ECLI:CZ:NSS:2022:9.AFS.281.2019:32
sp. zn. 9 Afs 281/2019 - 32
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudců JUDr. Barbary Pořízkové a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobkyně:
JUDr. Danuše Polláková Staňková, se sídlem Jindřišská 1441, Pardubice, insolvenční
správkyně dlužníka LIMISTAV s.r.o., se sídlem Šafaříkova 277/III, Mladá Boleslav,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno,
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 19. 4. 2016, č. j. 17138/16/5300-21442-711674, v řízení
o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Praze ze dne 25. 9. 2019,
č. j. 48 Af 20/2016 - 24,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá p ráv o na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] V projednávané věci jsou řešeny intertemporální účinky změny judikatury rozšířeným
senátem Nejvyššího správního soudu, konkrétně změny provedené usnesením rozšířeného senátu
ze dne 16. 7. 2019, č. j. 1 Afs 29/2018 - 33 (dále jen „usnesení Siwy“).
[2] Společnosti LIMISTAV s.r.o., se sídlem Šafaříkova 277/III, Mladá Boleslav,
byla platebním výměrem Finančního úřadu pro Středočeský kraj vyměřena daň z přidané hodnoty
za zdaňovací období červen 2015 ve výši 190 765 Kč. Napadeným rozhodnutím žalovaného bylo
odvolání žalobkyně proti tomuto výměru zamítnuto a napadené rozhodnutí potvrzeno.
[3] Proti tomu podala žalobkyně dne 18. 6. 2016 žalobu, ve které rozporovala výklad
§44 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „ZDPH“), zaujatý žalovaným. Krajský soud následně dne 18. 9. 2018 řízení přerušil,
a to do rozhodnutí rozšířeného senátu ve věci sp. zn. 1 Afs 29/2018, neboť předložená otázka
byla pro řízení zásadní. Po vydání usnesení Siwy krajský soud žalobu zamítl, neboť shledal,
že toto usnesení je na projednávanou věc aplikovatelné, pročež je žaloba nedůvodná.
II. Obsah kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[4] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) napadá výše označený rozsudek krajského soudu
kasační stížností s jedinou námitkou – nesprávností aplikovaného právního názoru.
[5] Stěžovatelka namítá, že k §44 odst. 1 ZDPH existují dvě výkladové linie. Jedna
je reprezentována rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 12. 2014,
č. j. 9 Afs 170/2014 - 42 (dále jen „rozsudek CEREPA“), druhou pak představuje usnesení Siwy.
Dle jejího názoru se na projednávanou věc má aplikovat názor vyplývající z prvního uvedeného
rozhodnutí.
[6] K tomu dochází na základě následujících argumentů. Zaprvé, §44 odst. 1 ZDPH byl
formulován nejasně, což vyvolávalo soudní spory. Nelze tak hovořit o vytvoření všeobecné
přijímané správní praxe. Zadruhé, LIMISTAV s.r.o. podal daňová přiznání po vydání rozsudku
CEREPA. Stěžovatelka se tedy domnívala, že konečně došlo ke sjednocení rozdílných právních
názorů. Zatřetí, stejný výklad jako v rozsudku CEREPA byl následně použit v několika dalších
rozhodnutích Nejvyššího správního soudu, takže nejde o ojedinělý názor či exces. Začtvrté,
ke změně výkladu učiněného usnesením Siwy došlo více jak tři roky po podání žaloby a čtyři roky
po podání daňového přiznání.
[7] Stěžovatelka se domnívá, že z hlediska principů právní jistoty a důvěry v právo má být
v jejím případě použit výklad §44 odst. 1 ZDPH zaujatý v rozsudku CEREPA, a nikoliv
v usnesení Siwy. Dle jejího názoru s ohledem na odstup času nemohou být rozhodnutím ve věci
dotčena práva věřitele, který vystavil opravné daňové doklady, případné doměření daně není již
možné. Navrhuje proto napadený rozsudek zrušit a věc vrátit krajskému soudu k dalšímu řízení.
