ECLI:CZ:NSS:2022:7.AFS.21.2022:31
sp. zn. 7 Afs 21/2022 - 31
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Tomáše Foltase a soudců Lenky
Krupičkové a Michala Bobka v právní věci žalobkyně: TRANACO, s. r. o., se sídlem
Hřensko 159, zastoupena JUDr. Ing. Vladimírem Nedvědem, advokátem se sídlem Kostelní
náměstí 233/1, Litoměřice, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 11. 1. 2022, č. j. 15 Af 21/2018-65,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 11. 1. 2022, č. j. 15 Af 21/2018-65,
se zru š u je a věc se v rac í tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I.
[1] Žalobkyně se žalobou podanou ke Krajskému soudu v Ústí nad Labem (dále též „krajský
soud“) domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 1. 2018,
č. j. 890/18/5300-21444-700333 (dále též „napadené rozhodnutí“), kterým byla zamítnuta její
odvolání a potvrzeno dvanáct dodatečných platebních výměrů Finančního úřadu pro Ústecký
kraj (dále též „správce daně“) ze dne 6. 10. 2016, jimiž byla žalobkyni podle zákona
č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění účinném pro rozhodné období (dále též
„ZDPH“) a podle §147 ve spojení s §143 a §98 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění
účinném pro rozhodné období podle pomůcek doměřena daň z přidané hodnoty za zdaňovací
období leden až prosinec roku 2014.
[2] K tomuto postupu správce daně přistoupil mj. z důvodu, že v průběhu daňové kontroly
zjistil, že společnost JAS ČR, a. s., IČO: 26293609, od 1. 10. 2018 pod obchodní firmou
GGT CZ, a. s. (dále též „JAS ČR“), dodávala formálně zboží (zejména tabákové výrobky) osobě
T. T. T., IČO: X, ve skutečnosti však byly všechny tyto výrobky dodávány do provozovny
žalobkyně Dragon Shopping Center v Dolní Poustevně.
[3] Krajský soud v záhlaví citovaným rozsudkem (dále jen „napadený rozsudek“) žalobě
vyhověl a napadené rozhodnutí žalovaného zrušil. Současně uložil žalovanému povinnost zaplatit
žalobkyni náhradu nákladů řízení.
[4] Krajský soud přisvědčil námitce žalobkyně, že žalovaný neprokázal, že by bylo zboží,
které bylo formálně dodáváno osobě T. T. T., ve skutečnosti dodáváno žalobkyni. Jednotlivé
důkazy provedené správcem daně nebo žalovaným vyhodnotil krajský soud jako nedostatečné.
Krajský soud nehodnotil důvodnost námitky nesprávného použití způsobu stanovení daně
žalobkyni správcem daně, neboť s ohledem na skutečnost, že žalovaný vůbec neprokázal, že by
žalobkyně přijala zboží, nebylo důvodné zabývat se otázkou správnosti zdanění takových
neexistujících obchodních případů.
II.
[5] Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (dále též „stěžovatel“) kasační stížnost,
ve které jej navrhl zrušit z důvodů dle §103 odst. 1 písm. a) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní
řád správní, v rozhodném znění (dále též „s. ř. s.“) a věc vrátit krajskému soudu k dalšímu řízení.
[6] Argumentace stěžovatele spočívá ve své podstatě v tom, že důkazy provedené správcem
daně a žalovaným jsou zcela dostatečné k prokázání skutečnosti, že žalobkyně přijala zboží
od JAS ČR na základě faktur vystavených formálně na T. T. T. Krajský soud hodnotil provedené
důkazy izolovaně a bez vzájemných souvislostí. Jedná se přitom o ucelený soubor nepřímých
důkazů, které tímto způsobem hodnotit nelze.
III.
[7] Žalobkyně se ke kasační stížnosti nevyjádřila.
IV.
[8] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s §109 odst. 3 a 4 s. ř. s.,
vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel v podané kasační stížnosti, a přitom neshledal
vady uvedené v odstavci 4, k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
[9] Kasační stížnost je důvodná.
[10] Podstatu nyní projednávané věci tvoří nesouhlasná polemika stěžovatele se závěrem
krajského soudu, že stěžovatel nedostatečným způsobem prokázal, že by žalobkyně vůbec přijala
zboží, které by mělo být předmětem zdanění podle ZDPH.
