městský soud v napadeném usnesení uvedl, že obecně není proti rozhodnutí o námitce
dle §159 daňového řádu opravný prostředek přípustný, ale dle §254 odst. 5 daňového řádu
(ve znění účinném do 31. 12. 2020) zákon odvolání proti rozhodnutí o námitce připouští, pokud
správce daně rozhodoval o námitce vůči postupu správce daně (zde žalovaného) dle §254 odst. 1
až 4 daňového řádu. Jako takový postup městský soud označil i postup správce daně v nyní
projednávané věci, neboť žalobce v žádosti ze dne 5. 8. 2020 a v námitce podané dne 5. 10. 2020
poukazoval na to, že mu v důsledku rozsudku MS z května 2020 vznikl vratitelný přeplatek
a tedy pohledávka náležející do majetkové podstaty dlužníka. Městský soud uzavřel, že žalovaný
nepochybil, pokud kvalifikoval své rozhodnutí o námitce podle §159 odst. 3 ve spojení s §254
daňového řádu. Zdůraznil též, že žalovaný v tomto rozhodnutí poučil žalobce o možnosti podat
odvolání.
[6] Žalobce (dále jen „stěžovatel“) podává proti usnesení městského soudu kasační stížnost
z důvodů, které podřazuje pod §103 odst. 1 písm. a) a e) s. ř. s.
[7] Stěžovatel uvádí, že jeho námitka směřovala výhradně proti úkonu správce daně
podle §159 daňového řádu, a nikoli proti postupu správce daně dle §254 odst. 1 až 4 daňového
řádu. V námitce byly uvedeny dva důvody, pro které shledal postup správce daně nezákonným,
a to (i) porušení insolvenčního zákona, neboť pohledávka vznikla po účinnosti rozhodnutí
o úpadku a náleží do majetkové podstaty dlužníka, a (ii) chybný výklad §242 odst. 2 daňového
řádu, který je speciálním ustanovením daňového řádu pro potřeby insolvenčního řízení.
[8] Stěžovatel dovozuje, že aby námitka mohla být posouzena dle §159 odst. 1 a
§254 odst. 5 daňového řádu, musela by splňovat alespoň jednu podmínku uvedenou v §254
odst. 1 až 4 daňového řádu. To jeho námitka nesplňovala, neboť (i) stěžovatel nebrojil
proti postupu správce daně při způsobu výpočtu a předepsání úroků dle §254 daňového řádu,
a (ii) nárok na vydání částky do majetkové podstaty nevznikl v důsledku zrušení exekučních
příkazů, což vyplývá z rozhodnutí žalovaného i z přihlášek pohledávek podaných správcem daně
do insolvenčního řízení. Z výše uvedeného stěžovatel dovozuje, že proti rozhodnutí žalovaného
odvolání není přípustné a městský soud tedy rozhodl nezákonně, pokud žalobu odmítl proto,
že žalobce nevyčerpal opravné prostředky ve smyslu §68 písm. a) s. ř. s.
[9] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti obsáhle shrnuje dosavadní skutkový stav.
Rekapituluje proces zahájení insolvenčního řízení, žádosti stěžovatele o úhradu částky ve výši
9 418 137 Kč do majetkové podstaty dlužníka i vydání zajišťovacích příkazů, jež byly
spolu s rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství zrušeny rozsudkem MS z května 2020.
[10] Stěžovatel následně reagoval na vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti. Uvádí,
že se žalovaný ve svém vyjádření omezil na popis sporu a nevysvětlil, proč překvalifikoval
námitku dle §159 daňového řádu na námitku podle §254 odst. 5 daňového řádu.
[11] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podle §102 a násl. s. ř. s. přípustná a podle jejího obsahu jsou v ní namítány
důvody odpovídající ustanovení §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., třebaže stěžovatel v ní výslovně
odkazuje i na §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Je-li totiž kasační stížností napadeno usnesení
o odmítnutí žaloby, přicházejí pro stěžovatele v úvahu z povahy věci pouze kasační důvody
dle §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., spočívající v tvrzené nezákonnosti rozhodnutí o odmítnutí
návrhu (viz například rozsudky tohoto soudu ze dne 22. 1. 2004, č. j. 5 Azs 43/2003 - 38,
ze dne 21. 4. 2005, č. j. 3 Azs 33/2004 - 98, či ze dne 5. 1. 2006, č. j. 2 As 45/2005 - 65; citovaná
rozhodnutí tohoto soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz). Rozsahem a důvody kasační
stížnosti je Nejvyšší správní soud podle §109 odst. 2 a 3 s. ř. s. vázán.
