ECLI:CZ:US:1998:2.US.387.97
sp. zn. II. ÚS 387/97
Usnesení
II.ÚS 387/97
ČESKÁ REPUBLIKA
USNESENÍ
Ústavního soudu České republiky
Ústavní soud rozhodl mimo ústní jednání soudcem zpravodajem JUDr. Antonínem Procházkou ve věci ústavní stížnosti P.K., zastoupeného JUDr. A.V., proti rozsudku Krajského soudu ze dne 30.5. 1997, sp.zn. 22 Ca 749/95, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Stěžovatel zaslal dne 13.10.1997 k Ústavnímu soudu stížnost proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 30.5.1997, č. j. 22 Ca 749/95-41. Napadeným rozsudkem byla zamítnuta žaloba proti vedlejšímu účastníkovi - Finančnímu ředitelství O., o přezkoumání rozhodnutí vedlejšího účastníka ze dne 22.srpna 1995, č.j. FŘ 4457/110/94/Ry-3.
Stěžovatel tvrdí, že pravomocným rozhodnutím, citovaným rozsudkem Krajského soudu v Ostravě, bylo porušeno jeho základní právo zaručené ústavním zákonem, respektive Listinou základních práv a svobod, která byla za součást ústavního pořádku České republiky vyhlášena usnesením předsednictva České národní rady ze dne 16.prosince 1992 a které bylo publikováno ve Sbírce zákonů pod č. 2/1993 Sb. Konkrétně namítá porušení č1.11, odst.5 Listiny, podle něhož lze daně a poplatky ukládat jen na základě zákona a dále o porušení čl. 36 odst.1 Listiny, podle něhož každý se může domáhat stanoveným postupem svého práva u nezávislého a
II.ÚS 387/97
nestranného soudu a ve stanovených případech u jiného orgánu, č1.36 odst.2 věta první Listiny, podle něhož kdo tvrdí, že byl zkrácen na svých právech rozhodnutím orgánu veřejné správy, může se obrátit na soud, aby přezkoumal zákonnost takového rozhodnutí a čl. 37odst. 3 Listiny, upravující rovnost účastníků řízení. Dále poukazuje na čl. 90 Ústavy České republiky, podle něhož jsou soudy povolány především k tomu, aby poskytovaly ochranu právům.
Ústavní stížnost proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě považuje za přípustnou, protože je posledním prostředkem který zákon k ochraně poskytuje.
Napadeným rozhodnutím žalovaný k odvolání stěžovatele změnil platební výměr č. 686/93 za rok 1992 ze dne 18.1.1994, místně příslušného správce daně, č.j. FÚ 220-68693/JY a v souladu s ustanovením §50 odst.6 zákona č. 337/1992 Sb., v platném znění tak, že po změně základu daně rozhodl, že stěžovateli zbývá doplatit 1.532.585,-Kč namísto 1.473.460,-Kč.
Proti tomuto rozhodnutí podal stěžovatel žalobu z důvodu nesprávného zjištění ukončení činnosti sdružení B. místně příslušným správcem daně a žalovaným, a to dne 22.10.1992 i přes to, že účastníci sdružení se dne 20.9.1992 dohodli na dodatku ke smlouvě o sdružení ze dne 15.3.1992, podle kterého mají v úmyslu podnikat ve formě sdružení vedle podnikání ve formě veřejné obchodní společnosti B.
K posouzení ústavní stížnosti si Ústavní soud vyžádal spis č. j. 22 Ca 749/95-41, vedený u Krajského soudu v Ostravě. Ze spisového materiálu soud zjistil. že stěžovatel požádal o přezkoumání rozhodnutí žalovaného Finančního ředitelství O. ze dne 22.8.1995, č.j. FŘ 4457/110/94/Ry-3.