[11] Na tomto místě je nutno předeslat, že zdejší soud se posouzením plnění, které měla
dle orgánů finanční správy společnost JAS ČR poskytnout žalobkyni, již zabýval. Učinil
tak v rozsudku ze dne 25. 8. 2022, č. j. 2 Afs 154/2020-44 (dále též „rozsudek
sp. zn. 2 Afs 154/2020“), týkajícím se daňové povinnosti žalobkyně na dani z příjmů právnických
osob za zdaňovací období roku 2014. V odkazovaném rozsudku zdejší soud po vypořádání
obsahově prakticky shodné kasační argumentace dospěl k závěru, že je namístě zrušit rozsudek
krajského soudu (ze dne 28. 4. 2020, č. j. 15 Af 136/2017-39) a vrátit věc krajskému soudu
k dalšímu řízení. Nejvyšší správní soud totiž přisvědčil stěžovateli, že krajský soud hodnotil
důkazy provedené v daňovém řízení izolovaně, bez vzájemné souvislosti, a také relativně
tendenčně. Orgány finanční správy v daňovém řízení předestřely ucelený soubor nepřímých
důkazů, na jejichž základě nebyl důvod pochybovat o skutečnosti, že zboží na základě faktur
vystavených JAS ČR v roce 2014 pro osobu T. T. T. bylo ve skutečnosti dodáno žalobkyni.
S uvedeným hodnocením se nyní rozhodující senát plně ztotožňuje a jako takové jej přebírá.
I podle nyní rozhodujícího senátu krajský soud posoudil otázku prokázání toho, zda žalobkyně
skutečně přijala sporná plnění, nesprávně.
[12] Podle §92 daňového řádu správce daně dbá, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění
a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji, a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů (odstavec 2).
Povinností daňového subjektu je prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém
tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních (odstavec 3). Pokud to vyžaduje průběh řízení, může
správce daně vyzvat daňový subjekt k prokázání skutečností potřebných pro správné stanovení daně,
a to za předpokladu, že potřebné informace nelze získat z vlastní úřední evidence (odstavec 4). Správce daně
naopak prokazuje skutečnosti vyvracející věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí,
účetních záznamů, jakož i jiných záznamů, listin a dalších důkazních prostředků uplatněných daňovým
subjektem [odstavec 5 písm. c)].
[13] Ustálenou judikaturu Nejvyššího správního soudu k rozložení důkazního břemene mezi
daňový subjekt a správce daně lze shrnout tak, že daňový subjekt je povinen prokazovat všechny
skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém přiznání nebo k jejichž průkazu byl správcem
daně vyzván. Daňový subjekt prokazuje svá tvrzení především svým účetnictvím a jinými
povinnými záznamy. Správce daně však může vyjádřit pochybnosti ohledně věrohodnosti,
průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. Správce daně nemá
povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu
zaznamenány v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností
existují natolik vážné a důvodné pochyby, že činí účetnictví nevěrohodným, neúplným,
neprůkazným nebo nesprávným. Správce daně je povinen identifikovat konkrétní skutečnosti,
na základě nichž hodnotí předložené účetnictví jako nevěrohodné, neúplné, neprůkazné
či nesprávné. Pokud správce daně unese své důkazní břemeno ve vztahu k výše popsaným
skutečnostem, je na daňovém subjektu, aby prokázal pravdivost svých tvrzení a průkaznost,
věrohodnost a správnost účetnictví a jiných povinných záznamů ve vztahu k předmětnému
účetnímu případu, popř. aby svá tvrzení korigoval. Daňový subjekt bude tyto skutečnosti
prokazovat zpravidla jinými důkazními prostředky než vlastním účetnictvím a evidencemi
(srov. např. rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119,
č. 1572/2008 Sb. NSS, ze dne 22. 10. 2008, č. j. 9 Afs 30/2008-86, ze dne 18. 1. 2012,
č. j. 1 Afs 75/2011-62, nebo ze dne 12. 2. 2015, č. j. 9 Afs 152/2013-49).
[14] Je však nutné si uvědomit, že daňový subjekt má povinnost prokazovat pouze to, co sám
tvrdí. Za situace, kdy tedy správce daně tvrdí, že daňový subjekt nepřiznal určitou část jím
přijatých a uskutečněných zdanitelných plnění, bude odpovědností správce daně dostatečně
prokázat, že tomu tak skutečně je. Pokud by totiž v takových situacích nedocházelo k obrácení
důkazního břemene, správce daně by požadoval po daňovém subjektu prokázat, že „nepřijal
zboží“. To je však negativní skutečnost, a ty se zpravidla neprokazují. Daňový subjekt by pouze
těžko prokazoval, že nějaké zboží nepřijal.
