ECLI:CZ:US:2002:2.US.517.02
sp. zn. II. ÚS 517/02
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Vojtěcha Cepla a soudců JUDr. Jiřího Malenovského a JUDr. Antonína Procházky v právní věci navrhovatele G., zastoupeného advokátem JUDr. H. A., o ústavní stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě dne 24. 4. 2002, č.j. 22 Ca 217/2001-38, za účasti Krajského soudu v Ostravě, jako účastníka řízení, a Finančního ředitelství v Ostravě, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Návrh se odmítá.
Odůvodnění:
Ústavní stížností, podanou včas [§72 odst. 2 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, (dále také jen "zákon o Ústavním soudu")] a co do formálních náležitostí ve shodě se zákonem [§30 odst. 1, §34, §72 odst. 1 písm. a), odst. 4 zákona o Ústavním soudu], napadl navrhovatel (stěžovatel) rozsudek Krajského soudu v Ostravě dne 24. 4. 2002, č.j. 22 Ca 217/2001-38, neboť má za to, že uvedeným rozhodnutím bylo porušeno jeho ústavně zaručené právo podle čl. 11 odst. 5, čl. 36 odst. 1 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
Jak Ústavní soud zjistil z příslušného správního a soudního spisu, jež si pro účely posouzení ústavní stížnosti vyžádal, Finanční úřad v Přerově vyměřil stěžovateli dodatečným platebním výměrem ze dne 22. 2. 1999, č.j. 17973/99/ 393911/5063, daň z přidané hodnoty za zdaňovací období září, říjen a prosinec 1995, prosinec 1996, březen, duben, červen a září až prosinec 1997 ve výši 1.133.031,-- Kč. Proti uvedenému rozhodnutí podal stěžovatel odvolání, které však Finanční ředitelství v Ostravě zamítlo svým rozhodnutím ze dne 26. 4. 2001, č.j. 4589/130/1999. Toto rozhodnutí napadl stěžovatel správní žalobou, kterou však krajský soud shora uvedeným rozsudkem zamítl. Jak vyplývá z jeho odůvodnění, uvedený soud vycházel ze skutečnosti, že správce daně v průběhu kontroly DPH vyzval stěžovatele, aby prokázal, jakým způsobem byl plněn předmět zprostředkovatelských smluv uzavřených se zprostředkovateli V. S. a firmou I. I., s. r. o., příp. k doložení dokladů týkajících se smluv o dílo. Svědek V. S. uvedl, že se zprostředkováním neměl v podstatě nic společného, tyto práce pro něj dělala zmíněná firma; poté, co tuto skutečnost zjistil stěžovatel, ukončil s ním spolupráci. Svědek I. B., jednatel společnosti I. I., s. r. o., vypověděl, že pro stěžovatele zprostředkoval velkou řadu zakázek (konkrétně ale uvedl jen výstavbu budovy L., s. r. o.) s tím, že na dané zprostředkování měl více externích spolupracovníků. V odvolacím řízení bylo vyslechnuto několik svědků, kteří zprostředkování nepotvrdili. Dožádaný Finanční úřad v Olomouci sdělil, že v účetnictví společnosti I. I., s. r. o., se nacházely ze čtyř pro stěžovatele rozhodných faktur jen dvě (ze dne 18. 9. a 24. 11. 1997), faktury z října a prosince 1997 vedeny nebyly. Stěžovatel předložil fakturu a příjmové pokladní doklady týkající se zprostředkovatelské činnosti V. S., jenž pak uvedl, že jeho účetnictví bylo zničeno povodněmi. K námitce stěžovatele, že správce daně v říjnu 1998 sepsal se zákazníky stěžovatele protokoly o místním šetření, a to bez uvědomění stěžovatele, ačkoliv tyto měl vyslechnout jako svědky a umožnit stěžovateli klást jim otázky, soud uvedl, že daný postup nemohl mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, když tyto osoby byly v odvolacím řízení jako svědci řádným způsobem vyslechnuty. Dále krajský soud neshledal rozpor žalobou napadeného rozhodnutí se skutkovým stavem. Správce daně je povinen postupovat dle §2 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), přičemž zákon nestanoví pravidla, z nichž by mělo vycházet jak hodnocení jednotlivých důkazů, tak hodnocení jejich vzájemné souvislosti, neboť se jedná o složitý myšlenkový postup, jehož podstatou jsou jednak dílčí a jednak komplexní závěry správního orgánu o věrohodnosti obsahu provedených důkazů, jež jsou pak podkladem pro závěr o tom, které skutečnosti daňovým subjektem tvrzené má správní orgán za prokázané a které tak tvoří zjištěný skutkový stav. Je zcela v pravomoci správce daně posoudit závažnost jednotlivých důkazních prostředků. Tvrzení svědků V. S. a Ing. B. o zprostředkovatelské činnosti pro stěžovatele jsou velmi obecná a finanční orgán hodnotil nejen tyto důkazy, ale i důkazy další, a vyvodil z nich logické závěry. Finanční orgán se rovněž zabýval účetnictvím firmy I. I., s. r. o., i V. S., z něhož měl k dispozici fakturu a příjmové pokladní doklady, když podle vyjádření tohoto svědka on sám již další účetní doklady neměl. Námitka, že se správce daně nezabýval účetnictvím obchodních partnerů žalobce, je tedy neopodstatněná. Provedené důkazy dle krajského soudu finanční orgány obou stupňů vyhodnotily v mezích svého volného uvážení, přičemž nepřekročily jeho zákonné meze.