[12] Jádrem sporu je zodpovězení otázky, zda městský soud správně posoudil rozhodnutí
žalovaného jako rozhodnutí o námitce stěžovatele dle §254 daňového řádu, neboť proti tomuto
typu rozhodnutí je přípustné odvolání dle §254 odst. 5 téhož zákona. Pokud by bylo odvolání
přípustné, městský soud správně odmítl žalobu, neboť žalobce odvolání nepodal (tato skutečnost
je sama o sobě mezi stranami nesporná).
[13] V odůvodnění napadeného usnesení městský soud dospěl k závěru, že dle obsahu
podání stěžovatel brojil námitkou proti postupu správce daně dle §254 odst. 4 daňového řádu.
Stěžovatel tvrdí, že jeho námitka směřovala výhradně proti úkonu správce daně
podle §159 daňového řádu, a naopak nesměřovala proti postupu správce daně
dle §254 daňového řádu.
[14] Ustanovení §254 daňového řádu (ve znění účinném do 31. 12. 2020) upravovalo
v odstavcích 1 až 3 úrok z neoprávněného postupu správce daně, zejména podmínky jeho vzniku
i samotnou výši úroku. To není relevantní pro nyní projednávanou věc, neboť zde se o placení
úroku nejedná. Ustanovení §254 odst. 4 daňového řádu však také obsahovalo povinnost správce
daně vrátit daňovému subjektu vratitelný přeplatek (tj. nikoli úrok, ale „jistinu“) vzniklý v důsledku
zrušení, změny nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně, jakož i v důsledku neoprávněného
vymáhání. Proto je nutné posoudit, zda tvrzený nárok dlužníka na vratitelný přeplatek vznikl
z titulu neoprávněného jednání správce daně (jak dovodil žalovaný a městský soud) anebo
z jiného titulu dle insolvenčního zákona či daňového řádu (vyjma nároku dle §254 daňového
řádu), jak tvrdí stěžovatel.
[15] Z obsahu správního spisu plyne, že se stěžovatel domáhal uhrazení částky ve výši
9 418 137 Kč na účet majetkové podstaty dlužníka. V námitce podané dne 5. 10. 2020 odkázal
na rozsudek MS z května 2020 a uvedl, že „na základě tohoto rozsudku vznikla pohledávka v celkové výši
9 418 137 Kč“. Stěžovatel v kasační stížnosti tvrdí, že postup žalovaného je nezákonný
pro (i) porušení insolvenčního zákona, neboť pohledávka vznikla po účinnosti rozhodnutí
o úpadku a (ii) chybný výklad §242 odst. 2 daňového řádu.
[16] Nejvyšší správní soud k výše uvedenému uvádí, že stěžovatel ulpívá na odkazu na dílčí
ustanovení daňového řádu a insolvenčního zákona, týkající se právního osudu pohledávek
daňové správy a možnosti tyto pohledávky „započíst“, respektive užít na úhradu daňových
nedoplatků dlužníka v insolvenčním řízení. Tato právní úprava je pro stěžovatele obecně
významná, avšak v nyní projednávané věci je nutno zkoumanou otázku vymezit úžeji, totiž jaká
byla povaha rozhodnutí žalovaného (k tomu viz výše). Pro zjištění této povahy je klíčové, jaký byl
právní titul pro pohledávku, jejíhož zaplacení se stěžovatel domáhal ve výzvách žalovanému.
[17] Tento právní titul spočívá výhradně v tvrzeném neoprávněném jednání správce daně
dle §254, přičemž „neoprávněnost“ tohoto jednání byla autoritativně konstatována v rozsudku
MS z května 2020. Mezi stranami sice může vzniknout „technický“ spor (a ve skutečnosti zjevně
též vznikl) o to, zda žalovaný byl oprávněn užít peněžní prostředky, získané na základě
zajišťovacích příkazů k úhradě dlužné daně v kontextu prohlášení úpadku dlužníka
a insolvenčního řízení, jestliže zajišťovací příkazy byly zrušeny rozsudkem MS z května 2020.
Nicméně pro posouzení zákonnosti napadeného usnesení je relevantní pouze
ta skutečnost, že částka, jejíhož uhrazení se stěžovatel domáhá, má základ (právní titul)
v neoprávněném jednání správce daně. Jinými slovy, stěžovatel stále jen uplatňuje nárok,
který mu vznikl v důsledku zrušení zajišťovacích příkazů rozsudkem MS z května 2020. Žalovaný
a městský soud proto námitku stěžovatele a rozhodnutí žalovaného o ní správně posoudili
dle §254 daňového řádu. Proti posledně uvedenému rozhodnutí je přípustné odvolání dle §254
odst. 5 daňového řádu. Pokud stěžovatel odvolání nepodal, městskému soudu nezbylo než jeho
žalobu odmítnout pro nevyčerpání opravných prostředků dle §68 písm. a) s. ř. s.