[15] V nyní projednávané věci stěžovatel přezkoumal a doplnil postup správce daně, který
ve zprávě o daňové kontrole dospěl k závěru, že společnost JAS ČR sice formálně vystavovala
doklady na dodání zboží osobě T. T. T., ve skutečnosti však toto zboží bylo dodáváno žalobkyni
do její provozovny Dragon Shopping Center na adrese Dolní Poustevna č. p. 118. Nejvyšší správní
soud přezkoumal způsob, jakým krajský soud zpochybnil důkazy, na základě kterých měl
stěžovatel unést důkazní břemeno ohledně pochybností o správnosti, věrohodnosti, průkaznosti
a úplnosti účetnictví žalobkyně, a dospěl ve shodě s rozsudkem sp. zn. 2 Afs 154/2020 k závěru,
že námitky stěžovatele vztahující se k hodnocení důkazních prostředků krajským soudem jsou
důvodné.
[16] Ze správního spisu se podává následující. Společnost JAS ČR vystavila v roce 2014 vůči
T. T. T. celkem 155 daňových dokladů s místem dodání tabákových výrobků na dodací adresu
Dolní Poustevna 114, 407 52 Dolní Poustevna. Ve fakturách vystavených dne 13. 1. 2014,
26. 3. 2014, 28. 4. 2014, 30. 4. 2014, 29. 5. 2014, 26. 6. 2014, 31. 7. 2014, 10. 8. 2014, 24. 9. 2014,
30. 9. 2014 a dne 30. 10. 2014 byla současně u dodací adresy uvedena poznámka „Dragon shop“.
[17] Z výpovědi jednatele JAS ČR, J. V., vyplynulo, že společnost svým odběratelům vystavuje
daňové doklady, na nichž musí být mimo jiné uvedena přesná adresa, kam je zboží dodáno,
nicméně ze strany některých zákazníků (především vietnamské národnosti) je na ně vyvíjen tlak,
aby zboží dodávali bez dokladů. Svědek si přesně nepamatoval, zda společnost JAS ČR dodávala
zboží i odběrateli T. T. T. na dodací adresu Dolní Poustevna 114, 407 52 Dolní Poustevna,
neboť má více než 7 000 zákazníků. Poté, co mu byly předestřeny faktury vymezené
v odstavci 16 tohoto rozsudku, uvedl, že o jejich vystavení nemá důvod pochybovat. Protože se
jej na ně v minulosti dotazovala též Policie České republiky, ověřoval si některé skutečnosti,
přičemž zjistil, že u tohoto zákazníka zřejmě došlo k pochybení, neboť daňové doklady měly
v dodací adrese pravděpodobně obsahovat nesprávné číslo popisné, přesně si to ale již
nepamatoval. Pokud byla na některých uvedena poznámka „Dragon Shop“ svědek uvedl, že
předpokládá, že zboží bylo dodáno na toto místo, osobně však u toho nebyl. Společnost používá
ke sledování svých vozidel technologii GPS, z ní by bylo možné teoreticky zjistit, kam bylo zboží
pro odběratele T. T. T. skutečně dodáno, nicméně nikoliv s určitostí, neboť se stává, že obchodní
zástupce s vozidlem zastaví na jednom místě a obslouží hned několik zákazníků, jež sídlí např. na
stejné ulici.