V ústavní stížnosti pak stěžovatel proti rozsudku krajského soudu v prvé řadě uvádí, že soud sice konstatoval vadný procesní postup finančního orgánu prvého stupně, spočívající v tom, že sepisoval protokoly o místním šetření se zákazníky stěžovatele, jemuž však nebylo umožněno klást těmto svědkům otázky ve smyslu §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu, ale dle názoru soudu tato vada nemohla mít vliv na zákonnost žalobou napadeného rozhodnutí, neboť byla zhojena v rámci řízení odvolacího, kdy tyto osoby byly vyslechnuty jako svědci. Stěžovatel pokládá tyto vady za závažné a vedoucí k nezákonnosti správního rozhodnutí (§2 odst. 1 daňového řádu, čl. 38 odst. 2 Listiny), neboť danými důkazy byly prokazovány skutečnosti rozhodné pro daňové řízení s tím, že postup odvolacího orgánu ve smyslu §50 odst. 3 daňového řádu - výslechy svědků, umožnění nahlížení do spisu - dané vady zhojit nemohl s ohledem na to, že řádně pořízené důkazy odvolací orgán nezohlednil ve svém rozhodnutí, ač dle stěžovatele došlo na základě svědeckých výpovědí ke změně skutkových údajů. Stěžovatel v souladu s výše uvedeným shrnuje, že pokud dochází k porušení procesního předpisu před správcem daně, které má významný vliv na daňové řízení a rozhodnutí, a tato vada je odstraňována jen v rámci odvolacího řízení, kdy hodnocení důkazů je naprosto shodné a vede ke stejným závěrům jako hodnocení důkazů získaných nezákonným postupem, je evidentní, že se jedná jen o formální postup daného orgánu. Dále stěžovatel namítá, že skutková zjištění finančního ředitelství jsou v rozporu s obsahem spisu, neboť byla prokázána zdanitelná plnění ve prospěch stěžovatele (tj. zprostředkování stavebních zakázek a dalšího), poskytnutá ze strany pana V. S. a firmy I. I., s. r. o., a to tím, že byla uhrazena cena služby v plném rozsahu vč. DPH, a toto plnění bylo uvedeno i v daňových přiznáních jmenovaných. Daná skutečnost vyplývá i z protokolu o výslechu svědků V. S. a pana B. Správce daně tyto důkazy spolehlivě nevyvrátil, a přesto takto definovaný zjištěný skutkový stav nenašel odraz v jejich rozhodnutích. Soud se s touto skutečností řádně nevypořádal, čímž porušil §250j odst. 2 o. s. ř., a to i přesto, že stěžovatel zaplatil příslušnou daň z přidané hodnoty dvakrát a že na něj byla přenesena daňová povinnost třetí osoby. Vzhledem k těmto skutečnostem stěžovatel navrhl zrušení napadeného rozsudku.