II.ÚS 387/97
Tímto rozhodnutím o odvolání Finanční ředitelství v O. jako příslušný orgán státní správy podle zákona ČNR . 531/1950 Sb., o územních finančních orgánech ve znění pozdějších předpisů a ustanovení §50, odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů a na základě odvolání podaného v zákonem stanovené lhůtě, a to dne 1.3.1994 stěžovatelem, přezkoumalo napadené rozhodnutí Finančního úřadu ve V.M. - dodatečný platební výměr č. 686/93 za rok 1992 ze dne 18.1.1994, č.j. FÚ 22068693/JY a v souladu s ustanovením §50, odst. 6 zákona změnilo uvedené rozhodnutí tak jak uvedeno výše. Svoje rozhodnutí odůvodnil odvolací orgán tak, že vycházel při stanovení daňové povinnosti za rok 1992 ze skutečností: - že sdružení B. ukončilo svou činnost dne 22.10.1992 na základě vzniku společnosti B., v.o.s., tak jak je uvedeno ve Smlouvě o sdružení ze dne 15.3.1992,
- příjmy ze sdružení B. nebyly zahrnuty v daňovém přiznání podaném dne 15.2.1993 ani v dodatečném daňovém přiznání podaném dne 22.3.1993,
- kontrolou správce daně byly zjištěny příjmy ve výši 36.230.047,74 Kč a výdaje ve výši 32.204.403,58 Kč. Na základě tohoto zjištění byla předložena smlouva o založení sdružení ze dne 15.3.1992.Účastníky smlouvy byli podnikatelé P.K. a D.P.,
- dle předloženého spisového materiálu byla v O. dne 14.září 1992 sepsána společenská smlouva o založení veřejné obchodní společnosti, kterou uzavřeli výše uvedení podnikatelé. Dle článku IX. této smlouvy vznikem společnosti končí činnost sdružení založeného dne 15.3.1992. Usnesením Okresního soudu v Ostravě dne 22.10.1992 vznikla společnost B.,v.o.s.
- v průběhu kontroly společníci dodatek ke smlouvě o sdružení nepředložili, poprvé byl předložen až v odvolacím řízení,
- dne 11.5.1993 podala společnost B.,v.o.s. odvolání vůči platebnímu výměru č. 112/93 ze dne 13.4.1993, č.j. VÚ VM 2021/13/93, kde na listu 3 je uvedeno že ,,..činnost sdružení zanikla uzavřením společenské smlouvy o založení společnosti B., v. o. s., kde se v čl. IX výslovně uvádí, že vznikem společnosti (t.j.
II.ÚS 387/97
22.10.1992 - usnesení OS v O. v oddíle A, vložka XVIII 660) končí činnost sdružení...,
- v prohlášení ze dne 2.6.1994 podaném stěžovatelem je uvedeno, že v roce 1993 sdružení B. nenakoupilo ani neprodalo žádné zboží, proto neexistuje evidence zásob zboží za rok 1993, neexistuje kniha pohledávek za rok 1993 a inventurní soupis zásob byl k 1.1.1993 a k 31.12.1993 nulový, - dne 4.7.1994 stěžovatel písemně prohlásil, že za účetní období roku 1993 nevytvořil jako fyzická osoba žádný obrat a že za uvedené období nebylo nakoupeno ani prodáno žádné zboží,
- v protokolu o ústním jednání ze dne 1.6.1994 stěžovatel uvedl, že inventura stavu zásob byla provedena ke dni 26.10.1992 z důvodu prodeje zásob firmě K.P. Všechny zásoby byly prodány.Ve sdružení B. do konce roku 1992 už k nákupu zboží nedošlo.
Odvolací orgán posoudil výše uvedené skutečnosti v jejich vzájemné souvislosti a při svém rozhodování nepřihlédl k Dodatku ke smlouvě o sdružení ze dne 20.9.1992, neboť tento dodatek je v rozporu se skutkovým stavem uváděným poplatníkem i zjištěným správcem daně. Jiné či nové skutečnosti, které by mohly ovlivnit výsledek daňového řízení, nebyly v odvolacím řízením zjištěny.
Proti tomuto rozhodnutí podal stěžovatel žádost Ministerstvu financí ČR o přezkoumání rozhodnutí FŘ v O., ve věci odvolání proti doměřené dani z příjmů obyvatelstva za rok 1992, v souladu s ustanovením §55b, odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.
Ministerstvo financí ČR svým rozhodnutím ze dne 2.1.1997 žádosti nevyhovělo a přezkoumání citovaného rozhodnutí nepovolilo s odůvodněním, že správce daně v rámci důkazního řízení prověřil skutečnosti rozhodné pro správné vyměření daně a důkazní prostředky hodnotil ve vzájemných souvislostech. Přezkoumáním napadených rozhodnutí nebyla Ministerstvem financí ČR shledána stěžovatelem namítaná nesprávná aplikace zákona.