[18] Z výpovědi V. Ch., obchodního zástupce, který měl na starost dopravu zboží na základě
faktur vystavených pro T. T. T., vyplynulo, že na základě telefonických objednávek mu sklad
připravil zboží a vystavil dvě faktury a ústřižek, což byl soupis zboží bez hlavičky dodavatele
a odběratele společně s cenou včetně vyčíslení DPH, dole na ústřižku pak byla ručně psaná
poznámka o identifikaci odběratele, např. „Drg.“ nebo „Dragon“. Odběratelům pak převážně
spolu s dodáním zboží předával ústřižek. Fakturu jen, pokud si ji vyžádali, bylo to asi jednou či
dvakrát měsíčně, nepřevzaté faktury vozil zpět do skladu. Potvrzení o převzetí zboží po
odběratelích nepožadoval, pouze v případě předání faktur, tato situace však nastávala spíše
výjimečně. Za zboží dostával peníze v hotovosti, a to v korunách či eurech, rovněž v tomto
případě potvrzení o zaplacení pro zákazníky nevystavoval. Rozvážky prováděl výhradně po
určených trasách, pokud tedy ze záznamů sledovacího zařízení vozidla vyplynulo, že na nějakém
konkrétním místě v konkrétní čas zastavil, znamenalo to s výjimkou občasných osobních nákupů,
že v dané lokalitě dodával zboží. Osoba T. T. T. byla svědkovi známa, nicméně zboží bez ohledu
na to, vůči komu byly faktury vystaveny, a rovněž přesto, že jako dodací adresa na nich bylo
uvedeno Dolní Poustevna 114, 407 52 Dolní Poustevna, dodával do Dragon shopu v Dolní
Poustevně – údajů na fakturách si totiž nevšímal a řídil se pouze poznámkou o dodacím místu
uvedenou na ústřižku. Prodejna Dragon shop byla dle svědka velká hala se dvěma vchody, vchod
do skladu byl přístupný z konce parkoviště, zboží od něj vždy přebírala osoba vietnamské
národnosti s prošedivělými vlasy. Peníze za zboží dostával nejprve přímo v prodejně Dragon
shop v Dolní Poustevně od zmíněného prošedivělého muže, následně v prodejně Dragon
v Hřensku od jiného muže menšího vzrůstu, pravděpodobně mu říkali T., ale svědek si již nebyl
jistý. K dotazu obecného zmocněnce žalobkyně svědek závěrem uvedl, že bez ústřižků nemůže
porovnat, zda jemu správcem daně předestřené faktury jsou s nimi totožné.
[19] Žalovaný následně doplnil dokazování obsahem trestního spisu v trestních řízeních
vedených proti T. T. T. a Q. Ch. T., zejména usnesením o zahájení trestních stíhání těchto osob
a protokolem o rekognici provedené V. Ch. V průběhu rekognice měl svědek identifikovat na
fotografiích Q. Ch. T. jako osobu, která od něj přebírala zboží v Dragon shopu v Dolní
Poustevně, a Ing. T. T. jako osobu, která mu předávala peníze v Hřensku za zboží dodané do
Dragon shopu.
[20] Zároveň žalovaný vycházel ze záznamu z GPS vozidla V. Ch., z nichž vyplynulo, že
pravidelně zastavoval vozidlo u provozovny žalobkyně Dragon Shopping Center v Dolní Poustevně.
[21] Krajský soud k provedeným důkazům konstatoval, že nejsou dostatečné. K výpovědi
svědka V. učinil závěr, že svědek sice uvedl, že nemá důvod o vystavení faktur pochybovat,
leč s ohledem na značné množství zákazníků jeho společnosti údajného odběratele zboží, osobu
T. T. T., nezná. Dále připustil, že na fakturách byla pravděpodobně uváděna nesprávná adresa
dodacího místa, přičemž pokud byla na několika fakturách zmíněna poznámka „Dragon shop“,
pouze přepokládal, že zboží bylo dodáváno na toto místo, osobně však u žádného z provedených
obchodů nebyl přítomen. Z toho důvodu dle krajského soudu předmětný důkaz nebyl způsobilý
potvrdit, kterému daňovému subjektu bylo zboží jeho společností dodáváno, ani přesně určit, na
které dodací místo. K výpovědi svědka Ch. soud poznamenal, že není zjevné, na základě čeho
svědek jednoznačně identifikoval provozovnu žalobkyně, když uvedl, že se mělo jednat o obchod
„Dragon shop“, avšak provozovna žalobkyně měla být označena jako „Dragon Shopping Center“. Dle
názoru soudu se tak mohlo, ale nemuselo jednat o identickou prodejnu. Zároveň svědek uváděl,
že měl peníze přebírat v obchodě s názvem „Dragon“ v Hřensku, který dříve provozovala T. T. T.
a následně její syn Ing. T. T. Podobnost názvů a další nedostatky pak vyvolaly v krajském soudu
další pochybnosti o prokázání jejich tvrzení.
