ECLI:CZ:US:2003:4.US.568.02
sp. zn. IV. ÚS 568/02
Usnesení
IV. ÚS 568/02
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Pavla Varvařovského a soudců JUDr. Vladimíra Čermáka a JUDr. Evy Zarembové o ústavní stížnosti P. K., zastoupeného JUDr. M. K., advokátem, proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 12. 6. 2002, čj. 10 Ca 88/2002-33, rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 28. 12. 2002, čj. 5860/110/2001, a dodatečnému platebnímu výměru č. 126/2001 Finančního úřadu v Písku ze dne 21. 5. 2001, čj. 45195/01/097910, za účasti Krajského soudu v Českých Budějovicích, jako účastníka řízení, a Finančního ředitelství v Českých Budějovicích, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Stěžovatel se, s odvoláním na porušení práva na spravedlivý proces chráněného čl. 36 odst. 1, čl. 37 odst. 2 a 3 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod, domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozsudku, kterým bylo potvrzeno zamítavé rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích o odvolání stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Písku, jimiž byla stěžovateli, jako společníkovi ze sdružení s M. Z., dodatečně vyměřena daň z příjmů fyzických osob za použití pomůcek, a to za zdaňovací období roku 1997 ve výši 60 376,- Kč.
V ústavní stížnosti stěžovatel namítá, že v průběhu daňového řízení byla porušena ustanovení zákona o správě daní a poplatků, zejména stěžovateli bylo odňato právo být přítomen výpovědi druhého účastníka sdružení a klást mu otázky. Výzva správce daně k prokázání správnosti výše příjmů pak nebyla dostatečně určitá, aby na ni mohl stěžovatel reagovat. Zástupci stěžovatele (daňovému poradci) nebylo umožněno nahlédnout do správního spisu a ověřit si správnost výpočtu daně podle pomůcek a připravit žalobu na přezkum rozhodnutí správního orgánu. Soudu vytýká, že se ve svém rozhodnutí omezil jen na formální podmínky postupu finančních úřadů, rozhodoval z neúplného spisového materiálu a nedostatečně zjištěného stavu věci. Stěžovatel ani nesouhlasí se soudem provedeným výkladem §15 odst. 1 zákona o účetnictví co dispozitivnosti či kogentnosti uvedené normy a je přesvědčen, že je výlučně na něm, zda provede písemné zpracování účetních kalkulací. Rovněž je přesvědčen, že nebylo jeho povinností vést kalkulaci cen podle §11 odst. 1 písm. d) zák. č. 526/1990 Sb.
Krajský soud ve vyjádření k ústavní stížnosti argumentoval obdobně jako v odůvodnění svého rozhodnutí a zdůraznil, že tvrzení stěžovatele, že finanční ředitelství nepředložilo soudu protokol ze dne 5. 12. 2001, který má prokazovat, že zástupce stěžovatele se nemohl seznámit s obsahem správního spisu, nebylo uplatněno ani jako žalobní námitka ani v průběhu jednání, a soud se jím proto nemohl zabývat, stejně jako námitkou ohledně úplnosti správního spisu dovozované z "tloušťky" správního spisu.
Rovněž finanční ředitelství ve vyjádření k ústavní stížnosti uvedlo obdobnou argumentaci jako ve svém rozhodnutí a zejména uvedlo, že správce daně při stanovení daňové povinnosti podle pomůcek neopíral své závěry o údaje uvedené panem M. Z. a vzhledem k tomu, že tyto údaje se nestaly důkazem, namítané procesní pochybení nemělo vliv na rozhodování správce daně o výši dodatečně doměřené daně. K námitce, že zástupci stěžovatele nebylo umožněno nahlédnout do spisu uvedlo, že ohledně této skutečnosti byl sepsán protokol (dne 5. 12. 2001), který sice nedopatřením nebyl obsažen v správním spise, ale stěžovatel jej měl k dispozici a mohl jej soudu k důkazu nabídnout. Ve věci přitom bylo postupováno dle §23 odst. 2 zák. č. 337/1992 Sb., neboť požadavku zástupce stěžovatele nebylo možné vyhovět, protože při výpočtu daňové povinnosti bylo použito ekonomických údajů jiného srovnatelného daňového subjektu. Zdůraznilo, že tyto námitky stěžovatel v žalobě neuplatnil. Dále uvádí, že výzva dle §31 odst. 9 zák .č. 337/1992 Sb. byla dostatečně konkrétní, neboť po stěžovateli bylo požadováno, aby prokázal správnost výše příjmů v daňovém přiznání, předložil inventurní soupisy stavu zásob, pohledávek a závazků, skladovou evidenci materiálu a pomocnou evidenci o jednotlivých zakázkách, aby doložil jak byly zdaněny příjmy, z nichž pocházely peněžité prostředky vložené do podnikání, a aby prokázal zdroje příjmů k hrazení výdajů, když byl zjištěn záporný stav pokladny. Požadavkům výzvy stěžovatel nevyhověl a pochybnosti správce daně nevyvrátil. Správce daně proto byl oprávněn stanovit daňovou povinnost podle pomůcek.