[18] Ostatně i sám stěžovatel se domáhal úhrady předmětné částky s odkazem na rozsudek MS
z května 2020. Ze správního spisu plyne, že dne 17. 6. 2020 svou výzvu správci daně k zaplacení
této částky zaslal „s ohledem na zrušení předmětných zajišťovacích příkazů“ (tedy zjevně zrušení
uvedeným rozsudkem MS z května 2020).
[19] Argumentace stěžovatele, že jeho výzva ze dne 17. 6. 2020 a žádost ze dne 5. 8. 2020 byly
formulované jako výzvy k vydání částky do majetkové podstaty dlužníka na základě
insolvenčního zákona tak nemůže obstát. Ostatně, ani v jedné z těchto výzev stěžovatel
neodkazoval na konkrétní ustanovení insolvenčního zákona, na základě kterého by měl nárok
vzniknout, pouze ve výzvě ze dne 5. 8. 2020 uvedl, že nebyly splněny podmínky pro započtení
dle §140 odst. 2 tohoto zákona. Jinými slovy, kdyby nebylo neoprávněného jednání správce daně
dle rozsudku MS z května 2020, stěžovatel by se vrácení částky nemohl domáhat. Hmotněprávní
základ (titul) pohledávky stěžovatele je stále tentýž.
[20] Nad rámec nutného Nejvyšší správní soud uvádí, že i kdyby snad existovaly objektivní
pochybnosti, zda žalovaný rozhodoval dle §254 daňového řádu či nikoli (tento soud
však pochyby nemá, jak uvedeno výše), stále by byl namístě postup, jímž by správce daně
odvolání proti svému rozhodnutí o námitkách připustil. Odvolání jako řádný opravný prostředek
je totiž určitým „benefitem“, poskytuje více procesních práv daňovému subjektu (zde stěžovateli,
jednajícímu jako insolvenční správce dlužníka). Proto by správce daně nepochybil, pokud jej
v pochybnostech připustil. V projednávané věci měl sám stěžovatel jako právní profesionál
v pochybnostech podat odvolání, byť s procesním postupem žalovaného nesouhlasil. Pokud
tak neučinil, nezbývá mu než strpět nepříznivé následky svého opomenutí.
[21] Stěžovatel dále namítá, že se městský soud nezabýval obsahem žaloby samotné, přičemž
potvrdil přípustnost odvolání proti rozhodnutí žalovaného, aniž by zkoumal, zda vznikl vratitelný
přeplatek zrušením exekučních příkazů. Této námitce nelze přisvědčit, neboť městský soud
správně nejprve zkoumal, zda je žaloba přípustná, než ji věcně projednal. Přitom dospěl
ke správnému závěru o nevyčerpání řádných opravných prostředků a žalobu proto odmítnul.
[22] Námitkami stěžovatele ve vztahu k vratitelnému poplatku a posouzení, zda byl postup
žalovaného správný, pokud peněžní prostředky užil na úhradu daňového nedoplatku dlužníka,
se Nejvyšší správní soud zabývat nemohl, neboť se nejedná o kasační námitku dle §103 odst. 1
s. ř. s., a proto jsou tyto námitky nepřípustné dle §104 odst. 4 s. ř. s.
[23] Nejvyšší správní soud tak uzavírá, že z výše uvedených důvodů dospěl po přezkoumání
kasační stížnosti k závěru, že tato není důvodná, a proto ji zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[24] O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu §60 odst. 1,
věty první s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s. Vzhledem k tomu, že stěžovatel byl v řízení o kasační
stížnosti procesně neúspěšný, právo na náhradu nákladů řízení mu nenáleží. Pokud jde
o procesně úspěšného účastníka – žalovaného – nebylo v jeho případě prokázáno, že by mu
v souvislosti s tímto řízením nějaké náklady převyšující rámec jeho úřední činnosti vznikly.
Nejvyšší správní soud proto rozhodl tak, že se žádnému z účastníků náhrada nákladu řízení
nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou přípustné opravné prostředky
(§53 odst. 3 s. ř. s.).
V Brně dne 22. září 2022
JUDr. Tomáš Rychlý
předseda senátu