[22] Zároveň krajský soud poukázal na skutečnost, že svědek Ch. nebyl schopen porovnat
totožnost faktur vystavených JAS ČR na T. T. T. s ústřižky, na jejichž základě měl zboží
žalobkyni dodávat. Další pochybnosti vyvolávalo nepřesné označení osob, které měly od něj
zboží přebírat a následně za zboží platit, pouze prostřednictvím vzhledu těchto osob. K důkazům
získaným z trestních řízení krajský soud uvedl, že nejsou dostatečné, neboť Ing. T. T. ani T. T. T.
nebyli vyjma osobních vazeb nijak napojeni na žalobkyni a zároveň je trestní řízení vedeno za
jiným účelem než řízení daňové, proto nelze z důkazů zjištěných v trestním řízení bez dalšího
činit závěry pro řízení daňové. K důkazu záznamy z GPS krajský soud uvedl, že svědek Ch. sám
uvedl jednak, že některé zastávky mohou představovat jeho osobní zastávky za účelem nákupu,
nikoliv nutně vykládku zboží v místě, které je na záznamu z GPS označeno jako zastávka,
a jednak, že při jedné zastávce bývalo najednou obslouženo i více odběratelů ze stejné oblasti.
Soud akcentoval i to, že předmětné záznamy obsahují mapové podklady s vyznačením jízdy
daného vozidla po určitých komunikacích, avšak bez jakéhokoliv upřesňujícího obsahu (vyjma
názvu obcí, popř. ulic), a tudíž z nich ani není zcela seznatelné, kde přesně – tj. před jakým
objektem - vozidlo zastavilo. Uvedené záznamy nadto dle soudu obsahují informaci o tom, že se
vozidlo řízené svědkem Ch. pohybovalo také v obci Hřensko, kde měl jmenovaný svědek dle
jeho slov již jen přebírat peníze za dotčené zboží, a to v obchodě s názvem „Dragon“, který však
dříve provozovala právě T. T. T. a následně dle zjištění žalovaného i její syn Ing. T. T.
[23] S ohledem na uvedené krajský soud uzavřel, že v řízení se orgánům finanční správy
nepodařilo prokázat, kdo skutečně zboží uvedené na fakturách, vystavených nadto na jiného
odběratele, odebíral, když nebylo postaveno najisto, zda tím byla některá z osob tvořících
sdružení TRANACO, potažmo jednatel žalobkyně, či nikoliv.
[24] Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s námitkou stěžovatele, že krajský soud hodnotil
provedené důkazy izolovaně, bez vzájemné souvislosti, a také relativně tendenčně. Svědek V. sice
uvedl, že nebyl osobně u předávek zboží dodávaného na základě faktur vystavených pro T. T. T.
a že ani tuto osobu osobně nezná, dodal však, že předestřené faktury jsou zcela standardního
formátu, který JAS ČR používala, a nemá důvod o nich pochybovat. Zároveň vysvětlil, že T. T.
T. si nepamatuje, jelikož JAS ČR dodávala zboží více než 7 000 zákazníkům, proto tyto zákazníky
osobně nezná. Na druhou stranu však svědek jednoznačně uvedl, že pokud byla na faktuře
uvedena poznámka „Dragon shop“, pak zboží pravděpodobně mířilo do Dragon shopu v Dolní
Poustevně. Zároveň ze způsobu, jakým svědek vypovídal, je zjevné, že je mu tato provozovna
známa a že mu nepřišlo nijak neobvyklé, že by do této prodejny mělo být zboží dodáváno
(svědek např. nebyl překvapen touto poznámkou nebo tím, že by měla JAS ČR do „Dragon shopu“
nějaké zboží dodávat, zároveň přesně věděl, co poznámka „Dragon shop“ znamená).
[25] Výpověď svědka V. koresponduje i s výpovědí svědka Ch. Ten jednoznačně potvrdil, že
zboží do „Dragon shopu“ dodával. Nejvyšší správní soud přitom uvádí, že rozlišování mezi
„Dragon shop“ a „Dragon Shopping Center“ ze strany krajského soudu je ryze formalistické.