Ústavní soud přezkoumal ústavní stížnost spolu s připojeným spisem Krajského soudu v Českých Budějovicích, sp. zn. 10 Ca 88/2002, z hlediska kompetencí daných mu Ústavou ČR, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti, který není další instancí v systému všeobecného soudnictví, není soudem nadřízeným obecným soudům a jako takový je oprávněn do jejich rozhodovací pravomoci zasahovat pouze za předpokladu, že tyto nepostupují v souladu s principy obsaženými v hlavě páté Listiny základních práv a svobod, a dospěl k závěru, že není důvodná.
Ze soudního spisu a spisového materiálu Finančního úřadu v Písku, Ústavní soud zjistil, že finanční orgány přistoupily k vyměření daně podle pomůcek, neboť účetnictví stěžovatele, který podnikal jako společník ve sdružení fyzických osob s M. Z. (provoz zakázkového truhlářství), předložené ke kontrole bylo shledáno jako neprůkazné (nebyla vedena pomocná evidence o zakázkách a výrobcích, skladová evidence zásob materiálu, inventarizace majetku, záporný stav pokladní hotovosti). Správce daně proto stěžovatele vyzval výzvou dle §31 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb. ze dne 5. 3. 2001 k odstranění pochybností o správnosti a úplnosti údajů uvedených v daňovém přiznání za rok 1997 a vzhledem k tomu, že této výzvě stěžovatel řádně nevyhověl, správce daně uzavřel daňovou kontrolu s tím, že základ daně nelze stanovit dokazováním, a je proto na místě užití tzv. pomůcek. Správce daně přitom zdanitelné příjmy a výdaje na tyto příjmy vynaložené stanovil na podkladě údajů o spotřebovaném materiálu dle evidence stěžovatele a jako pomůcku využil zjištění o podílu hodnoty práce a hodnoty materiálu a ceny truhlářských výrobků u srovnatelného daňového subjektu. Zvažovaný podíl hodnoty práce přitom správce daně snížil ve prospěch stěžovatele s ohledem na jeho tvrzení, že u některých zakázek byl podíl hodnoty materiálu vyšší než podíl hodnoty práce. Krajský soud po provedeném řízení konstatoval, že s ohledem na výsledky daňové kontroly správce daně důvodně dospěl k závěru, že daňovou povinnost nebylo možno stěžovateli stanovit dokazováním, a za této situace považoval užití pomůcek za postup, který je v souladu se zákonem. Stěžovatel nevyhověl zejména požadavku na doložení pomocné evidence o jednotlivých zakázkách, neboť jak uvedl, tuto vedl jen u složitějších případů a nearchivoval ji. Skladovou evidenci nepředložil s odůvodněním, že materiál pořizuje pouze pro potřeby jednotlivé zakázky. K osobním vkladům do podnikání, vynucených přechodným nedostatkem finančních prostředků, doložil čestná prohlášení a kopie smluv o půjčce, ze kterých vyplývá, že jej dotovali rodiče, ale o těchto půjčkách neúčtoval. Stěžovatel ani nesplnil povinnosti vyplývající pro něj z ust. §15 odst. 1 písm. c) zákona o účetnictví, neboť povinností stěžovatele, který sám uvádí, že v některých případech jednoduchou kalkulaci prováděl, a měl tedy pro ni užití, bylo tuto evidenci vést a uschovávat. Tato povinnost vyplývá i z ust. §11 odst. 1 písm. d) zák. č. 526/1990 Sb. Požadavek správce daně na doložení podílu hodnoty materiálu a hodnoty práce na výsledné ceně výrobků je proto zákonu odpovídající. Soud konstatoval i přiměřenost použitých pomůcek a jejich přizpůsobení podmínkám stěžovatele, když správce daně stanovil průměrný podíl hodnoty materiálu na výsledné ceně zakázky ve výši 66,7 %, oproti podílu stanovenému stěžovatelem, tj. 67,26 %.
Jak Ústavní soud ověřil, argumentace ústavní stížnosti je v podstatě totožná s námitkami stěžovatele uplatněnými v žalobě na přezkoumání správního rozhodnutí, se kterými se odvolací soud v odůvodnění rozhodnutí vypořádal, a podstatou ústavní stížnosti tak zůstává polemika se závěry obecného soudu, čímž stěžovatel staví Ústavní soud do role další odvolací instance, jež mu však zřejmě nepřísluší.
Z obsahu spisu je zřejmé, že účetnictví sdružení, ve kterém stěžovatel podnikal, nebylo vedeno zcela správně a průkazně, přičemž správní orgán II. stupně v odůvodnění svého rozhodnutí podrobně vyložil důvody, které jej vedly k zamítnutí stěžovatelova odvolání, nelze proto dospět k závěru, že správní orgány při vyměření daně stěžovatele podle pomůcek postupovaly v rozporu se zákonem, nebo že by svými rozhodnutími porušily ústavně zaručená práva, jichž se stěžovatel dovolává.