[8] Žalovaný ve svém vyjádření uvádí, že dle jeho názoru krajský soud nepochybil. V době
podání daňového přiznání existoval k dané právní otázce pouze rozsudek CEREPA, ale správci
daně nadále zastávali opačný názor následně potvrzený usnesením Siwy. V takové situaci
nemohla mít stěžovatelka legitimní očekávání a představu o existenci dlouhodobé, jednotné
a ustálené právní praxe ohledně výkladu předmětného ustanovení. Navrhuje tak kasační stížnost
zamítnout.
[9] Pokud by se Nejvyšší správní soud přiklonil k názoru stěžovatelky, bylo by tím negativně
zasaženo do práv třetích osob. Věřitel totiž v souladu s názorem v usnesení Siwy uplatnil institut
opravy daně. Námitka stěžovatelky ohledně nemožnosti doměření daně je neakceptovatelná,
neboť nebyla uplatněna již v žalobě a v projednávané věci nejde o daň věřitele, ale společnosti
LIMISTAV s.r.o. Dále by to znamenalo prolomení právní jistoty v tom, že usnesení Siwy formuje
všeobecně přijímaný právní názor.
III. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[10] Nejvyšší správní soud posoudil formální náležitosti kasační stížnosti a shledal, že byla
podána včas, osobou k tomu oprávněnou, směřuje proti rozhodnutí, proti němuž je podání
kasační stížnosti přípustné, z důvodů, které zákon připouští, a stěžovatelka je zastoupena
advokátkou [§102 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, ve znění pozdějších
předpisů (dál jen „s. ř. s.“)]. Poté přistoupil k přezkumu rozsudku krajského soudu v rozsahu
kasační stížnosti a v rámci uplatněných důvodů. Ověřil také, zda netrpí vadami, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[11] Kasační stížnost je nedůvodná.
[12] Již usnesení Siwy obsahuje výzvu k řešení intertemporálních účinků změny judikatury
z hledisek vytvořené oprávněné důvěry v právo na základě „stávající jednotné a dlouhodobě
praktikované judikatury tohoto soudu, od níž se rozšířený senát odklonil“ (odst. [58] tam). Tím se Nejvyšší
správní soud opakovaně zabýval.
[13] V rozsudku ze dne 22. 8. 2019, č. j. 6 Afs 81/2018 - 37 (na který poukazuje i žalovaný),
posuzoval kasační soud z tohoto pohledu situaci, kdy daňové přiznání bylo podáno
dne 24. 4. 2015 a platební výměr vydal správce daně 16. 11. 2015 (obojí tedy po vydání rozsudku
CEREPA). Shledal přitom, že v tomto případě bylo na místě aplikovat výklad z usnesení Siwy.
V době podání daňového přiznání totiž existovalo k dané právní otázce pouze jedno rozhodnutí
(a to rozsudek CEREPA). To zjevně nemohlo ve stěžovateli vyvolat legitimní očekávání
a představu o existenci dlouhodobé, jednotné a ustálené právní praxe stran výkladu sporného
ustanovení zákona. Následně v průběhu řízení před správci daně a krajský soudem sice Nejvyšší
správní soud vydal další rozhodnutí potvrzující výklad v rozsudku CEREPA, „avšak v té době již
žalovaný i krajský soud mohly při výkladu sporného ustanovení §44 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty
reflektovat poslední novelizaci provedenou zákonem č. 243/2016 Sb. (v souvislosti s níž zákonodárce
osvětlil i důvody a okolnosti právní úpravy předchozí), a tedy z tohoto důvodu pokládat dosavadní
judikaturu za překonanou (stejně jako Krajský soud v Praze v rozsudku ze dne 21. července 2017,
č. j. 45 Af 15/2015 - 34)“ (odst. [19] tam).