Ústavní soud si vyžádal vyjádření účastníka a vedlejšího účastníka řízení k ústavní stížnosti. Krajský soud v Ostravě ve svém vyjádření uvedl, že obsahem ústavní stížnosti je nesouhlas stěžovatele s právním názorem vysloveným v napadeném rozsudku. Je zřejmé, že stěžovatel se v ústavní stížnosti v podstatě domáhá jeho přezkumu Ústavním soudem tak, jako by se jednalo o soud čtvrté instance, když stěžovatel neuvádí, v čem spočívalo neposkytnutí dostatečné ochrany jeho dotčeným právům, ale její podstatou je polemika s právními závěry soudu; v takovém případě Ústavní soud není dle své předchozí judikatury oprávněn zasahovat do činnosti obecných soudů. Vzhledem k tomu, že důvody v ústavní stížnosti jsou shodné s žalobními důvody, odkázal krajský soud na odůvodnění napadeného rozsudku s návrhem, aby ústavní stížnost byla odmítnuta. Finanční ředitelství v Ostravě uvedlo, že námitky uvedené v ústavní stížnosti jsou shodné s těmi, které byly vzneseny již v rámci odvolacího řízení proti rozhodnutí správce daně prvého stupně, a tak odkazuje Ústavní soud na výše uvedené rozhodnutí o odvolání, případně na stanovisko k žalobě ze dne 31. 8. 2001, č.j. 4396/130/2001. K tomu uvedený orgán doplnil, že stěžovatelem předložené důkazní prostředky a jimi zjištěné skutečnosti neprokázaly, že by předmětná plnění nastala. K posouzení oprávněnosti uplatněného odpočtu podle §19 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, je třeba rovněž prokázat, že zdanitelné plnění bylo fakticky uskutečněno, přičemž stěžovatel má za to, že toto bylo prokázáno předloženými smlouvami, doklady a zejména svědeckými výpověďmi I. B. a V. S. Tyto však nebyly dle §31 odst. 4 daňového řádu osvědčeny jako důkazy, neboť z ostatních svědeckých výpovědí vyplývá, že jsou v přímém rozporu se skutečností. O nepravdivosti výpovědi prvně jmenovaného, jenž měl potvrdit uskutečnění zprostředkování na největší zakázku (akce L. I.) svědčí i to, že zprostředkovatelská smlouva byla uzavřena později než samotná smlouva o dílo na tuto akci. Námitka stěžovatele, že v odvolacím řízení došlo ke změně skutkového stavu, jež nenašla odraz v žalobou napadeném rozhodnutí, je nedůvodná. V odvolacím řízení byly odstraněny procesní vady, když byly znovu provedeny důkazy výslechem svědků v souladu s §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu, a po posouzení zjištěného stavu věci byly odvolací orgánem závěry prvoinstančního správního orgánu potvrzeny. Uvedená procesní vada dle finančního ředitelství neměla na zákonnost rozhodnutí vliv, neboť byla odstraněna postupem podle §50 dost. 3 daňového řádu a z ničeho nevyplývá, že by tento postup nebyl v odvolacím řízení přípustný. Tvrzení stěžovatele, že došlo k přenesení daňové povinnosti jiného subjektu na něj, je nedůvodná. Na základě provedeného řízení nebyl stěžovateli uznán nárok na odpočet DPH, neboť neprokázal uskutečnění zdanitelných plnění, a tedy ani oprávněnost uplatněného odpočtu. Vzhledem k těmto skutečnostem dle názoru finančního ředitelství nedošlo k jakémukoliv porušení základních práv stěžovatele, a proto navrhuje ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněnou zamítnout.
Ústavní soud se nejdříve zabýval opodstatněností ústavní stížnosti, aby zjistil, zda jsou dány předpoklady jejího meritorního projednání ve smyslu §42 odst. 1 zákona o Ústavním soudu. Opodstatněností ústavní stížnosti se přitom v řízení před Ústavním soudem rozumí, že rozhodnutí, které je stížností napadeno, je způsobilé porušit základní práva a svobody stěžovatele. Po přezkoumání skutkové a právní stránky věci dospěl Ústavní soud k závěru, že ústavní stížnost je v tomto směru zjevně neopodstatněná, neboť se stěžovateli nepodařilo prokázat možnost porušení svých ústavně zaručených základních práv a svobod.
Stěžovatel v ústavní stížnosti zejména vychází z toho, že Krajský soud v Ostravě neposkytl dostatečnou ochranu jeho právům, když jednak nevzal v úvahu, že v řízení před finančními orgány došlo k porušení jeho procesních práv, neboť správce daně prvého stupně vycházel z důkazů - protokolů o místních šetření, sepsaných se zákazníky stěžovatele v roli svědků, které byly pořízeny v rozporu s §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu, přičemž tato procesní vada již nemohla být zhojena postupem odvolacího orgánu, který tyto důkazy provedl v souladu s citovaným ustanovením, a dále když nezohlednil skutečnost, že finančními orgány dospěly vzhledem k vadnému hodnocení důkazů k nesprávným skutkovým závěrům.
Pokud jde o otázku, zda v daném případě mohl odvolací orgán zhojit uvedené procesní vady, vzniklé v řízení před orgánem prvého stupně, pak z příslušných ustanovení daňového řádu nejen že nevyplývá, že by byl tento postup byl vyloučen, ale dokonce je výslovně a bez omezení předpokládán v jeho §50 odst. 3. Lze sice připustit, že v některých případech nebude takový postup pro povahu věci možný či z důvodu ochrany práv daňového subjektu přípustný, avšak existenci takové skutečnosti Ústavní soud v dané věci nezjistil.