Obdobně obecný soud, který v mezích stanovených zákonem posuzoval zákonnost napadených správních rozhodnutí, se námitkami stěžovatele náležitě zabýval a posléze své rozhodnutí v souladu s ust. §157 odst. 2 o. s. ř řádně odůvodnil, neboť uvedl, z jakých důvodů považoval názor správce daně, dle kterého stěžovatel neprokázal skutečnosti, ke kterým byl správcem daně vyzván, přičemž z dostupných podkladů nebylo možno stanovit daň dokazováním, za zákonu odpovídající. Soud rovněž uvedl o jaká ustanovení zákona o správě daní a poplatků opřel své rozhodnutí a v odůvodnění rozhodnutí vyložil obsah §15 odst. 1 písm. c) zákona o účetnictví, přičemž soudem provedené interpretaci nelze z ústavněprávního hlediska nic vytknout. Ústavní soud připomíná, že postup v soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu a výklad jiných než ústavních předpisů a jejich aplikace při řešení konkrétních předpisů jsou záležitostí obecných soudů (srov. usnesení sp. zn. II ÚS 81/95). Ústavní soud neposuzuje tedy zákonnost vydaných rozhodnutí (pokud jimi není porušeno ústavně zaručené právo), neboť to přísluší obecným soudům. Z odůvodnění rozhodnutí vyplývá, že krajský soud se vypořádal i s námitkou týkající se výpovědi dalšího účastníka sdružení, kdy soud dostatečně zdůvodnil, proč dle jeho názoru procesní pochybení správce daně nemohlo mít vliv na zákonnost rozhodnutí. Správce daně závěr o existenci zákonných podmínek pro stanovení daně podle pomůcek totiž neopřel o údaje uvedené společníkem a z jeho údajů nevychází ani vlastní výpočet daňové povinnosti.
Dle názoru Ústavního soudu neobstojí ani námitka stěžovatele, že finanční úřad odňal zástupci stěžovatele možnost nahlížet do správního spisu a že krajský soud vycházel z neúplného spisového materiálu, neboť stěžovatel tyto svoje námitky v přezkumném řízení neuplatnil. Dle konstantní judikatury Ústavního soudu (např. sp. zn. III.ÚS 359/96, sp. zn. I.ÚS 650/99), totiž platí, že námitky, které mohly a měly být uplatněny v předchozích právních řízeních, nemohou být uplatněny až v řízení o ústavní stížnosti, aniž by se jimi stěžovatel bránil již v řádném řízení. Pro úplnost Ústavní soud dodává, že námitku ohledně nahlížení do spisu stěžovatel v soudním řízení neuplatnil, ačkoliv měl k dispozici protokol o odmítnutí tohoto požadavku, ve kterém byly uvedeny důvody postupu finančního ředitelství. Stejně tak stěžovatel v řízení před soudem nenamítal neúplnost správního spisu, ačkoliv, jak je zřejmé z protokolu o jednání před krajským soudem (č.l.29 a 30), při jednání, kterého se zúčastnil stěžovatel i jeho právní zástupce, byl konstatován obsah spisu obou finančních úřadů.
Ústavní soud proto shodně jako v obdobné věci, týkající se ústavní stížnosti druhého společníka sdružení M. Z., neshledal rozhodnutí krajského soudu, který považoval postup správce daně, jenž s ohledem na zjištěný stav, tj. neprůkaznost účetnictví stěžovatele, neprokázání věrohodnosti jeho tvrzení a důkazů, přistoupil k náhradnímu vyměření daně podle pomůcek dle §50 odst.5, §31 odst. 2 a 5, §46 odst. 3 a 7 zák. č. 337/1992 Sb. za zákonný, za rozhodnutí, které by vybočilo z mezí ústavnosti. Právo na spravedlivý proces, jehož se stěžovatel dovolává, není možné vykládat tak, jako by se garantoval úspěch v řízení. a jednotlivci zaručovalo přímo a bezprostředně právo na rozhodnutí odpovídající jeho názoru, ale je mu v souladu s čl. 36 a dalších ustanovení Listiny základních práv a svobod zajišťováno právo na spravedlivé občanské soudní řízení, v němž se uplatňují všechny zásady správného soudního rozhodování podle zákona a v souladu s ústavními principy.
Vzhledem k tomu, že Ústavní soud neshledal, že by napadeným rozhodnutím soudu, došlo k porušení Listiny základních práv a svobod a sama skutečnost, že se stěžovatel neztotožňuje se závěry soudu, nemůže zakládat odůvodněnost ústavní stížnosti, nezbylo než návrh dle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů, mimo ústní jednání, bez přítomnosti účastníků odmítnout, jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 26. února 2003
JUDr. Pavel Varvařovský
předseda senátu