[14] V rozsudku ze dne 26. 9. 2019, č. j. 10 Afs 192/2018 - 27, pak byla řešena obdobná
situace. Daňové přiznání bylo podáno dne 22. 4. 2016 a platební výměr byl vydán dne
20. 9. 2016. Obojí tedy taktéž po rozsudku CEREPA a navíc i po souznícím rozsudku
ze dne 11. 2. 2016, č. j. 9 Afs 190/2015 - 57. I tady dospěl kasační soud k názoru, že se musí
aplikovat výklad §44 odst. 1 ZDPH z usnesení Siwy. K tomu uvedl, že podstatné pro posouzení
legitimního očekávání žalobkyně je, že daňová správa rozsudek CEREPA nikdy neakceptovala
jako správný. Dopad má i silná doktrinální kritika a judikatura krajských soudů nerespektující
tento rozsudek (srov. odst. [21] citovaného rozsudku a judikaturu tam citovanou). Následně
konstatoval, že za této situace nemohlo vzniknout legitimní očekávání ani představa o existenci
dlouhodobé a ustálené právní praxe.
[15] Konečně v rozsudku ze dne 10. 5. 2021, č. j. 5 Afs 346/2018 - 31, řešil soud situaci,
kdy daňová přiznání byla podávána od 27. 12. 2013 do 23. 2. 2015, přičemž správce daně vydal
příslušné platební výměry dne 16. 5. 2016 a dne 1 7. 5. 2016. Dospěl přitom taktéž k závěru,
že legitimní očekávání nemohlo daňovému subjektu vzniknout. To mohlo totiž vycházet toliko
z rozsudku CEREPA, protože navazující rozsudky byly vydány až po podání dodatečných
daňových přiznání. V pozdějších fázích řízení byla důvěra daňového subjektu ještě více oslabena
okolnostmi popsanými v odst. [14] tohoto rozsudku (odst. [25] citovaného rozsudku).
[16] V předložené věci neshledal Nejvyšší správní soud důvod se od těchto závěrů odchýlit.
V době podání daňových přiznání v projednávaném případě byl vydán pouze rozsudek
CEREPA, který jako jediné rozhodnutí nemohl založit legitimní očekávání stěžovatelky.
To, že tam prezentovaný právní závěr byl potvrzen ještě v dalších rozhodnutích, není relevantní,
neboť tato rozhodnutí byla vydána až v dalších fázích řízení. Postoj správce daně musel být
stěžovatelce znám z jeho postupu v řízení. V pozdějších fázích řízení byla důvěra stěžovatelky
v neměnnost judikatury ještě více oslabena, a to zde popsanými okolnostmi vývoje kolem výkladu
§44 odst. 1 ZDPH.
[17] Nejvyšší správní soud nepovažuje za důvodnou ani námitku délky řízení před krajským
soudem, neboť řízení bylo přerušeno z důvodu řešení otázky rozšířeným senátem.
Takový postup zákon předpokládá v §48 odst. 3 písm. d) s. ř. s. Navíc, ani dřívější rozhodnutí
ve věci by nutně nemuselo vést k vyhovění žalobě, neboť i krajské soudy se již před vydáním
usnesení Siwy začaly přiklánět k právnímu názoru daňové správy (srov. např. rozsudek Krajského
soudu v Praze ze dne 21. 7. 2017, č. j. 45 Af 15/2015 - 34, nebo rozsudek Krajského soudu
v Českých Budějovicích ze dne 7. 2. 2018, č. j. 50 Af 34/2017 - 25) následně potvrzenému
usnesením Siwy.
[18] Vzhledem k tomu, že kasační soud nepřisvědčil existenci legitimního očekávání
stěžovatelky ve výklad §44 odst. 1 ZDPH podle rozsudku CEREPA, není nutné se zabývat částí
námitky o dotčenosti třetích osob, neboť ta na výsledku již nemůže nic změnit.
IV. Závěr a náklady řízení
[19] Nejvyšší správní soud kasačním námitkám nepřisvědčil a neshledal ani vadu,
ke které by musel přihlédnout z úřední povinnosti, kasační stížnost proto zamítl podle
§110 odst. 1, věty poslední, s. ř. s.
[20] Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o §60 odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatelka, která neměla ve věci úspěch, nemá právo na náhradu nákladů řízení, žalovanému
nevznikly náklady nad rámec úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 6. ledna 2022
JUDr. Radan Malík
předseda senátu