Pro posouzení daného případu je především rozhodující, zda řízení před finančními orgány lze ve vztahu k daňovému subjektu jako celek pokládat za spravedlivé. V prvé řadě je otázkou, zda se stěžovatel mohl dostatečně, tj. ve smyslu čl. 38 odst. 2 Listiny, vyjádřit k prováděným důkazům, konkrétně zda mu bylo ve smyslu §16 odst. 4 písm. e) daňového řádu, jenž rozvíjí pravidla spravedlivého procesu, umožněno klást svědkům otázky. V tomto ohledu dle názoru Ústavního soudu do podstaty tohoto práva nebylo postupem finančních orgánu nijak zasaženo. Dále je třeba posoudit, zda uvedená vada mohla mít vliv na jiná práva daňového subjektu, resp. na výsledek daného řízení. Stěžovatel v podstatě dovozuje, že v důsledku dané vady je vadné i hodnocení důkazů provedené finančním orgánem druhého stupně, když vychází z toho, že bylo-li jeho hodnocení po odstranění vad shodné s hodnocením důkazů finančním orgánem prvého stupně, jedná se jen o formální přístup. Ústavní soud se s tímto názorem neztotožňuje, neboť shoda ve skutkových zjištění finančních orgánů obou stupňů může rovněž znamenat, že původní skutková zjištění - i přes procesní vady - byla správná. Proto nejde tvořit pro tyto případy žádná zobecňující pravidla, nýbrž vždy je třeba zkoumat konkrétní okolnosti každého případu.
S tímto bezprostředně souvisí i druhá námitka stěžovatele, spočívající v tom, že finanční orgán vycházel ze skutkových zjištění, jež nemají oporu v provedeném dokazování. Jak však bylo v řadě dřívější rozhodnutí Ústavního soudu konstatováno, Ústavní soud není další instanci v systému všeobecného soudnictví a jeho úkolem není zabývat se eventuálním porušením běžných práv fyzických nebo právnických osob, pokud takové porušení současně neznamená porušení základního práva nebo svobody těchto osob zaručených ústavním zákonem [čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy ČR, §72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu]. Tato zásada má význam i pro otázku hodnocení důkazů, neboť z ústavního principu nezávislosti soudu vyplývá rovněž zásada volného hodnocení důkazů (§132 o. s. ř.); jestliže obecné soudy při svém rozhodování respektují kautely dané ustanovením §132 o. s. ř., nespadá do pravomoci Ústavního soudu "hodnotit" hodnocení důkazů obecnými soudy, a to ani tehdy, kdyby se s takovým hodnocením sám neztotožňoval. Za rozpor s principy řádného a spravedlivého procesu lze považovat až takovou situaci, kdy v soudním rozhodování jsou skutková zjištění v extrémním nesouladu s vykonanými důkazy.
Pro daný případ výše uvedené závěry znamenají, že za protiústavní postup je možno považovat takový, pokud by finanční orgány vycházely ze skutkového stavu, jenž by byl v extrémním rozporu s vykonanými důkazy, a pokud by současně obecný soud nedostál svým zákonným povinnostem, jež pro něj vyplývají z části páté, hlavy druhé o. s. ř. V tomto ohledu však Ústavní soud žádné pochybení nezjistil. Finanční ředitelství v žalobou napadeném rozhodnutí řádně uvedlo, z jakých důkazů vycházelo, jak tyto důkazy hodnotilo a k jakým skutkovým a následně právním závěrům dospělo, přičemž proces vlastního hodnocení důkazů není zatížen logickými či jinými vadami, jak ostatně shodně konstatoval krajský soud. Skutečnost, že se stěžovatel s takovým hodnocením důkazů neztotožňuje, nemůže zakládat opodstatněnost ústavní stížnosti. Rovněž zcela nedůvodná je námitka stěžovatele, že na něj měla být z třetího subjektu přenesena povinnost platit DPH, neboť ve skutečnosti jde o to, že stěžovatel neprokázal uskutečnění zdanitelných plnění, která byla uvedena na příslušných dokladech, a tudíž mu nevznikl nárok na odpočet DPH. Tvrzení stěžovatele, že měl zaplatit za poskytnuté plnění, spadá do rámce hodnocení důkazů, o němž již bylo pojednáno výše.
Na základě výše uvedeného Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků řízení podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu odmítnout jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 15. října 2002
Vojtěch Cepl
předseda senátu