II.ÚS 387/97
Proti rozhodnutí žalovaného ze dne 22.8.1995, zn. FŘ 4457/110/94/Ry-3 podal stěžovatel žalobu dne 25.9.1995 v níž uvádí, že rozhodnutí žalovaného považuje za nesprávné, protože celá problematika byla nesprávně posouzena po právní stránce a k jeho vydání nebyl spolehlivě zjištěn skutkový stav tak, aby odůvodňoval takové závěry, ke kterým žalovaný v napadeném rozhodnutí dospěl.
Krajský soud na základě žaloby žalobce a po provedeném jednání a po provedení důkazů spisy správce daně a žalovaného, napadeným rozhodnutím a žalobou, stejně jako i jednotlivými vyjádřeními účastníky řízení shledal, že žaloba není důvodná a přisvědčil závěrům žalovaného, který stejně jako správce daně dospěl k závěru, že sdružení žalobce a jeho společníka pana P. zaniklo ke dni 22.10.1992., což nezpochybnili ani sami společníci, jak vyplývá z jejich podání, označeném jako reklamace proti platebnímu výměru č. 112/93 FÚ ve V.M. dne 13.4.1993,č.j. VÚ VM 2021/13/93, dále z vyjádření žalobce do protokolu před Finančním úřadem ve V.M. dne 9.3.1993, kdy uvedl, že sdružení prodalo zásoby ze skladu při ukončení činnosti P.K. v týdnu od 26. do 28.10.1992. Ten je pak prodal nově vzniklé firmě B., v.o.s. ve stejné hodnotě.
Krajský soud se dále neztotožnil se stanoviskem žalobce, že sdružení, které bylo uzavřeno k provozování podnikatelské činnosti mohou tvořit i nepodnikatelé, neboť sdružení nemá právní subjektivitu a nemůže samostatně podnikat, proto musí mít každý společník své vlastní podnikatelské oprávnění, které D.P. k 31.12.1992 ztratil, což vylučovalo jeho účast ve sdružení a sdružení za této situace přestalo existovat. Závěrem bylo shledáno, že rozhodnutí žalovaného, který změnil základ daně, z něhož vycházel správce daně, a tím i daňovou povinnost žalobce, je zákonný. Správce daně a posléze i žalovaný se s pochybením žalobce, který v daňovém přiznání neuvedl příjmy ze sdružení B. do daňového přiznání za rok 1992, dostatečně vypořádal jednotlivými listinnými důkazy, kterými soud provedl důkaz, vedoucí k závěru o dodatečné daňové povinnosti. Také platí závěry
II.ÚS 387/97
žalovaného odpovídající zjištěným skutečnostem. Krajský soud zamítl žalobu jako nedůvodnou a konstatoval, že se zabýval věcí v tom rozsahu, v jakém bylo správní rozhodnutí napadeno žalobou. K dalším žalobním důvodům uvedeným v podáních, které došly krajskému soudu po lhůtě uvedené v ust. §250b odst.1 o.s.ř., soud nepřihlédl.
Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce ústavní stížnost, ve které uvedl, že nebylo správně aplikováno ust. §5 odst.10 zákona č. 389/1990 Sb. o dani z příjmu obyvatelstva, dále při dokazování nebyla respektována zásada volného hodnocení důkazů, vyjádřená v ust. §2, odst.3 zákona 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků a tvrdí, že sdružení trvá do dnešního dne. Problém vznikl proto, že finanční úřady i krajský soud vycházejí z názoru, že před ukončením činnosti sdružení dochází k zániku daňové povinnosti účastníků sdružení, jako k zániku daňové povinnosti poplatníků, provozujících výdělečnou činnost, a že proto v daňovém přiznání za období, v němž činnost sdružení skončila, je nutno přihlédnout k ustanovení §5, odst. 10 věta druhá zákona č. 389/1990 Sb. a do základu daně zahrnout i neuspokojené pohledávky, přičemž se nerozlišovalo mezi pohledávkami dobytnými a nedobytnými. Dále uvádí, že v rozhodné době nebyl plátcem daně z příjmu obyvatelstva, ale důchodové daně. Rozhodující orgány zcela automaticky použily ustanovení zákona, který se na něj vůbec nevztahoval.
Stěžovatel současně dává Ústavnímu soudu podnět (nikoli návrh) na zrušení §250h, odst.1 věty druhé OSŘ, protože jinak by byl účastník vyloučen z možnosti účinně se bránit proti rozhodnutí správního orgánu, které je napadeno správní žalobou.