Pokud by skutečně chtěl krajský soud dovozovat následky z takto marginálního odlišení označení
provozovny (nadto z výpovědi svědka je zjevné, že se z jeho strany jednalo o neformální,
familiární, zkrácené označení provozovny; důraz kladl na slovo „dragon“, jež je zjevným, na
první pohled patrným rozlišovacím znakem prodejny, nikoli na obecné pojmy „shop“ či
shopping center“), měl krajský soud popsat důvody, pro které mu vznikly pochybnosti o tom, že
použití označení „Dragon shop v Dolní Poustevně“ ze strany svědka může představovat i jiné místo
než provozovnu žalobkyně. Tak by tomu bylo například tehdy, pokud by v blízkém okolí
existovala jiná prodejna, která by nesla označení „Dragon shop“. Nic takového však z napadeného
rozsudku nevyplývá. Pokud svědek Ch. hovořil o prodejně „Dragon shop v Dolní Poustevně“, je
značně pravděpodobné, že tím mínil provozovnu žalobkyně Dragon Shopping Center v Dolní
Poustevně. Svědek také jednoznačně uvedl, kam dodával zboží a kdo zboží přebíral.
[26] S těmito důkazy je pak v souladu i další důkaz, a to protokol o provedené rekognici, podle
kterého svědek Ch. na základě předložených fotografií identifikoval Q. Ch. T., jednatele
žalobkyně, jako osobu, která od něj přebírala v provozovně žalobkyně zboží, i Ing. T. T. jako
osobu, která mu za zboží platila. Je nepodstatné, zda svědek byl schopen při svědecké výpovědi
v daňovém řízení popsat tyto osoby jinak než jejich vzhledem. V trestním řízení je totiž byl
schopen identifikovat na fotografiích, přičemž identifikované osoby odpovídají tomu, jakým
způsobem popsal svědek Ch. obchodování se zbožím na základě faktur vystavených pro T. T. T.
a jaký závěr o způsobu toho obchodování nakonec dovodil stěžovatel – tedy že materiálně si
zboží přebírala žalobkyně ve své provozovně (konkrétně její jednatel Q. Ch. T.). Tento jednatel
následně podepsal předložený ústřižek se seznamem dodaného zboží a cenou, na jeho základě
byla následně svědkovi Ch. Ing. T. T. (a výjimečně i T. T. T.) zaplacena cena zboží. Nejvyšší
správní soud přitom nesdílí závěry krajského soudu ohledně použitelnosti důkazů z trestního
řízení v řízení daňovém. Judikatura Nejvyššího správního soudu jednoznačně dovodila, že za
splnění předem daných podmínek jsou určité důkazy z trestního řízení (zde identifikace určité
osoby) v daňovém řízení použitelné (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
30. 1. 2008, č. j. 2 Afs 24/2007-119). Nedodržení těchto podmínek přitom nebylo v řízení
před krajským soudem předmětem sporu, resp. to nevyplývá z napadeného rozsudku
ani z okolností, které by krajský soud musel vzít v úvahu z vlastní iniciativy. Krajský soud se tak
tím, zda žalovaný splnil podmínky pro použití důkazů z trestního řízení v daňovém řízení,
právem vůbec nezabýval.
[27] Tyto důkazy jsou pak taktéž v souladu se záznamy z GPS vozidla svědka Ch. Pokud
přitom krajský soud tyto záznamy zpochybňoval tím, že svědek Ch. sám konstatoval, že některé
zastávky mohou představovat osobní nákup, je nutno akceptovat, že svědek však zároveň uvedl,
že se jednalo o jednotky případů týdně, přičemž do provozovny žalobkyně dodával zboží
v podstatě každý druhý den. Taktéž je potřeba zohlednit, že svědek explicitně uvedl, že zboží
do Dragon Shopping Center dodával. Záznamy z GPS jsou tak podpůrným důkazem k posílení
věrohodnosti závěru stěžovatele o skutkovém stavu, neboť ze záznamů z GPS je zjevné, že
svědek Ch. u provozovny žalobkyně pravidelně činil zastávky. Krajský soud též nezohlednil, že
faktury vystavené na T. T. T. mají vždy jako dodací adresu uvedeno Dolní Poustevna 114,
přičemž svědek V. uvedl, že tato adresa je uvedena špatně, a odkázal na svou výpověď z trestního
řízení s T. T. T. Z usnesení o zahájení trestního stíhání této osoby pak vyplývá, že svědek V.
orgánům činným v trestním řízení sdělil, že správná adresa měla být Dolní Poustevna 118.