K žádosti Ústavního soudu podal Krajský soud v Ostravě své vyjádření k návrhu na zahájení řízení o ústavní stížnosti. Ve svém vyjádření krajský soud sdělil, že vyjádřit svůj právní názor k dané problematice dostatečně přesvědčivě ve svém rozsudku dne 30.5.1997 č.j. 22 Ca 749195-41, na jehož důvody odkazuje s tím, že ani dodatečně nezjistil, že by bylo třeba cokoliv na nich měnit.
II.ÚS 387/97
Pokud jde o samotnou podstatu ústavní stížnosti dospěl Ústavní soud po prověření předložených spisů k názoru, že námitka stěžovatele pro porušení zásady volného hodnocení důkazů ustanovení §2, odstavce 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve věci ukončení činnosti sdružení B., je nedůvodná, neboť hodnocení důkazů je věcí volné úvahy správce daně. Pouze tento posuzuje, zda má být nějaká skutečnost považována za prokázanou a v rámci této úvahy posuzuje zda provedené důkazy jsou dostačující, nebo i zda je nutno je doplnit. Předmětem hodnocení je jednak každý důkazní prostředek samostatně, co do jeho věrohodnosti, pravosti, průkaznosti, a jednak veškeré důkazní prostředky ve vzájemných souvislostech. Správce daně akceptoval podání, která byla učiněna stěžovatelem.
Podle názoru Ústavního soudu aplikace ustanovení §5 odstavce 10 zákona č. 389/1990 Sb. byla správná, neboť stěžovatel byl v roce 1992 poplatníkem daně z příjmu obyvatelstva, jak sám tuto skutečnost uvádí.
Ustanovení §2, odst. 1 obchodního zákoníku vymezuje pojem podnikání jako soustavnou činnost, prováděnou podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku, kdy všechny znaky musí být naplněny současně, aby šlo o podnikání. Důkazním řízením u místně příslušného správce daně v souladu s ustanovením §31 odstavce 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění, bylo ověřeno, že podnikatelskou činnost vlastním jménem nevykonával.
Z předloženého spisového materiálu vyplývá, že za sdružení bylo vedeno jednoduché účetnictví, praxí MF na které navrhovatel odkazuje, je zřejmě myšleno sdělení MF ČR č.j. 281/36 980/94 o účtování ve sdružení bez právní subjektivity, které bylo publikováno ve Finančním zpravodaji číslo 7-8/1994. Dle tohoto sdělení se však postupuje až při zjištění základu daně podle zákona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů, který' nabyl účinnosti dne 1.1.1993.
Argumentace, týkající se dvojího zdanění příjmů sdružení, které byly zahrnuty do daňových přiznání za rok 1993, 1994 a další, nemá oporu v platných právních
II.ÚS 387/97
předpisech, neboť v souladu s ustanovením §23 odstavce 4 zákona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů v platném znění, se v roce 1993 do základu nezahrnovaly částky, které byly zdaněny již podle tohoto zákona. Přechodná ustanovení §40 odstavec 15 stanoví, že částky, které již byly zdaněny se považují za částky zdaňované podle právních předpisů platných do konce roku 1992. Zákon přímo vylučuje dvojí zdanění jednoho příjmu, přičemž nedává možnost poplatníkovi zdanit příjmy v jiném období i kdyby to pro něho bylo výhodnější.
Základní zásadou daňového řízení je, aby při uplatňování daňových zákonů se bral v úvahu skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti, rozhodné pro stanovení daně v případě, kdyby tento obsah překrývalo nejasné, formálně právní ustanovení, které by bylo s ním v rozporu. Správce daně postupoval tedy podle zákonné právní normy.
Ústavní soud na základě prozkoumání spisového materiálu dospěl k závěru, že ústavní stížnost není důvodná, neboť nedošlo k porušení ústavnosti a zákonnosti. V předmětné věci soudy postupovaly v souladu s platnými obecně závaznými právními předpisy.
Stěžovatel dal Ústavnímu soudu současně podnět na zrušení ustanovení §250h odstavce 1 věty první. Vzhledem k tomu, že ústavní stížnost sleduje osud návrhu na zrušení podle ustanovení §64 odstavce 2 písmeno d)zákona č. 182/1993 Sb., je nutno i tento návrh odmítnout.
Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem rozhodl proto Ústavní soud tak, jak je ve výroku uvedeno.
Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu není odvolání přípustné. JUDr. Antonín Procházka soudce Ústavního soudu
V Brně dne 16.3. 1998