[28] Dále pokud krajský soud uvedl, že svědek Ch. nebyl schopen porovnat faktury JAS ČR
vystavené pro T. T. T. s ústřižky, na jejichž základě měl vozit zboží do provozovny žalobkyně,
není takto skutečnost rozhodná pro prokázání dodání zboží ze strany JAS ČR žalobkyni. Svědek
totiž předmětné ústřižky, které se teoreticky mohly vztahovat k velkému množství 155 faktur,
neměl zjevně k dispozici a je nereálné přepokládat, že by si obsah 155 ústřižků se zbožím
a cenami detailně pamatoval. Zároveň svědek jako obchodní zástupce JAS ČR vypověděl, že
ústřižky vždy obsahovaly stejné údaje jako faktury, které JAS ČR vystavovala na základě
objednávek od zákazníků, podle nichž sklad připravoval zboží následně rozvážené zákazníkům
svědkem samotným. Vzhledem k tomu, že výpověď svědka koresponduje s dalšími důkazy
provedenými v řízení a není v ní vnitřních rozporů, není důvodu o její pravdivosti pochybovat.
[29] Na jednu stranu tak bylo potřeba vzít v úvahu skutečnost, že (správná) dodací adresa
na fakturách vystavených společností JAS ČR pro osobu T. T. T. odpovídala adrese provozovny
žalobkyně, na druhou stranu bylo potřeba zohlednit, že T. T. T. nemá žádnou faktickou vazbu na
tuto dodací adresu, a neexistuje tak jednoduše vysvětlitelný důvod, proč by si tato osoba
nechávala na předmětnou adresu zboží dodávat. Konečně krajský soud marginalizoval rodinné
vazby mezi jednotlivými aktéry obchodního jednání JAS ČR s žalobkyní. Z usnesení o zahájení
trestního stíhání T. T. T. totiž vyplývá, že tato osoba je sourozencem jednoho z rodičů (tetou)
jednatele žalobkyně a Ing. T. T. je synem T. T. T. (bratrancem jednatele žalobkyně). Tato
skutečnost tak dodává významný kontext smysluplnosti celého skutkového stavu. T. T. T. se jeví
jako „bílý kůň“ celé obchodní spolupráce, neboť na ni byly formálně vystavovány faktury
společností JAS ČR. Zboží bylo JAS ČR bez jakýchkoliv důkazů dodáváno žalobkyni, byť
formálně (dokladově) žalobkyně nezískala žádné zboží. Zároveň k platbě za zboží docházelo ze
strany příbuzných jednatele žalobkyně (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu
sp. zn. 2 Afs 154/2020).
[30] Stěžovatel v daňovém řízení předestřel ucelený soubor nepřímých důkazů, na jejichž
základě není důvod pochybovat o skutečnosti, že zboží bylo dodáváno do provozovny žalobkyně
a přebíral je jednatel žalobkyně. Tyto důkazy ve vzájemné souvislosti hovoří vcelku jednoznačně
a závěr stěžovatele je tedy dostatečně spolehlivý. Stěžovatel tedy prokázal dodání zboží žalobkyni
na základě faktur vystavených JAS ČR v roce 2014 pro osobu T. T. T. Krajský soud nesprávně
hodnotil skutkový stav, neboť důkazy hodnotil izolovaně, bez přihlédnutí k jejich provázanosti
a schopnosti ve svém celku dostatečně spolehlivě prokázat skutkový stav tak, jak jej popsal
stěžovatel (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 2 Afs 154/2020).
[31] Nejvyšší správní soud dále nehodnotil správnost použití pomůcek stěžovatelem, neboť
krajský soud z důvodu, že dospěl k závěru o neprokázání dodání zboží společností JAS ČR
žalobkyni, vůbec nepovažoval za nezbytné se otázkou správnosti použití pomůcek zabývat.
V navazujícím řízení tak bude úkolem krajského soudu posoudit, zda stěžovatel dodržel
předepsaný způsob pro stanovení daně žalobkyni s ohledem na skutečnosti prokázané
v daňovém řízení.
[32] Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost důvodnou, a proto v souladu
s §110 odst. 1 s. ř. s. napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc vrátil krajskému soudu
k dalšímu řízení, ve kterém je krajský soud vázán právním názorem vysloveným Nejvyšším
správním soudem ve zrušovacím rozhodnutí (§110 odst. 4 s. ř. s.).
[33] Nejvyšší správní soud ve věci rozhodl v souladu s §109 odst. 2 s. ř. s., podle něhož
rozhoduje Nejvyšší správní soud o kasační stížnosti zpravidla bez jednání.
[34] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí
(§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 21. září 2022
Tomáš Foltas
předseda senátu